成本控制与管理会计的发展

.....第一章经济环境、经济理论与管理会计的发展

管理会计的形成和发展受社会实践及经济理论的双重影响：一方面，社会经济的发展要求加强企业管理；另一方面，经济理论的形成又使这种要求得以实现。

.....第一节以成本控制为基本特征的管理会计阶段

一、社会经济发展的基本特征

1、近代会计的形成

2、企业的生存和发展并不仅仅取决于产量的增长，更重要的取决于成本的高低。

3、为在激烈的市场竞争中战胜对手，必须要求企业加强内部管理，提高生产效率以降低成本、费用，获取最大限度的利润

.....二、经济理论的发展

经济理论有了很大的发展，其中古典组织理论对管理会计形成的影响最大。古典组织理论有三个学派：科学管理学派、官僚学派和行政管理学派。（一）官僚学派强调的是一个正式的、机械性的组织结构，由组织中的统治集团实行控制。这种控制的实现要通过以下四个方面：①劳动分工；②规范化的权力体制；③经营过程的规划与标准；④工作责任的详细说明。

.....（二）科学管理学派

科学管理学派由泰勒（F.Taylor）创立，他所倡导的组织形式与官僚学派一样，也是正式的和机械性的，但其重点在于对工作任务的适当说明。他认为，对于完成每项工作来说，总存在着一个“最佳途径”，管理的职责在于为工作提供明确的指导，选拔最适合于该项工作的工人来完成该项工作，并用最有效的方法对这些工人进行培训。同时，工人们被假设只受经济奖励的激励，即如果工人生产的产品产量达到最大化、最有效率的话，那他就会得到最大的报酬，而且工人们也只满足于报酬的最大化。.....（三）行政管理学派

行政管理学派的重点不是经营水平的最大效率问题，而是注重组织内较高一级的管理问题。20世纪20年代，法约尔发展了一系列管理原则，强调劳动分工、个人权责的明确划分、命令与纪律、集权以及个人的首创精神与集体团结精神。随后，到20世纪60年代，该学派又进一步发展，包括金字塔组织结构学说、管理控制跨度的限制、平行协调与工人参与，以及权力的上下分派以保证下属人员愿意接受管理权威，等等。斯隆将协调分权的概念加以公式化，说明经营活动的分权化与政策决策的集中权是组织管理的一个极为有效的手段。

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古典组织理论这三个学派的共同点是：①强调行为的理性化，假设组织追求的是经营的高效率。②组织被看作是一个机械系统，对组织进行正式分解的方式包括劳动分工、命令链、明确的责权划分、有限的控制跨度，以及直线---参谋人员作用的区分，效率的取得主要通过将活动结构化，并对工人进行控制。③人类被看成主要受经济奖励的激励，适当的奖励计划被认为足以引导工人的业绩达到最佳。.....

古典组织理论最大的缺点是：①它们将组织世界看成是个自然世界，而不考虑人的因素。②该学派所提出的管理原则太一般化，不能为组织管理提出具体的措施。比如，他们指出应对工作详细加以说明，但并未告诉人们应如何说明。简言之，古典学派最大的缺陷在于其侧重点放在“没有人的组织”上，强调的是“机器模型”，而完全被忽视了人的因素。同时，他们认为完成任何一件工作都有一个最佳途径，并以此引出一系列管理原则。

.....三、管理会计的形成

该阶段，管理会计以成本控制为基本特征，以提高企业的生产效率和工作效率为目的，其主要内容包括以下几个方面：

1、标准成本

2、预算控制

3、差异分析

.....第二节以预测、决策为基本特征的管理会计阶段

一、社会经济发展的基本特征

1、广泛推行职能管理，利用行为科学研究的最新成果来改善人际关系

2、从重视单一品种的大批量生产转到按顾客要求进行多品种的小批量生产，以提高市场竞争力

3、由于市场竞争的日趋激烈，企业开始重视对市场的调查研究，借助最新研究成果，加强生产经营的预测和决策工作。4、计算机技术的迅速发展，为定量化管理提供了保障。.....二、经济理论的迅速发展

（一）行为科学旨在创造一种适当的激励机制，激励人们确定这样的行为准则：每一个成员只有依靠组织才能有所作为，脱离组织则一事无成、从而在组织与成员之间形成一种同舟共济、患难与共的关系；每一个成员只有在组织整体目标实现的同时，才能最大限度地实现个人目标；整个组织的各个方面均应以组织整体目标与成员个人目标的协调一致为出发点，只有这样才能充分发挥各方面的积极性和创造性，才能不断增强企业的活力和凝结力，才能为企业长期健康发展提供有力的组织保障。.....行为科学以新新古典组织理理论为基础，，其产生主要要是为了满足足管理界日益益增长的“应应该注重组织织内人的因素素”的需要。。其侧重点在在于人际关系系和人力资源源，其主要贡贡献在于提出出了群体动态态、非正式组组织、管理监监督风格、参参与管理和自自我实现等几几个概念。新古典组织理理论的主要贡贡献有如下述述：（1）既强调正式式组织的存在在，也强调非非正式组织的的存在（2）强调应该综综合考虑影响响人的行为的的多重因素.....新古典组织理理论的不足之之处如下：①不能为组织设设计提供一个个全面的框架架。②过于强调工工人的士气，，甚至以牺牲牲某些经济的的、政治的和和其他环境的的变量为代价价。③倡导分散决决策和参与管管理，而忽视视了环境的和和管理上的不不同点。④认为组织内内的一致性是是组织的目的的，即使在现现实中，组织织内部也是不不可能一致的的，甚至是相相互冲突的。。.....（二）系统理理论系统理论认为为，组织系统统的各个部分分是相互联系系、相互依存存、相互制约约的；系统内内部、系统之之间以及系统统与外部，要要进行物质、、能量和信息息交换，并通通过交换形成成一种稳定有有序状态。一般系统理论论则将组织者者作一个开放放的系统，因因此强调：组组织对其所处处环境的依赖赖性；对组织织的研究不是是组织的目的的，而是帮助助织织适应环环境的手段；；由于环境影影响而产生的的组织业绩水水平的不规则则性是组织实实现其功能不不可分割的因因素，应认真真进行研究。。总之，对于于不同的环境境而言，没有有一个最佳的的组织结构可可以被通用。。.....（三）决策理理论（1）决策贯彻管管理的全过程程，管理就是是决策。（2）由于个人能能力所限，只只能在某时间间内处理较少少数量的信息息，因而不可可避免地显示示出有限理性性，当面对一一个问题时，，他们只寻求求解决该问题题的第一方式式，而不会不不断地寻找，，直到找到最最优的解决方方式，这就是是著名的“以以满意代替最最优”的思想想。（3）由于一个决决策者可能同同时面对几个个目标，有时时这些目标之之间还会相互互冲突。这时时就应找出该该期间的最主主要的目标，，并设法予以以完成。随着着时间的推移移，其他目标标的重要性也也会显现出来来，这时，就就要再排一个个顺序，依次次予以完成，，这就是所谓谓的“目标排排列”思想。。.....三、管理会计计的发展1、管理会计的的理论体系更更加完善，内内容更加丰富富，逐步形成成了预测、决决策、预算、、控制、考核核、评价的管管理会计体系系。2、以标准成本本制度为主要要内容的管理理控制继续得得到了强化并并有了新的发发展。责任会会计将行为科科学的理论与与管理控制的的理论结合起起来，不仅进进一步加强了了对企业经营营的全面控制制（不仅仅是是成本控制）），而且将责责任者的责、、权、利结合合起来，考核核、评价责任任者的工作业业绩，从而极极大地焕发了了经营者的积积极性和主动动性。.....管理会计在强强化控制职能能的同时，开开始行使预测测、决策职能能。管理的关关键在于决策策，决策的关关键在于预测测。随着各种种预测、决策策的理论和方方法广泛引入入会计工作，，逐步形成了了以预测、决决策为主要特特征并与管理理现代化要求求相行之有效效应的会计信信息管理体系系。其主要内容包包括以下几个个方面：1、预测。2、决策。3、预算。4、控制。5、考核和评价价。.....第三节以以重视环境适适应性为基本本特征的战略略管理会计阶阶段一、社会经济济发展的基本本特征1、竞争要求企企业进行“顾顾客化生产””。2、科学技术的的发展为“顾顾客化生产””提供了可能能。.....二、经济理论论企业的战略管管理行为被称称为战略计划划(StrategyPlanning)，着眼于企业业内部，强调调企业现状，，只是把预算算中的数字往往前多推几年年，缺乏战略略调整空间。。战略管理是管管理者确立企企业长期目标标，在综合分分析所有内外外部相关因素素的基础上，，制定达到目目标的战略，，并执行和控控制整个战略略的实施过程程。企业战略管理理的过程一般般包括三个阶阶段：即战略略的制定、战战略的实施、、战略的评价价和控制......外部环境分析内部环境分析

战略制定

战略实施战略评价和控制.....三、基于企业业战略的管理理会计（一）战略管管理会计的产产生著名管理学家家西蒙于1981年首次提出了了“战略管理理会计”一词词。他认为战战略管理会计计应该侧重于于本企业与竞竞争对手的对对比，收集竞竞争对手关于于市场份额、、定价、成本本、产量等方方面的信息。。战略管理会会计研究的主主要内容应包包括：市场份份额的评估；；战略预算的的编制（把本本企业和竞争争对手的信息息按多栏式预预算格式加以以对比反映））；竞争地位位的变化研究究（以企业现现状为起点，，改变资本结结构或定价策策略将会给企企业竞争地位位造成的影响响）等等。.....20世纪80年代末，西西方会计界界人士提出出，既然战战略管理会会计源于企企业战略管管理，那么么，不同的的企业战略略所要求的的战略管理理会计的侧侧重点也就就不同。1987年，西蒙以以调查问卷卷的形式，，访问了防防卫者和开开拓者。他他发现在持持防卫者战战略的企业业中，战略略管理会计计并不十分分注重对预预算的编制制和控制，，而是侧重重于研究影影响战略的的不确定因因素，如产产品或技术术的变化对对企业现行行低成本的的影响；在在持开拓者者战略的企企业中，战战略管理会会计极为重重视预测数数据、设立立严格预算算目标以及及控制产品品产量，对对成本的控控制则比较较疏松。.....1989年，杉克对对低成本战战略和高差差异战略所所做的调查查显示：在在持低成本本战略的企企业中，战战略管理会会计侧重于于使用传统统管理会计计，他们用用标准成本本评价部门门业绩，用用产品成本本作为定价价和编制弹弹性预算的的基础，力力求完成预预算目标，，并重视分分析竞争对对手的成本本。当然，，随着适时时制生产系系统（JIT）的建立，，作业成本本得以广泛泛应用于低低成本战略略的企业中中，从而成成为战略管管理会计的的一项重要要内容。在在持高差异异战略的企企业中，战战略管理会会计注重市市场营销部部门的成本本效益分析析，认为市市场营销是是企业成功功的关键因因素，而预预算控制和和标准成本本则放在次次要位置。。.....（二）传统统管理会计计的局限性性1、成本计算算传统管理会会计以成本本性态作为为研究的起起点，推崇崇变动成本本法，在使使用传统的的生产技术术进行生产产，以追求求“规模经经济”为目目标的大批批量生产方方式下，这这种成本计计算方法可可使利润的的实现建立立在产品销销售实现的的基础上，，具有较大大的现实性性。.....现代企业生生产是建立立在高度自自动化基础础上的技术术密集型生生产：技术术含量越高高，制造费费用所占比比重越大，，而制造费费用的发生生在“顾客客化生产””方式下是是由多因素素驱动，与与产品产量量关系不大大；自动化化程度越高高，必然由由多技能的的工人操作作，直接人人工与间接接人工的界界限逐渐模模糊，人工工成本大部部分转化为为固定成本本；但变动动成本法只只把直接材材料计入产产品成本，，而这是实实际产品成成本中很小小的一部分分。相比之之下，作业业成本法则则可以弥补补变动成本本法的不足足之处。.....作业成本法法以“作业业”为中心心，通过对对作业成本本的确认、、计量，为为尽可能消消除“不增增加价值的的作业”、、改进“可可增加价值值的作业””及时提供供有用信息息，从而促促使有关的的损失、浪浪费减少到到最低限度度。作业成本法法先将制造造费用归于于每一作业业，然后再再由每一作作业分配到到产品中去去。在“适适时生产系系统”环境境下，实现现“零存货货”，形成成变动成本本法下的销销售成本和和固定制造造费用总和和与制造成成本法下的的销售成本本相等，消消除了变动动成本法与与制造成本本法对损益益影响的差差异。成本本计算以““作业”为为中心，把把着眼点放放在成本发发生的前因因和后果上上，通过对对所有作业业活动进行行动态跟踪踪反映，提提供了比较较客观、准准确的成本本信息，有有利于更更好地发挥挥决策、计计划和控制制作用。.....2、存货控制制传统管理会会计采用““经济订货货量”对存存货进行控控制。管理理人员通过过平衡订货货成本、储储存成本和和缺货成本本等来追求求最优存货货，竭力寻寻求一个理理想的经济济存货量的的数学模型型。实际上上，企业追追求的目标标应是企业业的整体效效益，而非非存货的局局部效益。。不断追求求经济批量量，会使管管理人员错错误地认为为：只要按按经济批量量采购、生生产，企业业就可以取取得效益。。这一模型型本身只考考虑了成本本因素，没没有考虑时时间因素，，忽略了企企业可以通通过控制存存货购入、、发出的时时间减少存存货。在完完善的市场场经济下，，资源可以以自由流动动，此时存存货对企业业来说就形形成一种资资源的闲置置和浪费，，是对决策策错误及无无效率的默默许。.....在自动化、、“顾客化化生产”，，市场需求求日新月异异的今天，，“经济订订货量”模模型极易导导致存货积积压。因此此，企业应应了解导致致存货占用用的原因，，并通过消消除这些因因素，以减减少生产过过程中的存存货数量，，在企业全全局基础上上，建立适适时生产系系统：在生生产管理上上，实行全全面质量管管理，保证证原材料、、零部件、、产成品的的质量；协协调企业供供、产、销销各个环节节，减少生生产准备时时间和在产产品存货；；及时与供供应商沟通通，让供应应商直接按按企业生产产所需时间间供应零部部件，以降降低存货水水平，使储储存成本大大大下降等等。总之，，最终尽量量实现“零零存货”，，每日订货货的到达与与每日生产产需要量基基本相等，，从企业整整个生产流流程和资金金运动的全全过程考虑虑降低整体体成本。.....3、投资决策策对投资项目目的经济评评价主要通通过对项目目在整个建建设和生产产经营期内内的全部现现金流入量量、流出量量，按“资资本成本””统一换算算为现值后后进行比较较研究。这这种方法主主要考虑的的是财务效效益，把重重点放在直直接材料和和直接人工工的节省上上，这是与与传统的劳劳动密集和和低技术密密集的生产产条件相适适应的。但但是，企业业为提高其其竞争和发发展的能力力，对投资资项目的评评价与取舍舍，不能仅仅仅考虑财财务效益，，还要考虑虑多样化的的非财务效效益。如投投资项目的的结果对生生产的灵活活性、质量量的适当性性、对顾客客需求反映映的及时性性和企业生生产经营管管理整体协协调性的影影响等。由由此可见，，投资项目目的评价与与取舍不能能采用僵化化的模式，，而必须充充分注意数数量因素与与质量因素素并重，货货币计量与与非货币计计量并重，，数量计算算与综合判判断相结合合。.....4、业绩评价价传统管理会会计的业绩绩评价，主主要使用财财务指标，，信息来源源也主要取取自会计信信息系统。。管理会计计的主要任任务是为企企业内部管管理层提供供及时、有有用的管理理决策信息息，因此，，使用财务务指标作为为业绩评价价的依据，，不仅时效效性较差，，而且与决决策的相关关性也较低低。随着企业的的生产组织织方式向““顾客化生生产”转变变，管理者者的目光开开始从企业业内部转向向企业外部部，扩大市市场份额、、提高企业业竞争优势势已成为企企业关注的的重点。在在这种情况况下，以衡衡量企业内内部经营管管理的财务务指标作为为管理会计计业绩评价价的依据，，显然已经经不能满足足管理者的的要求。引引入与战略略决策相关关性高的其其他非财务务指标作为为业绩评价价指标，已已成为一种种必然趋势势。.....（三）战略略管理会计计研究的主主要问题1、成本管理理企业生产战战略