新企业会计准则的重点

1、新企业会计准则要点与变化分析(一) 引言：从中石化的年报讲起2006年2月15日财政部公布了新的企业会计准则，实现了与国际会计标准的趋同，得到国际社会的高度评价，新准则对比原企业会计准则变化特不大。举个简单的例子：HYPERLINK N:整理后附件1 600028_中石化2005年报_n.pdf中国石油化工股份有限公司分不在上海、香港、纽约、伦敦四地上市，按照规定应编制二套财务报告，一套是中国会计标准，一套是国际会计标准。在2005年的年报中，中石化按照中国会计标准（即原企业会计准则和企业会计制度）编制的报表中，2005年净利润为395亿元人民币；按照国际会计标准（即国际财务报告准则）编制的报

2、表，当年利润为438亿元人民币，两者相差43亿元人民币。（可参见上海证券交易所：“中国石油化工股份有限公司2005年年度报告” ）大伙儿关怀的问题是：国际标准计算的利润什么缘故会多43亿元，差异在哪里？会计上专门讲究慎重性原则的运用，是不是国际会计标准比较 “不慎重”？这些问题将通过分析新准则的要点和变化得到答案。为了在尽短的时刻内掌握新准则的精华，本讲座采取了以下思路：1从环境理论方法：新准则与国际会计标准趋同，理论层次专门高，应先了解由环境产生了理论，由理论决定方法，如此才能追根溯源，在实际工作中灵活运用新准则。2从全局到局部：先财务报告，再到会计六要素的具体确认和计量，如此思路清晰，效率

3、高。3核心准则多讲、变化大的多讲、难度大的多讲。如所得税、HYPERLINK N:整理后01新准则讲义（云南税校）3。10.ppt t _blank金融工具确认与计量、长期股权投资、合并财务报表等。通过案例分析、总结归纳，用较少的时刻掌握整个准则体系的精华。4针对企业治理层及会计实务人员感兴趣的问题，如新准则的变化对企业绩效评价的阻碍、会计与税收之间的差异，进行分析。 下面先讲第一部分新准则的概况，再讲第二部分新准则的要点和变化分析。第一部分 新企业会计准则概况 一、新准则的公布和实施情况2006年2月15日财政部公布了新的企业会计准则，包括1个差不多准则和38个具体准则；在2006年10月3

4、0日公布了企业会计准则应用指南，宣告中国建立了完整的会计准则体系。 会计制度 形式依照财政部的规定，要求上市公司从2007年1月1日起二、制定新准则的必要性新准则的公布和实施，有其必定性，具体表现在以下四个方面：1世界经济一体化要求。例如，1998年年末，在伦敦证券交易所的股票市价总额中，有70来自非英国公司。经济依存度增加要求统一会计这一“商用语言”。2其他国家的国际化策略。至2005年末全世界累计有91个国家和地区同意或要求采纳国际会计标准，包括美国、欧盟等发达国家，甚至印度、巴基斯坦也采纳了国际标准。其他国家的会计标准先进了，资本就容易向其流淌，这就要求加快我国会计的国际化进程。 3降低

5、筹资成本的需要。如大型企业同时在境内外上市，信息披露成本特不高。假如我国会计标准与国际趋于一致，得到国际认可，就能够降低筹资成本。4会计信息使用者需求变化的阻碍。往常的会计信息要紧是国资委和财政治理部门使用，随着资本市场的进展，投资银行、证券分析师、财务分析师，对财务报告越来越重视，对会计信息的依存度、敏感度明显提高。证券分析师在分析公司的投资价值时，更多采纳公允价值计量的信息，而不是历史成本信息。例如，购入股票100万元（历史成本），期末市价上涨到120万元（公允价值），则表明现有资产为120万元，用于决策时公允价值的信息比历史成本信息更相关、更有用。因此，应该对我国原会计准则进行改革，采纳

6、国际会计准则，更多采纳公允价值。 三、新准则体系构成 新企业会计准则体系由差不多准则（1个）、具体准则（38个）和应用指南三部分组成：差不多准则1个差不多准则1个具体准则具体准则38个应用指南应用指南（含会计报表和会计科目）1差不多准则：作为准则的准则，起统驭作用，规定了财务报告目标、会计六要素、会计计量属性和财务报告的组成。企业在会计实务处理中，要紧按照具体准则规定的方法进行会计处理，但假如具体准则没有具体规定，应按照差不多准则规定的差不多原则执行。（司令战士）2具体准则：由38个具体准则组成，名称如下表：1. 存货14. 收入27. 石油天然气开采2. 长期股权投资15. 建筑合同28.

7、会计政策、会计可能变更和差错更正3. 投资性房地产16. 政府补助 29. 资产负债表日后事项 4. 固定资产17. 借款费用30. 财务报表列报5. 生物资产 18. 所得税31. 现金流量表6. 无形资产19. 外币折算32. 中期财务报告7. 非货币性资产交换20. 企业合并 33. 合并财务报表8. 资产减值 21. 租赁34. 每股收益9. 职工薪酬 22. 金融工具确认和计量35. 分部报告10. 企业年金基金23. 金融资产转移 36. 关联方披露11. 股份支付24. 套期保值37. 金融工具列报12. 债务重组 25. 原保险合同38. 首次执行企业会计准则 13. 或有事项

8、26. 再保险合同 3应用指南：包括指南正文和附录（会计科目和要紧账务处理），HYPERLINK N:整理后附件1：企业会计准则指南定稿1。10.doc见附件1。应注意：（1）具体准则有38个，应用指南只有32个，少了6个，是因为这6个准则在征求意见中存在的疑问专门少。没有应用指南的具体准则是：建筑合同、原保险合同、再保险合同、资产负债表日后事项、中期财务报告、关联方披露等六个。（2）会计科目作为附录，对比企业会计制度，降低了会计记录的层次，相应地提高了财务报告的地位。 四、新准则与国际会计标准的比较1国际会计标准的含义（1）国际会计标准由国际会计准则理事会所公布。国际会计准则理事会（IASB

9、）成立于2001年，其前身是国际会计准则委员会（IASC，成立于1973年）。 （2）国际会计标准具体由国际财务报告准则（2001）和国际会计准则（19732001）组成。 A国际财务报告准则（5个，由国际会计准则理事会制定）1.国际财务报告准则第1号首次采纳国际财务报告准则 2.国际财务报告准则第2号以股份为基础的支付3.国际财务报告准则第3号企业合并4.国际财务报告准则第4号保险合同5.国际财务报告准则第5号持有待售的非流淌资产和终止经营 2006年11月30日，国际会计准则理事会公布了国际财务报告准则第8号经营分部。B国际会计准则（公布了41个，有效的32个，由国际会计准则委员会制定）

10、1.国际会计准则第1号财务报表的列报 2.国际会计准则第2号存货3.国际会计准则第7号现金流量表4.国际会计准则第8号会计政策、会计可能变更和差错5.国际会计准则第10号资产负债表日后事项6.国际会计准则第11号建筑合同7.国际会计准则第12号所所得税8.国际会计准则第14号分部报告9.国际会计准则第15号国际会计准则理事会决议：理事会撤销国际会计准则第15号10.国际会计准则第16号不动产、厂场和设备 （固定资产）11.国际会计准则第17号租赁12.国际会计准则第18号收入13.国际会计准则第19号雇员福利14.国际会计准则第20号政府补助的会计和政府援助的披露15.国际会计准则第21号汇率

11、变动的阻碍16.国际会计准则第23号借款费用17.国际会计准则第24号关联方披露18.国际会计准则第26号退休福利打算的会计和报告 19.国际会计准则第27号合并财务报表和单独财务报表 个不报表、合并报表20.国际会计准则第28号联营中的投资21.国际会计准则第29号恶性通货膨胀经济中的财务报告 22.国际会计准则第30号银行和类似金融机构财务报表中的披露 23.国际会计准则第31号合营中的权益24.国际会计准则第32号金融工具：披露和列报 25.国际会计准则第33号每股收益26.国际会计准则第34号中期财务报告27.国际会计准则第36号资产减值28.国际会计准则第37号预备、或有负债和或有资

12、产29.国际会计准则第38号无形资产30.国际会计准则第39号金融工具：确认和计量31.国际会计准则第40号投资性房地产32.国际会计准则第41号农业 （3）应注意：国际会计标准由2部分组成：国际会计准则、国际财务报告准则，以后公布的都称为国际财务报告准则了，从而提高了财务报告的地位；国际会计的准则由53237个组成，我国是38个具体准则（大部分名称相同，有些是撤并、分立的结果），数量差不多相等，讲明我国的会计准则体系建立了。有了准则体系，就不需要企业会计制度了。 2我国企业会计准则与国际会计标准的要紧差异我国的新企业会计准则公布实施后，我国的会计标准差不多进入世界先进会计标准行列。新的企业会

13、计准则与国际会计标准存在的实质性差异要紧有二个： （1）关联方关系 国际上把国有控股企业之间看成存在关联关系；而我国只有在存在投资关系且具有重大阻碍的情况下，这些国有控股企业之间才具有关联关系，即企业不能仅因为同受国家操纵而具有关联关系。理由是：没有投资关系的企业，可不能因为仅仅是国有控股而发生转移利润、不公平交易、虚假交易等，也可不能因为其他国有控股企业破产而受到牵连；假如按照国际上的做法，我国不具有操作性，而且充分披露国有企业信息，不利经济安全。中石油财务总监王国樑讲，按照现行国际会计准则第号，两个企业因仅仅同受国家操纵而成为关联方，两者间发生的交易要按照与其他关联方发生的交易相同的披露要

14、求予以披露。这一规定在实际执行中存在专门多困难，尤其是在像中国如此存在较多国有企业的国家中，有相当大比例的交易发生于同受国家操纵企业之间，如中国石油的电话服务来自中国网通、运输服务来自民航、铁路等国有企业或国有控股企业。这些交易数量较大，而且差不多上正常市场条件下发生的交易。要将它们一一披露出来，需要特不高的成本，而形成的信息对投资者来讲却没有什么用处，反而可能淹没真正重要的关联方信息。国际会计准则理事会于2007年2月下旬在其网站上公布了关于修订国际会计准则第号关联方披露的公告，建议降低对同受国家操纵而不存在其他关联方关系企业的披露要求。国际会计准则理事会表示，本次修订考虑了中国企业会计准则

15、的相关规定，将进一步消除国际财务报告准则与新公布的中国企业会计准则之间的差异。 王国樑指出，国际准则的这一规定大大加大了上市企业披露信息的实际操作难度和工作量，以中国石油年的一份国际准则半年报为例，页的报告中，关联交易信息就有页，占四分之一以上。 (2)固定资产、无形资产等长期资产计提减值后不得转回 如此处理的理由：一是固定资产、无形资产（战略性资产）发生减值往往是永久性的，如电子设备、专利权等；二是部分企业利用减值转回任意调节利润。 第二部分 新企业会计准则要点和变化分析企业会计准则差不多准则的要点和变化分析本准则包括总则、会计信息质量要求、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、会计计量

16、、财务报告、附则等十一章。现讲要点分析如下：一、财务报告目标 财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业治理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。应注意，财务报告使用者要紧包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。其中特不强调财务报告为投资者服务，把为投资者服务放到了首位，这是观念上的一个大转变，树立了市场经济的观念。会计目标理论在西方会计理论结构中占要十分重要的地位，是西方会计理论结构的理论基石。会计目标理论存在两个学派：1受托责任学派（1）二十世纪20年代（1920），现代企业所有权与经营权分离，股权

17、集中（如80），大股东要考核经营者的经营业绩，反映受托责任的履行情况，确定经营者。为反映经营业绩，就需要确定收益，从而强调权责发生制、配比、划分收益性支出和资本性支出。（2）在受托责任观下，会计本质上不是一个计价的过程，而是收入和成本费用的配比过程，资产负债表沦为成本摊销表，如在资产负债表中有大量的待摊费用和预提费用，计量属性要紧采纳历史成本。受托责任学派因注重收益，形成了收入费用观。 2决策有用学派（1）二十世纪70年代（1970），随着公司规模越来越大，股权越来越分散（如第一大股东占13），大部分股东不再关注于选择经营者，而是通过分析资产负债表中反映的预期给企业带来的以后现金流量信息，决定

18、是买入股票依旧卖出股票（即由用手投票变成用脚投票）。决策有用学派是在证券市场日益扩大化和规范化的历史经济背景下形成的。 （2）证券市场分析师、财务分析师为了分析公司的投资价值，特不关注公司以后的现金流量；在资产负债表中，能够通过资产预测以后的现金流入，通过负债预测以后的现金流出。决策有用观因注重资产负债，形成资产负债观。 从二十世纪70年代后，人们更重视资产负债表所提供的信息，逐渐从“收入费用观”转变为“资产负债观”，成为制定准则的要紧依据。我国新准则确实是采纳了“资产负债观”来制定的，由于采纳了资产负债观，使会计确认、计量的方法发生了一系列重大变化。因此，应深刻认识资产负债观，才能对新准则有

19、一个高层次的把握。（3）资产负债观是指会计准则制订者在制定规范某类交易或事项的会计准则时，应首先定义并规范由此类交易产生的资产或负债的计量；然后，再依照所定义的资产和负债的变化来确认收益。在资产负债观下，利润表成为资产负债表的附属产物。现将两种收益的计算的比较如下：在收入费用观下：收益=收入费用，应分不确认收入和费用。 在资产负债观下：收益=年末净资产年初净资产（假定没有所有者投入，也没有向投资者分配利润）。 【例】资产负债观下收益的计算。假设2006年末和2007年末有关资产负债资料如下： 资产负债简表（2006年12月31日） 资产金额（万元）权益金额（万元）货币资金2 其他应付款20交易

20、性金融资产（股票）18（市价；投入20）其他应收款20（可收回）固定资产（房产）120（市价）净资产140合计160（公允价值）合计160 资产负债简表（2007年12月31日） 资产金额（万元）权益金额（万元）货币资金10其他应付款0交易性金融资产（股票）10（市价）其他应收款30（可收回）固定资产（房产）130（10）净资产180合计180（公允价值）合计180 2007年收益=年末净资产年初净资产=18014040（万元）（全面收益、综合收益）两者对收益的计算思路不同，在资产负债观下，采纳了全面收益的观点，即收益中包含了已实现的收益，还包括未实现收益（公允价值变动收益）。（4）为了反映资

21、产、负债的真实情况，提高信息的相关性，在资产负债观下，要紧计量属性采纳公允价值。我国在这次会计改革中，新准则的制定也采纳了资产负债观，在许多具体准则中，能够看到“公允价值”的运用，并成为这次会计改革最引人注目的亮点。比如：交易性金融资产以公允价值计量、投资性房地产能够用公允价值计量、非货币性交换和债务重组收到的存货等应该以公允价值计量等。此外，资产负债观的典型运用有：存货发出取消了后进先出法；所得税采纳资产负债表债务法等。 5）“两观”的比较：（1）在资产负债观下，采纳了全面收益的观点，全面收益既包括已实现的收益，又包括未实现收益；在收入费用观下，收益强调差不多实现的，而不包括未实现。在企业会

22、计准则第30号财务报表列报规定的所有者权益变动表中适度引入了这一理念。（2）在资产负债观下，更多采纳公允价值计量；在收入费用观下，更多采纳历史成本计量。 【例】12月5日购入股票100万元，作为交易性金融资产，年末股票的公允价值为110万元，则资产负债表中反映该股票公允价值110万元，将股票上涨10万元反映在利润表中，使利润增加10万元（公允价值变动损益），使资产增加10万元。 二、会计差不多假设1会计主体，是指企业会计确认、计量和报告的空间范围。只有确定了空间范围，才能提供恰当的信息。2持续经营，是指在能够预见的今后，企业将会按当前的规模和状态接着经营下去，可不能停业，也可不能大规模削减业务

23、。在持续经营假设下，企业会计确认、计量和报告应当以持续经营为前提。如固定资产（建筑物）能够按照30年计提折旧。3会计分期，是指将一个企业持续经营的生产经营活动期间划分为若干连续的、长短相同的期间。在会计分期假设下，会计核算应划分会计期间，分期结算账目和编制财务报告。会计期间分为年度和中期。年度和中期均按公历起讫日期确定。中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间，如月报、季报、半年报。4货币计量，是指会计主体在财务会计确认、计量和报告时以货币计量，反映会计主体的财务状况、经营成果和现金流量。以货币计量为假设，能够全面反映企业的各项生产经营活动和有关交易、事项。然而，统一采纳货币计量也有缺陷，例如

24、，某些阻碍企业财务状况和经营成果的因素，如企业经营战略、研发能力、市场竞争力等，往往难以用货币来计量，但这些信息关于使用者决策也专门重要，为此，企业能够在财务报告中补充披露有关非财务信息来弥补上述缺陷。三、会计信息质量要求为了实现财务报告的目标，对会计信息质量提出了八个要求：1可靠性：信息最差不多要求确实是要可靠。2相关性：提供的信息应相关，如公允价值的相关性就比历史成本要高。历史成本、公允价值3可理解性：可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和使用。4可比性：包括纵向可比和横向可比。5实质重于形式：实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计

25、量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。应注意：（1）一般情况下，经济实质和法律形式是一致的。（2）实质重于形式的典型运用有：融资租赁、售后回购、关联关系确定等。 6重要性：重要的应该单独反映；不重要的能够简化处理。7慎重性：（1）慎重性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告时应当保持应有的慎重，不应高估资产或者收益、不应低估负债或者费用。 （2）慎重性的应用并不同意企业设置秘密预备（不应该计提的减值预备，依照调节利润的需要而有意多提或少提），假如企业有意低估资产或者收益，或者有意高估负债或者费用，将不符合会计信息的可靠性和相关性要求，损害会计信息质量，扭曲企业实际的财务状况和

26、经营成果，从而对使用者的决策产生误导，这是会计准则所不同意的。8.及时性:及时性要求企业关于差不多发生的交易或者事项，应当及时进行确认、计量和报告，不得提早或者延后。 注意：新准则中不再强调会计核算的13个一般原则。将权责发生制原则改为会计核算的基础；将历史成本原则作为会计计量属性；将一贯性和可比性原则合并为可比性的质量要求；不强调配比原则、划分收益性支出和资本性支出原则。四、会计要素及其确认（一）资产1.资产，是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者操纵的、预期会给企业带来经济利益的资源。依照资产的定义，资产具有以下几个方面的特征：（1）资产预期会给企业带来经济利益；（2）资产应为企

27、业拥有或者操纵的资源；（3）资产是由企业过去的交易或者事项形成的。资产的定义要紧有以下二种观点：未消逝成本观 美国会计学家佩顿和利特尔顿在1940公司会计准则绪论中认为，成本能够分为两部分，其中已消耗的成本为费用，未消耗的成本为资产，将企业资产概括为“未消逝的成本”。 以后经济利益观1980年，美国财务会计准则委员会（FASB）公布的财务会计概念公告第3号财务报表的要素认为：“资产是可能的以后经济利益，它是特定个体从差不多发生是交易或事项中所取得的或者加上操纵的”。国际会计准则委员会在编制财务报表的框架中指出：“资产是指作为以往事项的结果而由企业操纵的、可向企业流入以后经济利益的资源”。 在这

28、次改革中，我国采纳了以后经济利益观，因为以后经济利益观动态地研究资产的特性，从资产在企业经营中发挥的功能的角度去考察资产的实质，这种表述完整而准确地诠释了资产的实质是否能为企业带来以后经济利益。2.资产的确认条件：将一项资源确认为资产，需要符合资产的定义，并同时满足以下两个条件：(1)与该资源有关的经济利益专门可能流入企业；(2)该资源的成本或者价值能够可靠地计量。3将资产由虚变实的二个途径：（1）在使用价值形态：通过清查，使账实相符。（2）在价值形态:计提资产减值。由计提八项预备到计提十几项预备（13其他）。（二）负债负债，是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义

29、务。 （三）所有者权益1.所有者权益，是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益（净资产）。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益是所有者对企业资产的剩余索取权。2.所有者权益的来源构成所有者权益按其来源要紧包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益（盈余公积未分配利润）等。应注意的是，新准则引入了利得和损失的概念：（1）利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。 （2）利得和损失有两个去向：直接计入当期损益，列示在

30、利润表中；直接计入所有者权益（资本公积），列示在资产负债表中。前者如出售固定资产，利得计入营业外收入，损失计入营业外支出；后者如可供出售金融资产公允价值变动，直接调整资本公积（其他资本公积）。 （四）收入收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入一定应与日常活动相联系，如销售商品、提供劳务和让渡资产使用权。 （五）费用费用，是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。 （六）利润1.利润，是指企业在一定会计期间的经营成果。反映的是企业的经营业绩情况，是业绩考核的重要指标。2.利润的来源

31、构成利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。（1）收入减去费用后的净额反映的是企业日常活动的业绩，直接计入当期利润的利得和损失反映的是企业非日常活动的业绩。(2)直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、最终会引起所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。 五、会计计量（一）会计计量差不多要求和会计计量属性的构成企业在将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表时，应当按照规定的会计计量属性进行计量，确定其金额。会计计量属性要紧包括：1历史成本（购置、历史价格）在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的

32、金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量；负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。【例】2005年4月1日，甲公司自行建筑一栋办公楼，工程造价2000万元，则历史成本为2000万元。2重置成本（购置、现时价格）在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量；负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。3可变现净值（销售、现时价格，一次性变现，适用于存货）在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者

33、现金等价物的金额扣减该资产至完工时可能将要发生的成本、可能的销售费用以及相关税费后的金额计量。【例】2007年3月8日，甲公司购入一批服装，总成本为100万元，则库存商品的入账价值为100万元，形成历史成本；2007年12月31日，该批服装可能售价为90万元，可能相关销售费用和相关税金为5万元，则可变现净值为85万元。年末资产价值为85万元。 4现值（回收、多次流入、折现；要紧适用于长期资产）在现值计量下，资产按照可能从其持续使用和最终处置中所产生的以后净现金流入量的折现金额计量；负债按照可能期限内需要偿还的以后净现金流出量的折现金额计量。【例】甲公司有辆货运汽车，2007年末账面价值为10万

34、元，可能尚可使用3年。三年中，可能每年在使用中能带来现金流量为5万元，3年后处置时能带来现金流量1万元。假设资产酬劳率为6，则以后现金流量现值5（16）5（16）26（16）34.72+4.45+5.04=14.21（万元）。 该货运汽车的价值为其带来的现金流量现值14.21万元。5公允价值（公平市价）在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。【例】甲公司于2007年7月1日购入股票100万元，则该股票的公允价值为100万元。6摊余成本：通常用来计量金融资产中的持有至到期投资、贷款和应收款项，将在金融资产中详述。（二）会计计量属性的

35、应用原则会计计量一般采纳历史成本；在可靠计量的前提下能够采纳重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量。之所有一般采纳历史成本，是因为它最可靠；但新准则强调，应适度采纳公允价值，如交易性金融资产（原短期投资）、可供出售金融资产、部分投资性房地产、债务重组和非货币性资产交换取得的资产等，应按公允价值计量。由于公允价值应用广泛了，会计应更多采纳职业推断，更多采纳估值技术。因而，会计人员有点像“资产评估师”了。六、财务报告（一）财务报告的概念1财务报告，是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。2区分财务报告、财务会计报告、财务报表、会计报表：

36、(1)财务报告财务会计报告财务报表其他资料(2)财务报表会计报表附注(3)财务报告财务会计报告财务报表会计报表 （二）财务报表的组成及相关概念1财务报表由会计报表附注组成。会计报表包括个不会计报表和合并会计报表。新准则下，企业会计准则规定的个不报表有一般企业、商业银行、保险公司和证券公司等四套报表；合并会计报表只有一套，全国所有企业通用。会计报表包括四张主表：包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表。取消了利润分配表。 2分析四张主表的内容和结构 （1）资产负债表：取消了待摊费用和预提费用；将短期投资改为交易性金融资产；将长期持有股票、基金等投资作为可供出售金融资产；将长期债权投资

37、改称为持有至到期投资；增加了：长期应收款、开发支出、商誉。将应付工资、应付福利费合并为应付职工薪酬；将应交税金和其他应交款合并为应交税费。下面列示的是一般企业的资产负债表格式： 资 产 负 债 表会企01表编制单位: 年月日 单位:元资产期末余额年初余额负债和所有者权益（或股东权益）期末余额年初余额流淌资产：流淌负债：货币资金短期借款交易性金融资产交易性金融负债应收票据应付票据应收账款应付账款预付款项预收款项应收利息应付职工薪酬应收股利应交税费其他应收款应付利息存货应付股利一年内到期的非流淌资产其他应付款其他流淌资产一年内到期的非流淌负债流淌资产合计其他流淌负债非流淌资产：流淌负债合计可供出售

38、金融资产非流淌负债：持有至到期投资长期借款长期应收款应付债券长期股权投资长期应付款投资性房地产专项应付款固定资产可能负债在建工程递延所得税负债工程物资其他非流淌负债固定资产清理非流淌负债合计生产性生物资产负债合计油气资产所有者权益（或股东权益）：无形资产实收资本（或股本）开发支出资本公积商誉减：库存股长期待摊费用盈余公积递延所得税资产未分配利润其他非流淌资产所有者权益（或股东权益）合计非流淌资产合计资产总计负债和所有者权益（或股东权益）总计（2）利润表：将主营业务收入和其他业务收入合并为营业收入；单列资产减值损失；增加公允价值变动损益；将投资收益作为营业收入的组成部分。利 润 表会企02表编制

39、单位： 年月 单位：元项目本期金额上期金额一、营业收入减：营业成本营业税金及附加销售费用治理费用财务费用资产减值损失加：公允价值变动收益（损失以“-”号填列）投资收益（损失以“-”号填列）其中：对联营企业和合营企业的投资收益二、营业利润（亏损以“-”号填列）加：营业外收入减：营业外支出其中：非流淌资产处置损失三、利润总额（亏损总额以“-”号填列）减：所得税费用四、净利润（净亏损以“-”号填列）五、每股收益：（一）差不多每股收益（二）稀释每股收益 （3）所有者权益变动表：新增的主表，代替了利润分配表；反映如何由上年末的净资产变成本年末的净资产。总结：差不多准则的要紧变化1增加了财务报告的目标，它

40、是整个准则的总纲。2强调了会计信息的8个质量要求。3会计六要素的定义有所变化，引入了利得和损失的概念。4明确了会计计量属性，强调适度采纳公允价值。5会计报表的组成和内容有专门大变化，由三主表变成四主表。 企业会计准则第1号存货的要点和变化分析本准则包括总则、确认、计量和披露四章，现将要点分析如下：一、存货的确认和初始计量（一）存货的概念与确认条件存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。应注意以下几个问题： （1）存货的确认条件某个资产项目作为企业的存货予以确认，应符合存货的定义，并同时满足以下条件：与该存货有关

41、的经济利益专门可能流入企业；该存货的成本能够可靠地计量。这就意味着不能流入经济利益的存货，如毁损、过时等存货，不应确认为存货。（2）提供劳务的企业，期末劳务成本如有余额，应计入存货中 【例】甲公司为乙公司提供技术咨询服务，该项目的总收入为30万元，至2007年1月末，假如“劳务成本”科目账面余额为10万元，则应计入存货项目。可见，存货不一定具有传统意义上的实物形态。（3）建筑施工企业正在施工中的建筑工程，相当于工业企业的在产品，属于建筑施工企业的存货。（4）存货应以所有权为准，托付代销商品属于托付企业的存货。受托企业的“受托代销商品”不属于受托企业的存货，相应地“代销商品款”不属于受托企业的负

42、债，在编制资产负债表时，同时计入存货项目并相互抵销。（二）存货的初始计量存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。 1外购的存货（1）存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。【例1】甲公司支付117万元购入原材料，取得了增值税专用发票（17）。则：借：原材料 100 应交税费应交增值税（进项税额） 17 贷：银行存款 117【例题2】某工业企业为增值税一般纳税企业，2004年4月购入A材料1 000公斤，增值税专用发票上注明的买价为30 000元，增值税额为5 100元。该批A材料在运输途中发生1的合理损耗

43、，实际验收入库990公斤；在入库前发生选择整理费用300元。该批入库A材料的实际总成本30000+300=30300元。 （2）商品流通企业进货费用的处理商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本。先进行归集，期末依照所购商品的存销情况进行分摊。关于已售商品的进货费用，计入当期损益（销售费用）；关于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，能够在发生时直接计入当期损益（销售费用）。【例】乙公司购入商品中发生进货费用5万元，金额较小。则：借：销售费用 5 贷：银行存款 52通过进一步加工

44、而取得的存货通过进一步加工而取得的存货的成本由采购成本、加工成本以及使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本构成。通常，产成品成本=原材料人工费制造费用。一般账务处理是：借：生产成本 贷：原材料 应付职工薪酬 银行存款等借：库存商品 贷：生产成本3其他方式取得的存货（1）投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。（2）通过非货币性资产交换、债务重组和企业合并等取得的存货的成本，应当分不按照“非货币性资产交换”、“债务重组”及有关企业会计准则的规定确定。4通过提供劳务取得的存货通过提供劳务取得的存货，其成本按从事劳务提供人员的直接人工和其他直接

45、费用以及可归属的间接费用确定。比如，甲公司承接了一个技术服务项目，期末劳务成本余额为10万元（相当于在产品），应作为存货反映在资产负债表中。借：劳务成本（生产成本） 贷：应付职工薪酬 库存现金等 二、存货发出的计价1企业取得或发出的存货，能够按实际成本核算，也能够按打算成本核算，但资产负债表日均应调整为按实际成本核算。【例1】甲公司采纳打算成本进行材料的日常核算。2005年12月，月初结存材料打算成本为200万元，成本差异为超支4万元；本月入库材料打算成本为800万元，成本差异为节约12万元；本月发出材料打算成本为600万元。假定甲公司按月末材料成本差异率分配本月发出材料应负担的材料成本差异，

46、甲公司本月末结存材料实际成本计算如下： 月末结存材料打算成本月初打算成本200本月入库800本月发出600400万元。材料成本差异率（412）（200800）0.8%（节约）月末结存材料实际成本=月末结存材料打算成本月末材料负担的节约额4004000.8%396.8万元。2采纳实际成本下，企业应当采纳先进先出法、加权平均法（包括移动加权平均法）或者个不计价法确定发出存货的实际成本。按照“资产负债观”，取消了后进先出法。发出材料按照谁使用谁负担处理：借：生产成本 制造费用 治理费用 销售费用 在建工程 贷：原材料 应交税费应交增值税（进项税额转出）3关于企业在正常生产经营过程中多次使用的、逐渐转

47、移其价值但仍保持原有形态、不确认为固定资产的周转材料等存货，如包装物和低值易耗品，能够采纳一次转销法、五五摊销法进行摊销；建筑承包企业的钢模板、木模板、脚手架和其他周转材料等，能够采纳一次转销法、五五摊销法和分次摊销法进行摊销。4商品流通企业发出的存货，通常还能够采纳毛利率法或售价金额核算法等方法进行核算。三、存货的期末计量1按照规定，存货应当在期末按成本与可变现净值孰低计量，对存货成本高于可变现净值的差额，计提存货跌价预备。【例】2007年末，甲商品账面余额100万元，可变现净值90万元，需计提10万元存货跌价预备：借：资产减值损失 10 贷：存货跌价预备 102在计提存货跌价预备中，应分不

48、确定存货的成本和可变现净值 （1）存货的成本确实是存货的账面余额，能够依照存货的日常核算确定，即在存货期初余额的基础上，加上本月增加的存货，减去本月发出的存货，即为存货的期末余额。（2）可变现净值，是指企业在正常经营过程中，以存货的可能售价减去可能完工成本及销售直接费用和相关税金后的价值。依照存货的用途不同，可变现净值有二种确定方法： 直接用于销售的存货，包括外售的库存商品、外售的材料等：可变现净值 = a存货的可能售价 c可能的销售费用及相关税金用于需要接着加工的存货，包括用于生产的材料、半成品、包装物、低值易耗品等：可变现净值 = a存货的可能售价 b至完工可能将要发生的成本 c可能的销售

49、费用及相关税金 （3）可能售价的确定。为了计算出可变现净值，必须先确定可能售价。可能售价有三种确定方法： 为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应当以产成品或者商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础。假如企业持有存货的数量多于销售合同订购数量，超出部分的存货可变现净值，应当以产成品或商品的一般销售价格作为计量基础。没有销售合同或劳务合同约定的存货，其可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格或原材料的市场价格作为计量基础。3材料计提跌价预备的专门规定 （1）关于用于生产而持有的材料等，应当将其与所生产的产成品的期末价值减损情况联系起来：关于用于生产而持有的材料等，假如用其生产的产成品的

50、可变现净值可能高于产成品的生产成本，则该材料应当按照材料成本计量，即不计提跌价预备。假如材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于产成品的生产成本，则该材料应当按材料的可变现净值计量，即需要计提跌价预备。应特不注意的是，材料的可变现净值应通过用其生产的产成品的可能售价和产成品的可能销售费用及税金来计算：材料的可变现净值=产成品的可能售价-将材料加工成产成品尚需投入的成本-产成品可能销售费用及相关税金（2）关于用于出售的材料等，则只需要将材料的成本与依照材料本身的可能售价、可能销售费用及相关税金确定的可变现净值相比即可。4存货跌价预备应按单个存货项目的成本与可变现净值比较后计提，假如某些存货与具有

51、类似用途并在同一地区生产和销售的存货系列相关，且实际上难以将其与该存货系列的其他项目区不开来进行估价，能够合并计提存货跌价预备；关于数量繁多、单价较低的存货，能够按存货类不计算成本与可变现净值，比较后计提存货跌价预备。 5存货跌价预备的账务处理（1）期末提取或补提存货跌价预备时借：资产减值损失 计提的存货跌价预备 贷：存货跌价预备（2）期末冲回存货跌价预备时借：存货跌价预备 贷：资产减值损失 计提的存货跌价预备下面举例讲明不同用途的存货，其跌价预备计提的方法： 外售的库存商品如何计提跌价预备。【例1】2007年12月31日，A库存商品的账面成本为800万元，可能售价为750万元，可能的销售费用

52、及相关税金为15万元。年末计提跌价预备前，A库存商品的跌价预备余额为10万元，则年末A库存商品计提存货跌价预备如下：A库存商品可变现净值=A库存商品的可能售价- 可能的销售费用及相关税金=750-15=735（万元）；A库存商品的账面成本为800万元，应保留存货跌价预备65万元；年末计提跌价预备前，A库存商品的跌价预备余额为10万元，故应补提跌价预备55万元。企业的账务处理是： 借：资产减值损失 55贷：存货跌价预备 55出售材料如何计提跌价预备【例2】2007年12月31日，B原材料的账面成本为500万元，因产品结构调整，无法再使用B原材料，预备将其出售，可能B材料的售价为540万元，可能的

53、销售费用及相关税金为12万元。年末计提跌价预备前，B材料的跌价预备余额为零，则年末计提存货跌价预备如下：B材料可变现净值=B材料的可能售价 可能的销售费用及相关税金=540-12=528（万元）；因材料的可变现净值528万元高于材料成本500万元，不计提存货跌价预备。需要接着加工的材料，在用其生产的产品价值未减损时，如何计提跌价预备 【例3】2007年12月31日，C原材料的账面成本为600万元，C原材料的可能售价为550万元；假设用600万元C原材料生产成甲商品的成本为720万元，甲商品的可能售价为900万元，可能的甲商品销售费用及相关税金为30万元，年末计提跌价预备前，C原材料的跌价预备余

54、额为零。则年末计提存货跌价预备如下：甲商品可变现净值=甲商品的可能售价 - 可能的销售费用及相关税金=900-30=870（万元）；因甲商品的可变现净值870万元高于甲商品的成本720万元，C原材料按其本身的成本计量，不计提存货跌价预备。需要接着加工的材料，在用其生产的产品价值发生减损时，如何计提跌价预备。 【例4】2007年12月31日，D原材料的账面成本为1 000万元，D原材料的可能售价为850万元；假设用1 000万元D原材料生产成乙商品的成本为1300万元（即至完工可能将要发生的成本为300万元），乙商品的可能售价为1280万元，可能乙商品销售费用及相关税金为70万元，年末计提跌价预

55、备前，D原材料的跌价预备余额为120万元。则年末计提存货跌价预备如下：乙商品可变现净值=乙商品的可能售价-可能的乙商品销售费用及相关税金=1280-70=1210（万元）因乙商品的可变现净值1210万元低于乙商品的成本1 300万元，D原材料应当按照原材料的可变现净值计量：D原材料可变现净值=乙商品的可能售价-将D原材料加工成乙商品可能将要发生的成本-可能的乙商品销售费用及相关税金=1280-300-70=910（万元） （特不提醒：自用的材料的可变现净值是通过商品的可能售价和商品的可能销售费用来计算的。）D原材料的成本为1 000万元，可变现净值为910万元，应保留存货跌价预备90万元；年末

56、计提跌价预备前，D材料的跌价预备余额为120万元，故应冲回30万元。企业的账务处理是：借：存货跌价预备 30贷：资产减值损失计提的存货跌价预备 306存货跌价预备的转销因销售、债务重组、非货币性资产交换而结转存货成本时，应结转与其对应的存货跌价预备，其中销售结转的存货跌价预备冲减主营业务成本、其他业务成本，债务重组、非货币性资产交换结转存货跌价预备一般也冲减主营业务成本、其他业务成本。 因销售商品转销存货跌价预备时：借：存货跌价预备 贷：主营业务成本注意区分：存货跌价预备转回、存货跌价预备转销。 【例5】甲公司为增值税一般纳税企业，增值税税率为17%，2007年年初A库存商品账面余额1000万

57、元，已计提存货跌价预备200万元；本期对外销售A库存商品600万元，取得销售收入800万元（不含税），款项尚未收到；用A库存商品100万元（计税价格120万元）抵偿一项180万元的应付账款。甲公司的账务处理是：商品销售时借：应收账款 936贷：主营业务收入 800应交税费应交增值税（销项税额）136 （80017%）借：主营业务成本 480 存货跌价预备 200（6001000）60120 贷：库存商品 600 债务重组完成时：借：应付账款 180贷：主营业务收入 120 应交税费应交增值税（销项税额）（12017%） 20.4营业外收入债务重组利得（1801201.17） 39.6 借：主营

58、业务成本 80 存货跌价预备 200（1001000）10） 20贷：库存商品 100 【综合例子】甲股份有限公司为增值税一般纳税企业，增值税税率为17%。原材料按实际成本计价核算，发出材料采纳全月一次加权平均法计量，半年末和年度终了按单个存货项目计提存货跌价预备。甲公司2007年12月初A材料结存400公斤，实际成本36 000元。12月发生有关A材料的业务如下：(1)12月1日，从外地购入A材料600公斤，增值税专用发票上注明的价款为48 000元，增值税税额为8 160元，另发生运杂费400元（假定不考虑增值税抵扣），装卸费140元，各种款项已用银行存款支付，材料已验收入库。(2)12月

59、8日，从本市购入A材料200公斤增值税专用发票注明价款15 000元，增值税税额2 550元。货款未付。(3)12月15日，同意丙公司投资，收到A材料800公斤，投资各方确认的价值为68 000元（含税），投资方未提供增值税专用发票。按投资协议规定，丙公司投资后占注册资本60万元的10%的股份。（4）12月31日，汇总本月发出A材料1 700公斤，其中产品生产领用1 500公斤，企业治理部门领用200公斤。（5）12月31日，A材料的实际成本为25 131元，可能售价为25 000元；A材料用于生产丁商品，假设用A材料生产成丁商品的成本为41 000元，至完工可能将要发生的成本为15 869元

60、，丁商品的可能售价为40 000元，可能丁商品销售费用及相关税金为120元。年末计提跌价预备前，A材料的跌价预备余额为零。 要求：(1)编制与A材料初始计量有关的会计分录。(2)编制发出A材料的会计分录。（3）编制年末计提A材料跌价预备的会计分录。 (“应交税费”科目要求写出明细科目，单位：元)【答案】 (1)编制与A材料初始计量有关的会计分录 12月1日，外购材料借：原材料 48 540应交税费应交增值税（进项税额）8 160贷：银行存款 （48 000+8 160+400+140）56 700 12月8日，外购材料 借：原材料 15000应交税费应交增值税（进项税额）2 550贷：应付账款