财务管理长期股权投资课件

长期股权投资第一节长期股权投资的初始计量第二节长期股权投资的后续计量第三节长期股权投资核算方法的转换及处置12/17/20221长期股权投资第一节长期股权投资的初始计量第二节长本章参考资料企业会计准则第2号——长期股权投资12/17/20222本章参考资料企业会计准则第2号——长期股权投资12/16/第一节长期股权投资的初始计量一、适用范围子公司投资：实施控制合营企业投资：共同控制联营企业投资：重大影响不具有重大影响、并且在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资12/17/20223第一节长期股权投资的初始计量一、适用范围12/16/202二、计量原则：初始成本（一）合并形成的长期股权投资1、同一控制下的企业合并：按取得的账面所有者权益份额作为成本(1)以支付现金、转让非现金资产、承担债务作为对价：减少资产或增加负债(2)以发行权益性证券作为对价：按面值计入股本。12/17/20224二、计量原则：初始成本12/16/20224强调两点：第一：差额的处理：调整（增加或者减少）资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。

12/17/20225强调两点：第一：差额的处理：12/16/20225第二：相关费用的处理一般情况发生时费用化，计入当期损益。以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等应计入负债的初始计量金额中。其中债券如为折价发行的，该部分费用应增加折价的金额；债券如为溢价发行的，该部分费用应减少溢价的金额。（22号准则）发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。（37号准则）12/17/20226第二：相关费用的处理12/16/20226注意：合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致。12/17/20227注意：合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致。12/12、非同一控制下的企业合并：合并成本直接相关费用

付出的资产、发生的负债发行的权益性证券的公允价值12/17/202282、非同一控制下的企业合并：合并成本付出的资产、发生的负债13、合并以外的其他方式（1）以支付现金取得的长期股权投资：实际支付的购买价款。

注：包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。

（2）以发行权益性证券取得的长期股权投资：发行权益性证券的公允价值

（3）投资者投入的长期股权投资：投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外12/17/202293、合并以外的其他方式12/16/20229注意：成本中不包括已宣告发放但未支取的现金股利12/17/202210注意：12/16/202210三、会计处理【例】2007年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。

甲公司的会计处理如下：

借：长期股权投资7540

应收股利500

贷：银行存款8040

12/17/202211三、会计处理12/16/202211【例】2007年7月1日，甲公司发行股票100万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元。不考虑相关税费。

甲公司的会计处理如下：

借：长期股权投资300

贷：股本100

资本公积—股本溢价200

12/17/202212【例】2007年7月1日，甲公司发行股票100万股作为对价向第二节长期股权投资的后续计量一、长期股权投资核算的成本法

（一）成本法的概念及其适用范围

成本法，是指投资按成本计价的方法。

12/17/202213第二节长期股权投资的后续计量一、长期股权投资核算的成本法

适用范围：1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。

控制：

（1）定量：大于50%

（2）定性：实质上控制

对子公司投资2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

（1）共同控制是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。

（2）重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。

定量:大于等于20%，小于等于50%

定性:实质上达到重大影响。

12/17/202214适用范围：12/16/202214（二）核算账户：长期股权投资应收股利投资收益核算环节：取得投资对方宣告发放股利收到股利12/17/202215（二）核算账户：核算环节：12/16/2022151、取得投资时借：长期股权投资贷：银行存款等2、被投资单位宣告发放股利时借：应收股利

贷：投资收益12/17/2022161、取得投资时12/16/202216【例题·多选题】甲公司于2010年1月1日投资A公司(非上市公司)，取得A公司有表决权资本的80%。A公司于2010年4月1日分配现金股利10万元，2010实现净利润40万元，2011年4月1日分配现金股利10万元，下列说法正确的有（）。A．甲公司2010年确认投资收益0元B.甲公司2010年确认投资收益8万元C．甲公司2011年确认投资收益8万元D．甲公司2011年确认投资收益16万元E．甲公司2011年恢复长期股权投资成本8万元【答案】BC12/17/202217【例题·多选题】甲公司于2010年1月1日投资A公司(非上市二、长期股权投资的权益法（一）定义:长期股权投资最初以投资成本计价，以后则要根据投资企业享有被投资企业所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应的调整，使长期股权投资的账面价值始终能够反映投资企业在被投资企业所有者权益中应享有份额的一种会计处理方法。12/17/202218二、长期股权投资的权益法12/16/202218(二)适用范围：投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。

合营企业和联营企业12/17/202219(二)适用范围：12/16/202219简单权益法购买法权益法完全权益法按被投资单位账面净利润乘以投资方投资持股比例确定长期股权投资和投资收益在被投资单位账面净利润的基础上，调整投资时被投资单位可辨认资产公允价值和账面价值的差额对当期损益的影响，计算被投资单位调整后净利润，在此基础上乘以投资持股比例确定长期股权投资和投资收益在购买法的基础上，消除投资企业和被投资企业的内部交易12/17/202220简单权益法购买法权益法完全权益法按被投资单位账面净利润乘以投（三）权益法的基本核算程序及账户设置核算环节：取得投资时年末确认投资收益或损失对方宣告发放股利收到股利对方其他权益的变动账户设置：长期股权投资—成本

--损益调整

--其他权益变动投资收益资本公积12/17/202221（三）权益法的基本核算程序及账户设置核算环节：账户设置：121、取得投资时：确定成本（1）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；（2）长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。12/17/2022221、取得投资时：确定成本12/16/202222（1）初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额借：长期股权投资—投资成本贷：银行存款

（2）初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额借：长期股权投资—投资成本贷：银行存款营业外收入

12/17/202223（1）初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允【例】2006年1月2日，A公司以银行存款600万元对D公司投资，所持有D公司股权的50%，有重大影响。D公司可辨认净资产公允价值总额为1000万元。

借：长期股权投资―D公司（投资成本）600

贷：银行存款600

假定A公司以银行存款400万元对D公司投资

借：长期股权投资―D公司（投资成本）500（1000×50%）

贷：银行存款400

营业外收入10012/17/202224【例】2006年1月2日，A公司以银行存款600万元对D公司2、投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。12/17/2022252、投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投确认投资损益对方盈利：借：长期股权投资—损益调整贷：投资收益对方亏损：借：投资收益贷：长期股权投资—损益调整12/17/202226确认投资损益对方盈利：对方亏损：12/16/202226注意四个问题：（1）被投资单位的会计政策及会计期间与投资单位不一致的，应按投资企业的进行调整（2）确认损益时应以投资时被投资单位资产负债的公允价值为基础计算的净利润作为基数考虑账面价值与公允价值的差异进行调整如固定资产、无形资产的折旧额或摊销额和减值准备金额12/17/202227注意四个问题：（1）被投资单位的会计政策及会计期间与投资单位【例题·多选题】2010年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公司30%的股权，初始投资成本为4000万元；当日，乙公司可辨认净资产公允价值为14000万元，与其账面价值相同。甲公司取得投资后即派人参与乙公司的生产经营决策，但未能对乙公司形成控制。乙公司2010年实现净利润1000万元。假定不考虑所得税等其他因素，2010年甲公司下列各项与该项投资相关的会计处理中，正确的有（）。A.确认商誉200万元B.确认营业外收入200万元C.确认投资收益300万元D.确认资本公积200万元E．确认留存收益200万元12/17/202228【例题·多选题】2010年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公某投资企业于2006年1月1日取得联营企业30％的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200万元，账面价值为600万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2006年度利润表中净利润为500万元。分析：被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60万元，按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为120万元，假定不考虑所得税影响，按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150（500×30％）万元。如按该固定资产的公允价值计算的净利润为440（500－60）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益为132（440×30％）万元。12/17/202229某投资企业于2006年1月1日取得联营企业30％的股权，取得（3）对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。即投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。逆流交易：被投资方投资方顺流交易：投资方被投资方12/17/202230（3）对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部解释如下：1.投资企业在对联营企业及合营企业进行权益法核算时，应首先按照准则及应用指南规定对联营企业及合营企业报表进行取得时公允价值持续计算的调整以及会计政策差异调整，再将投资企业与联营企业及合营企业之间发生的交易对联营企业及合营企业利润表的影响数从联营企业及合营企业调整后净利润中扣除，最终以经上述调整后的净利润和投资比例确认权益法核算的投资收益；2.投资企业若有子公司，需要在编制合并报表的，投资企业与其联营企业及合营企业的内部交易损益，在合并财务报表中也应进行相应调整。3.上述投资企业与其联营企业及合营企业之间存在内部交易损失的，在按照上述步骤进行权益法核算调整扣除后，还需按照资产减值准则的规定，判断相关资产是否存在减值迹象，如果存在减值迹象，则应将内部交易损失全额确认为相关资产占有方的资产减值损失。12/17/202231解释如下：1.投资企业在对联营企业及合营企业进行权益法核算时（1）对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。当投资方向联营企业或合营企业出资或是将资产出售给联营企业或合营企业，同时有关资产由联营企业或合营企业持有时，投资方对于投出或出售资产产生的损益确认仅限于归属于联营企业或合营企业其他投资者的部分。即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。合并报表中的调整分录如下：借：营业收入（售价×持股比例）

贷：营业成本（成本×持股比例）

投资收益（差额）12/17/202232（1）对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，【例题】甲公司持有乙公司20％有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。20×7年，甲公司将其账面价值为600万元的商品以1000万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为2000万元。假定不考虑所得税因素。

甲公司在该项交易中实现利润400万元，其中的80（400×20％）万元是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲公司应进行的账务处理为：

借：长期股权投资——损益调整320［（2000－400）×20％］

贷：投资收益320

甲公司如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行以下调整：

借：营业收入200（1000×20％）

贷：营业成本120（600×20％）

投资收益80

12/17/202233【例题】甲公司持有乙公司20％有表决权股份，能够对乙公司生产【例题分析】我们把上述两笔分录合并起来变成下面的分录：借：长期股权投资——损益调整

320主营业务收入

200贷：主营业务成本

120

投资收益

400（2000×20％）这里投资收益按2000万元来计算而没有扣除400万元出是有原因的，因为在逆流交易中乙公司销售给甲公司，所以乙公司利用关联交易增加了利润400万元，因此是要减掉，但在顺流交易中是甲公司销售给乙公司，此时乙公司的利润没有增加，所以现在计算投资收益就直接用2000万元来计算。上面分录中借记“主营业务收入200”和贷记“主营业务成本120”也是有原因的，假设我们不作这样的调整，那由于乙公司不纳入合并范围，那么甲公司就可以大量往乙公司销售存货这样就会增加收入和成本，进而增加甲公司个别会计报表中的净利润，从而达到增加利润的目的。为了防止上市公司利用这一手段造假，就需要把甲公司销售给乙公司的收入和成本抵销，这样甲公司个别会计报表中就不存在内部销售利润了。由于上面的这笔分录是由正常的会计分录和调整分录组成的，所以我们在日常的会计核算时要把上面的分录分开。则变成下面的分录：借：长期股权投资——损益调整

320贷：投资收益

320在编制合并会计报表时作下面的调整分录：借：营业收入200

贷：营业成本120

投资收益8012/17/202234【例题分析】我们把上述两笔分录合并起来变成下面的分录：12/（2）对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资企业自其联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部独立第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未对外部独立第三方出售之前，体现在投资企业持有资产的账面价值当中。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。在合并报表中作如下调整分录：借：长期股权投资——损益调整

贷：存货等12/17/202235（2）对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在【例题】甲公司于20×7年1月取得乙公司20％有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1000万元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司20×7年实现净利润为3200万元。假定不考虑所得税因素。甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20×7年净损益时，应进行以下账务处理：

借：长期股权投资——损益调整560（2800×20％）

贷：投资收益560

进行上述处理后，投资企业有子公司，需要编制合并财务报表的，在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在投资企业持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：

借：长期股权投资——损益调整80

贷：存货8012/17/202236【例题】甲公司于20×7年1月取得乙公司20％有表决权股份，假定在20×8年，甲公司将该商品以1000万元的价格对外部独立第三方出售，因该部分内部交易损益已经实现，甲公司在确认应享有乙公司20×8年净损益时，应考虑将原未确认的该部分内部交易损益计入投资损益，即应在考虑其他因素计算确定的投资损益基础上调整增加80万元。12/17/202237假定在20×8年，甲公司将该商品以1000万元的价格对外部【例题分析】首先，我们把上述两笔分录进行合并变成下面分录：借：长期股权投资——损益调整

640(3200×20％)

贷：投资收益

560[(3200－400)×20％]

存货

80[(1000－600)×20％]12/17/202238【例题分析】首先，我们把上述两笔分录进行合并变成下面分录：1“长期股权投资——损益调整”科目＝3200×20％＝640(万元)，又因为本题中是乙公司把存货销售给甲公司，内部销售收入为1000万元，成本为600万元，内部销售增加乙公司的利润＝1000－600＝400（万元），甲公司需要确认投资收益金额为(3200－400)×20％，解决母公司资产负债表中多确认损益调整80万元以及多确认的存货80万元的问题（因这样调整后资产总额并没有增加，又不违备权益法的原理）。但是上面的分录是由正常的会计分录和调整分录组成的，所以在日常的会计核算时要把上面的分录分开。则变成下面的分录：12/17/202239“长期股权投资——损益调整”科目＝3200×20％＝640(借：长期股权投资——损益调整

560[(3200-400)×20％]

贷：投资收益

560甲公司也就是母公司在编制合并会计报表的调整分录为：借：长期股权投资

80

贷：存货

8012/17/202240借：长期股权投资——损益调整

560[(3200-400应当说明的是，投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。【例题】甲公司持有乙公司20％有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。20×7年，甲公司将其账面价值为400万元的商品以320万元的价格出售给乙公司。20×7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为1000万元。上述甲公司在确认应享有乙公司20×7年净损益时，如果有证据表明交易价格320万元与甲公司该商品账面价值400万元之间的差额是该资产发生了减值损失，在确认投资损益时不应予以抵销。甲公司应当进行的会计处理为：借：长期股权投资——损益调整200（1000×20％）

贷：投资收益200该种情况下，甲公司在编制合并财务报表，因向联营企业出售资产表明发生了减值损失，有关的损失应予确认，在合并财务报表中不予调整。12/17/202241应当说明的是，投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是【总结】逆流交易是站在投资收益角度来处理，如果不调整投资收益，母公司可以增加其个别会计报表中的净利润，上市公司可以通过增加投资收益作假来调整增加净利润；顺流交易是占在母公司的收入与成本的角度来处理的，如果不调整收入和成本那么就会使母公司个别会计报表中的收入和成本增加，从而增加净利润，上市公司就可以通过增加收入和成本来调整增加净利润达到造假的目的12/17/202242【总结】逆流交易是站在投资收益角度来处理，如果不调整投资收益【例】甲企业于2007年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2007年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至2007年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司2007年实现净利润为3200万元。假定不考虑所得税因素。2008年，甲企业将该商品以1000万元的价格对外部独立的B公司出售，2008年乙公司实现净利润4200万元。分别说明甲公司在2007年末和2008年末应确认的投资收益。12/17/202243【例】甲企业于2007年1月取得乙公司20%有表决权股份，能分析：（１）甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20０7年净损益：[3200-（1000-600）]×20%=2800×20%=560（万元）（２）在20×8年，甲企业将该商品以1000万元的价格出售给Ｂ公司，因该部分内部交易损益已经实现，甲企业在确认应享有乙公司20０8年净损益时，应考虑将原未确认的该部分内部交易损益计入投资收益，即应在考虑其他因素计算确定的投资损益基础上调整增加80万元。投资收益为４２００×20%＋８０＝９２０万元。12/17/202244分析：12/16/202244②顺流交易［例］甲公司于2008年1月3日以银行存款4000万元购入A公司40％有表决权资本，能够对A公司施加重大影响。假定取得该项投资时，被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。2008年6月5日，甲公司出售商品一批给甲公司，商品成本为800万元，售价为1200万元，A公司购入的商品作为存货。至2008年末，A公司已将从甲公司购入商品的50％出售给外部独立的第三方。A公司2008年实现净利润2400万元。假定不考虑所得税因素。要求:确定甲公司2008年应确认对A公司的投资收益分析:甲公司2008年应确认对A公司的投资收益＝[2400－(1200－800)/2]×40％＝880(万元)12/17/202245②顺流交易12/16/202245③合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理：1）符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。12/17/202246③合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理12/16/【例题·计算题】甲公司与乙公司共同投资于丙公司，各持股比例50%，共同控制丙公司。2010年1月1日甲公司投出厂房，该厂房的账面原值2000万元，已提折旧400万元，公允价值1700万元。因该项投出非货币性资产交易不具有商业实质。要求：编制甲公司2010年1月1日对丙公司投资的会计分录。【答案】借：固定资产清理1600

累计折旧400

贷：固定资产2000借：长期股权投资——丙公司1600

贷：固定资产清理160012/17/202247【例题·计算题】甲公司与乙公司共同投资于丙公司，各持股比例52）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用的，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。12/17/2022482）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬【例题·计算题】甲公司、乙公司、丙公司于2010年3月31日共同出资设立丁公司，注册资本为5000万元，甲公司持有丁公司注册资本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31%，丁公司为甲、乙、丙公司的合营企业。甲公司以其固定资产（厂房）出资，该厂房的原­价为1600万元，累计折旧为300万元，公允价值为1900万元，未计提减值；乙公司以一项无形资产作为出资，该项无形资产的账面原­价为1300万元，累计摊销为230万元，公允价值为1550万元，未计提减值；丙公司以1550万元的现金出资。假定机器设备的尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，无残值；无形资产尚可使用年限为5年，采用直线法摊销，无残值。丁公司2010年实现净利润为800万元。假定甲、乙公司均有子公司，各自都需要编制合并财务报表，不考虑增值税和所得税等相关税费的影响。要求：（1）编制甲公司2010年度个别财务报表中与长期股权投资有关的会计分录2010年12月31日编制合并财务报表时的调整分录。（2）编制乙公司2010年度个别财务报表中与长期股权投资有关的会计分录及2010年12月31日编制合并财务报表时的调整分录。（金额单位用万元表示）12/17/202249【例题·计算题】甲公司、乙公司、丙公司于2010年3月31日（1）甲公司的会计处理①甲公司在个别财务报表中的处理甲公司上述对丁公司的投资，按照长期股权投资准则的原­则确认初始投资成本；投出厂房的账面价值与其公允价值之间的差额600万元（1900-1300）确认损益（利得），其账务处理如下：12/17/202250（1）甲公司的会计处理12/16/202250借：固定资产清理

1300累计折旧300贷：固定资产

1600借：长期股权投资——丁公司（成本）

1900贷：固定资产清理

1900借：固定资产清理600贷：营业外收入

6002010年12月31日固定资产中未实现内部交易损益=600-600÷10×9/12=555（万元）。甲公司应确认的投资收益=（800-555）×38%=93.1（万元）借：长期股权投资——丁公司（损益调整）93.1

贷：投资收益93.112/17/202251借：固定资产清理

1②甲公司在合并财务报表中的处理借：营业外收入228（600×38%）贷：投资收益22812/17/202252②甲公司在合并财务报表中的处理12/16/202252（2）乙公司的会计处理①乙公司在个别财务报表中的处理乙公司对丁公司的投资，按照长期股权投资准则的原­则确认初始投资成本；投出无形资产的账面价值与其公允价值之间的差额480万元（1550-1070）确认损益（利得），其账务处理如下：借：长期股权投资——丁公司（成本）

1550累计摊销230贷：无形资产1300营业外收入

48012/17/202253（2）乙公司的会计处理12/16/2022532010年12月31日无形资产中未实现内部交易损益=480-480÷5×10/12=400（万元）。乙公司应确认的投资收益=（800-400）×31%=124（万元）借：长期股权投资——丁公司（损益调整）124

贷：投资收益124②乙公司在合并财务报表中的处理借：营业外收入148.8（480×31%）贷：投资收益

148.812/17/2022542010年12月31日无形资产中未实现内部交易损益=480-3）在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业长期股权投资外还取得了其他货币性资产或非货币性资产，应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。12/17/2022553）在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合营企业长期股12/17/20225612/16/20225612/17/20225712/16/20225712/17/20225812/16/202258（4）投资企业确认被投资单位发生的净亏损的处理第一，以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，第二，还需承担的投资损失，应将其他实质上构成对被投资单位净投资的“长期应收款”等的账面价值减记至零为限；第三，按照以上步骤已确认的损失外，按照投资合同或协议约定将承担的损失，确认为预计负债。发生亏损的被投资单位以后实现净利润的，应按与上述相反的顺序进行处理。12/17/20225912/16/202259甲企业持有乙企业40%的股权,2006年12月31日投资的账面价值为2000万元。乙企业2007年亏损3000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。则：甲企业2007年应确认投资损失1200万元长期股权投资账面价值降至800万元12/17/202260甲企业持有乙企业40%的股权,2006年12月31日投资的账上述如果乙企业当年度的亏损额为6000万元，当年度甲企业应分担损失2400万元，长期股权投资账面价值减至0但如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款800万元，则应进一步确认损失借：投资收益400

贷：长期应收款400被投资单位以后实现净利润的，投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。12/17/202261上述如果乙企业当年度的亏损额为6000万元，当年度甲企业应分3、取得现金股利或利润的处理投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分冲减投资的账面价值；（损益调整）12/17/2022623、取得现金股利或利润的处理投资企业按照被投资单位宣告分派的（1）现金股利：借：应收股利贷：长期股权投资（损益调整）

（2）股票股利在备查簿中登记12/17/202263（1）现金股利：12/16/2022634、投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。借：长期股权投资（其他权益变动）贷：资本公积——其他资本公积或反向分录12/17/2022644、投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，取得投资借：长期股权投资—XX单位（投资成本）贷：银行存款（全部价款）营业外收入（当初始成本小于被投资单位可辨认净资产公允价值份额时）被投资单位盈利借：长期股权投资——XX单位（损益调整）贷：投资收益如果是被投资单位亏损，则进行相反处理。被投资单位宣告分派现金股利借：应收股利贷：长期股权投资——XX单位（损益调整）

所有者权益其他变动的处理被投资单位资本公积等，导致被投资单位的所有者权益增加，则投资单位应：借：长期股权投资——XX单位（其他权益变动）贷：资本公积——其他资本公积投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本12/17/202265取得投资借：长期股权投资—XX单位（投资成本）被投资借[例]甲公司于20X1以4200万元购入乙公司30%的普通股，对乙公司有重大影响，投资时乙公司净资产的公允价值为12000万元，账面价值为11900万元，100万元是固定资产的入账价值与公允价值之差，该固定资产按10年采用直线法折旧；当年4月5日乙公司宣告分派20X0年的现金股利800万元，除权日为4月15日。20X1年乙公司实现净利润600万元；

20X2年4月2日乙公司宣告分派20X1年的现金股利300万元，除权日为4月12日，20X2年乙公司亏损100万元；

20X3乙公司亏损800万元。12/17/202266[例]甲公司于20X1以4200万元购入乙公司30%的普通三、长期股权投资减值对子公司、联营企业、合营企业的投资不具有共同控制、重大影响、没有公允价值的投资注意：减值准备都不能转回账面价值与可收回金额之差

12/17/202267三、长期股权投资减值对子公司、联营企业、合营企业的投资12/第三节核算方法的转换及处置一、核算方法的转换（一）成本法改权益法：

1、持股比例上升（20%以下上升到30%-50%）：

第一步，将初次投资成本与初次投资时被投方可辨认净资产公允价值*原持股比例比较，确认商誉的金额和方向；

正商誉：不调整；

负商誉：借：长期股权投资---投资成本

贷：盈余公积和利润分配-未分配利润（初次投资在以前年）

营业外收入（初次投资在本年）

12/17/202268第三节核算方法的转换及处置一、核算方法的转换12/16/第二步，再次投资成本与二次投资时被投方可辨认净资产公允价值*增加持股比例比较，确认商誉的金额和方向；

综合上两步商誉，方向统一，金额相加，确认商誉正数或负数的总和；

正商誉：不调整；

负商誉：

借：长期股权投资---投资成本

贷：银行存款或资产

贷：营业外收入

12/17/202269第二步，再次投资成本与二次投资时被投方可辨认净资产公允价值*第三步，初次投资与二次投资之间被投方可辨认净资产公允价值变动，净利润部分调整留存收益，其他部分调整资本公积；

借：长期股权投资---投资成本贷：盈余公积利润分配—未分配利润资本公积以后按照权益法继续核算；

12/17/202270第三步，初次投资与二次投资之间被投方可辨认净资产公允价值变动12/17/20227112/16/2022712、持股比例下降（50%以上下降到20%-50%）：

第一步，

借：银行存款（实际收到款项）

贷：长期股权投资（账面价值*转让股份比例）

借或贷：投资收益

12/17/2022722、持股比例下降（50%以上下降到20%-50%）：

第一步第二步，

比较初次投资时被投方可辨认净资产公允价值*剩余持股比例

与剩余投资成本的大小，确认正商誉和负商誉；

正商誉：不调整；

负商誉：

借：长期股权投资---投资成本

贷：盈余公积利润分配12/17/202273第二步，

比较初次投资时被投方可辨认净资产公允价值*剩余持股第三步，初次与再次投资间被投方所有者权益变动按照剩余持股比例，

借：长期股权投资---损益调整（所有者权益变动*剩余持股比例）

贷：留存收益（净利润部分）

贷：资本公积（扣除净利部分）

然后按照权益法延续核算；12/17/202274第三步，初次与再次投资间被投方所有者权益变动按照剩余持股比例12/17/20227512/16/202275（二）权益法改成本法：

1、持股比例上升（30%-50%上升到50%以上）：

第一步，追加投资部分按照成本法原则（付出对价公允价值）确认；

第二步，调整初始投资时确认的负商誉；

第三步，将原损益调整和资本公积调整部分如数冲销；

（盈余公积和利润分配）12/17/202276（二）权益法改成本法：

1、持股比例上升（30%-50%上升2、持股比例下降（30%-50%下降到10%）

第一步，

借：银行存款（实际收到金额）

贷：长期股权投资（投资成本）（账面*出售持股比例）

贷：长期股权投资（损益调整）（账面*出售持股比例）

贷：长期股权投资（其他权益变动）（账面*出售持股比例）

借：资本公积--其他资本公积

贷：投资收益

第二步，剩余部分按账面价值转为成本法，不追溯冲销权益法注意：收到现金股利的处理未超过转换时分享部分，冲减成本。否则计入投资收益。12/17/2022772、持股比例下降（30%-50%下降到10%）

第一步，

借二、长期股权投资的处置处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。12/17/202278二、长期股权投资的处置12/16/202278借：银行存款长期股权投资减值准备贷：长期股权投资（）应收股利差额，贷记或借记“投资收益”科目。注意：出售采用权益法核算的长期股权投资时，还应按处置长期股权投资的投资成本比例结转原记入“资本公积——其他资本公积”科目的金额借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目12/17/202279借：银行存款12/16/20227912/17/20228012/16/202280长期股权投资第一节长期股权投资的初始计量第二节长期股权投资的后续计量第三节长期股权投资核算方法的转换及处置12/17/202281长期股权投资第一节长期股权投资的初始计量第二节长本章参考资料企业会计准则第2号——长期股权投资12/17/202282本章参考资料企业会计准则第2号——长期股权投资12/16/第一节长期股权投资的初始计量一、适用范围子公司投资：实施控制合营企业投资：共同控制联营企业投资：重大影响不具有重大影响、并且在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资12/17/202283第一节长期股权投资的初始计量一、适用范围12/16/202二、计量原则：初始成本（一）合并形成的长期股权投资1、同一控制下的企业合并：按取得的账面所有者权益份额作为成本(1)以支付现金、转让非现金资产、承担债务作为对价：减少资产或增加负债(2)以发行权益性证券作为对价：按面值计入股本。12/17/202284二、计量原则：初始成本12/16/20224强调两点：第一：差额的处理：调整（增加或者减少）资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。

12/17/202285强调两点：第一：差额的处理：12/16/20225第二：相关费用的处理一般情况发生时费用化，计入当期损益。以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等应计入负债的初始计量金额中。其中债券如为折价发行的，该部分费用应增加折价的金额；债券如为溢价发行的，该部分费用应减少溢价的金额。（22号准则）发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。（37号准则）12/17/202286第二：相关费用的处理12/16/20226注意：合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致。12/17/202287注意：合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致。12/12、非同一控制下的企业合并：合并成本直接相关费用

付出的资产、发生的负债发行的权益性证券的公允价值12/17/2022882、非同一控制下的企业合并：合并成本付出的资产、发生的负债13、合并以外的其他方式（1）以支付现金取得的长期股权投资：实际支付的购买价款。

注：包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。

（2）以发行权益性证券取得的长期股权投资：发行权益性证券的公允价值

（3）投资者投入的长期股权投资：投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外12/17/2022893、合并以外的其他方式12/16/20229注意：成本中不包括已宣告发放但未支取的现金股利12/17/202290注意：12/16/202210三、会计处理【例】2007年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。

甲公司的会计处理如下：

借：长期股权投资7540

应收股利500

贷：银行存款8040

12/17/202291三、会计处理12/16/202211【例】2007年7月1日，甲公司发行股票100万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元。不考虑相关税费。

甲公司的会计处理如下：

借：长期股权投资300

贷：股本100

资本公积—股本溢价200

12/17/202292【例】2007年7月1日，甲公司发行股票100万股作为对价向第二节长期股权投资的后续计量一、长期股权投资核算的成本法

（一）成本法的概念及其适用范围

成本法，是指投资按成本计价的方法。

12/17/202293第二节长期股权投资的后续计量一、长期股权投资核算的成本法

适用范围：1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。

控制：

（1）定量：大于50%

（2）定性：实质上控制

对子公司投资2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

（1）共同控制是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。

（2）重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。

定量:大于等于20%，小于等于50%

定性:实质上达到重大影响。

12/17/202294适用范围：12/16/202214（二）核算账户：长期股权投资应收股利投资收益核算环节：取得投资对方宣告发放股利收到股利12/17/202295（二）核算账户：核算环节：12/16/2022151、取得投资时借：长期股权投资贷：银行存款等2、被投资单位宣告发放股利时借：应收股利

贷：投资收益12/17/2022961、取得投资时12/16/202216【例题·多选题】甲公司于2010年1月1日投资A公司(非上市公司)，取得A公司有表决权资本的80%。A公司于2010年4月1日分配现金股利10万元，2010实现净利润40万元，2011年4月1日分配现金股利10万元，下列说法正确的有（）。A．甲公司2010年确认投资收益0元B.甲公司2010年确认投资收益8万元C．甲公司2011年确认投资收益8万元D．甲公司2011年确认投资收益16万元E．甲公司2011年恢复长期股权投资成本8万元【答案】BC12/17/202297【例题·多选题】甲公司于2010年1月1日投资A公司(非上市二、长期股权投资的权益法（一）定义:长期股权投资最初以投资成本计价，以后则要根据投资企业享有被投资企业所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应的调整，使长期股权投资的账面价值始终能够反映投资企业在被投资企业所有者权益中应享有份额的一种会计处理方法。12/17/202298二、长期股权投资的权益法12/16/202218(二)适用范围：投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。

合营企业和联营企业12/17/202299(二)适用范围：12/16/202219简单权益法购买法权益法完全权益法按被投资单位账面净利润乘以投资方投资持股比例确定长期股权投资和投资收益在被投资单位账面净利润的基础上，调整投资时被投资单位可辨认资产公允价值和账面价值的差额对当期损益的影响，计算被投资单位调整后净利润，在此基础上乘以投资持股比例确定长期股权投资和投资收益在购买法的基础上，消除投资企业和被投资企业的内部交易12/17/2022100简单权益法购买法权益法完全权益法按被投资单位账面净利润乘以投（三）权益法的基本核算程序及账户设置核算环节：取得投资时年末确认投资收益或损失对方宣告发放股利收到股利对方其他权益的变动账户设置：长期股权投资—成本

--损益调整

--其他权益变动投资收益资本公积12/17/2022101（三）权益法的基本核算程序及账户设置核算环节：账户设置：121、取得投资时：确定成本（1）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；（2）长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。12/17/20221021、取得投资时：确定成本12/16/202222（1）初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额借：长期股权投资—投资成本贷：银行存款

（2）初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额借：长期股权投资—投资成本贷：银行存款营业外收入

12/17/2022103（1）初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允【例】2006年1月2日，A公司以银行存款600万元对D公司投资，所持有D公司股权的50%，有重大影响。D公司可辨认净资产公允价值总额为1000万元。

借：长期股权投资―D公司（投资成本）600

贷：银行存款600

假定A公司以银行存款400万元对D公司投资

借：长期股权投资―D公司（投资成本）500（1000×50%）

贷：银行存款400

营业外收入10012/17/2022104【例】2006年1月2日，A公司以银行存款600万元对D公司2、投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。12/17/20221052、投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投确认投资损益对方盈利：借：长期股权投资—损益调整贷：投资收益对方亏损：借：投资收益贷：长期股权投资—损益调整12/17/2022106确认投资损益对方盈利：对方亏损：12/16/202226注意四个问题：（1）被投资单位的会计政策及会计期间与投资单位不一致的，应按投资企业的进行调整（2）确认损益时应以投资时被投资单位资产负债的公允价值为基础计算的净利润作为基数考虑账面价值与公允价值的差异进行调整如固定资产、无形资产的折旧额或摊销额和减值准备金额12/17/2022107注意四个问题：（1）被投资单位的会计政策及会计期间与投资单位【例题·多选题】2010年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公司30%的股权，初始投资成本为4000万元；当日，乙公司可辨认净资产公允价值为14000万元，与其账面价值相同。甲公司取得投资后即派人参与乙公司的生产经营决策，但未能对乙公司形成控制。乙公司2010年实现净利润1000万元。假定不考虑所得税等其他因素，2010年甲公司下列各项与该项投资相关的会计处理中，正确的有（）。A.确认商誉200万元B.确认营业外收入200万元C.确认投资收益300万元D.确认资本公积200万元E．确认留存收益200万元12/17/2022108【例题·多选题】2010年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公某投资企业于2006年1月1日取得联营企业30％的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200万元，账面价值为600万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2006年度利润表中净利润为500万元。分析：被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60万元，按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为120万元，假定不考虑所得税影响，按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150（500×30％）万元。如按该固定资产的公允价值计算的净利润为440（500－60）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益为132（440×30％）万元。12/17/2022109某投资企业于2006年1月1日取得联营企业30％的股权，取得（3）对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。即投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。逆流交易：被投资方投资方顺流交易：投资方被投资方12/17/2022110（3）对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部解释如下：1.投资企业在对联营企业及合营企业进行权益法核算时，应首先按照准则及应用指南规定对联营企业及合营企业报表进行取得时公允价值持续计算的调整以及会计政策差异调整，再将投资企业与联营企业及合营企业之间发生的交易对联营企业及合营企业利润表的影响数从联营企业及合营企业调整后净利润中扣除，最终以经上述调整后的净利润和投资比例确认权益法核算的投资收益；2.投资企业若有子公司，需要在编制合并报表的，投资企业与其联营企业及合营企业的内部交易损益，在合并财务报表中也应进行相应调整。3.上述投资企业与其联营企业及合营企业之间存在内部交易损失的，在按照上述步骤进行权益法核算调整扣除后，还需按照资产减值准则的规定，判断相关资产是否存在减值迹象，如果存在减值迹象，则应将内部交易损失全额确认为相关资产占有方的资产减值损失。12/17/2022111解释如下：1.投资企业在对联营企业及合营企业进行权益法核算时（1）对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。当投资方向联营企业或合营企业出资或是将资产出售给联营企业或合营企业，同时有关资产由联营企业或合营企业持有时，投资方对于投出或出售资产产生的损益确认仅限于归属于联营企业或合营企业其他投资者的部分。即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。合并报表中的调整分录如下：借：营业收入（售价×持股比例）

贷：营业成本（成本×持股比例）

投资收益（差额）12/17/2022112（1）对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，【例题】甲公司持有乙公司20％有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。20×7年，甲公司将其账面价值为600万元的商品以1000万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为2000万元。假定不考虑所得税因素。

甲公司在该项交易中实现利润400万元，其中的80（400×20％）万元是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲公司应进行的账务处理为：

借：长期股权投资——损益调整320［（2000－400）×20％］

贷：投资收益320

甲公司如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行以下调整：

借：营业收入200（1000×20％）

贷：营业成本120（600×20％）

投资收益80

12/17/2022113【例题】甲公司持有乙公司20％有表决权股份，能够对乙公司生产【例题分析】我们把上述两笔分录合并起来变成下面的分录：借：长期股权投资——损益调整

320主营业务收入

200贷：主营业务成本

120

投资收益

400（2000×20％）这里投资收益按2000万元来计算而没有扣除400万元出是有原因的，因为在逆流交易中乙公司销售给甲公司，所以乙公司利用关联交易增加了利润400万元，因此是要减掉，但在顺流交易中是甲公司销售给乙公司，此时乙公司的利润没有增加，所以现在计算投资收益就直接用2000万元来计算。上面分录中借记“主营业务收入200”和贷记“主营业务成本120”也是有原因的，假设我们不作这样的调整，那由于乙公司不纳入合并范围，那么甲公司就可以大量往乙公司销售存货这样就会增加收入和成本，进而增加甲公司个别会计报表中的净利润，从而达到增加利润的目的。为了防止上市公司利用这一手段造假，就需要把甲公司销售给乙公司的收入和成本抵销，这样甲公司个别会计报表中就不存在内部销售利润了。由于上面的这笔分录是由正常的会计分录和调整分录组成的，所以我们在日常的会计核算时要把上面的分录分开。则变成下面的分录：借：长期股权投资——损益调整

320贷：投资收益

320在编制合并会计报表时作下面的调整分录：借：营业收入200

贷：营业成本120

投资收益8012/17/2022114【例题分析】我们把上述两笔分录合并起来变成下面的分录：12/（2）对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资企业自其联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部独立第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未对外部独立第三方出售之前，体现在投资企业持有资产的账面价值当中。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。在合并报表中作如下调整分录：借：长期股权投资——损益调整

贷：存货等12/17/2022115（2）对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在【例题】甲公司于20×7年1月取得乙公司20％有表