基础学习2306全117讲讲义

1、第四编 对特殊事项的考虑第十七章 其他特殊项目的审计考情分析学主要知识点讲解考情分析本章属于比较重要的章节，且涵盖内容较多。从命题上看，既可以考查客观题，也可能在简答题或综合题中涉及到相关知识，特别是在近年的中不仅考查了客观题，还考查了简答题。学：掌握会计估计审计；掌握关联方审计；掌握对持续经营假设的考虑；理解期初余额审计的含义；5.理解期初余额审计程序和。【知识点】审计会计估计一、会计估计的性质（一）会计估计的性质会计估计，是指在缺乏精确计量的情况下，采用的某项金额的近似值。会计估计一般包括存在估计不确定性时以公允价值计量的金额，以及其他需要估计的金额。会计估计通常是被审计在不确定情况出的，

2、其准确程度取决于管理层对不确定的交易或事项的结果作出的判断。由于会计估计的性、复杂性和不确定性，管理层作出的会计估计发生错报的可能性较大，注意：会计师应确定会计估计的错报风险是否属于特别风险。会计估计的结果与财务报表中原来已确认或披露的金额存在差异，并不必然表明财务报表存在错报。（二）会计估计的审计思路会计师通过实施风险评估程序，识别和评估被审计对性地设计和实施进一步审计程序，最终形成审计结论。会计估计中的错报风险，进而有针二、风险评估程序和相关活动在实施风险评估程序和相关活动，以了解被审计及其环境时，会计师应当了解下列内容，作为识别和评估会计估计错报风险的基础：（一）了解适用的财务编制基础的

3、要求（二）了解管理层如何识别是否需要作出会计估计会计师主要通过询问管理层，就可以了解管理层如何识别需要作出会计估计的情形。注意：当管理层作出会计估计的流程更为结构化时（如管理层设有正式的风险管理职责），会计师可以针对管理层定期复核导致会计估计的情况及在必要时重新估计会计估计的方法及惯常做法实施风险评估程序。会计估计（特别是与负债相关的会计估计）的完整性，通常是（三）了解管理层如何作出会计估计会计师考虑的重要。编制财务报表也要求管理层建立针对会计估计的财务管理层作出会计估计的方法和依据包括：用以作出会计估计的方法，包括模型（如适用）；相关控制；过程（包括适当的控制）。管理层是否利用的工作；会计估

4、计所依据的假设；用以作出会计估计的方法是否已经发生或应当发生不同于上期的变化，以及变化的原因；管理层是否评估以及如何评估估计不确定性的影响。三、识别和评估错报风险在识别和评估错报风险时，会计师应当评价与会计估计相关的估计不确定性的程度，并根据职业判断确定识别出的具有高度估计不确定性的会计估计是否会导致特别风险。注意：第一，与会计估计相关的估计不确定性程度，可能影响会计估计对管理层偏向的敏感性。第二，在某些情况下，估计不确定性非常高，以致难以作出合理的会计估计。因此，适用的财务报告编制基础可能在财务报表中对此进行确认或以公允价值计量。此时，特别风险不仅与会计估计是否应予确认或以公允价值计量相关，

5、而且与披露的充分性相关。四、应对评估的错报风险（一）会计估计审计的目标：基于评估的错报风险，会计师应当确定：（1）管理层是否恰当运用与会计估计相关的适用的财务编制基础的规定；（2）作出会计估计的方法是否恰当，并得到一贯运用，以及会计估计或作出会计估计的方法不同于上期的变化是否适合于具体情况。（二）审计程序在应对评估的错报风险时会计师应当考虑会计估计的性质，并实施下列一项或多项程序：1.确定截至审计日发生的事项是否提供有关会计估计的审计截至审计日发生的事项有时可能提供有关会计估计的充分、适当的审计。如果截至审计报告日可能发生的事项预期发生并提供用以证实或否定会计估计的审计，确定这些事项是否提供有

6、关会计估计的审计程序。可能是恰当的应对措施。在这种情况下，可能没有必要对会计估计实施追加的审计对于某些会计估计，截至审计日发生的事项不可能提供审计，会计师需要实施审计程序，获取充分、适当的审计，以确定财务报表日至审计日之间发生的、需要在财务报表中调整或披露的事项是否已按照适用的财务编制基础在财务报表中得到恰当反映。测试 管理层如何作出会计估计以及会计估计所依据的数据测试与管理层如何作出会计估计相关的控制的运行有效性，并实施恰当的实质性程序4.作出会计师的点估计或区间估计，以评价管理层的点估计会计师的点估计或区间估计，是指从审计会计师应针对两种情况分别处理：中得出的、用于评价管理层点估计的金额或

7、金额区间。（1）如果使用有别于管理层的假设或方法，会计师应充分了解管理层的假设或方法，以确定会计师在作出点估计或区间估计时已考虑了相关变量，并评价与管理层的点估计存在的任何异。差（2）如果认为使用区间估计是恰当的，会计师应基于可获得的审计来缩小区间估计，直至该区间估计范围内的所有结果均可被视为合理。注意：通常情况下，当区间估计的区间已缩小至等于或低于实际执行的重要性时，该区间估计对于评价管理层的点估计是适当的。五、实施进一步实质性程序以应对特别风险在审计导致特别风险的会计估计时，会计师在实施进一步实质性程序时需要重点评价：（1）管理层是如何评估估计不确定性对会计估计的影响，以及这种不确定性对财

8、务报表中会计估计的确认的恰当性可能产生的影响；（2）相关披露的充分性。（一）估计不确定性针对导致特别风险的会计估计，会计师还应实施以下程序：1.评价管理层如何考虑替代性的假设或结果，以及采纳的原因，或者在管理层没有考虑替代性的假设或结果的情况下，评价管理层在作出会计估计时如何处理估计不确定性；2.评价管理层使用的假设是否合理会计师从管理层建立的持续分析和风险管理流程中可能获得相关信息，以支持管理层根据其了解的情况作出的假设。3.当管理层实施特定措施的意图和能力与其使用的础的恰当应用相关时，评价这些意图和能力。（二）作出区间估计（三）确认和计量的标准假设的合理性或对适用的财务编制基六、评价会计估

9、计的合理性并确定错报会计师应当根据获取的审计合理的还是存在错报。根据获取的审计的会计估计。注意：，评价财务报表中的会计估计在适用的财务编制基础下是，会计师可能认为这些指向与管理层的点估计不同第一，当审计支持点估计时，会计师的点估计与管理层的点估计之间的差异错报。会计师区间会计师区第二，当会计师认为使用其区间估计能够获取充分、适当的审计时，则在估计之外的管理层的点估计得不到审计间估计之间的最小差异。的支持。此时，错报不小于管理层的点估计与七、其他相关审计程序1.关注与会计估计相关的披露会计师应当获取充分、适当的审计，以确定与会计估计相关的财务报表披露是否符合适用的财务编制基础的规定。识别可能存在

10、管理层偏向的迹象会计师应当复核管理层在作出会计估计时的判断和决策，以识别是否可能存在管理层偏向的迹象。获取会计师应当向管理层和治理层（如适用）获取假设是合理的。，以确定其是否认为在作出会计估计时使用的【例题单选题】下列与会计估计审计相关的程序中 A.确定管理层是否恰当运用与会计估计相关的财务 B.复核上期财务报表中会计估计的结果C.评价会计估计的合理性D.确定管理层作出会计估计的方法是否恰当会计师应当在风险评估阶段实施的是（ ）。编制基础正确B选项 ACD 属于风险应对阶段会计师实施的审计程序。【例题单选题】下列有关会计估计错报的说法中，正确的是（ ）。A.当审计支持会计师的点估计时，该点估计

11、与管理层的点估计之间的差异错报B.如果会计估计的结果与上期财务表中已确认的金额存在差异，表明上期财务报表存在错报C.如果管理层的点估计在会计师的区间估计内，表明管理层的点估计不存在错报D.由于会计估计具有性，与会计估计相关的错报是判断错报正确A选项 B，会计估计的结果与上期财务报表中已确认金额之间的差异，并不必然表明上期财务报表存在错报；选项 C，通常情况下，当区间估计的区间已缩小至等于或低于实际执行的重要性时，该区间估计对于评价管理层的点估计是恰当的，需要评价选项 D，与会计估计相关的错报包括事实错报、判断错报和推断错报会计师区间估计的恰当性；【知识点】关联方的审计在某些情况下，关联方关系及

12、其交易的性质可能导致关联方交易比非关联方交易具有更高的财务报表错报风险。由于存在未披露关联方关系及其交易的可能性关的审计工作时，保持职业怀疑尤为重要。会计师审计关联方的目标在于：会计师在计划和实施与关联方关系及其交易有（1）无论适用的财务编制基础是否对关联方作出规定，充分了解关联方关系及其交易，以便能够确认由此产生的、与识别和评估由于舞弊导致的错报风险相关的舞弊风险（）；根据获取的审计，就财务报表受到关联方关系及其交易的影响而言，确定财务报表是否实现公允反映。（2）如果适用的财务编制基础对关联方作出规定，获取充分、适当的审计，确定关联方关系及其交易是否已按照适用的财务编制基础得到恰当识别、会计

13、处理和披露。一、风险评估程序和相关工作会计师在审计过程中应当实施风险评估程序和相关工作，以获取与识别关联方关系及其交易相关的错报风险的信息。（一）了解关联方关系及其交易1.项目组项目组。的内容可能包括：关联方关系及其交易的性质和范围；强调在整个审计过程中对关联方关系及其交易导致的潜在性；错报风险保持职业怀疑的重要（3）可能显示管理层以前未识别或未向会计师披露的关联方关系或关联方交易的情形或状况；（4）可能显示存在关联方关系或关联方交易的或文件；（5）管理层和治理层对关联方关系及其交易进行识别、恰当会计处理和披露的重视程度，以及管理层凌驾于相关控制之上的风险。2.询问管理层。会计师应当向管理层询

14、问下列事项：（1）关联方的名称和特征，包括关联方自上期以来发生的变化；被审计被审计和关联方之间关系的性质；在本期是否与关联方发生交易，如发生，交易的类型、定价政策和目的。3.与关联方关系及其交易相关的控制。如果管理层建立了下列与关联方关系及其交易相关的控制会计师应当询问管理层和被审计单位其他，实施其他适当的风险评估程序，以获取对相关控制的了解：（1）照适用的财务编制基础，对关联方关系及其交易进行识别、会计处理和披露；（2）（3）和批准关联方交易和安排；和批准超出正常经营过程的交易和安排。如果适用的财务编制基础对关联方作出规定，编制财务报表要求管理层在治理层的监督下设计、执行和与关联方关系及其交

15、易相关的适当控制，使得关联方关系及其交易能够按照适用的财务编制基础的要求得到识别、适当的会计处理和披露。治理层负责监督管理层如何履行这些控制责任。注意：第一，无论适用的财务编制基础是否对关联方作出规定，在履行监督责任的过程中，治理层需要向管理层获取信息，以了解关联方关系及其交易的性质和商业理由。第二，在实务中，由于某些原因，被审计可能不存在与关联方关系及其交易相关的控制或控制存在缺陷。如果这些控制无效或者不存在，会计师可能无法就关联方关系及其交易获取充分、适当的审计。在这种情况下，会计师需要考虑对审计工作（包括审计意见）的影响。第三，如果管理层和参与交易的另一方之间具有控制或风险就越高，其原因

16、是这些关系可能表明管理层有更大的影响的关系，管理层凌驾于控制之上的和机会实施舞弊。（二）在检查或文件时对关联方信息保持警觉某些安排或其他信息可能显示管理层以前未识别或未向会计师披露的关联方关系或关联方交易，在审计过程中检查或文件时，会计师应当对这些安排或其他信息保持警觉。1.检查文件。为确定是否存在管理层以前未识别或未向会计师披露的关联方关系或关联方交易，会计师应当对某些可能提供有关关联方关系及其交易信息的或文件进行检查。会计师应当向管理层询2.询问管理层。如果识别出被审计超出正常经营过程的问这些交易的性质以及是否涉及关联方。注意：交易，就超出正常经营过程的交易获取进一步的信息，有助于会计师评

17、价是否存在舞弊风险因素，并能够识别错报风险。二、识别和评估错报风险识别和评估关联方关系及其交易导致的错报风险，并确定这些风险是否为特别风险。在确定时，会计师应当将识别出的、超出被审计正常经营过程的关联方交易导致的风险确定为特别风险。注意：其他可能导致错报风险的关联方关系及其交易：第一，存在具有支配性影响的关联方；第二，管理层未能识别出或未向会计师披露的关联方关系或关联方交易；第三，管理层认定关联方交易按照等同于公平交易中通行条款执行；第四，管理层未能按照适用的财务露。编制基础的规定对特定关联方交易进行恰当会计处理和披三、针对错报风险的应对措施针对评估的与关联方关系及其交易相关的错报风险会计师应

18、当设计和实施进一步审计程序，以获取充分、适当的审计。（一）识别出可能表明存在管理层以前未识别出或未披露的关联方关系或交易的安排或信息如果识别出可能表明存在管理层以前未识别出或未向会计师披露的关联方关系或交易的安排或信息，会计师应当确定相关情况是否能够证实关联方关系或关联方交易的存在。（二）识别出管理层以前未识别出或未披露的关联方关系或关联方交易如果识别出管理层以前未识别出或未向师应当：会计师披露的关联方关系或关联方交易会计1.立即将相关信息向项目组其他成员通报；2.在适用的财务间发生的所有交易，以便编制基础对关联方作出规定的情况下，要求管理层识别与新识别出的关联方之会计师作出进一步评价，并询问

19、与关联方关系及其交易相关的控制为何未能识别或披露该关联方关系或交易；3.对新识别出的关联方或关联方交易实施恰当的实质性程序；（1）询问被审计与新识别出的关联方之间的关系的性质，包括被审计及其业务非常了解的外部询问（如适用，并且或会计师职业道德守则未予）。（2）分析与新识别出的关联方进行的交易的会计，可以采用计算机辅助审计技术进行分析。（3）核实新识别出的关联方交易的条款和条件，评价是否已经按照适用的财务定对关联方交易进行恰当会计处理和披露。编制基础的规4.重新考虑可能存在管理层以前未识别出或未向会计师披露的其他关联方或关联方交易的风险，必要，实施追加的审计程序；5.如果管理层不披露关联方关系或

20、交易看似是有意的，因而显示可能存在由于舞弊导致的风险，评价这一情况对审计的影响。错报（三）识别出超出正常经营过程的对于识别出的超出正常经营过程的1.检查相关合同或协议（）；关联方交易关联方交易，会计师应当：如果检查相关合同或协议，会计师应当评价：（1）交易的商业理由（或缺乏商业理由）是否表明被审计从事交易的目的可能是为了对财务信息作出虚假或为了隐瞒资产的行为；交易条款是否与管理层的解释一致；关联方交易是否已按照适用的财务2.获取交易已经恰当和批准的审计（四）管理层在财务报表中作出认定编制基础得到恰当会计处理和披露。如果管理层在财务报表中作出认定，关联方交易是按照等同于公平交易中通行的条款执行的

21、，会计师应当就该项认定获取充分、适当的审计。管理层用于支持这项认定的措施可能包括：（1）将关联方交易条款与相同或类似的非关联方交易的条款进行比较；（2）聘请外部确定交易的市场价格，并确认交易的条款和条件；（3）将关联方交易条款与公开市场进行的类似交易的条款进行比较。被审计管理层只有在提供确凿的情况下，才能披露关联方交易是公平交易。如果无法获取充分、适当的审计，合理确信管理层关于关联方交易是公平交易的披露，会计师可以要求管理层撤销此披露。如果管理层不同意撤销，会计师应当考虑其对审计的影响。四、评价会计处理和披露对财务报表形成审计意见时，会计师应当评价：识别出的关联方关系及其交易是否已按照适用的财

22、务映。编制基础得到恰当会计处理和披露；关联方关系及其交易是否导致财务报表未实现公允反注意：当存在下列情形之一时，表明管理层对关联方交易的披露可能不具有可理解性：（1）关联方交易的商业理由以及交易对财务报表的影响披露不清楚，或存在错报；（2）未适当披露为理解关联方交易所必需的关键条款、条件或其他要素。五、其他相关审计程序1.获取如果适用的财务编制基础对关联方作出规定，会计师应当向管理层和治理层（如适用）获取下列：（1）已经向会计师披露了全部巳知的关联方名称和特征、关联方关系及其交易；（2）已经按照适用的财务披露。2.与治理层沟通编制基础的规定，对关联方关系及其交易进行了恰当的会计处理和除非治理层

23、全部成员参与管理被审计会计师应当与治理层沟通审计工作中发现的与关联方相关的事项。与关联方相关的事项的例子包括：（熟悉）（1）管理层有意或无意未向会计师披露关方关系或关联方交易。沟通这一情况可以提醒治理层关注以前未识别的重要关联方和关联方交易；（2）识别出的适当和批准的、可能产生舞弊嫌疑的关联方交易；（3）歧；会计师与管理层在按照适用的财务编制基础的规定披露关联方交易方面存在分（4）适用的有关或限制特定类型关联方交易的规定；（5）在识别被审计最终控制方时遇到的。【例题多选题】下列有关关联方审计的说法中，错误的有（ ）。A.关联方交易比非关联方交易具有更高的财务报表错报风险B.如果适用的财务编制基

24、础未对关联方做出规定审计程序会计师无需对关联方关系及其交易实施C.如果与被审计存在担保关系的其他方不在管理层提供的关联方上会计师需要对是否存在未披露的关联方关系保持警觉D.如果识别出管理层未向审计会计师披露的关联方交易会计师应当出具非无保留意见的正确ABD关联方交易也可能是大量的日常交易，所以错报风险未必比非关联方交易高，选项 A 错误；无论适用的财务编制基础是否对关联方做出规定，会计师均需对关联方关系及其交易实施审计程序，选项 B 错误；如果识别出管理层未向册会计师仍需执行审计程序而非直接出具非无保留意见的审计会计师披露的关联方交易，注，选项D 错误。【例题多选题】如果识别出管理层未向册会计

25、师应当采取的有（ ）。A.立即将相关信息向项目组其他成员通报会计师披露的关联方交易，下列各项措施中，注B.将与新识别的关联方交易相关的风险评估为特别风险C.对新识别的关联方交易实施恰当的实质性程序D.重新考虑可能存在管理层以前未向会计师披露的其他关联方或关联方交易的风险正确ACD会计师应当将识别出的、超出被审计正常经营过程的关联方交易导致的风险确定为特别风险。【知识点】考虑持续经营假设一、管理层的责任和（一）管理层的责任会计师的责任管理层需要在编制财务报表时评估持续经营能力，无论财务注意：编制基础是否对此作出明确规定。第一，如果持续经营假设是编制财务报表的基本原则，即使其他财务确规定，管理层也

26、需要在编制财务报表时评估持续经营能力。编制基础没有对此作出明第二，管理层对持续经营能力的评估涉及在特定时点对事项或情况的未来结果作出判断，这些事项或情况的未来结果具有固有不确定性。与管理层的判断相关的。（二）会计师的责任会计师的责任是就管理层在编制和列报财务报表时运用持续经营假设的适当性获取充分、适当的审计，并就持续经营能力是否存在不确定性得出结论。无论财务报表编制基础是否有明确要求，这种责任始终存在。注意：第一会计师对持续经营假设进行审计是为了确定被审计以持续经营假设为基础编制财务报表是否合理。第二，力的保证。会计师未在审计中提及持续经营的不确定性，不能被视为对被审计持续经营能（三）持续经营

27、假设审计的基本思路：1.风险评估时，关注对持续经营能力产生其他方面。疑虑的事项或情况，主要包括财务方面、经营方面和2.实施审计程序确定其假设是否适当。3.确定对持续经营能力产生疑虑的事项或情况对审计的影响。二、风险评估程序和相关活动（一）总体要求在计划审计工作和实施风险评估程序时会计师应当考虑是否存在可能导致对持续经营能力产生疑虑的事项或情况（财务、经营和其他方面）及相关的经营风险，评价管理层对持续经营能力作出的评估，并考虑已识别的事项或情况对注意：错报风险评估的影响。实施风险评估程序时会计师应当考虑是否存在可能导致对被审计持续经营能力产生疑虑的事项或情况，并确定管理层是否已对被审计如果管理层

28、已对持续经营能力作出初步评估，否已识别出单独或汇总起来可能导致对被审计持续经营能力作出初步评估。会计师应当与管理层进行，并确定管理层是持续经营能力产生应对计划。疑虑的事项或情况；如果管理层已识别出这些事项或情况，会计师应当与其如果管理层未对持续经营能力作出初步评估会计师应当与管理层其拟运用持续经营假设的基础，询问管理层是否存在单独或汇总起来可能导致对被审计或情况。持续经营能力产生疑虑的事项（二）可能对持续经营假设产生疑虑的事项或情况被审计在财务、经营以及其他方面存在的某些事项或情况可能导致经营风险，这些事项或情况单独或连同其他事项或情况可能导致对持续经营假设产生注意：疑虑。如果被审计存在资不抵

29、债、无法偿还到期等事项或情况，这可能表明被审计存在因持续经营问题导致的错报风险，该项风险是与财务报表整体广泛相关，从而影响多项认定。三、评价管理层对持续经营能力作出的评估管理层应当定期对其持续经营能力作出分析和判断，确定以持续经营假设为基础编制财务报表的适当性。管理层对被审计持续经营能力的评估，是会计师考虑管理层运用持续经营假设的一个关键部分。会计师应当评价管理层对持续经营能力作出的评估。注意：第一，管理层对持续经营能力的合理评估期间应是自财务报表日起的下一个会计期间；如果管理层评估持续经营能力涵盖的期间短于自财务报表日起的十二个月至自财务报表日起的十二个月。会计师应提请管理层将其至少延长第二

30、，会计师应当考虑管理层作出的评估是否已考虑所有相关信息，其中包括会计师实施审计程序获取的信息。四、超出管理层评估期间的事项或情况1.会计师应当询问管理层是否知悉超出评估期间的、可能导致对持续经营能力产生疑虑的事项或情况。2.在考虑更远期间发生的事项或情况时，只有持续经营事项的迹象达到考虑采取进一步措施。时，会计师才需要3.如果识别出这些事项或情况会计师可能需要提请管理层评价这些事项或情况对于其评估被审计持续经营能力的潜在重要性。4.除询问管理层外，会计师没有责任实施其他任何审计程序，以识别超出管理层评估期间并可能导致对被审计持续经营能力产生疑虑的事项或情况。五、识别出事项或情况时实施追加的审计

31、程序如果识别出可能导致对持续经营能力产生疑虑的事项或情况会计师应当通过实施追加的审计程序（包括考虑缓解），获取充分、适当的审计，以确定是否存在不确定性。这些程序应当包括：1.如果管理层尚未对被审计持续经营能力作出评估，提请其进行评估；2.评价管理层与持续经营能力评估相关的未来应对计划，这些计划的结果是否可能改善目前的状况，以及管理层的计划对于具体情况是否可行；3.如果被审计已编制现金流量，且对的分析是评价管理层未来应对计划时所考虑的事项或情况的未来结果的重要否具有充分的支持；，评价用于编制的基础数据的可靠性，并确定所基于的假设是考虑自管理层作出评估后是否存在其他可获得的事实或信息；要求管理层和

32、治理层（如适用）提供有关未来应对计划及其可行性的注意：。如果合理预期不存在其他充分、适当的审计，会计师应当就对财务报表有影响的事项向管理层和治理层（如适用）获取。六、审计结论会计师应当评价是否就管理层编制财务报表时运用持续经营假设的适当性获取了充分、适当的审计，并就运用持续经营假设的适当性得出结论。会计师应当根据获取的审计，运用职业判断，确定是否存在与事项或情况相关的不确定性（且这些事项或情况单独或汇总起来可能导致对被审计审计意见的影响。如果认为运用持续经营假设适合具体情况，但存在持续经营能力产生疑虑）并考虑对不确定性，会计师应当确定：财务报表是否已充分描述可能导致对持续经营能力产生针对这些事

33、项或情况的应对计划；财务报表是否已清楚披露可能导致对持续经营能力产生疑虑的主要事项或情况，以及管理层疑虑的事项或情况存在不确定性，并由此导致被审计注意：可能无法在正常的经营过程中变现资产和清偿。如果已识别出可能导致对被审计持续经营能力产生疑虑的事项或情况，但根据获取的审计，会计师认为不存在不确定性，则会计师应当根据适用的财务编制基础的规定，评价财务报表是否对这些事项或情况作出充分披露。七、对审计的影响注意：第一，在极少数情况下，当存在多项对财务报表整体具有重要影响的不确定性时，会计师可能认为无法表示意见是适当的。第二，如果管理层或治理层在财务报表日后严重拖延对财务报表的批准，会计师应当询问拖延

34、的原因。如可能涉及与持续经营评估相关的事项或情况，会计师有必要实施追加的审计程序，并就存在的不确定性考虑对审计结论的影响。八、与治理层沟通存在的情形审计意见被审计 运用持续经营假设恰当但存在 不确定性报表中已作出充分披露无保留意见，并在审计中增加以“与持续经营相关的不确定性”为标题的单独部分报表中未充分披露保留意见或否定意见运用持续经营假设不适当报表仍按照持续经营假设编制否定意见严重拖延对财务报表的批准就存在的不确定性考虑对审计结论的影响会计师应当与治理层就识别出的可能导致对被审计持续经营能力产生疑虑 的事项或情况，除非治理层全部成员参与管理被审计。与治理层的沟通应当包括下列方面：（1）这些事

35、项或情况是否不确定性；（2）管理层在编制财务报表时运用持续经营假设是否适当；（3）财务报表中的相关披露是否充分；（4）对审计的影响（如适用）。持续经营审计参考格式：【当的审计审计ABC会计师确定持续经营存在】不确定性，且财务报表已作出充分披露时，无保留意见全体股东：一、对财务报表出具的审计（一）审计意见【略】（二）形成审计意见的基础【略】（三）与持续经营相关的不确定性提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注所述，ABC 公司 201 年发生净亏损元，且于201 年 12 月 31 日，ABC 公司负债高于资产总额元。如财务报表附注所述，这些事项或情况，连同财务报表附注所示的其他事项，表明存在可能

36、导致对 ABC 公司持续经营能力产生疑虑的不确定性。该事项不影响已（四）关键审计事项【略】（五）其他信息【略】的审计意见。（六）管理层和治理层对财务报表的责任（七）会计师对财务报表审计的责任二、按照相关的要求的事项【例题多选题】针对识别出的可能导致对被审计持续经营能力产生疑虑的事项或情况，假定治理层不参与管理被审计A.这些事项或情况是否，下列各项中，不确定性会计师应当与治理层沟通的有（ ）。B.会计师对这些事项或情况实施的追加审计程序C.在财务报表编制和列报中运用持续经营假设是否适当D.财务报表中的相关披露是否充分正确ACD与治理层的沟通应当包括下列方面：（1）这些事项或情况是否不确定性；（2

37、）管理层在编制财务报表时运用持续经营假设是否适当；（3）财务报表中的相关披露是否充分（4）对审计的影响（如适用）。【例题多选题】根据对被审计持续经营能力的审计结论，会计师在判断应出具何种类型的审计时，下列说法中，正确的有（ ）。A.如果被审计运用持续经营假设适当但存在不确定性，且财务报表附注已作充分披露，应当无保留意见，并在审计中增加以“与持续经营相关的不确定性”为标题的单独部分B.如果存在多项对财务报表整体具有重要影响的不确定性，且财务报表附注已作充分披露，在极少数情况下，可能认为无法表示意见是适当的C.如果存在可能导致对被审计持续经营能力产生疑虑的事项和情况，且财务报表附注未作充分披露，应

38、当保留意见D.如果管理层编制财务报表时运用持续经营假设不适当，应当否定意见正确ABD选项 C，此时应当保留或否定意见的审计。【知识点】首次接受委托时对期初余额的审计一、期初余额的含义期初余额是指期初已存在的账户余额。期初余额以上期期末余额为基础，反映了以前期间的交易和事项以及上期采用的会计政策的结果。注意：第一，期初余额是期初已存在的账户余额。期初已存在的账户余额是由上期结转至本期的金额，或是上期期末余额调整后的金额。第二，期初余额反映了以前期间的交易和事项以及上期采用的会计政策的结果。第三，期初余额与会计师首次审计业务相联系。第四，会计师对财务报表进行审计，是对被审计所审期间财务报表审计意见，一般无须专门对期初余额审计意见，但因为期初余额是本期财务报表的基础，所以要对期初余额实施适当的审计程序。二、期初余额的审计目标在执行首次审计业务时，会计师针对期初余额的目标是，获取充分、适当的审计，以确定：（1）期初余额是否含有对本期财务报表产生影响的错报；（2）期初余额反映的恰当的会计政策是否在本期财务报表中得到一贯运用，或会计政策的变更是否已按照适用的财务会计处理和充分的列报与披露。编制基础作出恰当的三、审计程序会计师对期初余额的审计程序通常包括：（一）确定上期期末余额是否已正确结转至本期，或在适当的情况下已作出重新表述；（二）确定