养老保险的探索论文

1、PAGE PAGE 15目 录摘要Abstract一、企业养老金概述1（一）养老金的涵义1 （二）养老金的性质1 （三）养老金的核算主体2（四）养老金计划的种类2 （五）养老金计提和支付模式 二、养老金的会计处理3（一）养老金的核算原则3（二）国外养老金会计处理4（三）国内对于养老金的会计处理5（四）养老金会计信息披露7三、我国养老金会计存在的问题及改进建议8（一）我国养老金会计存在的问题8（二） 完善我国养老金会计的改进建议10致谢12参考文献 13 人口老龄化趋势已成为全球性的问题，世界各国一直在不断努力寻求解决的途径，至今已形成了各具特色的养老保险制度。在会计处理上，西方国家已形成一套比

2、较完善的体系，而我国在这方面尚处于探索阶段。本文分析了养老金的性质及养老金会计核算的原则；借鉴西方（主要是美国和IASC）养老金会计领域的研究成果，分别就两种养老金给付方式下的会计处理进行论述；结合我国养老金制度发展的实际情况，对养老金计划及会计问题进行初步探讨。一、企业养老金概述（一）养老金的涵义养老金（Pension），是用于养老的货币额，是政府或先前的雇主向已经结束其正常工作生涯或丧失工作能力的人提供的一种定期给付。陶玉琼（2004）在其文章中写道养老金，又称退休金，是指支付给离退休人员用于保障其日后生活的资金。1补充养老金（又称企业年金），赖永添等（2007）认为是具备条件的企业在依法

3、参加基本养老保险的基础上，由企业及其职工按照国家有关规定，自愿建立、共同缴费，基金完全积累的补充养老保险。2养老金计划又称退休金方案，国际会计准则第19号（IAS 19）明确指出：“养老金计划是指雇主在职工退休时或退休后，提供养老金给职工的正式或非正式的安排（不论是按年支付还是一笔付清），其养老金在职工退休前即可按文件条款或雇主惯例加以确定或估算。”3可见，养老金计划是指一个按规定原则给付养老金的预先承诺，再加上一些能够保证这个承诺实现的财务安排。它存在许多种分类方式，从融资方面来说，养老金计划存在着两种制度安排：现收现付制和基金制；而根据养老金给付方式的不同，养老金计划又分为设定提存计划和设

4、定福利计划。国际会计准则中论述雇佣后的受益计划分类为界定供款计划或是界定利益计划，经济物质的计划，作为来自其主要条款和条件。（二）养老金的性质养老金的性质问题，朱康萍（2004）认为它是养老金制度中一个非常重要的问题，也是企业养老金会计中一个基础且尚在讨论的问题，因为它决定着随之而来的一系列会计处理和披露，为会计语言的表达提供一个基本指向。4从发展的角度看，人们对养老金性质的认识随着历史的变迁而有所不同，相关的观点有社会福利观、劳动报酬观和节约成本论等，但最主要的是前两种：一是“社会福利观”，二是“劳动报酬观”。社会福利观认为，企业职工退休后领取的养老金是对剩余价值的分配，体现的是一种社会福利

5、，而在职时领取的工资则是按劳分配的体现。该观点反映在会计处理上就是平时不计提养老金，只有在实际发生时才将其计入“营业外支出”。该观点长久以来在我国占据有一定的市场，我国传统的养老金制度正是基于此而形成的，企业在职服务期间并不确认养老金费用，而养老金的支付由国家和企业大包大揽。由于养老金平时不计提，再加上养老金支付的不确定因素很多，一旦发生大额非预期的养老金支出，可能会使企业陷入财务困境而无法自拔，影响其后续发展。而对企业社会功能的强化，也必将会使企业不堪重负。随着我国市场经济的发展，社会福利观的弊病日益突显，“凡事预则立，不预则废”，平时不确认养老金费用带来的后果是企业无法预知未来应付的养老金

6、数额，同时导致成本和收益的不相配比，使得企业各期的损益缺乏可比性，影响了企业之间的竞争。 劳动报酬观认为，养老金是劳动力价值的组成部分，是职工在职工作期间的一部分报酬，它与工资的区别在于工资是职工在职时领取的劳动报酬，而养老金则是递延的劳动报酬，因而成了“递延工资”的代名词，但它们都是在职劳动报酬的一部分。所以，在该观点下，养老金的会计处理与社会福利观相比有着本质的不同，它不再作为一项营业外支出，而是在劳务发生时就确认为当期的成本费用。随着人们对养老金问题探讨的不断深入，劳动报酬观已得到越来越多的认同。1985年12月，美国财务会计准则委员会在其颁布的第87号养老金会计准则中就明确支持了这种观

7、点，要求公司按照权责发生制的原则对养老金费用进行会计处理，使其更符合配比原则，也就是在向职工支付工资的同时，计提养老金计入当期的成本并确认为负债。姚海碧（2004）由于建立在劳动报酬观基础上养老金的会计核算更能满足权责发生制和配比原则的要求，使企业各期的损益更具有可比性，有利于企业之间的竞争，因而我国理论界也逐渐认同这种观点。5（三）养老金的核算主体 严格来说与绝大多数企业相关的养老金会计应依照企业会计准则第9号职工薪酬实施，其会计主体是企业本身。张浩（2006）企业会计准则第10号企业年金基金是用来规范企业年金的受托人、托管人、账户管理人、投资管理人，要求他们以企业年金基金作为独立的会计主体

8、进行确认、计量和列报，要求他们应当将年金基金与其固有资产和其他资产严格区分，以确保企业年金基金的安全。这有助于提供关于企业年金财务状况、净资产变动等方面的有用信息，进而反映相关各方受托责任的履行情况。6（四）养老金计划的种类研究养老金会计不能脱离养老金计划，计划不同其会计行为的选择必然会有所差异。季晓东（2002）在其文章中写到：在设定提存计划下（Defined Contribution Plan），企业并不承诺将来发放的养老金具体金额，只需定期提存一定金额的养老基金交给信托机构保管运用，雇员退休时从信托机构领取的养老金数额是一个变量，其大小视所提存的基金及其投资盈利情况而定，与计划资产相关的

9、风险（如通货膨胀、生活费用水平等）全部由雇员个人承担。企业各期所承担的养老金义务一般就是该期应提存的金额。当企业每期实际提存时，其现行义务就得到履行。设定福利计划（Defined Benefit Plan）是根据雇员工资收入和服务年限来确定未来养老金的实际利益水平的，未来的养老金由企业预先承诺，与计划资产相关的风险完全由企业承担。若计划资产的公允价值小于应发放的养老金数额，企业必须负责提存足够的的资金以供发放：若待养老金计划已清偿后计划资产仍有盈余，这部分盈余属于企业。7我国的企业年金计划属于设定提存计划，而许多企业年金会计比较成熟的国家采用设定福利计划。这是因为我国大多数企业按设定福利计划处

10、理的条件尚不成熟，如会计人员素质不高、精算师队伍建设欠缺等，而且我国养老保险体制、资本市场、税收制度和企业年金的发展历程及现实状况和西方国家都有较大差异，这就造成我国在企业年金计划以及会计处理上同国际惯例存在较大的差异。（五）养老金计提和支付模式徐岩、高小桂（2003）指出世界上通行的养老金计提和支付模式大体上可以分成三种：（1）由企业自己按一定或分次支付养老金。（2）由企业自己按一定比例计提养老基金，但把这部分养老基金上交由国家的一个专职机构管理，待职工退休时，由该专职机构一次或分次支付养老金。（3）企业为职工向保险公司购买年金保单，待职工退休时，由保险公司一次或分次支付养老金。8从这三种模

11、式来看，养老金会计处理大体上分成两部分。一部分是由企业会计人员来处理定期预提的作为递延劳动报酬的养老金费用（成本），同时确定企业应负担的养老金责任；另一部分就是养老基金的会计处理，它可以由企业负责专户处理，也可以不由企业负责而由养老基金受托管理或保险公司来处理。这一部分涉及到养老基金的投资、收回、增加和减少，要运用到许多专业人员的计算，严格地说它属于基金会计的范畴。二、养老金的会计处理（一）养老金的核算原则养老金作为支付给退休职工用于保障日后生活的资金，其性质应是劳动价值的组成部分，在劳务发生时就应将其确认为当期的成本费用，所以如上所述，养老金会计核算时应遵循权责发生制原则和配比原则。具体而言

12、：1在当期确认养老金费用符合养老金的基本属性，是权责发生制原则的要求养老金的属性是递延工资，它是职工劳动报酬分期支付中的延期支付部分，职工对这部分价值具有请求权和追索权，因此，企业在职工提供服务期间，在确认支付的工资为成本费用的同时，还要及时确认和计量这一部分递延工资，企业在获得职工提供的当期服务的权利时，也就负有了确认养老金负债的义务，即养老金费用必须在相关的权利和义务发生当期进行确认和计量，作为企业生产经营活动的必要费用。养老金的分期计入，是与权责发生制原则相一致的，是权责发生制内在要求的体现。周茂春在他的文章就曾写到：“养老金实际上是职工在工作期间的劳动报酬的一部分，它与工资相比只是职工

13、劳动报酬分期支付中的延期支付部分。所以，养老金的实质是“ 递延工资”，企业在对养老金进行确认时应采用劳动报酬的观点。权责发生制能反映现金实际收支部分，使借款利息、个人账户的应付利息等在会计报表中得到反映，可以全面、准确地记录和反映保险基金的负债及运营情况，有利于防范基金风险。2养老金费用的当期确认也是配比原则的要求从职工为企业提供服务到领取养老金的全过程，主要经历了养老金的发生、筹集、发放三个环节，这些环节是相互独立和相互分离的。郝惠平（2007）指出养老金费用发生是以职工提供劳务为依据，是其劳动报酬的一部分，而职工付出劳动的同时给企业创造了价值，带来了相应的经济效益，根据收入费用的配比原则，

14、企业在核算费用时应将发生时的养老金费用计入当期经营费用，只有这样才能正确反映出企业的经营成果。如果在职工退休支付养老金时确认养老金费用，显然是不合适的，由于职工已不能给企业带来任何经济收益。9美国第87号财务会计准则（FAS 87）中写到：有用的会计信息的确认建立在权责发生制的基础上是必要的，并不意味着会计信息和资金的决定无关。在养老金，正如在其他方面，管理者可利用会计信息同其他因素一起在作出财务决策。有些雇主可能决定改变自己的养老金筹资政策，部分是基于新的会计信息。财务报表应提供实用的资讯，向那些作出经济决策并决定基金的养老金计划，或大或小的程度上是一个经济决定。10（二）国外养老金会计处理

15、国外养老金的会计处理分为设定提存制下的会计处理和设定福利制下的会计处理。前者只需在提存时借记“养老金费用”，贷记“现金”（实际提存时）或者“应付养老金”尚未实际提存现金时；如果企业各期应提存的数额与实际提存数额之间不等，则构成一项负债（应计费用）或者是一项资产（预付费用）。在设定受益计划下，会计处理一般包括以下内容：（1）提存资金时，借记“养老金计划资产”，贷记“银行存款”。（2）每年发生服务成本和负债利息时，借记“管理费用养老金费用”，贷记“预计福利负债”。（3）养老金计划资产发生实际收益时，借记“养老金计划资产”贷记“管理费用”。发生损失时作相反分录（4）引入或修改养老金计划时，借记“前期

16、服务成本”，贷记“预计福利负债”。（5）实际支福利时，借记“预计福利负债”，贷记“养老金计划资产”。（6）每年摊销时，借记“管理费用养老金费用”，贷记“前期服务成本” 。后者由于要将未来的给付义务换算成当前的养老金费用和负债，会计核算工作相当复杂。首先，企业将来的给付义务包括许多不确定因素；其次，将来的给付义务换算成现时的养老金费用和负债，要考虑货币的时间的价值，从而涉及贴现率的选择；而贴现率的选择必须将不确定性因素考虑进去，这项工作会计人员很难胜任、一般由精算师完成。因此，设定福利制下的会计处理，必须在精算师、基金组织及企业内部的会计信息基础上完成。（三）国内对于养老金的会计处理1一般企业的

17、会计处理以前我国基本养老金是企业按照国家规定的缴费比例（20%，其中8%记入个人账户）以在职职工的缴费工资为基数计算出来，借记“管理费用”，贷记“其他应付款”。而企业年金基金则借记“管理费用”，贷记“应付福利费”。由于我国养老金的会计核算采用“权责发生制”，在计提养老金时，借方科目发生了变化。2006年颁布的企业会计准则第9号职工薪酬规定企业为职工缴纳的养老保险费（包括基本养老保险和企业补充养老保险），应当在职工为其提供服务的会计期间，根据工资总额的一定比例计算，按照职工提供服务的受益对象，分别以下列情况处理：应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。应由在建工程、无形资产

18、负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本。上述和之外的其他职工薪酬，计入当期损益。2国有亏损企业相关处理 由于我国养老金制度长期实行现收现付制度，会计核算体系中仅仅对实际支付部分养老金进行核算，没有对企业应缴纳而未缴纳养老金部分的“隐性负债”进行反映。当企业出现持续亏损，需要进行政策性破产或重组改制时，企业往往以经济效益不好为由少缴或欠缴职工养老保险费。由于职工养老金“隐性负债”没有进行反映，侵害职工权益的行为就难免不会发生。这给会计信息系统提出了如何显示亏损企业职工养老金“隐性负债”，保护企业职工合法权益，降低企业改制成本的“亏损企业养老金会计处理模式”问题。隐性债务（IPD）是在现收

19、现付养老保险制度下对在职职工和退休人员养老金的承诺，即养老保险制度从现收现付制向基金积累或半积累制转变过程中，现在工作的中老年和已经退休的人员过去没有积累基金，而又必须按照新制度领取养老金，应得而实际又没有的“积累”部分。江伟（2006）提到退休人员养老金现款支付。退休人员是指根据我国相关劳动法律法规，已达到退休年龄的人员。当这部分人员办理退休手续，其养老金应转由社会统筹机构统一发放管理，对这部分职工的养老金按时足额支付给社会统筹机构。对于企业离休职工，目前重庆市全部离休人员有万余名，均采用财政承担“两费”（生活费和医疗费）制度，政府也鼓励企业对离休人员提供额外补充养老金，如企业提供形式不同的

20、各种福利和生活补助等。11未退休人员养老金挂账处理。企业对未达到法定退休年龄的未退休人员养老金采用按国家规定进行计提，但由于国有亏损企业缴纳该资金确有困难，可采用挂账方式，待职工办理退休手续或企业破产、兼并、扭亏为盈等时一并处理。通过该方式使国有亏损企业应承担的职工养老金债务显性化，为国有亏损企业在破产、兼并重组等改制过程中保护职工权益提供了决策有用信息，也为中央财政补助中西部地区和老工业基地社会保障基金；或财政承受能力较强，中央财政不予补助地区的省市级政府财政补助社会保障基金提供了较为科学合理的依据。根据我国国民经济改革整体战略，国有亏损企业挂账拖欠职工的养老金有以下解决途径：政策性破产，优

21、先清偿养老金债务。我国现行企业破产法第三十七条规定，企业破产财产优先拨付破产费用后，首先清偿“破产企业所欠职工工资和劳动保险费用”。企业破产法（草案）二审稿也规定，“对破产人所欠职工的工资和基本社会保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金，按照清偿顺序仍未受到清偿的部分，在特定财产中优先受偿。”因此，国有亏损企业挂账部分养老金可以在申请政策性破产后由破产财产优先清偿。若破产财产无法全额支付时，其差额部分实际上由国家财政承担。企业兼并，兼并方接管养老金债务。根据世界经济发展趋势和完善我国市场经济体制需要，经济结构战略性调整已成必然。国有亏损企业在经济结构战略性调整中，被优势盈利企业

22、兼并时，应解决挂账部分养老金问题。兼并企业对被兼并的国有亏损企业职工，应及时向社会保险经办机构接续社会保险关系，并及时、足额缴纳被兼并企业拖欠职工的养老金。为维护社会稳定，国家正逐步完善相关法律法规，为解决企业兼并过程中国有亏损企业挂账部分养老金问题提供了系列法律保障。扭亏为盈，补交养老金债务。国有亏损企业通过政府政策扶持，技术改造实现产品升级换代，转换经营机制，推行市场化改造，明确责权利，建立科学的内部治理机制等办法和措施，是可以摆脱困境，实现扭亏为盈的。企业实现盈利后就可以缴清当年职工养老金，并根据生产经营实际情况，一次或分次补交以前挂账部分养老金。因此会计处理应以国有亏损企业为会计主体，

23、进入破产和兼并程序时，丧失会计主体资格，不属本文讨论范畴。国有亏损企业养老金会计处理如下：退休人员养老金现款支付。国有亏损企业该部分账务处理涉及退休和离休职工两部分，主要有以下几笔经济业务：企业现款上缴退休人员社会统筹费时：借：管理费用退休养老金费用贷：银行存款企业现款支付离休人员额外福利时：借：管理费用离休养老金费用贷：现金/ 银行存款未退休人员养老金挂账处理企业拖欠在职职工养老金挂账时：借：管理费用养老金费用贷：其他应付款社会统筹扭亏为盈。根据国家税务总局关于执行 需要明确的有关所得税问题的通知（ 国税发200345号）第五条第二项和第十一条规定：自2003年1月1日，企业为全体雇员按照国

24、务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养老保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不低于三年的期间内分期均匀扣除。企业缴纳当期在职职工养老金时：借：管理费用养老金费用贷：银行存款企业向个人账户超额拨付养老金时：借：管理费用养老金费用（法定部分）长期待摊费用/ 待摊费用养老金费用（超额部分）贷：银行存款企业补缴以前年度养老金挂账时：借：其他应付款社会统筹贷：银行存款 （四）养老金会计信息披露养老金会计信息是企业会计信息的重要组成部分，其充分披露不仅有助于会计信息的使用者全面掌握企业的相关信息，也有助于养老金制度的建设。孔庆林等（2005）认为我国原先的会计制度

25、将养老金成本“掩盖”在管理费用中，未对养老金会计信息单独披露，这不符合国际惯例，将无法为国际间的交流合作直接提供可比信息，导致不必要的信息转换成本，甚至可能造成对会计信息的曲解。12美国财务会计准则未对养老金既定交存计划的列报提出要求，但是美国财务会计准则第132号雇主对养老金和其他退休后福利的披露规定：雇主应对本期既定缴存计划已确认的养老金成本的金额进行披露，披露应包括对本期内影响可比性的任何重大变更的性质和影响的描述，例如雇主提取率的改变，企业合并或剥离股权。养老金既定提存计划不要求列报养老金会计信息，但要求对当期已确认的养老金成本数额进行披露。我国的企业会计准则也未提及列报的问题，对养老

26、金的披露未提出要求，为使我们的会计信息更具有可比性、更易被理解和更好的满足报表使用者了解企业的财务状况和职工福利状况的要求，应在资产负债表中增加如下列报信息：“预付养老金”应在资产负债表流动资产项目下列示，“应付养老金”应在资产负债表短期负债或长期负债项目下列示。此外，还应在损益表的附注中，对本期养老金计划已确认的成本金额进行表外披露。表外披露还应包括企业年金计划的详细说明、计量养老金费用的会计政策、以及对本期内影响可比性的任何重大变更的性质和影响的描述，例如雇主提取率的改变，企业合并或剥离股权。曹书军等（2003）认为养老金的信息披露应当包括：（1）在当期损益表的管理费用项目下列示当期“养老

27、金费用”净额；（2）在期末的资产负债表流动资产项目下列示“预付养老金费用”的金额；（3）在期末的资产负债表流动负债项目或长期负债项目下列示“应付养老金负债”的金额。在报表附注中，需详细说明企业养老金计划内容、养老金费用计量采用的会计政策、主要的精算假设、有关养老金成本的摊销方法、当期养老金费用的具体构成要素及其金额等等。13三、我国养老金会计存在的问题及改进建议（一）我国养老金会计存在的问题1我国养老金制度存在的问题我国城镇职工养老金保险制度始建于20 世纪50 年代初期。改革开放以后进行了一系列改革。葛家澍（2000）认为，目前我国养老保险制度的基本框架分为三个层次，分别是基本养老保险（计划

28、），企业补充养老保险（计划） 以及个人储蓄性养老保险（计划）。14在上述三个层次的养老金计划中，第一层次的基本养老保险是养老保险制度中最重要的组成部分，而类似于国外职业养老金计划的企业补充养老保险以及个人储蓄性养老保险目前处于一种零星发展的状态。现阶段我国养老保险制度的改革主要集中在对基本养老保险的建立和完善上，下文主要围绕基本养老保险计划与企业补充养老保险计划展开讨论。我国现行的基本养老金计划实行社会统筹与职工个人账户相结合（简称“统账结合”）该种模式下，职工退休后的养老金由两部分组成：一是从养老统筹基金领取“基础养老金”；二是从个人退休账户领取“个人账户养老金”。 我国对于补充养老金计划采

29、取了半强制性态度，国家对补充养老金计划规定实施政策和实施条件，企业达到规定的可以实行，不符合条件的可以不实行，企业经济效益好时可以多补充，企业经济效益不好时可以少补充或暂时不补充，主要依据企业的经济效益情况而定。从养老金给付形式看，我国的补充养老金计划采用了个人账户形式的定额缴费制计划。目前我国养老金制度还存在很多问题，也面临着很多困难。主要有以下两点： （1）我国至今养老金制度改革主要局限于基本养老保险上，但又没做到“低水平，广覆盖”。即国家提供的养老金保险，仅能保持人们退休后的基本生活水平，此外我国养老金制度目前主要覆盖了城镇居民，对农村居民提供的养老金保险还不充分。（2）建设多层次的养老

30、保险体系进展缓慢，发展很不平衡。由于人们长期将企业补充养老保险的功能定位于辅助性的地位，担当的是基本养老保险的补充角色，企业补充养老保险覆盖面极低。2我国养老金会计核算存在的问题在我国，养老保险是按照国家、企业、个人共同负担的原则，实行社会统筹与个人账户相结合，由财政和社会保障部门统筹管理。基本养老金计划中社会统筹部分实行现收现付制，它的资金全部来源于企业；基本养老保险计划中的个人账户部分和企业补充养老保险实行的都是设定提存制。在新会计准则颁布前我国养老金确认的原则实行的是现收现付制，养老金在“管理费用”中作为期间费用核算。在新的经济环境下，这种会计处理方法存在以下缺陷：（1）不符合权责发生制

31、原则养老金是职工工作期间为企业服务所获取劳动报酬的一部分，与工资相比不同之处在于，工资是劳动报酬的即付部分，而养老金是职工劳动报酬的延期支付部分。既然养老金是劳动报酬的一部分，因此在职工提供服务期间，企业在支付工资的同时就要按照权责发生制及时确认和计量这部分延期支付的附加价值，并提计入当期成本。（2）不符合配比原则养老金是以职工提供劳动为依据，是其劳动报酬的一部分，而职工退休后企业发生的养老金才实际支付，由于那时职工已不能给企业带来任何经济效益，显然不应在支付时确认任何费用。根据收入费用配比原则，企业理应将相关养老金计入当期经营费用，只有这样才能正确反映出企业各期的经营成果。（3）不符合信息充

32、分披露原则我国现有的会计制度将养老金的核算掩盖在“管理费用”中，没有对养老金信息进行充分披露，因而不能对企业为社会所作的贡献及所承担的社会责任做出正确的衡量评价。为了使信息使用者能全面掌握相关会计信息，进一步理解报表列示的数据，在企业财务报表的附注中对这些信息进行披露就显得格外重要。（4）与国际惯例相悖我国企业养老金的会计处理无法为国际间的交流合作提供具有可比性的信息平台，可能会造成对会计信息的曲解，或是导致不必要的信息转换成本。（二）完善我国养老金会计的改进建议1健全我国养老金制度我国基本养老保险是规定受益制与规定缴费制的结合，从制度设计及“实质重于形式”原则上看，似应按照规定受益制来进行会

33、计处理。但目前我国企业养老金会计处理按规定受益制加以确认的条件尚不成熟，同国际惯例存在着一定的差距。因此建议，目前养老金费用的确认，还是应按规定缴费制来进行。这可从以下三方面进行分析：第一，从我国现在的养老金制度来看。企业养老金费用的构成模糊，按规定受益制的要求加以确认比较困难。 第二，从养老金计划的类型来看：（1）规定缴费制实施较容易，管理成本较低，会计处理比较简单；而规定受益制的实施难度大，管理成本较高，会计处理复杂；（2）规定缴费制计划下建立个人养老金账户，对劳动力流动的障碍相对于规定受益制而言较小，有利于人才的合理流动；对于企业而言，不承担将来确定金额养老金的义务，只需按预先确定的养老

34、金额或比例缴纳，至于以后养老基金的投资风险等则由职工个人承担；（3）规定缴费制下养老金的安全性比规定受益制下要高。因为一方面，在竞争激烈的市场经济中，企业的优胜劣汰司空见惯，若养老金计划采用规定缴费制，一旦企业破产倒闭，由于建立了个人账户，职工个人的养老金将不受影响。相反，在规定受益制计划下，则存在一定的必然性， 因为该计划下未来的养老金给付由企业预先承诺， 若企业面临破产倒闭，则将给职工的养老金收益带来一定影响，尤其是在非基金计划下；另一方面，目前我国企业信用普遍不高，企业管理也欠规范，法规制度尚不健全，实行规定缴费制计划有利于减少因道德风险而可能给个人带来的损失。第三， 从国际趋势和我国实

35、情看。尽管规定受益制在国外许多大企业中采用， 但规定缴费制在一些中小企业中仍很受欢迎。陈星（2005）我国目前对包括养老金在内的社会保障制度的建立还处于探索阶段，在三个层次的养老金计划中，基本养老金是基础，也是我国养老保险制度改革的重点。目前企业和职工对于养老保险的意识还不高、认识还不足，若直接按照规定受益制来确认养老金费用还存在许多的制约因素，如上面提及的精算师队伍建设的欠缺、企业会计人员业务素质的提高与知识的更新等。因此，建议当前我国企业基本养老金应采用规定缴费制养老金会计，对一些大型的、条件成熟的企业（公司）可试行采用规定受益制养老金会计。随着养老保险制度的发展与完善、精算人员队伍的增强

36、、企业会计人员素质的提高，在将来应过渡到规定受益制养老金会计上来。在深化基本养老保险制度改革的同时，应重视发展类似国外职业养老金的企业补充养老保险制度，积极鼓励职工参加个人储蓄性养老保险。在西方国家，一个完整的养老金计划主要由国家管理的公共养老金计划和非国家管理的私人养老金计划构成，而私人养老金计划又由以企业为基础的职业养老金计划和个人自愿性养老储蓄计划构成。我国目前虽已建立了三个层次的养老金制度模式，但现阶段养老保险改革的重点仍停留在统一的基本养老保险制度的建立和完善上，而类似于国外职业养老金计划的企业补充养老保险目前只处于一种零星发展的状态。这主要是由于人们长期将企业补充养老保险的功能定位

37、处于辅助性地位，担当的是基本养老保险的补充角色。随着我国养老保险制度改革的深入。大力发展类似西方职业养老金计划的企业补充养老保险制度势在必行，企业补充养老保险制度在多层次养老保险体系中也应担当重要角色，而不仅仅是一种辅助性地位。这可从养老金工资替代率上体现出来，我国目前实行“统账结合”基本养老保险制度，职工退休后从统筹账户中取得的基本养老金和个人账户养老金总的替代率，相当于职工退休时工资的45 % - 55 %左右，这样水平的替代率只能满足退休职工的基本生活需要，而国际公认的退休职工保持正常生活水平的替代率为75 %。因此需要建立一个普遍性的企业层次的养老金计划，使其提供的替代率在20 % -

38、 30 %左右，从而将总的替代率达到75 %，以保持退休职工的正常生活。此外发展补充养老保险，还可以调动职工的工作积极性，使他们乐于为本企业服务。2进一步完善我国养老金会计的核算方法养老金制度实施的一个重要内容就是在劳动报酬观下按照权责发生制原则及配比原则对养老金费用进行会计核算，在企业会计报表中正确反映各期养老金费用以及相应的资产和负债。 张浩认为计提养老金时的养老金负债，作为一项经常性的短期负债不应计入“其他应付款”，作为一项递延工资，不应计入“应付福利费”，而是应该专设“应付养老金基本养老金”和“应付养老金企业年金”科目，专门分别核算基本养老金负债和企业年金义务的计提和支付情况。期末“应

39、付养老金”账户的借方余额表示企业预付的养老金资产，贷方余额表示企业已经计提，尚未支付的养老金负债。我们应该借鉴西方国家养老金会计的理论架构，结合我国具体情况，尽快制定适合我国国情的养老金会计准则，规范养老金会计处理。 致 谢本文从论文的选题，提纲的修改，论文内容的调整等都得到校内导师张宏伟、校外导师冯国跃高级会计师的悉心指导，帮助我顺利完成论文的写作。我愿借此机会向导师表示衷心的感谢！ 在校期间，承蒙各位老师的谆谆教诲和帮助，在学习以及论文的写作上给予莫大的帮助，认真指导我们的论文，督促完成论文。学生在此致谢。在即将毕业离校之际，我要感谢舍友对我的关心及其支持，你们让我感受到关爱，热情，友好。最后，我要向一直关心爱护我的父母以及学校致以最诚挚的敬意，让我在大学四年学袄了不少东