债务重组的主要方式

1、第十一章债务重组考情分析本章是教材变动非常大的一章,在考试中比较重要，各种题型都有可能出现。考生主要应注意混合重组的会计处理。最近三年本章考试题型、分值分布 年份 单项选择题题多项选择题题判断题计算分析题题综合题合计2007年年1分1分2006年年2005年年2分2分4分本章主主要考点点11.各种种债务重重组方式式下债务务人债务务重组利利得和债债权人债债务重组组损失的的确定2.修改其其他债务务条件下下或有应应付金额额、或有有应收金金额的处处理3.各各种债务务重组方方式下债债权人和和债务人人的会计计处理4.资产减减值准备备、债务务重组和和非货币币性资产产交换结结合的会会计处理理 第一节节债务务重

2、组方方式一一、债务务重组的的涵义债务务重组，是是指在债债务人发发生财务务困难的的情况下下，债权权人按照照其与债债务人达达成的协协议或者者法院的的裁定作作出让步步的事项项。【提示示】两个个特征：债务人人财务困困难；债债权人作作出让步步。债务人人发生财财务困难难，是指指因债务务人出现现资金周周转困难难、经营营陷入困困境或者者其他方方面的原原因，导导致其无无法或者者没有能能力按原原定条件件偿还债债务。债权权人作出出让步，是是指债权权人同意意发生财财务困难难的债务务人现在在或者将将来以低低于重组组债务账账面价值值的金额额或者价价值偿还还债务。“债债权人作作出让步步”的情情形主要要包括：债权人人减免债债

3、务人部部分债务务本金或或者利息息、降低低债务人人应付债债务的利利率等。【提示】债务重组涉及债权人与债务人,对债权人而言,为“债权重组”,对债务人而言,为“债务重组”。为便于表述,统称为“债务重组”。二、债务重组的方式债务重组主要有以下几种方式：（一）以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。债务人通常用于偿债的资产主要有：现金、债券投资、股权投资、存货、固定资产、无形资产等。这里所指的现金，包括库存现金、银行存款和其他货币资金。在债务重组的情况下，以现金清偿债务，是指以低于债务的账面价值的现金清偿债务。如果以等量的现金偿还所欠债务，则不属于本章所指的债务重组。（二）

4、将债务转为资本，是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。但债务人根据转换协议，将应付可转换公司债券转为资本的，则属于正常情况下的债务转为资本，不能作为本章所指债务重组。债务转为资本时，对股份有限公司而言，是将债务转为股本；对其他企业而言，是将债务转为实收资本。将债务转为资本的结果是，债务人因此而增加股本（或实收资本），债权人因此而增加股权投资。（三）修改其他债务条件，如减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息、延长偿还期限等。（四）以上三种方式的组合，是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组形式。 第二节节债务务重组的的会计处处理一一、以资资产清偿偿债务（一一）以

5、现现金（广广义）清清偿债务务11.债务务人的账账务处理理以以现金清清偿债务务的，债债务人应应当在满满足金融融负债终终止确认认条件时时，终止止确认重重组债务务，并将将重组债债务的账账面价值值与实际际支付现现金之间间的差额额，计入入当期损损益（营营业外收收入）。2.债权人的账务处理以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益（营业外支出）。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。 【提示】注意债权人对提取过减值准备的债权的会计处理。比

6、如，债务人以80万元偿付应付账款100万元，如果债权人对该应收账款计提了10万元的坏账准备，则债权人的账务处理如下：【答疑编号12110101】借：银行存款80坏账准备10营业外支出10贷：应收账款100如果债权人对该债权计提了30万元的坏账准备，则账务处理如下：借：银行存款80坏账准备30贷：应收账款100资产减值损失 10【例11-1】甲企业于206年1月20日销售一批材料给乙企业，不含税价格为200 000元，增值税税率为17，按合同规定，乙企业应于206年4月1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协商于7月1日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业

7、同意减免乙企业30 000元债务，余额用现金立即偿清。甲企业已于7月10日收到乙企业通过转账偿还的剩余款项。甲企业已为该项应收债权计提了20 000元的坏账准备。【答疑编号12110102】（1）乙企业（债务人）的账务处理第一，计算债务重组利得应付账款账面余额 234 000减：支付的现金 204 000 债务重组利得 30 000第二，会计分录借：应付账款 234 000贷：银行存款 204 000 营业外收入债务重组利得30 000（2）甲企业（债权人）的账务处理第一，计算债务重组损失应收账款账面余额234 000减：收到的现金204 000 差额 30 000减：已计提坏账准备 20 0

8、00债务重组损失 10 000第二，会计分录借：银行存款 204 000营业外支出债务重组损失 10 000坏账准备 20 000贷：应收账款 234 000【思考】假设本题中甲企业计提了38 000元的坏账准备，如何进行账务处理？借：银行存款 204 000坏账准备 38 000贷：应收账款 234 000 资产减值损失 8 000由于以前提取坏账准备导致债务重组时出现贷方差额时，该差额不能计入“营业外收入”。在债务重组中，债权人是不能出现利得的。（二）以非现金资产清偿债务基本的处理原则【债务人】 以非现金资产清偿债务的，债务人应当在符合金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将重组债务

9、的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益（营业外收入）。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别下列情况进行处理：（1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据本书第十三章收入相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）非现金资产为长期股权投资或股票、债券等金融资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资损益。【债权人】以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值

10、入账。重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，在满足金融资产终止确认条件时，计入当期损益（营业外支出）。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。 1.以库存材料、商品产品抵偿债务【例112】甲公司欠乙公司购货款350 000元。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于206年5月1日到期的货款。206年7月10日，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为200 000元，实际成本为120 000元。甲公司为增值税一般纳税

11、人。适用的增值税税率为17。乙公司于206年8月10日收到甲公司抵债的产品，并作为产成品入库；乙公司对该项应收账款计提了50 000元的坏账准备。【答疑编号12110103】（1）甲公司的账务处理.第一，计算债务重组利得应付账款的账面余额 350 000减：所转让产品的公允价值 200 000增值税销项税额（200 00017）34 000 债务重组利得 116 000第二，会计分录借：应付账款 350 000贷：主营业务收入 200 000应交税费应交增值税（销项税额）34 000营业外收入债务重组利得 116 000借：主营业务成本 120 000贷：库存商品 120 000 手写板板图示

12、111011-011：先做正正常销售售的账务务处理：借借：银行行存款2234 0000贷：主营业业务收入入2000 0000应应交税费费应交交增值税税（销项项税额） 34 0000由由于企业业没有实实际收到到银行存存款，而而是将该该批产品品抵偿了了3500 0000的债债务，将将“银行行存款”科科目替换换为“应应付账款款”，差差额计入入“营业业外收入入债务务重组利利得”。债务重组的账务处理：借：应付账款 350 000 贷：主营业务收入200 000应交税费应交增值税（销项税额） 34 000营业外收入债务重组利得116 000 （2）乙公司的账务处理第一，计算债务重组损失应收账款的账面余额

13、350 000减：受让资产的公允价值 234 000 差额116 000减：已计提坏账准备 50 000债务重组损失 66 000第二，会计分录借：库存商品 200 000应交税费应交增值税（进项税额）34 000坏账准备 50 000营业外支出债务重组损失 66 000贷：应收账款 350 000【提示】1.如果债权人计提的坏账准备金额较大，导致出现该笔分录的贷方差额，则仍作为“资产减值损失。2.如果债务人以库存材料清偿债务，则视同销售取得的收入作“其他业务收入”，发出材料的成本作“其他业务成本”处理。3.关于增值税的特殊问题。“对于增值税应税项目，如果债权人不向债务人另行支付增值税，则债务

14、重组利得应为转让非现金资产的公允价值和该非现金资产的增值税销项税额与重组债务账面价值之差；如债权人向债务人另行支付增值税，则债务重组利得应为转让非现金资产的公允价值与重组债务账面价值的差额”。【债务人会计处理】借：应付账款 350 000贷：主营业务收入 200 000应交税费应交增值税（销项税额） 34 000营业外收入债务重组利得 116 000借：主营业务成本 120 000贷：库存商品 120 000如果债权人向债务人另行支付增值税，则，会计处理为：借：应付账款 350 000银行存款 34 000贷：主营业务收入 200 000应交税费应交增值税（销项税额） 34 000营业外收入债

15、务重组利得 116 00034 000借：主营业务成本 120 000贷：库存商品 120 000【债权人账务处理】借：库存商品200 000应交税费应交增值税（进项税额） 34 000坏账准备 50 000营业外支出债务重组损失 66 000贷：应收账款 350 000如果债权人向债务人另行支付增值税，则，会计处理为：借：库存商品200 000应交税费应交增值税（进项税额） 34 000坏账准备 50 000营业外支出债务重组损失 66 00034 000贷：应收账款 350 000银行存款 34 000【例1单选题】甲公司应收乙公司货款800万元，经磋商，双方同意按600万元结清该笔货款。

16、甲公司已经为该笔应收账款计提了100万元的坏账准备，在债务重组日，该事项对甲公司和乙公司的影响分别为（）。A.甲公司资本公积减少200万元，乙公司资本公积增加200万元B.甲公司营业外支出增加100万元，乙公司资本公积增加200万元C.甲公司营业外支出增加200万元，乙公司营业外收入增加200万元D.甲公司营业外支出增加100万元，乙公司营业外收入增加200万元【答疑编号12110104】【答案】D 【解析】甲公司实际收到的款项600万元小于应收债权账面价值700万元的差额100万元计入当期营业外支出，乙公司实际支付的款项600万元小于应付债务账面余额800万元的差额200万元计入营业外收入。

17、 2.以固定资产抵偿债务【例113】甲公司于205年1月1日销售给乙公司一批材料，价值400 000元（包括应收取的增值税税额），按购销合同约定，乙公司应于205年10月31日前支付货款，但至206年1月31日乙公司尚未支付货款。由于乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。206年2月3日，经过协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为350 000元，已提折旧5万元，设备的公允价值为360 000元（假设企业转让该项设备不需要交纳增值税）。甲公司对该项应收账款提取坏账准备20 000元。设备已于206年3月10日运抵甲公司。假定不考虑与该项债务重组相关的税费。【答疑编号1

18、2110201】（1）乙公司的账务处理第一，计算固定资产清理损益固定资产公允价值 360 000减：固定资产净值 300 000处理固定资产净收益60 000第二，计算债务重组利得应付账款的账面余额 400 000减：固定资产公允价值 360 000债务重组利得40 000第三，会计分录首先，将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理 300 000累计折旧50 000贷：固定资产 350 000其次，结转债务重组利得：借：应付账款 400 000贷：固定资产清理 360 000营业外收入债务重组利得 40 000最后，结转转让固定资产的利得：借：固定资产清理 60 000贷：营业外收入

19、处置固定资产利得 60 000【提示】两笔分录合并借：应付账款400 000贷：固定资产清理300 000营业外收入债务重组利得 40 000处置非流动资产利得 60 000【分析】第一步，出售固定资产 手写板板图示111022-011：借：银银行存款款3660 0000贷：固固定资产产清理3000 0000营营业外收收入处置非非流动资资产利得得 660 0000第二二步，以以出售收收入抵债债债务（将将“银行行存款”科科目换成成“应付付账款”科科目）借：应付账账款4400 0000贷：固定资资产清理理3300 0000营业外外收入处置置非流动动资产利利得 60 0000营业外外收入债务务重组利

20、利得 40 0000（22）甲公公司的账账务处理理第第一，计计算债务务重组损损失应收账账款账面面余额 4000 0000减：受让资资产的公公允价值值 3360 0000差差额 400 0000减：坏坏账准备备 220 0000债务务重组损损失 20 0000 第第二，会会计分录录 3.以以股票、债债券等金金融资产产抵偿债债务【例11144】甲公公司于22066年7月月1日销销售给乙乙公司一一批产品品，价值值4500 0000元（包包括应收收取的增增值税税税额），乙乙公司于于当日开开出六个个月承兑兑的商业业汇票。乙乙公司于于206年112月331日尚尚未支付付货款。由由于乙公公司发生生财务困困难

21、，短短期内不不能支付付货款。经经与甲公公司协商商，甲公公司同意意乙公司司以其所所拥有并并作为以以公允价价值计量量且其变变动计入入当期损损益的某某公司股股票抵偿偿债务。该股票的账面价值400 000元（为取得时的成本），公允价值380 000元。假定甲公司为该项应收账款提取了坏账准备40 000元。用于抵债的股票已于207年1月22日办理了相关转让手续；甲公司将取得的某公司股票作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。甲公司已将该项应收票据转入应收账款；乙公司已将应付票据转入应付账款。【答疑编号12110202】（1）乙公司的账务处理第一，计算债务重组利得应付账款的账面余额 450 00

22、0减：股票的公允价值 380 000债务重组利得70 000第二，计算转让股票收益股票的公允价值 380 000减：股票的账面价值 400 000转让股票损益20 000第三，会计分录借：应付账款 450 000投资收益 20 000贷：交易性金融资产 400 000营业外收入债务重组利得 70 000【分析】第一步，出售股票 手写板板图示111022-033：借：银银行存款款3800 0000投投资收益益 200 0000贷贷：交易易性金融融资产4400 0000第第二步，以以出售收收入抵偿偿4500 0000元的的债务（借借方改为为应付账账款）借：应付账账款4550 0000投资收收益 2

23、20 0000贷：交交易性金金融资产产4000 0000营业业外收入入债债务重组组利得 70 0000（22）甲公公司的账账务处理理第第一，计计算债务务重组损损失应收账账款账面面余额 4500 0000减：受受让资产产的公允允价值 3800 0000差额 700 0000减：坏坏账准备备 400 0000债务重重组损失失 300 0000第二，会会计分录录 二、将将债务转转为资本本将将债务转转为资本本，是指指债务人人将债务务转为资资本，同同时债权权人将债债权转为为股权的的债务重重组方式式。将债债务转为为资本，应应当分别别一下情情况处理理：1.债债务人账账务处理理债债务人为为股份有有限公司司时，

24、（11）债务务人应当当在满足足金融负负债终止止确认条条件时，终终止确认认重组债债务，并并将债权权人因放放弃债权权而享有有股份的的面值总总额确认认为股本本；（2）股股份的公公允价值值总额与与股本之之间的差差额作为为资本公公积；（33）重组组债务的的账面价价值与股股份的公公允价值值总额之之间的差差额作为为债务重重组利得得，计入入当期损损益（营营业外收收入）。债务人为其他企业时：（1）债务人应当在满足金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将债权人因放弃债权而享有的股权份额确认为实收资本；（2）股权的公允价值与实收资本之间的差额确认为资本公积；（3）重组债务的账面价值与股权的公允价值之间的差额作

25、为债务重组利得，计入当期损益（营业外收入）。与股份有限公司的规定基本相同上基本类似，但注意将股本改为实收资本。2.债权人账务处理（1）债权人在债务重组日，应当将享有股权的公允价值确认为对债务人的投资；（2）重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，在未提减值准备的情况下，将该差额确认为债务重组损失（营业外支出）；如果计提了减值准备，则先冲减减值准备，减值准备不足冲减的部分，确认为债务重组损失；如果冲减后减值准备仍有余额，则抵减当期的资产减值损失。以债务转为资本的，债权人应将因放弃债权而享有的股权按公允价值计量。发生的相关税费，分别按照长期股权投资或者金融工具确认计量的规定

26、进行处理。【例115】206年7月1日，甲公司应收乙公司账款的账面余额为60 000元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付该应付账款。经双方协商同意，乙公司以其普通股偿还债务。假定普通股的面值为1元，乙公司以20 000股抵偿该项债务，股票每股市价为2.5元。甲公司对该项应收账款计提了坏账准备2 000元。股票登记手续已于206年8月9日办理完毕，甲公司将其作为长期股权投资核算。 【答疑编号12110203】（1）乙公司的账务处理第一，计算应计入资本公积的金额股票的公允价值 50 000减：股票的面值总额 20 000应计入资本公积 30 000第二，计算债务重利得债务账面价值 60 000股票

27、的公允价值 50 000债务重组利得 10 000第三，会计分录借：应付账款 60 000贷：股本 20 000资本公积股本溢价 30 000营业外收入债务重组利得 10 000【分析】第一步，发行新股20 000股 手写板板图示111022-055：借：银银行存款款500 0000贷贷：股本本20 0000资本公公积股本溢溢价330 0000第二二步，以以发行收收入抵债债60 0000元借：应应付账款款600 0000贷贷：股本本20 0000资本公公积股本溢溢价330 0000营营业外收收入债务重重组利得得100 0000 （22）甲公公司的账账务处理理第第一，计计算债务务重组损损失应收账

28、账款账面面余额 600 0000减：所所转股权权的公允允价值 500 0000差额 100 0000减：已已计提坏坏账准备备 22 0000债务重重组损失失 88 0000第二，会会计分录录借借：长期期股权投投资 50 0000营业业外支出出债债务重组组损失 8 0000坏账账准备 2 0000贷：应收账账款 660 0000 三、修修改其他他债务条条件是指修修改不包包括上述述（一）和和（二）两两种方式式在内的的债务条条件进行行债务重重组的方方式，如如延长偿偿还期、减减少债务务本金、降降低利率率、免去去应付未未付的利利息等。以修改其他债务条件进行债务重组的，债务人和债权人应分别以下情况处理：1

29、.不附或有条件的债务重组【债务人账务处理】不附或有条件的债务重组，债务人应将重组债务的账面余额减记至将来应付金额，减记的金额作为债务重组利得，于当期确认计入损益。重组后债务的账面余额为将来应付金额。【提示】“将来应付金额”表述不妥。结合财政部企业会计准则讲解，恰当的表述应为“重组后债务的入账价值”或“修改其他债务条件后债务的公允价值”。借：应付账款 （重组债务的账面余额）贷：应付账款债务重组 （重组后债务的公允价值）营业外收入债务重组利得 （差额）简言之，就是“注销旧债务，记录新债务”，新旧之间的差额作为债务重组利得处理。 【债权人账务处理】以修改其他债务条件进行债务重组，如修改后的债务条款不

30、涉及或有应收金额，则债权人在重组日，应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额确认为债务重组损失，计入当期损益。如果债权人已对该项债权计提了坏账准备，应当首先冲减已计提的坏账准备。简言之，就是“注销旧债权，记录新债权”，新旧之间的差额作为债务重组损失处理，如果债权计提了坏账准备，按照前述原则处理。借：应收账款债务重组（重组后债权的公允价值）坏账准备（已计提的坏账准备）营业外支出债务重组损失（差额）贷：应收账款（重组债权的账面余额）【例11-6】甲公司206年12月31日，应收乙公司票据的账面余额为65 400元，其中，5

31、400元为累计应收的利息，票面年利率4。由于乙公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于206年12月31日前支付的应付票据。经双方协商，于207年1月5日进行债务重组。甲公司同意将债务本金减至50 000元；免去债务人所欠的全部利息；将利率从4降低到2（等于实际利率），并将债务到期日延至208年12月31日，利息按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。甲、乙公司已将应收、应付票据转入应收、应付账款。甲公司乙为该项应收款项计提了5 000元坏账准备。 【分析】修改债务条件后重组债务的公允价值（现值）等于50 000元。【答疑编号12110204】（1）乙公司的账务处理第一，计算债务重组

32、利得应付账款的账面余额 65 400减：重组后债务公允价值 50 000债务重组利得 15 400第二，会计分录207年1月5日债务重组时（注销旧债务，记录新债务）借：应付账款 65 400贷：应付账款债务重组 50 000营业外收入债务重组利得 15 400【提示】“不附或有条件的债务重组，债务人应将重组债务的账面余额减记至将来应付金额，减记的金额作为债务重组利得，于当期确认计入损益”。这里并不是将重组债务减记至“将来应付金额”。因为，这里的将来应付金额是52 000元。207年12月31日支付利息借：财务费用 1 000贷：银行存款（500002） 1 000208年12月31日偿还本金和

33、最后一年利息借：财务费用 1 000应付账款债务重组 50 000贷：银行存款 51 000（2）甲公司的账务处理第一，计算债务重组损失应收账款账面余额 65 400减：重组后债权公允价值 50 000差额 15 400减：已计提坏账准备 5 000债务重组损失 10 400第二，会计分录207年1月5日债务重组时借：应收账款债务重组 50 000营业外支出债务重组损失 10 400（倒挤）坏账准备 5 000贷：应收账款 65 400207年12月31日收到利息借：银行存款 1000贷：财务费用（即利息收入）（500002） 1000208年12月31日收到本金和最后一年利息借：银行存款51

34、 000贷：财务费用 1 000应收账款债务重组5 0000 如果实实际利率率不是22，则则50 0000元就不不是修改改债务条条件后重重组债务务的公允允价值。从从债务人人的角度度来看，应应该根据据未来现现金流入入现值确确定债务务的公允允价值，那那未来的的现金流流量是就就是每年年支付的的利息，本本题涉及及两年；则未来来的现金金流量是是：1 00001 0000500 0000=552 0000（元元），根根据实际际利率进进行折现现。假如如实际利利率为33，则则计算未未来现金金流量的的现值50 00002（PP/F，11，3）551 0000（P/F，22，3）。由于于教材以以及财政政部的企企业

35、会计计准则讲讲解，并并没有就就这个问问题展开开论述，故故对此了了解即可可。【例题题2】220077年3月月31日日甲公司司应付某某金融机机构一笔笔贷款1100万万元到期期，因发发生财务务困难，短短期内无无法支付付，当日日，甲公公司与金金融机构构签订债债务重组组协议，约约定减免免甲公司司债务的的20，其余余部分延延期两年年支付，年年利率为为5（相相当于实实际利率率），利利息按年年支付。金金融机构构已为该该项贷款款计提了了10万万元呆账账准备，假假定不考考虑其他他因素，甲甲公司在在该项债债务重组组业务中中确认的的债务重重组利得得为（）万元元。A.110B.112C.116D.220【答疑疑编号11

36、211102005】【答答案】DD【解解析】甲甲公司（债债务人）应应确认的的债务重重组利得得应是110020200（万元元）。2.附或有有条件的的债务重重组【债务务人账务务处理】附或有条件的债务重组，对于债务人而言，修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。债务人在债务重组日：借：应付账款（重组债务的账面余额）贷：应付账款债务重组（重组后债务的公允价值）预计负债（或有应付金额）营业外收入债务重组利得（差额）

37、或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。借：预计负债贷：营业外收入债务重组利得或有应付金额在随后会计期间实际发生时，会计分录为：借：预计负债贷：银行存款【债权人账务处理】对债权人而言，修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。根据谨慎性原则，或有应收金额属于或有资产，或有资产不予确认。只有在或有应收金额实际发生时，才计入当期损益。借：应收账款债务重组（重组后债权的公允价值，不包括或有应收金额） 坏账准备营业外支出债务重组损失（或贷记资产减值损失） 贷：应收账款 （重组债权的账面余额）【例3】2

38、03年6月30日，红星公司从某银行取得年利率10、三年期的贷款100万元。现因红星公司发生财务困难，各年贷款利息均未偿还，遂于205年12月31日进行债务重组，银行同意延长到期日至209年12月31日，利率降至7，免除积欠利息25万元，本金减至80万元，利息按年支付，但附有一条件：债务重组后，如红星公司自第二年起有盈利，则利率回复至10，若无盈利，利率仍维持7。债务重组协议于205年12月31日签订。贷款银行已对该项贷款计提了3万元的贷款损失准备。假定实际利率等于名义利率。【答疑编号12110301】红星公司（债务人）的账务处理，第一，计算债务重组利得长期借款的账面余额 1 250 000减：

39、重组贷款的公允价值 800 000或有应付金额800 000（107）3 72 000债务重组利得 378 000第二，会计分录 手写板板图示111033-011:债务重重组后第第二年起起如果有有盈利利利率恢复复至100，时时间是22077、2008和和209三年年。或有有应付金金额是8800 0000（1107）3772 00002005年年12月月31日日债务重重组时【注注销旧债债，记录录新债】借：长期借款 l 250 000贷：长期借款债务重组 800 000预计负债 72 000营业外收入债务重组利得 378 000206年12月31日支付利息时借：财务费用 56 000贷：银行存款（

40、800 0007） 56 000假设红星公司自债务重组后的第二年起盈利，207年12月31日和208年12月31日支付利息时，红星公司应按10的利率支付利息，则每年需支付利息80 000元（800 00010），其中含或有应付金额24 000元（80 00032 400）。借：财务费用 56 000预计负债 24 000贷：银行存款 80 000209年l2月31日支付最后一次利息80 000元和本金800 000元时借：长期借款债务重组 800 000财务费用 56 000预计负债 24 000贷：银行存款 880 000假设红星公司自债务重组后的第二年起仍没有盈利，207年l2月31日和2

41、08年12月31日支付利息时借：财务费用56 000贷：银行存款 56 000 将未发生的预计负债应该转入营业外收入借：预计负债 72 000贷：营业外收入 72 000修改其他债务条件这种债务重组方式的账务处理是基本思路：对于债务人来说，就是注销旧债务，记录新债务，如果不涉及或有应付金额，则一般按新旧债务之间的差额，确认债务重组利得。如果涉及到或有应付金额（符合预计负债确认条件），应该贷记预计负债，借贷差额一般即为债务重组利得。对于债权人来说，就是注销旧债权，记录新债权，新旧债权之间的差额，确认债务重组损失（如果该债权计提了坏账准备，应先冲减已提坏账）。对于或有应收金额，按照谨慎性原则，不予

42、确认。四、以组合方式清偿债务（一）债务人的处理债务重组以现金、非现金资产、债务转为资本、修改其他债务条件等方式组合进行的，对债务人来说，应当依次：1.以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值；2.修改其他债务条件的，应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值；3.（冲减后的）重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入；4.修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。（冲减后）重组债务的账面价值，与重组后债务的入账价

43、值和预计负债金额之和的差额，计入营业外收入。以上所产生的债务重组利得、资产转让损益等均于债务重组当期确认。（二）债权人的处理债务重组采用以现金、非现金资产、债务转为资本、修改其他债务条件等方式组合进行的，对债权人来说，应先以收到的现金、受让非现金资产的公允价值、因放弃债权而享有的股权的公允价值冲减重组债权的账面余额，差额与重组债权入账价值进行比较，据此计算债务重组损失。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，作为债务重组损失，计入营业外支出。以上产生的债务重组损失于债务重组当期确认。【例4单选题】甲公司应收乙公司账款1 500万元已逾期，甲公司为该笔应收账款计提了100万元坏账准备，经协商决定进行债务重组。债务重组内容是: 乙公司以银行存款偿付甲公司账款200万元；乙公司以一项固定资产和一项长期股权投资偿付所欠账款的余额。乙公司该项固定资产的账面价值为500万元，公允价值为600万元；长期股权投资的账面价值为550万元，公允价值为500万元。假定不考虑相关税费。该甲公司的债务重组损失为（）万元。A.0B.100C.30D.80【答疑编号12110302】【答案】D【解析】甲公司的债务重组损失（1 500100）200600500100（万元）。【例117】A企业和B企业均为增值税一般