高级财务会计-租赁讲义课件

高级财务会计

----租赁高级财务会计

----租赁1第一节租赁概述一、我国“租赁”准则的适用范围二、租赁的有关定义三、租赁的分类第一节租赁概述一、我国“租赁”准则的适用范围2一、我国“租赁”准则的适用范围

本准则不涉及土地使用权、电影、录像、剧本、文稿、专利和版权等项目的许可使用协议；也不涉及开采或使用石油、天然气、林木、金属及其他矿产等自然资源的租赁协议。这些租赁协议的会计处理将由无形资产等有关会计准则加以规范，不属于本准则所规范的范围。一、我国“租赁”准则的适用范围

本准则不涉及土地使3二、租赁的有关定义(一)租赁的定义及特征(二)租赁期的定义及其判断(三)不可撤销租赁(四)担保余值(五)未担保余值(六)最低租赁付款额(七)最低租赁收款额二、租赁的有关定义(一)租赁的定义及特征4(一)租赁的定义及特征租赁是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。租赁的主要特征:在租赁期内转移资产的使用权，而不是转移资产的所有权.

这种转移是有偿的，取得使用权以支付租金为代价，从而使租赁有别于资产购置和不把资产的使用权从合同的一方转移给另一方的服务合同，如劳务合同、运输合同、保管合同、仓储合同，以及无偿提供使用权的借用合同。(一)租赁的定义及特征租赁是指在约定的期间内5(二)租赁期的定义及其判断租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁期又称租赁期限或还租期限，其长短一般在租赁合同中有明确规定。(二)租赁期的定义及其判断租赁期，是指租赁合同规定的不可6(二)租赁期的定义及其判断

如果承租人有权选择继续租赁该资产，而且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，则不论是否再支付租金，续租期应包括在租赁期内。如果租赁合同规定承租人有优惠续租选择权，即承租人续租的租金预计远低于行使这种选择权日正常的租金，因而在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权，在这种情况下，租赁期应包括优惠续租选择权所涉及的期间（即续租期）。这里的“远低于”，通常是指低于70％（含70％）。如果租赁合同规定承租人享有优惠购买选择权，即所订立的购价预计远低于行使这种选择权日租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权，在这种情况下，承租人行使优惠购买选择权即意味着合同终止，因此租赁期最长不得超过租赁开始日至优惠购买选择权行使之日的期间。判断所订立的购价是否远低于行使这种选择权日租赁资产的公允价值，应从购价本身所体现的含义来理解。优惠购买选择权所指的购价，只是象征性的，其实是一种名义购买价。在实务中，一般可按照低于5％（含5％）来掌握。(二)租赁期的定义及其判断如果承租人有权选择继续7(二)租赁期的定义及其判断例1:假设1999年9月1日，北方机械制造股份有限公司（以下简称“北方公司”）与中华租赁公司（以下简称“中华公司”）签订了一份租赁合同。合同规定：（1）起租日：2000年1月1日；（2）租赁期：2000年1月1日～2002年12月31日，共3年；（3）租金支付：于每年年末支付100000元；（4）租赁期届满后承租人可以每年20000元的租金续租2年，即续租期为2003年1月1日～2004年12月31日，估计租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为80000元。

(二)租赁期的定义及其判断例1:8(二)租赁期的定义及其判断根据上述例1资料，分析如下：（1）合同规定的租赁期为3年；（2）续租租金20000／正常租金80000=25％＜70％，几乎可以肯定承租人将来一定会续租；因此，本例中的租赁期应为=5年（3年＋2年），即2000年1月1日～2004年12月31日。(二)租赁期的定义及其判断根据上述例1资料，分析如下：9(二)租赁期的定义及其判断例2:续例1，另假设承租人可在2003年6月30日按300元购买该项租赁资产，估计购买选择权行使之日该项租赁资产的公允价值为60000元。根据上述资料，分析如下：购买价格300／购买时的公允价值60000=0.5％＜5％，几乎可以肯定承租人将来一定会购买该项租赁资产。因此，本例中租赁期为3.5年，即2000年1月1日～2003年6月30日。(二)租赁期的定义及其判断例2:10(三)不可撤销租赁

不可撤销租赁，指只有在以下一种或数种情况下才可撤销的租赁：①发生某些很少会出现的或有事项；②经出租人同意；③承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同；④承租人额外支付了一笔足够大的款项。不可撤销租赁是相对“可撤销租赁”而言的，主要是从承租人角度作出的定义。承租人一般情况下是不能撤销租赁合同的，除非上述情形发生.(三)不可撤销租赁不可撤销租赁，指只有在以下一种或11(四)担保余值担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；担保余值，就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值。其中，资产余值是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。担保余值是相对于未担保余值而言的。为了促使承租人谨慎地使用租赁资产，尽量减少出租人自身的风险和损失，租赁合同有时要求承租人或与其有关的第三方对租赁资产的余值进行担保，此时的担保余值是针对承租人而言的。这里“与其有关的第三方”是指在业务经营或财务上与承租人有关的各方，如母公司、子公司、联营企业、合营企业、主要原料供应商、主要产品承销商、租赁资产出售方，等等。除此以外，担保人还可能是与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方，如担保公司，此时的担保余值是针对出租人而言的。(四)担保余值担保余值，就承租人而言，是指由12(五)未担保余值

未担保余值，指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。未担保余值表明没有人担保、而由出租人自身负担的那部分余值。这部分余值能否收回，没有切实可靠的保证，因此，在租赁开始日不能作为应收融资租赁款的一部分。(五)未担保余值未担保余值，指租赁资产余值中扣除就13(六)最低租赁付款额

最低租赁付款额是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。这是从承租人角度规定的一个概念，其中“最低”一词是相对或有租金、履约成本等而言的。最低租赁付款额是在租赁开始日就可确定的、承租人将必须向出租人支付的最小金额，或者说是承租人在租赁开始日对出租人的最小负债。(六)最低租赁付款额最低租赁付款额是指在租赁14租赁合同规定的内容不同，最低租赁付款额的构成内容也不相同。如果租赁合同没有规定优惠购买选择权，则承租人在租赁期内应支付或可能被要求支付的各种款项包括：（1）租赁期内承租人每期支付的租金;

（2）租赁期届满时，由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；（3）租赁期届满时，承租人未能续租或展期而造成的任何应由承租人支付的款项。租赁合同规定的内容不同，最低租赁付款额的构成内容也不相同。15租赁合同规定的内容不同，最低租赁付款额的构成内容也不相同。如果租赁合同规定有优惠购买选择权，则承租人在租赁期内应支付或可能被要求支付的各种款项包括：（1）自租赁开始日起至优惠购买选择权行使之日止即整个租赁期内每期的租金；（2）行使优惠购买选择权而支付的任何款项。租赁合同规定的内容不同，最低租赁付款额的构成内容也不相同。16(七)最低租赁收款额最低租赁收款额是从出租人角度规定的一个概念，是指最低租赁付款额加上与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资产余值。其中“最低”一词也是相对或有租金、履约成本等而言的。最低租赁收款额是在租赁开始日就可确定的、出租人将能够向承租人等收取的最小金额，或者说是出租人在租赁开始日对承租人等的最小债权。出租人除了根据租赁合同规定要求承租人支付最低租赁付款额外，如果还存在与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方对出租人的资产余值提供担保，则表明租赁期届满时能够保证出租人实现这一确定的金额，这一担保的资产余值也应包括在出租人的最低租赁收款额之中。(七)最低租赁收款额最低租赁收款额是从出租人角度规定的一17三、租赁的分类（一）分类时点（二）分类原则（三）具体标准三、租赁的分类（一）分类时点18（一）分类时点准则规定，承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。租赁开始日是用以确定租赁资产的入账价值以及划分租赁类型的基准日。在租赁合同中，一般有专门条款对租赁期长短及起止日期作出规定.

企业在实务操作中应当将租赁合同中规定的起租日作为租赁开始日。（一）分类时点准则规定，承租人和出租人应当在租赁19（二）分类原则

准则对租赁的分类，是根据租赁的目的，以与租赁资产所有权相关的风险和报酬归属于出租人或承租人的程度为依据，将其分为融资租赁和经营租赁。如果实质上转移了与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬，则该项租赁为融资租赁。反之，则为经营租赁。除融资租赁以外，其他租赁都作为经营租赁。通常情况下，在经营租赁中，租赁资产的所有权不转移，租赁期届满后，承租人只有退租或续租的选择权，而不存在优惠购买选择权。（二）分类原则

准则对租赁的分类，是根据租赁的目的，以与20风险和报酬

所谓与资产所有权相关的风险，是指由于经营情况变化造成相关收益的变动，以及由于资产闲置或技术陈旧而发生的损失等；所谓与资产所有权相关的报酬，是指在资产可使用年限内直接使用资产而获得的经济利益、资产增值，以及处置资产所实现的收益对特定租赁项目而言，只有在实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，才能认定为融资租赁。应该注意的是，在融资租赁业务中，风险和报酬的转移与所有权的转移并不一定是同时的.

所有权的转移更多地是一种法律形式，从租赁分类角度看，这只是充分条件，而不是必要条件。租赁期届满后，如果承租人购买了租赁资产，则租赁资产所有权转移给承租人，否则，租赁资产所有权一般不会转移给承租人。但不能就此认定这不是融资租赁。一般情况下，如果租赁资产的效益大部分已在租赁期内为承租人所获得，租赁期届满后，即使租赁资产归还给出租人，这项资产的价值与其出租前相比，已不重要。这时应将该租赁作为融资租赁。风险和报酬所谓与资产所有权相关的风险，是指由21（三）具体标准企业对租赁进行分类时，应当全面考虑租赁期届满时租赁资产所有权是否转移给承租人、承租人是否有购买租赁资产的选择权、租赁期占租赁资产尚可使用年限的比例等各种因素。准则详细规定了判定为融资租赁的5条具体标准，只要符合5条标准中的一条，即应当认定为融资租赁。（三）具体标准企业对租赁进行分类时，应当全面22（三）具体标准第一，在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。即，如果在租赁合同中已经约定，或者根据其他条件在租赁开始日就可以合理地判断，租赁期届满时出租人会将资产的所有权转移给承租人，那么该项租赁应当认定为融资租赁。（三）具体标准第一，在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人23（三）具体标准

第二，承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权.

这条标准有两层含义：（1）承租人拥有在租赁期届满时或某一特定的日期选择购买租赁资产的权利。（2）在租赁期届满时或某一特定的日期，当承租人行使购买租赁资产的选择权时，在租赁合同中订立的购价远低于行使这种选择权日的租赁资产的公允价值。因此在租赁开始日就可合理地确定承租人一定会购买该项资产。（三）具体标准第二，承租人有购买租赁资产的选24（三）具体标准例如，出租人和承租人签订了一项租赁合同，租赁期限为3年，租赁期届满时承租人有权以1000元的价格购买租赁资产，在签订租赁合同时估计该租赁资产租赁期届满时的公允价值为30000元，由于购买价格仅为公允价值的3.33％（低于5％的要求），如果没有特别的情况，承租人在租赁期届满时将会购买该项资产。在这种情况下，在租赁开始日即可判断该项租赁应当认定为融资租赁。（三）具体标准例如，出租人和承租人签订了一项25（三）具体标准

第三，租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分。

这里的“大部分”是指租赁期占租赁开始日租赁资产尚可使用年限的75％以上（含75％，下同）。需要注意的是，这条标准强调的是租赁期占租赁资产尚可使用年限的比例，而非租赁期占该项资产全新时可使用年限的比例。如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产全新时可使用年限的75％以上时，则这条判断标准不适用，不能使用这条标准确定租赁的分类。（三）具体标准第三，租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分。26（三）具体标准例如，某项租赁设备全新时可使用年限为10年，已经使用了3年，从第4年开始租赁，租赁期为6年，由于租赁开始时该设备尚可使用年限为7年，租赁期占尚可使用年限的85.7％（6年／7年），符合第3条标准，因此，该项租赁应当认定为融资租赁；如果从第4年开始，租赁期为3年，租赁期占尚可使用年限的42.9％，就不符合第3条标准，因此该项租赁不应认定为融资租赁（假定也不符合其他判断标准）。假如该项设备已经使用了8年，从第9年开始租赁，租赁期为2年，此时，该设备尚可使用年限为2年，虽然租赁期为尚可使用年限的100％（2年／2年），但由于在租赁前该设备的已使用年限超过了全新时可使用年限（10年）的75％（8年／10年=80％＞75％），因此，不能采用这条标准来判断租赁的分类。（三）具体标准例如，某项租赁设备全新时可使27（三）具体标准

第四，就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价值；就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价值。这里的“几乎相当于”是指90％（含90％）以上。这条标准分别承租人和出租人，从租赁开始日最低租赁付款额现值或最低租赁收款额现值占租赁资产原账面价值的比例来判断租赁的类型。

（三）具体标准第四，就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款28（三）具体标准

第五，租赁资产性质特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。这条标准是指租赁资产是出租人根据承租人对资产型号、规格等方面的特殊要求专门购买或建造的，具有专购、专用性质。这些租赁资产如果不作较大的重新改制，其他企业通常难以使用。这种情况下，该项租赁也应当认定为融资租赁。（三）具体标准第五，租赁资产性质特殊，如果不作重新改制，29融资租赁与经营租赁的区别项目融资租赁经营租赁设备采购权有承租人自行选定或双方商定由出租人自行选定.设备类型特定设备,任何机种技术更新换代快的通用设备和专业设备租期较长,通常3—5年,有的10年以上较短,一般几个月或1---2年租金金额视租赁期长短而定,相对较低每期租金固定,相对较高租金内容投资成本+投资收益投资成本+运行成本+投资收益投资成本在租期内全部或绝大部分收回要经历几个租期才能收回使用成本承担者承租人出租人风险持有资产的可能风险由承租人承担持有资产的可能风险由出租人承担目的通过融物达到融资目的满足短期或临时需要租赁期满的处理续组,留购或退还退还租赁合同单方不可解约(除特殊情况外)单方可解约融资租赁与经营租赁的区别项目融资租赁经营租赁设备采购权有承租30第二节承租人的会计处理一、账户设置二、承租人对融资租赁的会计处理三、承租人对经营租赁的会计处理第二节承租人的会计处理一、账户设置31一、账户设置为了正确核算租赁业务，承租人一般需要设置以下会计科目：

1．“固定资产——融资租入固定资产”科目。本科目核算企业采用融资租赁方式租入的固定资产的原价，包括：（1）按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者所确定的金额；（2）企业为租入固定资产而发生的贸易手续费、银行手续费（包括出租人垫付的银行开信用证费等，但不包括支付给出租人的开信用证的利息费用(后者已计入租金）在租赁期届满时，如果租赁合同规定将租入固定资产的所有权转让给承租人，承租人应将该项租入固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。融资租入需要安装的固定资产，应先通过“在建工程——XX项目”科目核算，安装完毕交付使用时，再由“在建工程——XX项目”科目转入本科目核算。企业采用经营租赁方式租入的固定资产，应另设备查簿进行登记，不在本科目核算。一、账户设置为了正确核算租赁业务，承租人一般需要设置以下会计32一、账户设置

2．“长期应付款——应付融资租赁款”科目。本科目核算企业采用融资租赁方式租入固定资产而应付给出租人的各种款项。

3．“未确认融资费用”科目。本科目核算企业由融资租赁业务所产生的未确认的融资费用总额一、账户设置2．“长期应付款——应付融资租赁33二、承租人对融资租赁的会计处理(一)租赁开始日的会计处理,即:租赁资产资本化及其金额的确定(二)初始直接费用的会计处理(三)未确认融资费用的分摊(四)租赁资产折旧的计提(五)履约成本的会计处理(六)或有租金的会计处理(七)租赁期届满时的会计处理(八)相关会计信息的披露二、承租人对融资租赁的会计处理(一)租赁开始日的会计处理,即34(一)租赁开始日的会计处理,即:

租赁资产资本化及其金额的确定1核算原则(1)融资租赁资产占企业总资产的比例＞30%

租赁资产原帐面价值按租赁开始日孰低

最低租赁付款额的现值(2)融资租赁资产占企业总资产的比例≤30%在按租赁开始日,可以按以上原则确定,也可以按最低租赁付款额作为固定资产的入帐价值这里所讲的“租赁资产的原账面价值”是指租赁开始日在出租入账上所反映的该项租赁资产的账面价值(一)租赁开始日的会计处理,即:

租赁资产资本化及其金额的确35计算最低租赁付款额的现值时,折现率的选择

1.如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率；

2.如果不知悉出租人的租赁内含利率，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。

3.如果出租人的租赁内含利率和租赁合同规定的利率均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。其中，租赁内含利率是指，在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保金值的现值之和等于租赁资产原账面价值的折现率。计算最低租赁付款额的现值时,折现率的选择136例3

假设1999年12月1日，北方公司与中华公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：（1）租赁标的物：塑钢机。（2）起租日：2000年1月1日。（3）租赁期：2000年1月1日～2002年12月31日，共36个月。（4）租金支付：自租赁开始日每隔6个月于月末支付租金150000元。（5）该机器的保险、维护等费用均由北方公司负担，估计每年约10000元。（6）该机器在2000年1月1日的原账面价值为700000元。（7）租赁合同规定的利率为7％（6个月利率）。（8）该机器的估计使用年限为8年，已使用3年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。（9）租赁期届满时，北方公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。（10）2001年和2002年两年，北方公司每年按该机器所生产的产品——塑钢窗户的年销售收入的5％向中华公司支付经营分享收入。此外，假设该项租赁资产占北方公司资产总额的30％以上，并且不需安装。例3假设1999年12月1日，北方公司与中华公司签订了一37例3

承租人（北方公司）的会计处理

第一步，判断租赁类型本例存在优惠购买选择权，优惠购买价100元远低于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元（100／80000=0.125％＜5％）；因此在2000年1月1日就可合理确定北方公司将会行使这种选择权，符合第2条判断标;

另外，最低租赁付款额的现值为715116.6元（计算过程见后）大于租赁资产原账面价值的90％即630000元（700000元×90％），符合第4条判断标准。因此这项租赁应当认定为融资租赁。例3

承租人（北方公司）的会计处理第一步，判断租赁类型38例3

承租人（北方公司）的会计处理：第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值最低租赁付款额=各期租金之和＋行使优惠购买选择权支付的金额=150000×6＋100=900000＋100=900100（元）计算现值的过程如下：每期租金150000元的年金现值=150000×PA（6期，7％）优惠购买选择权行使价100元的复利现值=100×PV（6期，7％）查表得知:PA（6期，7％）=4.767PV（6期，7％）=0.666最低租赁付款额现值合计=150000×4.767＋100×O.666=715050＋66.6=715116.6（元）＞700000元根据本准则规定的孰低原则，租赁资产的入账价值应为其原账面价值700000元。例3

承租人（北方公司）的会计处理：第二步，计算租赁开始39例3

承租人（北方公司）的会计处理第三步，计算未确认融资费用未确认融资费用=最低租赁付款额－租赁开始日租赁资产的入账价值

=900100－700000

=200100（元）第四步，会计分录

2000年1月1日借：固定资产——融资租入固定资产700000未确认融资费用200100贷：长期应付款——应付融资租赁款900100例3

承租人（北方公司）的会计处理第三步，计算未确认融资40(二)初始直接费用的会计处理

初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师资、差旅费、谈判费等。根据规定，承租人发生的初始直接费用，应当确认为当期费用。其账务处理为：借:“管理费用”等科目，贷:“银行存款”等科目。例4续例3，假设北方公司1999年11月20日因租赁交易向某律师事务所支付律师费20000元。会计分录为：

1999年11月20日借：管理费用20000贷：银行存款20000(二)初始直接费用的会计处理初始直接费用是指在租赁谈判和41(三)未确认融资费用的分摊1.为何要分摊在融资租赁下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息两部分。承租人支付租金时，一方面应减少长期应付款，另一方面应同时将未确认的融资费用按一定的方法确认为当期融资费用。在先付租金（即每期期初等额支付租金）的情况下，租赁期第一期支付的租金不含利息，只需减少长期应付款，不必确认当期融资费用。(三)未确认融资费用的分摊1.为何要分摊422.分摊的方法(1)实际利率法(2)直线法(3)年数总和法2.分摊的方法(1)实际利率法43(1)实际利率法①每年年末支付租金的情况下第1年摊销额=租赁资产的入帐价值×实际利率第2年摊销额=【租赁资产入帐价值-(第1年已付租金-第1年已摊金额)】×实际利率第3年摊销额=【租赁资产入帐价值-(第1年已付租金-第1年已摊金额)-(第2年已付租金-第2年已摊金额)】×实际利率…….第N年摊销额=【租赁资产入帐价值-(N-1)年已付租金合计+(N-1)年已摊金额合计)】×实际利率最后一年的摊销额=未确认融资费用-(N-1)年已摊销金额合计(1)实际利率法①每年年末支付租金的情况下44(1)实际利率法①每年年初支付租金的情况下第1年摊销额=(租赁资产入帐价值-第一年已付租金)×实际利率第2年摊销额=【(租赁资产入帐价值-第1年已付租金)-(第2年已付租金-第1年已摊销金额)】×实际利率第3年摊销额=【(租赁资产入帐价值-第1年已付租金)-(第2年已付租金-第1年已摊金额)】×实际利率…….第N年摊销额=【租赁资产入帐价值-N年已付租金合计+(N-1)年已摊金额合计】×实际利率最后一年的摊销额=未确认融资费用-(N-1)年已摊销金额合计(1)实际利率法①每年年初支付租金的情况下45③实际利率法下未确认融资费用分摊率(实际利率)的选择A、租赁资产和负债以最低租赁付款额的现值为入账价值，且以出租人的租赁内含利率为折现率。在这种情况下，应以出租人的租赁内含利率作为分摊率。B、租赁资产和负债以最低租赁付款额的现值为入账价值，且以租赁合同规定的利率为折现率.在这种情况下，应以租赁合同规定的利率作为分摊率。③实际利率法下未确认融资费用分摊率(实际利率)的选择A46③实际利率法下未确认融资费用分摊率(实际利率)的选择C、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值，且不存在承租人担保余值和优惠购买选择权。在这种情况下，既不能采用出租人的租赁内含利率作为分摊率，也不能采用租赁合同规定的利率作为分摊率，而应重新计算融资费用分摊率。D、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值，且不存在承租人担保余值，但存在优惠购买选择权。在这种情况下，既不能采用出租人的租赁内含利率作为分摊率，也不能采用租赁合同规定的利率作为分摊率，而应重新计算融资费用分摊费。E、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值，且存在承租人担保余值。在这种情况下，既不能采用出租人的租赁内含利率作为分摊率，也不能采用租赁合同规定的利率作为分摊率，而应重新计算融资费用分摊率。③实际利率法下未确认融资费用分摊率(实际利率)的选择47(2)直线法未确认融资费用每期分摊额=---------------------预计摊销期数(2)直线法未确认融资48(3)年限总数法尚可使用年限每期分摊额=未确认融资费用×--------------------

预计摊销年数总和(3)年限总数法493.未确认融资费用的账务处理根据当期应确认的融资费用金额借:财务费用贷:未确认融资费用3.未确认融资费用的账务处理根据当期应确认的融资费用金额504.实际利率法实例例5资料同例3，以下列示未确认融资费用分摊的处理。

第一步，确定融资费用分摊率由于租赁资产入账价值为原账面价值，因此应重新计算融资费用分摊率。租赁开始日最低租赁付款额的现值=租赁开始日租赁资产入账价值150000XPA（6，r）＋100XPV（6，r）=700000可在多次测试的基础上，用插值法计算融资费用分摊率。当r=7％时150000X4.767＋100X0.666=715050＋66.6=715116.6＞700000当r=8％时150000X4.623＋100X0.630=693450＋63=693513＜700000因此，7％＜r＜8％。用插值法计算如下：现值利率715116.67％700000r6935138％（715116.6－700000）÷（715116.6－693513）=（7％－r）÷（7％－8％）r=（21603.6x7％＋15116.6x1％）／21603.6X100％=7.70％即，融资费用分摊率为7.70％。4.实际利率法实例例5资料同例3，以下列示未确认融资费用分51④实际利率法实例第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用日期①租金②确认的融资收入③=期初⑤×7.7%租赁投资净额减少额④=②-③租赁投资净额余额期末⑤=期初⑤-④00.1.100.6.3000.12.3101.6.3001.12.3102.6.3002.12.31合计150,000150,000150,000150,000150,000150,000600,00053,90046,500.3038,530.8229,947.7020,703.6710,517.51200,10096,100103,499.70111,469.18120,052.30129,296.3139,482.49700,000603,900500,400.30388,931.12268,878.82139,582.49-10,417.52100④实际利率法实例第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融52④实际利率法实例第三步，会计分录

2000年6月30日，支付第一期租金借：长期应付款——应付融资租赁款150000贷：银行存款150000同时借：财务费用53900贷：未确认融资费用53900

2000年12月31日，支付第二期租金借：长期应付款——应付融资租赁款150000贷：银行存款150000

同时借：财务费用46500.3贷：未确认融资费用46500.3

④实际利率法实例第三步，会计分录53④实际利率法实例2001年6月30日，支付第三期租金借：长期应付款——应付融资租赁款150000贷：银行存款150000同时借：财务费用38530.82贷：未确认融资费用38530.82

2001年12月31日，支付第四期租金借：长期应付款——应付融资租赁款150000贷：银行存款150000同时借：财务费用29947.70贷：未确认融资费用29947.70④实际利率法实例2001年6月30日，支付第三期租金54④实际利率法实例2002年6月30日，支付第五期租金借：长期应付款——应付融资租赁款150000贷：银行存款150000同时借：财务费用20703.67贷：未确认融资费用20703.67

2002年12月31日，支付第六期租金借：长期应付款——应付融资租赁款150000贷：银行存款150000同时借：财务费用10517.51贷：未确认融资费用10517.51④实际利率法实例2002年6月30日，支付第五期租金55(四)租赁资产折旧的计提

1.折旧政策(1)折旧方法计提租赁资产折旧时，承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策。同自有应折旧资产一样，租赁资产的折旧方法一般有直线法（即年限平均法）、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。(2)折旧基数如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额；如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。(四)租赁资产折旧的计提1.折旧政策56(四)租赁资产折旧的计提（2）折旧期间确定租赁资产的折旧期间时，应视租赁合同的规定而论。如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，即可认为承租人拥有该项资产的全部尚可使用年限，因此应以租赁开始日租赁资产的尚可使用年限作为折旧期间；如果无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短者作为折旧期间。(四)租赁资产折旧的计提（2）折旧期间57(五)履约成本的会计处理

履约成本名目较多，承租人在实际中可根据其内容进行处理。例如，对于融资租入固定资产的改良支出、技术咨询和服务费、人员培训费等应予递延分摊计入各期费用或直接计入当期费用，借记“长期待摊费用”、“预提费用”、“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。对于固定资产的经常性修理费、保险费等可直接计入当期费用，借记“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。例7续例3，假设2000年12月31日，北方公司支付该机器发生的保险费、维护费，会计分录为：借：制造费用10000贷：银行存款100002001～2002年的会计分录同上。(五)履约成本的会计处理履约成本名目较多，承租人在实际中58(六)或有租金的会计处理

由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此，或有租金在实际发生时，根据权责发生制原则要求，确认为当期费用。借记“财务费用”、“营业费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。例8续例3，假设2001年、2002年北方公司分别实现塑钢窗户销售收入100000元和150000元，根据租赁合同规定，这两年应支付给中华公司经营分享收入分别为5000元和7500元。相应的会计分录为：

2001年12月31日借：营业费用5000贷：其他应付款——中华公司5000

2002年12月31日借：营业费用7500贷：其他应付款——中华公司7500(六)或有租金的会计处理由于或有租金的金额不固定，无法采59(七)租赁期届满时的会计处理

1.返还租赁资产租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时，通常借记“长期应付款——应付融资租赁款”、“累计折旧”科目，贷记“固定资产——融资租入固定资产”科目。

2.优惠续租租赁资产如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直在存在而作出相应的账务处理。如果租赁期届满时没有续租，根据租赁合同规定须向出租人支付违约金时，借记“营业外支出”科目，贷记“银行存款”等科目。(七)租赁期届满时的会计处理1.返还租赁资产60(七)租赁期届满时的会计处理3.留购租赁资产在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，借记“长期应付款——应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。例:续例3，假设2003年1月1日，北方公司向中华公司支付购买价款100元。会计分录为：借：长期应付款——应付融资租赁款100贷：银行存款100同时借：固定资产——塑钢机700000贷：固定资产——融资租入固定资产700000(七)租赁期届满时的会计处理3.留购租赁资产61(八)相关会计信息的披露承租人应在财务报告中（主要是在会计报表附注中）披露与融资租赁有关的事项，主要包括：

1.每类租入资产在资产负债表日的账面原值、累计折旧及账面净值。

2.资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额，以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额。

3.未确认融资费用的余额。即未确认的融资费用总额减去已确认为融资费用部分后的余额。

4.分摊未确认融资费用所采用的方法。如实际利率法、直线法或年数总和法。(八)相关会计信息的披露承租人应在财务报告中（主要是在会62三、承租人对经营租赁的会计处理(一)租金的会计处理(二)初始直接费用的会计处理(三）或有租金的会计处理(四)相关会计信息的披露三、承租人对经营租赁的会计处理(一)租金的会计处理63(一)租金的会计处理

1.方法在经营租赁下，租赁资产的风险通常没有转移给承租人，履约成本一般由出租人负担，因此，承租人不必将租赁资产资本化，只需将支付或应付的租金按一定的方法确认为费用。经营租赁的租金应当在租赁期内的各个期间按直线法确认为费用；如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。例如，某企业租入一台起重机，根据起重机的工作小时来确认当期应分摊的租金费用就比按直线法确认更为合理。(一)租金的会计处理1.方法64(一)租金的会计处理2.特殊情况在出租人提供了免租期的情况下，应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内进行分摊；在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。(一)租金的会计处理2.特殊情况65(一)租金的会计处理3.账务处理承租人确认的租金费用，借:营业费用管理费用待摊费用等科目贷:银行存款等科目。同时开设“经营租赁资产备查簿”,以反映租赁资产的使用,退还和结存的情况.(一)租金的会计处理3.账务处理66(二)初始直接费用的会计处理对于承租人在经营租赁中发生的初始直接费用，应确认为当期费用。账务处理为：借:管理费用等科目贷:银行存款等科目。(二)初始直接费用的会计处理对于承租人在经营租赁中发67(三）或有租金的会计处理在经营租赁下，承租人对或有租金的处理与融资租赁下相同，即在实际发生时确认为当期费用。账务处理为：借:“财务费用”、“营业费用”等科目贷:“银行存款”等科目。(三）或有租金的会计处理在经营租赁下，承租人对或有租金的68(四)相关会计信息的披露承租人应在财务报告中披露与重大的经营租赁有关的事项，主要包括：1.资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额；2.以后年度将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额总额。(四)相关会计信息的披露承租人应在财务报告中披露69第三节出租人的会计处理一、账户设置二、出租人对融资租赁的会计处理(三)出租人对经营租赁的会计处理第三节出租人的会计处理一、账户设置70一、账户设置为了正确核算租赁业务，出租人一般需要设置以下会计科目：

1．“应收融资租赁款”科目。本科目核算企业采用融资租赁方式租出固定资产而应向承租人收取的各种款项。

2．“未担保余值”科目。本科目核算企业采用融资租赁方式租出固定资产的未担保余值。

3．“递延收益——未实现融资收益”科目。本科目核算企业由融资租赁业务所产生的应收而尚未收到的融资收益总额。一、账户设置为了正确核算租赁业务，出租人一般需要设置以下会计71一、账户设置

4．“融资租赁资产”科目。本科目核算企业为融资租赁而购建的固定资产的实际成本，包括租赁资产的价款、贸易手续费、银行手续费、运输费、运输保险费、仓储保管费、财产保险费、增值税等税款及租前借款费用（指从出租人支付设备价款或实际负担与承租人有关的费用之日起至租赁开始日止所产生的借款费用，下同）等，如果租赁资产是从境外购入的，还应当包括境外运输费、境外运输保险费和进口关税。

5．“应收经营租赁款”科目。本科目核算企业采用经营租赁方式租出资产而应向承租人收取的租金。一、账户设置4．“融资租赁资产”科目。本科目核72一、账户设置

6．“经营租赁资产”科目。本科目核算企业为经营租赁购建的资产的实际成本，包括租赁资产的价款、贸易手续费、银行手续费、运输费、运输保险费、仓储保管费、财产保险费、增值税等税款及租前借款费用等。如果租赁资产是从境外购入的，还应当包括境外运输费、境外运输保险费和进口关税。

7．“经营租赁资产累计折旧”科目。本科目核算企业采用经营租赁方式租出资产的累计折旧。

8．“主营业务收入”科目。本科目核算专门从事租赁业务的企业进行融资租赁业务和经营租赁业务取得的收入。本科目应设置“融资收入”和“租金收入”两个二级科目。其他企业进行租赁业务所取得的收入，在“其他业务收入”等科目核算。一、账户设置6．“经营租赁资产”科目。本科目核73二、出租人对融资租赁的会计处理(一)租赁开始日,租赁债权的确认(二)初始直接费用的会计处理(三)未实现融资收益的分配(四)租金逾期未能收回的情况下的会计处理(五)应收融资租赁款坏账准备的计提(六）未担保余值发生变动时的会计处理(七)或有租金的会计处理(八)租赁期届满时的会计处理(九)相关会计信息的披露二、出租人对融资租赁的会计处理(一)租赁开始日,租赁债权的确74(一)租赁开始日,租赁债权的确认

1.确认原则在租赁开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额作为应收融资租赁款的入账价值，并同时记录未担保余值，将最低租赁收款额与未担保余值之和与其现值之和的差额记录为未实现融资收益。

2.账务处理借:应收融资租赁款(最低租赁收款额)

未担保余值(未担保余值的金额)

贷:融资租赁资产(租赁资产的原账面价值)

未实现融资收益(上述科目计算后的差额)(一)租赁开始日,租赁债权的确认

1.确认原则75例题资料同例3，以下说明出租人（中华公司）的会计处理。

第一步，判断租赁类型本例存在优惠购买选择权，优惠购买权100元远远小于行使选择权日租赁资产的公允价值80000元（100／80000=0.125％＜5％），因此在2000年1月1日就可合理确定北方公司将会行使这种选择权，符合第2条判断标准；另外，在本例中，由于不存在未担保余值，因此最低租赁收款额的现值=租赁开始日租赁资产原账面价值=700000元大于租赁开始日租赁资产原账面价值的90％即630000元（70000元×90％），符合第4条判断标准；因此这项租赁应认定为融资租赁。例题资料同例3，以下说明出租人（中华公司）的会计处理。76第二步，计算租赁内含利率

租赁内含利率是在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产原账面价值的折现率。在本例中最低租赁收款额=租金×期数＋优惠购买价格=150000×6＋100=900100（元）因此150000×PA（6，R）＋100×PV（6，R）=700000（租赁资产的原账面价值根据这一等式，可在多次测试的基础上，用插值法计算租赁内含利率。当R=7％时150000×4.767＋100×0.666＝715050＋66.6＝715116.6＞700000当R=8％时150000×4.623＋100×0.630＝693450＋63＝693513＜700000因此，7％＜R＜8％。用插值法计算如下：现值利率715116.67％700000R6935138％（715116.6－700000）／（715116.6－693513）7％－RR＝（21603.6×7％＋15116.6×1％）／21603.6×100％=7.70％即，租赁内含利率为7.70％。第二步，计算租赁内含利率租赁内含利率是在租赁开始日，使最77第三步，计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实现融资收益本例中由于不存在担保余值和未担保余值，租赁收款额=最低租赁付款额=150000×6＋100＝900100（元）最低租赁收款额现值=租赁开始日租赁资产原账面价值=700000（元）未实现融资收益=（最低租赁收款额＋未担保余值）－（最低租赁收款额的现值＋未担保余值的现值）＝900100－700000=200100（元）

第三步，计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实现融资收益78第四步，会计分录2000年1月1日借：应收融资租赁款900100贷：融资租赁资产700000递延收益——未实现融资收益200100第四步，会计分录79(二)初始直接费用的会计处理

出租人发生的初始直接费用和承租人发生的初始直接费用相类似，通常也有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等.

出租人发生的初始直接费用，应确认为当期费用。账务处理为：借:管理费用等科目贷:银行存款、现金等科目。例11续例3，假设中华公司1999年11月15日因租赁交易而发生谈判费用50000元，已用银行存款支付。会计分录为：

1999年11月15日借：管理费用50000贷：银行存款50000(二)初始直接费用的会计处理出租人发生的初始直接费用和承80(三)未实现融资收益的分配1.方法一般情况下,出租人应当采用实际利率法计算当期应当确认的融资收入；在与按实际利率法计算的结果无重大差异的情况下，也可以采用直线法、年数总和法等。

(三)未实现融资收益的分配1.方法81(1)实际利率法(1)实际利率法82(2)直线法(2)直线法83(3)年限总和法(3)年限总和法84(三)未实现融资收益的分配2.账务处理出租人每期收到租金时，按收到的租金金额借:银行存款科目贷:应收融资租赁款科目同时，每期确认融资收入时，借:递延收益——未实现融资收益科目贷:主营业务收入——融资收入科目(三)未实现融资收益的分配2.账务处理85(四)租金逾期未能收回的情况下的会计处理1.核算原则当出租人超过一个租金支付期未收到租金时，应当停止确认融资收入，其已确认的融资收入，应予冲回，转作表外核算。待实际收到租金时，再将租金中所含融资收入确认为当期收入。(四)租金逾期未能收回的情况下的会计处理1.核算原则862.核算实例例13甲公司根据与乙公司签订的租赁合同的规定，从2000年1月1日起，每3个月支付一期租金，每期租金中所含融资收入均为300000元，于每月末根据合理的分配方法确认当期的融资收入。假设2000年3月31日，“递延收益——未实现融资收益”的借方发生额合计为300000元，“主营业务收入——融资收入”科目贷方余额为300000元。但在2000年6月30日，仍未收到第一期租金。2.核算实例87实例有关的账务处理为：（1）2000年6月30日，停止将第一期租金中所含的融资收入继续列报在利润表中。（2）2000年6月30日，将已确认的第一期租金中所含的融资收入予以全部冲回。借：主营业务收入——融资收入300000贷：递延收益——未实现融资收益300000

（3）在未收到第一期租金之前的任一会计期间均不再确认第一期租金中所含的融资收入。（4）2000年6月30日，将第二期租金在6月份应分配的融资收入予以确认。借：递延收益——未实现融资收益100000贷：主营业务收入——融资收入100000（5）假设在2000年7月20日收到第一期租金，确认所含融资收入300000元。借：递延收益——未实现融资收益300000贷：主营业务收入——融资收入300000实例有关的账务处理为：（1）2000年6月30日，88(五)应收融资租赁款坏账准备的计提1.计提范围与其他企业相类似，出租人应当根据承租人的财务及经营管理情况，以及租金的逾期期限等因素，分析应收融资租赁款的风险程度和回收的可能性，对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分合理计提坏账准备。2.计提方法由出租人参照《企业会计制度》并根据相关会计准则的规定自行确定。坏账准备的计提方法一经确定，不得随意变更.3.账务处理(五)应收融资租赁款坏账准备的计提1.计提范围89(六）未担保余值发生变动时的会计处理1.处理原则如有证据表明未担保余值已经减少，应当重新计算租赁内含利率，并将由此而引起的租赁投资净额的减少确认为当期损失，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的融资收入。如已确认损失的未担保余值得以恢复，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的融资收入。未担保余值增加时，不作任何调整。(六）未担保余值发生变动时的会计处理1.处理原则90(六）未担保余值发生变动时的会计处理2.账务处理：（1）期末，出租人的未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额借:递延收益——未实现融资收益贷:未担保余值（2）如果已确认损失的未担保余值得以恢复，应在原已确认的损失金额内转回借:未担保余值贷:递延收益——未实现融资收益(六）未担保余值发生变动时的会计处理2.账务处理：91(七)或有租金的会计处理1.核算原则或有租金应在实际发生时确认为当期收入2.账务处理借:“应收账款”、“银行存款”等科目贷:“主营业务收入——融资收入”等科目。

例14续例3，假设2001年和2002年，北方公司分别实现塑钢窗户年销售收入100000元和150000元。根据租赁合同的规定，两年应向北方公司收取的经营分享收入分别为5000元和7500元。会计分录为：

2001年借：银行存款（或应收账款）5000贷：主营业务收入——融资收入5000

2002年借：银行存款（或应收账款）7500贷：主营业务收入——融资收入7500(七)或有租金的会计处理1.核算原则92(八)租赁期届满时的会计处理

1.租赁期届满时，承租人将租赁资产交还出租人。这时有可能出现四种情况：①存在担保余值，不存在本担保余值。出租人收到承租人交还的租赁资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“应收融资租赁款”科目。②存在担保余值，同时存在未担保余值。出租人收到承租人交还的租赁资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“应收融资租赁款”、“未担保余值”等科目。

(八)租赁期届满时的会计处理1.租赁期届满时，承租人将93(八)租赁期届满时的会计处理③存在未担保余值，不存在担保余值。出租人收到承租人交还的租赁资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“未担保余值”科目。④担保余值和未担保余值均不存在。此时，出租人无需作账务处理，只作需相应的备查登记。(八)租赁期届满时的会计处理③存在未担保余值，不94(八)租赁期届满时的会计处理（2）优惠续租租赁资产①如果承租人行使优惠续租选择权，则出租人应视同该项租赁一直在存在而作出相应的账务处理。②如果租赁期届满时承租人没有续租，根据租赁合同规定应向承租人收取违约金时，借记“其他应收款”科目，贷记“营业外收入”科目。同时，将收回的租赁资产按上述规定进行处理。(八)租赁期届满时的会计处理（2）优惠续租租赁资产95(八)租赁期届满时的会计处理（3）留购租赁资产租赁期届满时，承租人行使了优惠购买选择权。出租人应按收到的承租人支付的购买资产的价款，借记“银行存款”等科目，贷记“应收融资租赁款”科目。例15续例14，假设2003年1月1日，中华公司收到北方公司支付的购买资产的价款100元。会计分录为：

2003年1月1日借：银行存款100贷：应收融资租赁款100(八)租赁期届满时的会计处理（3）留购租赁资产96(九)相关会计信息的披露

出租人应在财务报告中披露与融资租赁有关的事项，主要包括：

1.资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额，以及以后年度将收到的最低租赁收款额总额。

2.未实现融资收益的余额。即未实现融资收益总额减去已确认为收入部分后的余额。

3.分配未实现融资收益所采用的方法。如实际利率法、直线法或年数总和法.(九)相关会计信息的披露

出租人应在财务报告中披露与97三、出租人对经营租赁的会计处理(一)经营租赁资产在会计报表中的处理(二)租金的会计处理(三)初始直接费用的会计处理(三)初始直接费用的会计处理(四)租赁资产折旧的计提(五)或有租金的会计处理(六)相关会计信息的披露三、出租人对经营租赁的会计处理(一)经营租赁资产在会计报表中98(一)经营租赁资产在会计报表中的处理出租人应当按照资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表上的相关项目内。在经营租赁下，与资产所有权有关的主要风险和报酬仍然留在出租人一方，因此出租人应当作为自身拥有的资产在资产负债表中列示。如果出租资产属于固定资产，则列在资产负债表固定资产项下；如果出租资产属于流动资产，则列在资产负债表有关流动资产项下。(一)经营租赁资产在会计报表中的处理出租人应当按99(二)租金的会计处理(1)核算原则经营租赁的租金应当在租赁期内的各个期间按直线法确认为收入；如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。(二)租金的会计处理(1)核算原则100(二)租金的会计处理

(1)核算原则某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如免租期、承担承租人某些费用等。在出租人提供了免租期的情况下，应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期减去免租期后的期间内进行分配；在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分配。(二)租金的会计处理(1)核算原则101(二)租金的会计处理(2)账务处理出租人确认的租金收入借:银行存款应收经营租赁款等科目贷:主营业务收入——租金收入其他业务收入——经营租赁收入(二)租金的会计处理(2)账务处理102(三)初始直接费用的会计处理出租人发生的初始直接费用，应当确认为当期费用。其账务处理为：借:“管理费用”、“待摊费用”等科目贷:“银行存款”等科目。(三)初始直接费用的会计处理出租人发生的初始直接费用，应103(四)租赁资产折旧的计提出租人对于经营租赁资产中的固定资产，应当采用出租人对类似应折旧资产通常所采用的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当采用合理的方法进行摊销。(四)租赁资产折旧的计提出租人对于经营租赁资产中的固定资104(五)或有租金的会计处理在经营租赁下，出租人对或有租金的处理与融资租赁下相同，即在实际发生时确认为当期收益。账务处理为：借:“应收账款”“其他应收款”“银行存款”等科目贷:“主营业务收入——租金收入”“其他业务收入——经营租赁收入”等(五)或有租金的会计处理在经营租赁下，出租人对或有租金的105(六)相关会计信息的披露出租人应在财务报告中披露每类租出资产在资产负债表日的账面价值。这一规定是指，如果租出资产已经计提折旧，或发生了减值等情况，应披露原价扣除已计提的折旧或已确认的减值后的净值。如果租出资产已进行了摊销，则应披露其摊余价值。(六)相关会计信息的披露出租人应在财务报告中披露每类租出106第四节售后租回交易一、售后租回交易的性质二、售后租回交易的分类三、售后租回交易形成融资租赁的核算四、售后租回交易形成经营租赁五、售后租回交易的披露第四节售后租回交易一、售后租回交易的性质107一、售后租回交易的性质售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指卖主（即资产的所有者）将资产出售后，又将该项资产从买主（即资产的新所有者）租回。售后租回交易方式下，卖主同时是承租人，买主同时是出租人。一、售后租回交易的性质售后租回交易是一种特108二、售后租回交易的分类

对于售后租回交易，无论是承租人还是出租人，均应当按照准则规定的标准，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。对于出租人来讲，售后租回交易（无论是融资租赁还是经营租赁的售后租回交易）同其他租赁业务的会计处理没有什么区别。对于承租人来讲，由于其既是资产的承租人同时又是资产的出售者，所以，售后租回交易同其他租赁业务的会计处理有所不同。因此，准则对售后租回交易的规定实际上是从承租人（即卖主）的角度作出的。售后租回交易的会计处理应根据其所形成的租赁类型，分别融资租赁和经营租赁进行会计处理。二、售后租回交易的分类

对于售后租回交易，无论是承租人还109三、售后租回交易形成融资租赁的核算(一)核算原则(二)账户设置(三)账务处理三、售后租回交易形成融资租赁的核算(一)核算原则110(一)核算原则卖主（即承租人）应将售价与资产账面价值的差额（无论是售价高于资产账面价值还是售价低于资产账面价值）予以递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。按折旧进度进行分摊是指在对该项租赁资产计提折旧时，按与该项资产计提折旧所采用的折旧率相同的比例对未实现售后租回损益进行分摊。(一)核算原则卖主（即承租人）应将售价与资产账面价值的差额111(二)账户设置承租人应设置“递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）”科目，以核算在售后租回交易中售价与资产账面价值的差额（无论是售价高于资产账面价值，还是售价低于资产账面价值）。(二)账户设置承租人应设置“递延收益——未实现售112(三)账务处理租赁资产按高于资产账面价值出售时借:银行存款贷:固定资产清理主营业务收入递延收益——未实现售后租回损益（融资租