第八章资产减值

第八章资产减值主要内容适用范围减值方法可收回金额确定资产组的认定及其减值商誉的减值资产减值转回的规定一、减值的概念、准则适用范围（一）概念资产的减值是指资产的可收回金额低于其账面价值（二）准则适用范围该准则涉及的主要是非流动资产，包括：1、投资性房地产（采用成本模式后续计量）2、长期股权投资（对子公司、联营、合营的投资）3、固定资产4、生产性生物资产5、油气资产（探明矿区权益＋井及相关设施）6、无形资产（包括资本化的研发支出）7、商誉第八号资产减值准则第三条

下列各项适用其他相关会计准则：

㈠存货的减值，适用《企业会计准则第1号――存货》。

㈡采用公允价值计量模式计量的投资性房地产的减值，适用《企业会计准则第3号――投资性房地产》。

㈢消耗性生物资产的减值，适用《企业会计准则第5号――生物资产》。

㈣建造合同形成的资产的减值，适用《企业会计准则第15号――建造合同》。

㈤递延所得税资产的减值，适用《企业会计准则第18号――所得税》。

㈥融资租赁中出租人未担保余值的减值，适用《企业会计准则第21号――租赁》。

㈦《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》规范的金融资产的减值，适用《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》。

㈧未探明矿区权益的减值，适用《企业会计准则第27号――石油天然气开采》。（三）减值测试的时间应在资产负债表日判断资产是否有减值迹象：-----如有，则进行减值测试-----如无，则无须进一步测试但是，以下项目不论是否存在减值迹象，每年都要进行减值测试：------商誉------使用寿命不确定的无形资产（四）减值迹象企业外部信息来源来看：

资产的市价在当期大幅度下跌；经济、技术、法律等环境重大不利影响；市场利率或者其他市场投资报酬率等提高影响了折现率内部信息来看：

资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期二、资产可收回金额的计量资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额，然后将所估计的资产可收回金额与其账面价值相比较，以确定资产是否发生了减值，以及是否需要计提资产减值准备并确认相应的减值损失。1、资产减值是指资产的（

）低于其账面价值的情况。

A.可变现净值

B.可收回金额

C.预计未来现金流量现值

D.公允价值在估计资产可收回金额时，原则上应当以单项资产为基础，如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。

可收回金额的确定：可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。2.甲公司拥有B公司30％的股份，以权益法核算，2008年期初该长期股权投资账面余额为100万元，2008年B公司盈利60万元，其他相关资料如下：根据测算，该长期股权投资市场公允价值为120万元，处置费用为20万元，预计未来现金流量现值为110万元，则2008年末该公司对长期股权投资应提减值准备（）万元。

A.0B.2C.8D.18

（一）公允价值减去处置费用后的净额的估计通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入公允价值的估计：公平交易中销售协议价格（最佳方法）活跃市场中资产的市场价格（买方出价）以可获取的最佳信息为基础进行估计（如同行业类似资产的最近交易价格）处置费用的估计：与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等如果企业按照上述要求仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。3、在计算确定资产公允价值减去处置费用后的净额时，下列项目中不应抵减的是（）。

A.与资产处置有关的法律费用B.与资产处置有关的相关税费

C.与资产处置有关的所得税费用D.与资产处置有关的搬运费

（二）资产预计未来现金流量现值的估计资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。资产未来现金流量的现值＝见课本现值估计的三个因素：预计未来现金流量预计使用寿命预计折现率三、资产减值损失的账务处理“资产减值损失”科目，按照资产类别进行明细核算，反映各类资产在当期确认的资产减值损失金额；根据不同的资产类别，分别设置“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“投资性房地产减值准备”、“无形资产减值准备”、“商誉减值准备”、“长期股权投资减值准备”、“生产性生物资产减值准备”等科目。借：资产减值损失贷：**资产减值准备4.计提资产减值准备时，借记的科目是（）。

A.营业外支出B.资产减值损失C.投资收益D.管理费用

计提减值准备后，固定资产折旧或无形资产摊销费用的调整资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。

以折旧为例，减值以后期间的折旧计算：新折旧额=（账面价值-预计净残值）/剩余使用寿命

【例5】甲公司有关货运汽车的购入和使用情况如下：①2006年12月20日甲公司购入一辆货运汽车，用银行存款支付的价款为20.8万元。借：固定资产20.8

贷：银行存款20.8②从2007年1月起计提折旧。假设该货运汽车的预计使用年限5年，预计净残值0.8万元，按直线法计提折旧。为简化，2007年年末计提折旧如下：2007年计提折旧额=（20.8-0.8）÷5=4（万元）借：其他业务成本4

贷：累计折旧4④2008年末计提2008年折旧：借：其他业务成本4

贷：累计折旧4⑤2008年12月31日，甲公司对该货运汽车进行检查时发现该货运可能发生因市场环境变化可能发生减值。经测算该货运汽车的可收回金额为11.05万元。因该货运汽车的账面净值为12.8万元,应计提固定资产减值准备1.75万元（12.8-11.05）：借：资产减值损失1.75

贷：固定资产减值准备1.75⑥2009年末计提2009年折旧计提固定资产减值准备后，2009年初固定资产净额为11.05万元，假设预计使用年限为3年，预计净残值为0.01万元，则2009年应计提折旧额=（11.05-0.01）/3=3.68（万元）。借：其他业务成本3.68

贷：累计折旧3.686、2001年12月15日，甲公司购入一台不需安装即可投入使用的设备，其原价为1230万元。该设备预计使用年限为10年，预计净残值为30万元，采用年限平均法计提折旧。2005年12月31日，经过检查，资产的公允价值减去处置费用后的净额为500万元，资产未来现金流量的现值为560万元，预计尚可使用年限为5年，预计净残值为20万元，折旧方法不变。2006年度该设备应计提的折旧额为（）万元。

A.90

B.108

C.120

D.144【答案】B

（1）2002年～2005年各计提的折旧额=（1230－30）/10=120（万元）；

（2）2005年12月31日固定资产账面净值=1230－120×4=750（万元）；

（3）2005年应计提减值准备=750－560=190（万元）；

（4）2006年度该设备应计提的折旧额=（560－20）/5=108（万元）。7、A公司系增值税一般纳税企业，适用的增值税率为17%，有关固定资产业务资料如下：（1）2001年8月10日购入设备一台，价款500万元（2）2001年9月10日，安装完毕投入生产车间使用，该设备预计使用5年，预计净残值为20万元。采用年数总和法计提折旧额。

（3）2002年末，公司在进行检查时发现该设备有可能发生减值，资产的公允价值减去处置费用后的净额为300万元，未来持续使用以及使用寿命结束时的处置中形成的现金流量现值为280万元。计提固定资产减值准备后，固定资产折旧方法变更为年限平均法，预计尚可使用年限为2年，预计净残值为10万元（4）2004年6月30日，由于生产的产品适销对路，现有设备的生产能力已难以满足公司生产发展的需要，公司决定对现有设备进行改扩建，以提高其生产力能力。同日将该设备账面价值转入在建工程。（5）2004年7月1日至8月31日，经过二个月的改扩建，完成了对这条生产线的改扩建工程，共发生支出300万元，取得变价收入10万元，全部款项以银行存款收付。该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，预计尚可使用年限为6年。改扩建后的生产线的预计净残值为5万元，折旧方法仍不变；改扩建工程达到预定可使用状态后，该生产线预计能给企业带来的可收回金额为400万元。（6）2005年末，公司在进行检查时发现该设备有可能发生减值，资产的公允价值减去处置费用后的净额为240万元，未来持续使用以及使用寿命结束时的处置中形成的现金流量现值为260万元。计提固定资产减值准备后，固定资产折旧方法、预计使用年限、预计净残值均不改变。

（7）2006年9月20日，该固定资产遭受自然灾害而毁损,清理时以银行存款支付费用2万元，保险公司确认赔款100万元尚未收到，当日清理完毕。

为简化计算过程，整个过程不考虑其他相关税费；公司按年度计提固定资产折旧。A公司系增值税一般纳税企业，适用的增值税率为17%，有关固定资产业务资料如下：

（1）2001年8月10日购入设备一台，价款500万元（1）计算2001年9月10日，安装完毕投入使用时的固定资产入账价值。

固定资产入账价值＝500（万元）

（2）2001年9月10日，安装完毕投入生产车间使用，该设备预计使用5年，预计净残值为20万元。采用年数总和法计提折旧额。（2）计算2001年年折旧额。

2001年年折旧额＝（500－20）×5/15×3/12=40（万元）

3）2002年末，公司在进行检查时发现该设备有可能发生减值，资产的公允价值减去处置费用后的净额为300万元，未来持续使用以及使用寿命结束时的处置中形成的现金流量现值为280万元。计提固定资产减值准备后，固定资产折旧方法变更为年限平均法，预计尚可使用年限为2年，预计净残值为10万元。计算2002年应提折旧额及相关减值处理。计算2003年应提折旧额。

2002年年折旧额＝（500－20）×5/15×9/12＋（500－20）×4/15×3/12＝152（万元）

2002年末计提减值准备前的账面价值＝500－40－152＝308（万元）

2002年应计提的固定资产减值准备＝308－300＝8（万元）

借：资产减值损失

8

贷：固定资产减值准备8计算2003年年折旧额。2003年年折旧额＝（300－10）÷2=145（万元）

（4）2004年6月30日，由于生产的产品适销对路，现有设备的生产能力已难以满足公司生产发展的需要，公司决定对现有设备进行改扩建，以提高其生产力能力。同日将该设备账面价值转入在建工程

（5）2004年7月1日至8月31日，经过二个月的改扩建，完成了对这条生产线的改扩建工程，共发生支出300万元，取得变价收入10万元，全部款项以银行存款收付。该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，预计尚可使用年限为6年。改扩建后的生产线的预计净残值为5万元，折旧方法仍不变；改扩建工程达到预定可使用状态后，该生产线预计能给企业带来的可收回金额为400万元。

编制2004年6月30日将该设备账面价值转入在建工程的会计分录。2004年改扩建前折旧额＝（300－10）÷2×6/12=72.5（万元）

借：在建工程

82.50

累计折旧

40＋152＋145＋72.5＝409.50

固定资产减值准备

8

贷：固定资产500

计算2004年8月31日改扩建后固定资产入账价值。

改扩建后固定资产入账价值＝82.50＋300－10＝372.5（万元）计算2004年改扩建后折旧额。

2004年改扩建后折旧额＝（372.5－5）÷6×4/12＝20.42（万元）

（6）2005年末，公司在进行检查时发现该设备有可能发生减值，资产的公允价值减去处置费用后的净额为240万元，未来持续使用以及使用寿命结束时的处置中形成的现金流量现值为260万元。计提固定资产减值准备后，固定资产折旧方法、预计使用年限、预计净残值均不改变。

计算2005年应计提的固定资产减值准备。

2005年年折旧额＝（372.5－5）÷6＝61.25（万元）

2005年末计提减值准备前的账面价值＝372.5－20.42－61.25＝290.83（万元）

2005年应计提的固定资产减值准备＝290.83－260＝30.83（万元）

（7）2006年9月20日，该固定资产遭受自然灾害而毁损,清理时以银行存款支付费用2万元，保险公司确认赔款100万元尚未收到，当日清理完毕。

计算2006年固定资产折旧额。

2006年年固定资产折旧额＝[（260－5）/（6×12－16）]×9＝40.98（万元2006年9月20日有关处置固定资产的会计分录。

借：固定资产清理219.02

累计折旧

20.42＋61.25＋40.98＝122.65

固定资产减值准备30.83

贷：固定资产372.5

借：固定资产清理

2

贷：银行存款2

借：其他应收款100

贷：固定资产清理100

借：营业外支出121.02

贷：固定资产清理121.02

四、资产组的认定及其减值

资产组是企业可以认定的最小资产组合划分依据：其产生的现金流入基本上独立于其他资产或者资产组。具体考虑：企业生产经营管理方式和对资产使用或者处置的决策方式。通常应将生产线、营业网点、业务部门等认定为一个资产组。资产组一经确定，不得随意变更。如需变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并在附注中说明。

包括产品供内部使用的也可以认定为资产组：几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场的，无论这些产品或者其他产出是用于对外出售还是仅供企业内部使用，均表明这几项资产的组合能够独立创造现金流入，应当将这些资产的组合认定为资产组。比较资产组的账面价值（包括分摊的总部资产和商誉）与可收回金额资产组的减值损失：首先抵减商誉的账面价值然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）零因上述原因而未能分摊的减值损失金额，按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。A企业在2007年1月1日以1900万元以吸收合并方式收购了B企业100%的权益，B企业可辨认资产的公允价值为1500万元，假设不考虑负债。A企业在其合并财务报表中确认：（1）商誉400万元（1900-1500）；（2）B企业的公允价值为1500万元的可辨认资产。假定B企业的全部资产是产生现金流量的最小组合。2007年末，A企业确定B企业的可收回金额为1000万元，B企业可辨认资产2007年计提折旧150万元，资产组账面价值为1500-150+400＝1750万元，可收回金额为1000万元，判断存在资产减值损失750万元，先冲减商誉400万元，再冲减可辨认净资产350万元。会计处理：借：资产减值损失750

贷：商誉减值准备400**资产减值准备350应用举例资料：

1.开华公司有一甲生产线，生产某精密仪器，由A、B、C三部机器构成，初始成本分别为40万元，60万元和100万元。使用年限为10年，预计净残值为零，以年限平均法计提折旧。

2.三部机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。

3.2006年该生产线所生产精密仪器有替代产品上市，到年底导致公司精密仪器销路锐减40%，因此，公司于年末对该条生产线进行减值测试。

4.2006年末A机器的公允价值减去处置费用后的净额为15万元，B、C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。

5.整条生产线预计尚可使用5年。减值测试过程：

1.确定2006年12月31日资产组账面价值：资产组账面价值＝20＋30＋50＝100万元。

2.估计资产组可收回金额:

经估计生产线未来5年现金流量及其折现率，得到其现值为60万元。而公司无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额，则以预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。由此：资产组可收回金额＝60万元3.比较资产组的账面价值及其可收回金额，并确认相应的减值损失借：资产减值损失

――机器A50000――机器B131250――机器C218750

贷：固定资产减值准备

――机器A50000

――机器B131250

――机器C

218750

五、总部资产减值（一）总部资产定义、特征企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。因此，总部资产通常难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行。（二）减值确定原则在资产负债表日，如果有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。（三）具体方法企业对某一资产组进行减值测试时，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组分别下列情况处理：1．对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组减值测试的顺序和方法处理。2．对于相关总部资产中有部分资产难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：首先，在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，并按照前述有关资产组减值测试的顺序和方法处理。其次，认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该部分总部资产的账面价值分摊其上的部分。最后，比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组减值测试的顺序和方法处理。例题见书五、商誉减值的处理商誉是指能在未来期间为企业经营带来超额利润的潜在经济价值，或一家企业预期的获利能力超过可辨认资产正常获利能力（如社会平均投资回报率）的资本化价值。商誉是企业整体价值的组成部分。在企业合并时，它是购买企业投资成本超过被合并企业净资产公允价值的差额。企业合并形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。购买日：将因企业合并形成的商誉分摊至相关的资产组（或者资产组组合）（由于商誉难以独立产生现金流量。）减值测试时：一般处理方法（见课本）存在少数股东权益的情况应当调整资产组（或者资产组组合）的账面价值商誉减值损失应当在母公司和少数股东权益之间进行分摊应用举例资料：1.甲企业在20×7年1月1日以1,600万元的价格收购了乙企业80％股权。在购买日，乙企业可辨认资产的公允价值为1,500万元，没有负债和或有负债。因此，甲企业在其合并财务报表中确认：（1）商誉400万元（1600－1500×80％）；（2）乙企业可辨认净资产1500万元;（3）少数股东权益300万元（1500×20％）。2.假定乙企业所有资产被认定为一个资产组，且该资产组包括商誉。需要至少于每年年度终了进行减值测试。3.乙企业20×7年末可辨认净资产的账面价值为1350万元。减值测试过程：1.确定资产组（乙企业）在20×7年末的账面价值：（1）合并报表反映的账面价值＝1350＋400＝1750万元（2）计算归属于少数股东权益的商誉价值＝（1600/80%-1500）×20％＝100万元（3）资产组账面价值（包括完全商誉）＝1750＋100＝1850万元2.计算确定资产组（乙企业）在20×7年末的可收回金额为1,000万元。3.比较资产组（乙企业）的账面价值与可收回金额，确认减值损失公司应当首先将850万元减值损失，分摊到商誉减值损失，其中分摊到少数股东权益的为100万元，剩余的750万元应当在归属于母公司的商誉和乙企业可辨认资产之间进行分摊。商誉减值的账务处理：借：资产减值损失－商誉减值损失400

贷：商誉减值准备400归属于乙企业可辨认资产的350万元减值损失还需要作进一步分摊假定乙企业20×7年末可辨认资产包括两项：1项固定资产：账面价值为1000万元；1项无形资产：账面价值为350万元。350万元减值损失应当在上述两项资产之间进行分摊：固定资产应分摊的减值损失：350×1000/1350＝259万元无形资产应分摊的减值损失：350×350/1350＝91万元账务处理：借：资产减值损失－固定资产减值损失2590000

－无形资产减值损失910000

贷：固定资产减值准备2590000

无形资产减值准备910000六、资产减值的转回属于《企业会计准则第8号－－资产减值》规范内的资产减值损失，一经确认，不予转回以前很多暂停上市公司得以恢复上市，就是采用“巨额计提、大额转回”的方法以实现扭亏为盈的。因此本准则实施后，将有效地遏止利用减值准备调节利润的手段，暂停上市公司恢复上市的难度将加大。

如ST江纸(600053)，2004年中期一举扭亏为盈而恢复上市。而ST江纸2004年中期报告显示，该公司实现净利润2，070万元，其中转回的减值准备高达8，847万元。显然，如果没有巨额的减值准备转回，该公司2004年中期将巨额亏损。而年报显示，ST江纸2004年度、2003年度、2002年度的净利润分别为:1.05亿、－4.58亿、－3.32亿；2004年度转回减值准备3.24亿，2003年度、2002年度计提的减值准备分别为3.51亿、2.26亿。从中可以看出，ST江纸2003年度、2002年度亏损的主要原因是大额计提减值准备，而2004年度能够扭亏为盈的原因是转回了巨额的减值准备。如果不让减值准备转回，该公司会因2004年度巨额亏损而退市。

由于2005年没有巨额的减值准备转回，该公司最近发布业绩预告，2005年中期业绩同比将下降50％以上。减值准备计提和转回的弊端可见一斑。

注会选题一1、下列资产计提的减值不能转回的是（

）A采用成本模式进行后续计量的投资性房地产B可供出售金融资产C商誉D对子公司的长期股权投资

E存货答案：ACDB可供出售的债务工具原确认的减值损失应当予以转回。可供出售的权益工具原确认的减值损失不得予以转回。E按成本与可变现净值孰底，可转回至成本。3.2006年1月1日，A公司以银行存款666万元购入一项无形资产，其预计使用年限为6年，采用直线法按月摊销，2006年和2007年末，A公司预计该无形资产的可收回金额分别为500万元和420万元，假定该公司于每年年末对无形资产计提减值准