房地产行业房地产税立法进度点评：厘清房地产税本质出台时机尚未成熟

1、附录 1：我国房产税发展历史表 1：中国的房产税拥有两千多年的发展历史土地与房屋交易课税：契税土地与房屋使用课税：土地税和房产税时间事件时间事件东晋征收估税周以“邸店”为对象征税公元 969 年征收民印契钱东晋开征房屋租赁税清末契税征收管理加强唐开征间架税1914 年契税条例和契税条例实施细则发布清对房地产开征铺面行税、市廛输钞、计檩税等1927 年契税暂行条例公布鸦片战争开征并推广房捐1928 年各县验契奖惩办法1912 年德国于青岛首次开征土地增值税划分国家收入地方收入标准1913 年划分国家税地方税法（草案）发布1934 年通过修正改订契税办法和契税办法四项1915 年将各省征收的铺捐、

2、架捐、店屋捐等税收统一为房税1940 年契税暂行条例公布1927 年划分国税与地税1943 年重新发布契税条例和契税条例实施细则1928 年划分国家收入地方收入标准案公布土地法和土地法施行法公布，在全国范围内统1946 年改革契税1930 年首次全国税务会议；全国税收实施要则和全一土地税制1949 年国各级税务机关暂行组织规程发布；确定新中国设立 14 个税种1935 年财政收支系统法公布下发苏维埃中央政府“第一号训令”，开始征收土地税、1950 年契税暂行条例公布1936 年营业税1954 年契税暂行条例修订1937 年财政收支系统法实施条例公布1889 年大清帝国拟开征印花税二十余年，虽先

3、后印制了日本版和美国版印花税票，也拟定了“印花税则”十五条，但终未能正式实施1941 年房捐整顿办法和房捐征收通则公布晋察冀边区开始征收，东北、山东、华中、陕甘宁、东江等根据地和解放区也相继开征了印花税1938 年1912 年北洋政府公布了印花税法，并于次年正式实施1949 年发行了新中国第一套印花税票，称之为“旗球图” 中央人民政府政务院通令公布全国税政实施要1943 年房捐条例公布房地产评价委员会组织规程公布公布各县（市）不动产评价委员会组织规程及各县（市）评价实施办法1950 年则，统一了全国税政，确立了印花税为全国统一开征的税种之一1944 年修正土地法；制定战时征收土地税条例公布施行

4、新的土地法和土地法施行法，开始征印花税暂行条例公布实施1946 年1951 年印花税暂行条例实施细则公布1946 年1952 年财政部税务总局发行了建国以后第二套印花税票，1947 年中华人民共和国国务院以 11 号令发布中华人民共和国印花税暂行条例，规定重新在全国统一开收各项土地税收 修正房捐条例房地产税暂行条例（草案）和地产税暂行条例（草案）公布1988 年征印花税1950 年国家税务总局监制发行了建国以后第三套印花税票将房屋和地价税合并为房地产税，拟订房地产税暂行条例（草案）工商业税暂行条例公布实施中华人民共和国土地增值税暂行条例实施，开征土地增值税1994 年中华人民共和国土地增值税暂

5、行条例实施细则中华人民共和国城市房地产税暂行条例发布印花税暂行条例施行细则公布财政部、国税总局、国家国有资产管理局出台了转让国有房地产征收土地增值税中有关价格评估问题的通知，严格规定了涉及土地增值税的国有房地产价格评估程序1995 年1951 年1996 年国税总局、国家土地管理局出台了关于土地增值税若干征管问题的通知，要求各级土地管理部门尽快完成城镇地籍调查等准备工作，为征收土地增值税提供征税资料1958 年将印花税和工商业税中的营业税部分并入工商统一税将试行工商税的国营企业和集体企业缴纳的城市房地产税并入工商税；城市房地产税只对房管部门、个人、外国侨民、外国企业和外商投资企业征税；将工商统

6、一税并入工商税1973 年发布中华人民共和国契税暂行条例，在全国范围内恢复开展契税征收管理工作1997 年中华人民共和国房产税暂行条例发布，仅适用于国内单位和个人1986 年财政部、国税总局下发土地增值税优惠政策延期的通知，将已经于 1998 年底到期的相关房地产转让中免除土地增值税的优惠政策，延长至 2000 年底1999 年财政部、国税总局下发通知，对居民个人拥有的普通住宅，在其转让时暂免征收土地增值税1984 年恢复征收房地产税；在城市房地产税中分立出房产税和城镇土地使用税2015 年契税申报问题措施公告1987 年中华人民共和国耕地占用税暂行条例发布，开征耕地占用税1988 年发布中华

7、人民共和国城镇土地使用税暂行条例1994 年2007 年2008 年2009 年2010 年中华人民共和国营业税暂行条例实施，对转让土地、房屋等不动产的行为征收营业税新中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例实施， 对外商投资企业、外国企业征收城镇土地使用税新中华人民共和国耕地占用税暂行条例实施，对外商投资企业、外国企业征收耕地占用税废止城市房产税暂行条例，外商投资企业、外国企业和组织以及外籍个人依照中华人民共和国房产税暂行条例缴纳房产税中共中央关于制定国民经济和社会发展的第十二个五年规划建议推出房地产税改革2011 年经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改增值税试点方案上海、重庆开展

8、房地产税改革试点2015 年房地产税法正式列入十二届全国人大常委会立法规范调整个人住房转让营业税政策2016 年全面实施营改增资料来源：中国税收史刘守刚著，研究附录 2：我国房地产税现状税费方面，我国房地产税收对财政的贡献仅 5.64%。2017 年全国财政总收入 29.13 万亿元，其中，土地出让收入 5.21 万亿元，同比增长 38.94%，占财政总收入的 18%，税收收入 14.44 万亿元，占财政总收入 49.55%。房地产相关税中，城镇土地使用税 2361 亿元，土地增值税 4911 亿元，房产税 2604 亿元，耕地占用税 1652 亿元，契税 4910 亿元， 五税占税收收入 1

9、1.39%，仅占财政总收入 5.64%。表 2：我国现行房地产税收入在财政体系中比例较低，仅 5.64 （单位：亿元）2011201220132014201520162017公共财政收入103,874117,254129,210140,370152,269159,605172,593其中：税收收入89,738100,614110,531119,175124,922130,361144,370其中：城镇土地使用税1,2221,5421,7191,9932,1422,2562,361土地增值税2,0632,7193,2943,9153,8324,2124,911房产税1,1021,3721,582

10、1,8522,0512,2212,604耕地占用税1,0751,6211,8082,0592,0972,0291,652契税2,7662,8743,8444,0013,8994,3004,910五税合计8,22810,12812,24613,81914,02115,01816,438政府性基金收入41,36337,53552,26954,11442,33846,64361,480其中：土地出让金31,14026,65239,07340,38630,78435,64049,997土地出让收入33,17328,51841,26642,60632,54637,47952,074国有资本经营收入765

11、1,4961,7132,0082,5512,6092,581全国财政总收入146,003156,284183,192196,491197,158208,857236,653社会保险基金收入25,75831,41135,99440,43946,35450,11254,681政府总收入171,760187,695219,186236,930243,512258,969291,335注：土地出让收入=土地出让金+国有土地收益基金收入+农业土地开发资金收入+新增建设用地土地有偿使用费资料来源：财政部，研究 图 1：我国房地产税在数量级上远小于土地财政收入资料来源：财政部，研究房地产税在财税体制中的地位

12、1994 年的分税制改革，目的在于增强中央政府的宏观调控能力，适当提高中央财力的集中程度，明确各级政府的权、责、财，形成中央与地方间合理的财权和事权分享比例， 但由于政府间事权划分和支出责任划分不清晰、不合理、不规范，地方税制建设严重滞后， 缺乏增长性强的税种，财权与事权出现了相互背离的态势。现阶段，财力集中趋向被盲目推广和延伸，省以下政府层层向上集中资金，基本事权却有所下移，特别是县、乡两级政府履行事权所需财力与其可用财力高度不对称，成为突出矛盾。我们采用中央与地方的公共财政支出分别体现各自的事权；地方的实际财权主要是能够自主支配的财政收入，主要包括地方本级收入、税收返还、均衡性转移支付、定

13、额补助， 虽然其他类型的中央对地方转移支付项目也增加了地方财力，但都规定了使用用途，地方政府没有自由支配的权力，因此不在地方财权范围内；相应地，中央财权就是中央公共财政收入减去税收返还、均衡性转移支付和定额补助。截至 2017 年，地方政府负责的事权责任高达 85%，而相应获得的财权仅有 71%，中央政府获得财权为 29%，但直接承担的事权责任仅为 15%，财权事权错配现象显而易见。图 2：地方政府事权与财权相互背离资料来源：财政部，研究财税体系的失衡，是“土地财政”出现的现实与前提。在加速城镇化的进程中，由于地方事权范围广泛，而财权却不对等，兼长时间内不允许地方政府发债和房地产保有环节的税收

14、制度缺失，政府的融资途径和未来预期被限制，只能通过操纵土地供应总量、结构以及时间窗口等手段最大化当期利益，最大化土地出让收入。而在政绩考核、重视工业发展以及地方政府间竞争的驱动下，政府倾向以零地价或低于成本价的方式出让工业土地， 相应将工业用基础设施投入的成本压力转移给商用和住宅用地，从而令商用和住宅土地的出让收入被放大。地方政府收入中土地使用权出让收入比例较高，增长幅度远超税收收入增长幅度。2017 年中央财政总收入 8.62 万亿元，地方财政总收入 15.05 万亿元，是中央财政收入的 1.75倍。其中，土地出让收入 5.21 万亿元，去除土地出让收入的地方财政收入为 9.84 万亿元，

15、仅是中央财政收入的 1.14 倍，两者近乎相等。作为财政收入的主体，2017 年税收收入占地方政府总收入 45.64%，占比下降了 4 个百分点，税收增幅仅有 6.15%，而土地出让收入的增幅却达到 38.94%，占比增加了 6 个百分点。图 3：中央财政收入与地方财政收入的占比分别是36%和 64%图 4：中央财政收入与去除土地出让收入的地方政府收入近乎五五分成 资料来源：Wind，研究资料来源：Wind，研究图 5：2017 年土地出让占比同比增加 6 个百分点， 税收占比降低 4 个百分点图 6：2017 年土地出让同比增长 38.9%，税收仅增长 6.2%，远低于土地出让的增幅 （左轴

16、：亿元） 资料来源：Wind，研究资料来源：Wind，研究地方政府的收入结构缺乏主体税种。2017 年中央税收收入 7.57 万亿元，地方税收收入 6.87 万亿元，中央税收比地方多 10.23%，其主要原因在于我国之前的税收体系中，带来收入较高而又稳定的大头税，诸如增值税、企业所得税、个人所得税以及之前的营业税等大部分属于国税，且基本归属中央所有，属于地方的部分较小。地方税种虽然种类繁多， 诸如房产税、城镇土地使用税、土地增值税、耕地占用税、契税、印花税、烟叶税等，但缺乏能长期提供稳定收入的主体税种，地方政府收入高度依赖共享税，如增值税、企业所得税、个人所得税等都是与中央进行分成，且中央占据

17、大头。税种细分中央分成地方分成中央（亿元）占比地方（亿元）占比表 3：我国税收金额较高的税种基本归中央所有国内增值税海关代征增值税100%15,285100%非海关代征增值税50%50%28,16650%28,21250%关税100%2,998100%车辆购置税100%3,281100%国内消费税100%10,911100%企业所得税中央企业、地方银行和外资银行及非银行金融企业，铁道部门、各银行总行、各保险总公司等缴纳的部分其他企业缴纳部分100%20,42364%个人所得税60%100%40%7,18160%11,6954,78636%40%国税非海洋石油企业缴纳100%1,31197%资源

18、税海洋石油企业缴纳100%433%城市维护建设税中央企业、地方银行和外资银行及非银行金融企业，铁道部门、各银行总行、各保险总公司等缴纳的部分100%1584%其他企业缴纳部分100%4,20496%地证券交易印花税100%1,06948%印花税税其他印花税100%1,13852%船舶吨税100%50100%0%房产税100%2,604100%城镇土地使用税100%2,361100%土地增值税100%4,911100%车船税100%774100%耕地占用税100%1,652100%契税100%4,910100%烟叶税100%116100%资料来源：国税总局，研究现行税费体制中房地产税偏轻，费用偏

19、重。2017 年房地产相关税的税收为 3.8 万亿元， 而房地产费中仅土地出让就达到 5.2 万亿元，比房地产税收入高 37.48%。税费种类金额（亿元）房产税2,064财产税城镇土地使用税2,361耕地占用税1,652商品税城市维护建设税和教育费附加4,362表 4：现行税费体制中税轻费重，以 2017 年为例房地产税11,695企业所得税所得税土地增值税4,911个人所得税4,786契税4,910印花税1,138土地出让金49,997购地费用土地购置费产权登记费开发补偿费基础设施配套费1,789房地产费拆迁补偿费拆迁工程费基础设施建设费土地征用费拆迁评估咨询费日照遮挡补偿费其他税土地开发成

20、本资料来源：财政部，研究我国房产税的发展进程在中国的税收史上，作为地方税的主要税种并构成主要收入来源的房地产税主要有房捐、房产税、契税、地价税、城镇土地使用税、土地增值税等。其中，房捐相当于今天的房产税，地价税等相当于今天的城镇土地使用税，是在保有环节分别对房屋和土地的课税， 契税与今日相同，是在交易环节对于房屋的课税。我国房产税的历史悠久，有两千多年的发展历史（详见附表）。周朝时以“邸店”为征收对象，开创了房捐的起源。东晋开始征收房屋租赁税和估税，其中估税就相当于今日的契税，唐朝时开征间架税，宋朝开始征收民印契钱，清朝时契税制度逐渐稳定和完备， 房捐成为主要的财产税种。近代以来，房产税进程较

21、为曲折，但一直没有停下发展的脚步， 为税收制度的发展提供了丰富的历史素材。新中国成立后，正式设立城市房地产税，房地产税迎来了稳定发展时期，1986 年后，房产税、耕地占用税、城镇土地使用税、土地增值税、营业税、契税等条例逐渐完善并一一发布，到 2009 年，已将内资企业 、外商投资企业、外国组织与外籍个人纳入征税范围。至此，中国建立了国内外统一的房地产税收体系。2010 年，为健全地方税体系，进一步完善分税制体制，中共中央决定推进房地产税改革。2011 年营改增和上海、重庆的房地产税试点工作开展，2017 年营改增正式立案，现如今，房地产税立法工作正在加快推进中，房地产税改革有望步入新的阶段。

22、我国现行房地产税体系可划分为房地产财产税、房地产商品税、房地产所得税和房地产其他税四类，主要包括房产税等十个税种，其中与房地产直接相关的税种主要是房产税、城镇土地使用税、土地增值税、耕地占用税和契税。税收减免征收标准法律规范发文时间税种税类表 5：我国现行房地产税种房产1986/9/15税中华人民共和国房产税暂行条例依照房产原值一次减去 10%-30%后的余值计算缴纳，税率 1.2%；房产出租的，以房产租金收入为计税依据，税率 12%下列房产免纳房产税：国家机关、人民团体、军队自用的；由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的；宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的；个人所有非营业用的；经财政部批准免税的

23、其他房产起免缴土地使用税 5 年至 10 年；由财政部另行规定免税的能源、交通、水利设施用地和其他用地； 对个人出租住房，不区分用途，免征城镇土地使用税。工矿区 0.612 元下列土地免缴土地使用税：国家机关、人民团体、军队自用的；由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的；宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的；以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，每市政街道、广场、绿化地带等公共用地；直接用平方米税额为：大城市 1.530 元，中等城市于农、林、牧、渔业的生产用地；经批准开山填1.24 元，小城市 0.918 元，县城、建制镇、 海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份中华人民共和国2006/12/

24、13城镇土地使用税暂行条例城镇土地使用税房地产财产税耕地占用2007/12/1 税中华人民共和国耕地占用税暂行条例以纳税人实际占用的耕地面积为计税依据，按照规定的适用税额一次性征收，每平方米税额为：人均耕地1 亩的地区 1050 元，1 亩但2 亩的地区 840 元，2 但3 亩的地区 525 元免征耕地占用税：军事设施占用耕地；学校、幼儿园、养老院、医院占用耕地。铁路线路、公路线路、飞机场跑道、停机坪、港口、航道占用耕地，减按每平方米 2 元的税额征收。农村居民占用耕地新建住宅，按照当地适用税额减半征收耕地占用税城市维护建设税以纳税人实际缴纳的消费税、增值税、营业税中华人民共和国税额为计税依

25、据，纳税人所在地在市区的为1985/2/8城市维护建设税暂7%，所在地在县城、镇的为 5%，所在地不在行条例市区、县城或镇的为 1%房地产商品税教育费附加征收教育费附加以各单位和个人实际缴纳的增值税、营业税、1986/4/28的暂行规定消费税的税额为计征依据，教育费附加率为 3%增值2017/10/30税国务院关于废止 和修改中华人民共和国增值税暂行条例的决定纳税人销售货物、劳务、有形动产租赁服务或者进口货物，税率为 17%；纳税人销售交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务， 销售不动产，转让土地使用权，税率为 11%； 纳税人销售服务、无形资产，税率为 6%；境内单位和个人跨境销售国

26、务院规定范围内的服务、无形资产，税率为零下列项目免征增值税：个人将购买不足 2 年的住房对外销售的，全额征收增值税；个人将购买 2年以上（含 2 年）的非普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额5.6%征收增值税；个人将购买 2 年以上（含 2 年）的普通住房对外销售的，免征增值税。房地土地产增值1993/12/13所税得税中华人民共和国土地增值税暂行条例按照纳税人转让房地产所取得的增值额计算征收，增值额未超过扣除项目金额 50%的部分， 税率为 30%，超过扣除项目金额 50%、未超过100%的部分为 40%，超过扣除项目金额100%、未超过 200%的部分为 50%，超

27、过扣除项目金额 200%的部分为 60%下列情形之一的，免征土地增值税：纳税人建造普通标准住宅（住宅小区建筑容积率在 1.0 以上、单套建筑面积在 120 平方米以下、实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2 倍以下） 出售，增值额未超过扣除项目金额 20%的；因国家建设需要依法征收、收回的房地产。免税收入：国债利息；符合条件的企业之间的股息、红利等权益性投资收益；符合条件的非营利组织的收入。免征、减征企业所得税：农、林、企业所得税2007/3/16中华人民共和国企业所得税法在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，居民缴纳企业所得税 25%，非居民企业 2

28、0%牧、渔业项目所得；国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；符合条件的技术转让所得。符合条件的小型微利企业，减按 20%的税率征收企业所得税；国家需要重点扶持的高新技术企业，减按 15%的税率征收企业所得税。个人所得2018/8/31 税中华人民共和国个人所得税法工资、薪金所得，适用 7 级超额累进税率，税率 3%45%；个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位适用 5 级超额累进税率，税率5%35%；比例税率，对个人的稿酬所得，劳务报酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，按次计算征收个人所得税， 适用 20%的比例税率。新税法起征点确定为每月 5000 元。居民个人的综合所得，以每一纳税年度的收入额减除费用六万元以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额，为应纳税所得额。新个税法规定，历经此次修法，个税的部分税率级距进一步优化调整，扩大 3%、10%、20% 三档低税率的级距，缩小 25%税率的级距，30%、35%