新会计准则下利润粉饰手段探析

1、新会计准那么下利润粉饰手段探析【摘要】新会计准那么对中国企业进展标准时，仍留有一定的利润操纵空间。本文分析了企业在执行新准那么时可能采取粉饰利润的手段，并提出了标准使用公价值，严格信息披露等防范建议。2022年上市公司开场执行新会计准那么，标志着中国会计改革的重要跨越和重大打破。与旧准那么相比，新会计准那么的发布和施行将充分发挥与国际会计准那么趋同、涵盖更多新业务、更加公允地反映会计信息等积极作用，无疑会对中国企业标准会计行为、遏制利润操纵产生较大的影响。但是不可否认的是：新会计准那么下企业仍会尽可能地粉饰利润。一、企业在新准那么下可能采取的利润粉饰手段一公允价值成最大“悬疑公允价值是这次新准

2、那么变革的一大亮点，一共出现了336处，主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。新准那么中的公允价值与IAS1995年的定义以及FASB2000年的定义是根本吻合的，表达了公允价值公平交易、自愿、持续经营等特点，但关键在于：它的前提为其交易是为了获得交换后新资产的效用。假如符合这样的前提即使有价值估计上的偏向，只要双方自愿，也是可以合理存在的；但假如其交易动机不纯，或者只是形式上的“公平交易，那么会造成“公允价值不公允，使其沦为粉饰利润的工具。我国早已有此教训，1998年“非货币性交易和“债务重组等详细准那么中采用了公允价值，后因很多公

3、司滥用其操纵利润而在2001年准那么修订时又将其取消。虽然2022年新准那么在详细准那么中对公允价值作了一些界定，如设定了“商业本质、“可靠计量等条件，但还是较为笼统和宏观，执行起来可能会有偏向。由于公允价值在新准那么中使用范围的广泛和其选择时职业判断的不确定性，因此可能被造假者利用而成为利润粉饰的新手段。二资产减值仍暗藏玄机资产减值游戏一直是一些利润粉饰者喜欢的花招。由于旧准那么允许企业转回已经计提的减值准备，导致不少上市公司特别是ST公司，常常在以前年度大幅计提减值准备，在以后年度再以种种理由转回造成虚假盈利。新准那么明确规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这条新规定看似

4、完全截断了上市公司通过资产减值准备调节利润的途径，但实际上资产减值不可转回是有前提的，并非指原来的所有“八大减值不能冲回，而是只有固定资产、在建工程、无形资产、长期股权投资、本钱形式计量的投资性房地产、消费性生物资产、本钱法计量的金融工具、可供出售的权益工具和矿区权益等9项不能冲回，而存货、消耗性生物资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、摊余本钱计量的金融资产和可供出售的债务工具等6项资产减值还是可以冲回的，这对于爱好通过减值进展利润操纵的公司来说，其实还是可以有操作空间的。三债务重组操纵难防“卷土重来债务重组一直在利润操纵者眼中备受青睐。1998年准那么规定债务人将债务重组收益记

5、入“营业外收入，2001年修订的准那么要求确认为“资本公积，而2022年新准那么将债务重组收益回归正位仍然确认为“营业外收入，并且将债务人转让的非现金资产引入了“公允价值的概念。新准那么明显表达了与国际会计准那么的趋同，有很大的合理性和改良。但存在的问题仍然与1998年的准那么一样，一些上市公司可能会通过关联方债务豁免等方式到达操纵利润的目的。一些无力清偿债务的公司，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，使企业的账面业绩出现很大变化，甚至可以造成扭亏为盈的假象，或者可能极大地提升其每股收益程度。四借款费用粉饰利润雾里看花一段时间以来，由于对借款费用资本化的界定与量化标准

6、不明，利息资本化成了一些企业尤其是上市公司操纵利润的手段。有关借款费用资本化，2001年?借款费用?准那么对此以到达预定可使用状态为界，而新准那么以资产到达其预定可使用或可销售状态为界。新准那么扩大了借款费用资本化的资产范围，由原来的固定资产扩大到包括固定资产、需要相当长时间才能到达可销售状态的存货以及投资性房地产等资产，同时扩大了可予资本化的借款范围，由原来的专门借款扩大到专门借款和一般借款。因此，借款费用资本化的范围扩大会增加企业的资产价值，减少当期财务费用，增加当期利润。另外，购建或者消费的符合资本化条件的资产的各局部分别完工是否应当停顿借款费用的资本化也存在技术判断的问题，这样利润操纵

7、者就有机可乘了。五非货币性资产交换调节利润仍有空间新准那么规定，非货币性资产交换同时满足如下两个条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的本钱，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：一是交换具有商业本质；二是换入资产或换出资产的公允价值可以可靠计量。假如上述两个条件不能同时满足，那么仍以换出资产的账面价值作为换入本钱，不确定损益。因此，在新准那么中换入资产是采用账面价值还是公允价值计价，交易是否具有商业本质的判断是关键。商业性质的特征就是公平交易，而交易是否公平那么有赖于职业判断，这样在执行起来就难免会被“有心人所利用。另外，新准那么也指出，在确定非货币性资产交换是否具有商

8、业本质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业本质。但是在实际工作中，企业仍然可能通过各种手段隐藏关联方关系，或者使关联方的非货币性交换符合商业本质的条件，从而通过与上市公司之间的非货币性交易来到达粉饰利润的目的。六无形资产操纵利润成为可能无形资产对利润的影响关键在于其计量和摊销。原准那么规定“自行开发并依法申请获得的无形资产，其入账价值应按依法获得时发生的注册费、律师费等费用确定；依法申请获得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用。而新准那么规定，研究费用仍然是费用化处理，但是进入开发程序后，开发过程中的费用假如符合相

9、关条件，就可以资本化。虽然新准那么中对公司的研究阶段和开发阶段的定义也进展了区分，但是在实际操作中，即使是高科技企业也很难将这两个阶段进展确切的划分。因此，企业就可能通过自己的需要主观地判断其费用属于研究阶段还是开发阶段，这使研发支出费用化还是资本化的选择具有了很大的主观性。此外，新准那么规定对无形资产不再进展摊销，而是进展减值测试，这些都有赖于会计人员的职业判断，对利润具有了可操控性。七固定资产折旧“轻松管理盈余原准那么规定，企业应当根据固定资产所含经济利益预期实现方式选择折旧方法，除非固定资产包含的经济利益的预期实现方式有重大改变，否那么折旧方法一经选定，不得随意调整；而新准那么规定，企业

10、至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进展复核。使用寿命预计数、预计净残值和折旧方法与原先估计有差异的，应当调整固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法。其差异在于：新准那么不仅可以改变折旧方法，还可以改变预计净残值和使用寿命。在每年年度终了，企业只要找到证据，就可根据需要证明其固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法与原估计有差异，就可以调整相关内容从而到达操纵利润的目的。而且，新准那么规定公司调整采用将来适用法，不用追溯调整。这样，上市公司就可以“轻松地管理盈余了。八企业合并利润“不劳而获新准那么规定，同一控制下的企业合并按历史本钱计量，非同一控制下的企业合并采用公

11、允价值进展计量。也就是说，分别采劝权益法和“购置法两种会计处理，既表达了中国的特色，又积极与国际准那么趋同。由于同一控制下的企业合并能增加合并新主体的会计利润和未分配利润，所以上市公司就有可能通过资本运作，将非同一控制下的企业合并对象置于同一控制下，从而增加“不劳而获的利润。二、新会计准那么下遏制操纵利润行为的建议新旧准那么衔接过程中，必然会有人利用这一过程操纵利润。但任何事物开展是循序渐进的，会计准那么以及相应的监管措施也在不断的完善中。笔者认为，可采取一些措施来遏制操纵利润的行为。一标准使用“公允价值一方面，不能因噎废食，因为公允价值相对客观地反映了企业资产的现实价值，公允价值的使用是国际

12、趋势；另一方面，公允价值的使用确实对利润有重大的影响，应该慎重、标准使用。新准那么限定了公允价值的使用范围以及确认条件，但是还是比拟难以标准使用公允价值。应该关注三个“、一个“H：1.谁获得？由于开展比拟稳舰财务制度健全、会计人员素质较高的企业获得的“公允价值相对来说较为“公允，因此先在上市公司中实行是恰当的，但其后如何实行未作规定。2.以何种计价为根底？公允价值的计量有四个层次：第一层是直接可用的市价；第二层，如不能获得市价，那么应使用公认的模型估算市价；第三层是实际支付价格；第四层允许使用企业特定经历数据。3.何时确认？是在评估日还是交易日？每月、每季、半年还是年终做调整？4.如何获得？公

13、允价值假如直接由财会人员“估估而已很难公允，应由资产评估机构评估才相对更为“权威和“公允。因此，笔者建议下发专门的?公允价值计量施行指南?，标准公允价值的使用范围、计价基储确认时间、计价根据等相关的限制条件。二严格会计信息披露新准那么施行中的利润粉饰大都是利用会计政策的变化和会计估计的变更来操控利润的，因此企业会计政策选择和会计估计变更时，应根据重大事项的标准予以明晰、详细地披露选择会计政策和会计估计的合理性原因以及对利润的影响数，使信息使用者对于上市公司业绩的变化有一个准确理解。对于详细上市公司而言，2022年财务报表与2022年报表相比拟，在很多会计处理上将发生重大变化，如新准那么中投资性

14、房地产公允价值形式选择、存货计价方法、固定资产折旧方法、资产减值计提及冲回等等变更。对于会计准那么变化而使会计政策、会计估计变更的原因以及对利润的影响数，应当予以详细、准确地说明。这样，投资者对于上市公司财务指标的异动原因可以一目了然，而上市公司利用新准那么粉饰利润的效果将大打折扣。三可实行新准那么的“微调与旧准那么相比，新准那么一方面考虑参加T后我国经济的国际化进程，与国际会计准那么越来越趋同；另一方面由于我国经济体制和目前经济状况的原因，参加了“中国特色的元素，应该说是较为完善的会计法规。但经济是不断开展的，事物也是不断变化的，假如在施行过程中出现了新问题、新情况，或者与原来预期有很大的差

15、距，应该可以对新准那么进展适当的调整、甚至还可以短期刹车，这对标准会计市尝促进经济和谐开展是很有必要的，也符合会计本质重于形式的原那么。四重点审查因施行新准那么利润异常的企业在新准那么施行特别是新旧准那么衔接时期，要重点审查因施行新准那么导致利润异常的企业。特别是重点审查施行新准那么企业会计政策、会计估计变更情况、变化的合理性、对当期以及其他各期财务状况和经营决策的影响程度，同时审查上市公司是否在会计报表附注中作了真实披露。如：有无随意采取变更固定资产使用年限、应收账款坏账准备计提率、存货计价方法等手段进展一些“杠杆利润处理。另外，还要严格执行非经常性损益标准。从应用指南看，利用新旧准那么过渡期人为调高的利润，绝大多数可视为非经常性损益，是不能纳入主营业务利润范畴之内的。因此，为使正常业务利润和非经常性损益有较好的区分，监管部门要严格执行认定非经常性损益的标准，并要求上市公司严格披露扣除非经济性损益的净利润以及由此计算出的净资产收益率。这样可在很大程度上降低上市公司操纵利润的动机。五加强会计人员的新准那么教育