增值税及其税收筹划-对外经济贸易大学

第4章营业税核算与筹划主讲人：王素荣博士对外经贸大学国际商学院教授Email：nvbsh@126.comTel：010－81442526营业税核算与筹划一、营业税基本规定二、营业税计算三、营业税核算四、营业税的筹划一、营业税的基本规定营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人所取得的营业额征收的一种流转税。营业税的纳税人：境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人。租赁或承包的，承租人、承包人为纳税人；建筑安装业分包或转包的，分包或转包人为纳税人，总承包人为扣缴义务人；扣缴义务人：境外单位、个人在境内发生应税行为，以代理者或受让者为扣缴义务人；委托金融机构发放贷款，以受托发放贷款的金融机构为扣缴义务人；演出由他人售票，售票人为扣缴义务人；分保险业务，以初保人为扣缴义务人；个人转让无形资产，受让者为扣缴义务人。营业税的征税范围

营业税征税范围是在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产。境内指：⑴提供或接受应税劳务的单位或个人在境内；⑵转让无形资产的接受单位或个人在境内；⑶转让或出租土地使用权的土地在境内；⑷销售或出租的不动产在境内。营业税应税行为营业税应税行为是指有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产所有权或使用权、有偿转让不动产所有权的行为。视同销售不动产：单位或个人将不动产或土地使用权无偿赠送其他单位或个人；自己新建建筑物后销售的自建行为：但聘用的员工为本单位或雇主提供劳务的，不属于营业税征收范围。转让企业产权的行为，不属于营业税的征税范围。营业税的税目营业税按行业划分税目，共有9个税目(1)交通运输业：包括铁路、公路、水上、航空、管道、其他交通运输业和交通运输辅助业。装卸搬运业包括搬家业务。(2)建筑业：包括建筑、安装、修缮、装饰和其他工程作业的业务。自建自用房屋，不征营业税；自建后对外销售，交2道营业税。(3)邮电通讯业：包括邮政业、电信业以及与邮政、电信业相关的劳务。包括快递业务。(4)金融保险业：包括金融业和保险业。金融业包括贷款、融资租赁、金融商品转让、信托业和其他金融业务。保险业包括各种保险业务。但对保险企业取得的追偿款不征营业税。出口信用保险和出口信用担保不征营业税。(5)文化体育业：包括文化业和体育业。文化业包括表演、播映和其他文化业。体育业指举办各种体育比赛和为体育比赛或体育活动提供场所的业务。(6)娱乐业：经营歌厅、舞厅、卡拉OK歌舞厅、音乐茶座、台球、高尔夫球、保龄球场、网吧、游艺场等娱乐场所，以及娱乐场所为顾客进行娱乐活动提供的服务。(7)服务业：代理、旅店、饮食、旅游、仓储、租赁、广告和其他服务业。广告代理业务按“广告业”征税。(8)转让无形资产：转让土地使用权，转让商标权，转让专利权，转让非专利技术，转让著作权及转让商誉。(9)销售不动产：指有偿转让不动产所有权的行为。在建项目进入施工阶段前转让的，按转让土地使用权征税；进入施工阶段后转让的，按销售不动产征税。以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。在投资后转让其股权，也不征收营业税。营业税的税率

营业税有9个税目，其税率如下：3％税率：交通运输业、建筑业、邮电通信业和文化体育业。5％税率：金融保险业、服务业、转让无形资产和销售不动产。5%-20％税率：娱乐业。2004年7月1日起，台球、保龄球的营业税税率下调为5％。外国企业或香港、澳门、台湾企业从我国大陆运载旅客、货物、邮件的运输收入，按4.65％的综合计征率计征。

税收优惠营业税免税规定：1.托儿所、幼儿园、养老院、残疾人福利机构提供的育养服务，婚姻介绍，殡葬服务。2.残疾人员个人提供的劳务。3.医院、诊所和其他医疗机构提供的医疗服务。4.学校及其他教育机构提供的教育劳务、学生勤工俭学所提供的劳务服务。5.农业机耕、排灌、病虫害防治、农牧以及相关技术培训等服务收取的费用。6.纪念馆、博物馆、文化馆、美术馆、展览馆、书画院、图书馆、文物保护单位举办文化活动所售票收入，宗教场所举办文化、宗教活动的售票收入(销售第一道门票)。7.境内保险机构为出口货物提供的保险产品，包括出口货物保险和出口信用保险。

8.对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入,免征营业税。9.个人转让著作权，免征营业税。10.国家机关、社会团体按规定收费，不征营业税.11.高校后勤实体对校内服务收入，免营业税。12.个人向他人无偿赠与不动产，包括继承、遗产处分及其他无偿赠与不动产等三种情况，可以免征营业税。但需提供相关证明材料。13.个人购买并居住超过2年的普通住宅出售，免征营业税；个人购买并居住不足2年的普通住宅出售，个人销售购买超过2年的非普通住房，差额缴纳营业税(售房收入－购房价款)×5%个人购买并居住不足2年的非普通住宅出售，按照售价全额缴纳营业税。个人自建自用住房销售时免税。14.政府举办的高等、中等和初等学校(不含下属单位)举办进修班、培训班取得的收入，收入全部归学校所有的，免征营业税。

15.转让企业产权的行为不应征收营业税。二、营业税的计算应纳营业税＝营业额×税率营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。[案例]五洲酒店5月份取得住宿收入100万元，餐饮收入150万元，卡拉OK收入4万元，保龄球馆收入10万元。各项收入均分别核算，计算该业务应纳营业税。解析：住宿收入、餐饮收入、保龄球收入5％税率，卡拉OK收入20％税率。营业税=(100+150+10)×5％+4×20％

=13.8（万元）金融业营业税计算1.一般贷款、典当、金融经纪业等中介服务，以利息收入全额(包括加息、罚息等)或手续费收入全额确认为营业额；应收未收利息核算期内发生的应收利息，纳税；应收利息自结息之日起，超期90天后尚未收回的，按实际收到的利息纳税。2.外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖等金融商品转让，按卖出价减去买入价后的差额确认为营业额。货物期货不缴纳营业税。3.外汇转贷业务：中行系统，上级行借入外汇资金转给下级行贷给国内用户，下级行以利息收入全额为营业额，上级行以利差为营业额；其他行外汇转贷业务，下级行以利差为营业额。上级行核定的借款利息支出额与实际支出额不符的，由上级行从其应纳的营业税中抵扣.4.经批准经营融资租赁的单位，以向承租方收取的全部价款和价外费用(包括残值)减去出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额，以直线法折算本期营业额.融资租赁本期营业额=(全部价款和价外费用-实际成本)×(本期天数/总天数)金融机构之间相互占用、拆借资金取得的利息收入，金融机构的出纳长款，均不征营业税。人民银行提供给地方商业银行，转贷给地方政府的专项贷款，利息收入免征营业税。人民银行对金融机构的贷款业务不征营业税，人民银行对企业贷款或委托金融机构贷款业务应当征收营业税。企业集团财务公司统借统还贷款业务，财务公司与内部企业之间的利息，不征营业税。金融机构从事受托收款业务，如代收电话费、水电煤气费、信息费、学杂费、寻呼费、社保统筹费、交通违章罚款、税款等，以全部收入减去支付给委托方价款后的余额为营业额。[案例]商业银行第三季度吸收存款800万元；自有资金贷款利息收入60万元；办理结算业务手续费收入20万元；销售凭证/支票,收入10万元;办理贴现,收入20万元；转贴现,收入15万元；转让债券收入120万元，其买入价100万元；代收水电费300万元，支付委托方价款290万元；出纳长款1万元。该银行本季度应纳营业税。吸收存款、转贴现和出纳长款等收入，不纳营业税。该银行本季度应纳营业税为：营业税=(60+20+10+20+120-100+300-290)×5％

=7(万元)保险业营业税计算(1)初保业务，营业额为收取的全部保险费。(2)储金业务(保险资金的利息收入作为保费收入)营业额，为储金平均余额乘以一年期存款月利率.(3)无赔偿奖励，以实际收取的保费为营业额。(4)向境外再保险人办理分保的，以全部保费收入减去分保保费后的余额为营业额。境内保险人为扣缴义务人。1年期以上的返还性人身保险业务，免营业税。出口信用保险和出口信用担保；追偿款；摊回分保费用，不征收营业税。运输业营业税的计算实际取得的客运收入、货运收入、装卸搬运收入以及其他运输业务收入和运输票价中包含的保险费收入等营业收入，均为营业额。将承揽的运输业务分给其他单位或个人的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付给其他单位或个人的运输费用后的余额为营业额。扣减营业额时，以接受的单位或个人开具的发票为合法有效凭证。[案例]汽车运输公司，境内运输收入200万元，其中联合运输收入100万元，支付给联运单位运费40万元；自境内运往境外的运输业务取得运费收入500万元，在境外由外国当地运输公司承运，支付运费300万元。当月应纳营业税。解析：境内联合运输业务，可以扣除联运支出；跨境运输业务，可以扣除支付给境外的运费。营业税=[100+(100-40)+(500-300)]×3％

=10.8（万元）建筑业营业税的计算1.建筑业劳务，营业额包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款2.建筑工程分包的，以全部价款和价外费用扣除分包款后的余额为营业额；3.清包工形式提供装饰劳务，按实际收取的人工费、管理费和辅助材料费等收入(不含客户自行采购的材料和设备),确认计税营业额。4.自建自售，按建筑业和销售不动产分别征税。提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的价格明显偏低并无正当理由的，自建行为和单位将不动产赠与他人无营业额时，由主管税务机关按规定顺序核定营业额:A.按纳税人最近时期同类应税行为平均价；B.按其他纳税人最近时期同类应税行为的平均价C.按下列公式：营业额＝营业成本或工程成本×(1+成本利润率)÷(1-营业税税率)建筑业营业税的计算[案例]建筑安装公司承建写字楼，合同规定工程价款1000万元，由建设单位提供部分建筑材料，价款200万元。工程结束时，一次性结算工程价款。后来将工程的一部分转包，支付价款100万元。计算该建筑安装公司应纳营业税。解析：工程价款以外的200万元材料价款，应记入营业额；转包价款可以扣除。营业税=(1000+200-100)×3％=33万娱乐业营业税的计算娱乐业的营业额为经营娱乐业收取的全部价款和价外费用，包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒、饮料、茶水、鲜花、小吃等收费及经营娱乐业的其他各项收费。

[案例]综合娱乐服务公司业务：歌舞厅门票收入5万元，点歌收入0.3万元，烟酒饮料收入1万元，保龄球馆收入4万元，开办网吧收入7万元，餐厅收入30万元。计算当月应纳营业税。解析：餐厅收入属于服务业，其他收入均属于娱乐业，但保龄球馆收入适用5％税率。应纳营业税=(5+0.3+1+7)×20%+(30+4)×5％

=4.36（万元）其他行业营业税的计算邮电通信业，邮政部门销售集邮商品、发行报刊，应为混合销售，按主营确定，计算缴纳营业税；电信部门销售移动电话等，按主营确定，计算缴纳营业税。若是邮政、电信以外的单位和个人从事上述业务，则计算增值税。电信局提供上网服务而取得的收入，应按邮电通信业的税率3％缴纳营业税，而上网培训、饮料消费收入，分别按文化体育业和服务业缴纳营业税。单位或个人进行演出，以全部票价收入或包场收入减去付给演出场所、演出公司或经纪人的费用后的余额为营业额。从事旅游业务，以取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额。组团到境外旅游，在境外改由其他旅游企业接团，以全程旅游费减去付给接团企业旅游费后的余额为营业额。物业管理单位，以与物业管理有关的全部收入减去代业主支付的水、电、燃气以及代承租者支付的水、电、燃气、房屋租金的价款后的余额为营业额其他行业营业税的计算租赁业按租金收入全额，不得扣除任何费用。代理业以纳税人实际收取的报酬为营业额。广告代理业务，以全部收入减去支付给其他广告公司或广告发布者(包括媒体、载体)的广告发布费后的余额为营业额。有价电话卡，以按面值确认的收入，减去当期财务会计上的销售折扣折让后的余额为营业额。福利彩票机构取得的发行收入不征营业税。对福利彩票机构以外的代销单位取得的手续费收入，应征收营业税。销售不动产或受让土地使用权：销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额；销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的,以全部收入减去抵债时作价后的余额为营业额提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时,因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，并入营业额，征收营业税。三、营业税的核算主营和兼营服务的行业，如交通运输业、建筑业、邮电通信业、文化体育业、金融保险业、娱乐业、代理业、旅店业、饮食业、旅游业、租赁业、广告业及其他服务行业的企业期末，计算出本期应纳的营业税时，作分录：借：营业税金及附加贷：应交税费——应交营业税某建筑装饰材料商店(增值税一般纳税人)兼营家庭装修，分别核算。3月份销售装饰材料含税收入702000元，装修劳务收入210000元。增值税＝702000÷1.17×17％＝102000(元)应纳营业税＝210000×3％＝6300(元)借：银行存款702000

贷：主营业务收入600000

应交税费—应交增值税(销项税额)102000借：现金210000

贷：其他业务收入210000借：营业税金及附加6300

贷：应交税费——应交营业税6300转让专利权所有权：转让收入100万元，专利权账面余额60万元。营业税5％，城建税7％，教育费附加3％，已缴税费。应纳营业税=100×5％=5万元城建税及附加=5×(7％+3％)=0.5万元借：银行存款1000000

贷：无形资产600000

应交税费—应交营业税50000—应交城建税及附加5000

营业外收入345000

转让商标使用权：价款200000元，履行转让协议,发生有关费用20000元。营业税5％,城建税7％，教育费附加3％，已缴税费。营业税=200000×5％=10000元城建税及附加=10000×(7％+3％)=1000元借：银行存款200000

贷：其他业务收入200000借：其他业务支出20000

贷：银行存款等科目20000借：营业税金及附加11000

贷：应交税费—应交营业税10000—应交城建税及附加1000销售不动产的会计处理：主营或兼营房地产的企业销售不动产，应纳的营业税借：营业税金及附加贷：应交税费——应交营业税其他企业销售不动产应交纳的营业税借：固定资产清理贷：应交税费——应交营业税某房地产开发公司，本月售房收入280万元，预售房定金收入40万元。解析：营业税=(2800000+400000)×5％=160000(元)借：银行存款3200000贷：主营业务收入2800000

预收账款400000借：营业税金及附加160000贷：应交税费——应交营业税160000四.营业税的税收筹划营业税的税收筹划包括:1.营业税纳税人的税收筹划2.营业税征税范围的税收筹划3.营业税计税依据的税收筹划4.营业税优惠政策的税收筹划

1.营业税纳税人筹划KTV量贩最早是在兴起。娱乐业税率20%，经营者为了减轻税负，做了以下操作：(1)工商局增设零售业经营项目；(2)国税局登记小规模纳税人；(3)购买小规模纳税人发票；(4)划出地盘，摆放货架，有单独的售货员，财务设两套账。不符合税法原则，与税法博弈货架放在门外？2.营业税征税范围的税收筹划[案例]A公司注册资本200万元。受让取得一块土地使用权，支付价款(含税费)共计700万元。现欲以1200万元出售给B公司。2008年企业所得税税率25%解析：方案一：直接转让土地使用权方案二：股权直接转让方案三：投资方式方案四：合作建房方案一：直接转让土地使用权(1)A公司直接将土地按1200万元转让给B公司。A公司缴纳营业税、城建税、教育费附加、印花税共计28.1万元；缴纳土地增值税152.36万元；缴纳企业所得税79.88万元。B公司交纳契税36万元、印花税0.6万元

。(2)土地增值额500万元，可以列入B公司开发成本，可抵减土地增值税和企业所得税。评价：税负太高，资金要求太高，非最佳选择方案二：股权直接转让A公司向B公司直接转让其股权，B成为A新股东，获取土地使用权。由于没有土地使用权的过户，故没有土地转让的相关税收。但A公司原股东投资200万元，借款500万元购买的土地，售价1200万元，其增值额500万元应由A公司原股东独享。即A公司原股东权益已经变为700万元，只要A公司的100%股权可以按700万元转让，就达到A公司1200万元转让土地使用权的目的。方案二：股权直接转让(1)A公司缴纳印花税0.35万元(2)当A公司原股东是法人股时，转让股权后要缴纳企业所得税125万元。(3)当A公司原股东是自然人时，其转让股权后要缴纳个人所得税100万元。(4)B公司缴纳印花税0.35万元，且土地增值额500万元不能列入B公司的开发成本。实际操作比较快捷，相关手续不需要变更，B公司可以马上开发；A公司原股东可以获利500万元，如其法人股东又有投资损失，是比较好的选择；税收负担比较轻。方案三：投资方式首先A公司将土地作价1200万元与B公司合资成立C公司；然后将在C公司的股权全部转让给B公司。根据企业所得税相关规定(国税发[2000]118号)，这种行为虽然不必缴纳营业税，但要缴纳企业所得税。A公司缴纳所得税=(1200-700)×25%=125万元(1)A公司缴纳企业所得税125万元、印花税0.6万元。B公司缴纳印花税0.6万元。C公司缴纳契税36万元。(2)土地增值额500万元可以列入C公司开发成本,抵减以后房地产转让时的税收。是一个比较理想的筹划方案。方案四：合作建房A、B两公司合作建房，A公司出地，B公司出钱，B独立开发，项目5年完成，第5年B公司支付给A公司价款1514.97万元(按1200万元年利率6%计复利)。(1)A公司缴纳营业税、城建税及附加、印花税共45.79

万元，土地增值税272.85

万元，企业所得税124.13

万元。(2)土地增值额500万元可列入开发成本，抵减土地增值税和企业所得税。评价：现金流不大，但合作时间过长；土地不过户，B公司有风险；A公司具有开发资质，B自行开发，违背相关规定；

B公司用A公司的名义开发，A公司有风险。2.营业税征税范围的税收筹划案例:某安装企业承包基本建设单位传动设备的安装工程，原计划由安装企业提供设备并负责安装，工程总价款为200万元。经税务筹划后，安装企业决定改为只负责安装业务，收取安装费20万元，设备由建设单位自行采购提供。安装企业提供设备，应纳营业税=200×3％=6（万元）安装企业不提供设备，应纳营业税=20×3％=0.6（万元）3.营业税计税依据的税收筹划营业税的特点是在流转环节就营业额的全额征税。企业经营对象流转的环节越多，营业税的征收次数也就越多，纳税人的税收负担也就越大。纳税人可以通过分解营业额，缩小计税依据，减少应纳税款。[案例]北京某展览公司是一家中介服务公司，主要业务是帮助外地客商在北京举办展览会，在北京市场上推销其商品。2006年10月，该展览公司在北京某展览馆举办了一期西服展览会，吸引了100家客商参展，对每家客商收费2万元，营业收入共计200万元。解析：中介服务应纳营业税为：

200×5％＝10（万元）该公司收到200万元的一半付给展览馆作租金，但纳营业税时租金不能减扣。如果分解营业额。举办展览时让客户分别缴费，展览公司收取