法律个案及财务报表审计之证据特性课件

1、1第七章審計證據 2學習目標比較審計證據和其他專業使用的證據 辨認設計查核程式所需的四項審計證據決策說明決定證據信服力的證據特性 辨識及應用八大審計證據 了解查核工作底稿之目的 編製有系統的工作底稿 描述科技如何影響審計證據及工作底稿第七章 審計證據 查核人員必須具備足夠的知識和技術，為每項審計任務蒐集足夠且適切的證據，以符合專業準則。347.1 證據的性質證據定義為查核人員用來決定所查核之資訊是否符合既定的要求(criteria)。例如查核人員實地盤點有價證劵，就是具有高度信服力的證據，委託人職員對查核人員提出之問題的答覆，則是信服力較低的證據。表7-1比較審計證據和其他專業使用的證據 7-

2、5表7-1 科學實驗、法律個案及財務報表審計之證據特性 67.2 審計證據決策查核人員的主要決策，就是決定所需蒐集的證據之適當類型和數量，以確認財務報表之內容及整體財務報表是否允當表達，以及客戶是否維持有效的財務報導內部控制。分為下列四種：1.使用何種查核程序。(Which) (7.2.1)2.在特定的查核程序下的樣本規模。(What sample) (7.2.2)3.由母體中選取哪些項目。(Which items) (7.2.3)4.何時實施選定的查核程序。(When)(7.2.4)77.2 審計證據決策7.2.1 查核程序查核程序(audit procedure)是說明審計過程應取得之審計

3、證據的詳細指引。7.2.2 樣本規模選定一項查核程序後，查核人員可改變樣本規模(從一個樣本到所有樣本)。同一查核程序的樣本規模會隨著不同的查核委託而有所不同。87.2 審計證據決策7.2.3 選取哪些項目例如，假設查核人員決定從6,600張支票中選取50張已註銷支票，查核人員可擇一或合併使用下列四種方法：(1)選擇某一週，驗證前50張支票；(2)選取50張金額最大的支票；(3)隨機選取；(4)選取查核人員認為最可能發生錯誤的支票。97.2 審計證據決策7.2.4 實施時機審計工作通常會一直進行到該期間結束之後的幾週或幾個月才完成。查核程序的實施時機可能會在會計期間初期，也可能會計期間結束很久之

4、後。實施時機的決策，受到委託人何時需完成審計工作影響，查核人員認為能使審計證據最為有效的取得時機及助理人員能予以協助的時間。包括四大審計證據決策的查核程序舉例如下：取得10月份的現金支出日記簿分錄，並與隨機選取的40張已註銷支票上的受款人、金額和日期做比較。107.2 審計證據決策7.2.5 查核程式全部或部分審計過程的查核程序清單就是查核程式(audit program)(如本書表13-4, p.363)大部分的查核人員使用電腦來幫助編製查核程式。117.3 證據的信服力我國外勤工作準則第五條，要求查核人員蒐集足夠及適切的證據，以支持所簽發的意見。證據的信服力的決定因素有兩個適切性(appr

5、opriateness)和足夠性(sufficiency)。127.3 證據的信服力7.3.1 適切性證據的適切性(appropriateness of evidence)係衡量證據的品質，意即滿足交易種類、科目餘額及相關揭露之查核目標證據的攸關性(relevance)與可靠性(reliability)。證據的適切性只與所選定的查核程序有關，適切性無法經由選擇較大樣本或不同母體來改善，僅能透過選擇較攸關或提供較可靠證據之查核程序來改善。137.3 證據的信服力7.3.1 適切性(續)證據的攸關性(relevance)證據必須與查核人員欲測試的審計目標有關，例如查核人員考慮委託人是否有可能已出貨

6、而未開立帳單時(即完整性交易查核目標)，假如查核人員選取一個銷貨發票複本並追查至相關的出貨單據，則該證據對完整性目標而言，是不攸關的。147.3 證據的信服力7.3.1 適切性(續)證據的攸關性攸關的程序應該是，追查一部分的出貨單據至相關的銷貨發票複本，以確定所有出貨是否都已開立發票。不同的審計目標有不同的攸關性考量。多數的證據都與一個以上但非全部的審計目標攸關。157.3 證據的信服力7.3.1 適切性(續)證據的可靠性(reliability)證據的可靠性(reliability of evidence)係指證據可被信賴的程度。例如，查核人員盤點存貨之證據會比經理人員提供查核人員盤點數字更

7、具可靠性。可靠性決定於下列可信賴證據的六項特性：1.提供者的獨立性：受查公司以外的其他來源取得的證據，比受查公司內部之證據可靠。167.3 證據的信服力7.3.1 適切性(續)證據的可靠性2.委託人內部控制的有效性：委託人的內部控制為有效的所獲得證據比內部控制弱的委託人可靠。3.查核人員直接取得：人員直接由實體檢視(physical examination)、觀察、重新計算和檢查取得之證據，比間接取得之資訊可靠。4.資訊者提供的專業資格：即使資訊的來源是獨立的，除非資訊者提供有專業資格，否則證據仍是不可靠的。177.3 證據的信服力7.3.1 適切性(續)證據的可靠性5.客觀性程度：客觀的證據

8、包括應收帳款和銀行存款餘額的詢證函、現金和有價證劵的實地盤點。主觀的證據包括委託人律師討論與委託人有關之未決訟案的可能結果之信函、在實地檢視存貨時對陳廢品的觀察。6.及時性：指證據蒐集的時間，也可能指審計涵蓋的期間。愈接近資產負債表所獲得的證據，對於資產負債表科目而言，是愈可靠的。187.3 證據的信服力7.3.2 足夠性由所取得證據的數量決定其足夠性，對同一查核程序而言，自100個樣本中取得的證據，通常比自50個樣本取得的證據更具足夠性。決定適當的審計樣本規模有幾個要素，最重要的兩項為：查核人員對財務報表誤述的預期和委託人的內部控制有效性。測試的個別項目也會影響證據的足夠性，若樣本包括母體中

9、金額較大、誤述可能性較高及具有母體代表性的項目，通常就是足夠的樣本。197.3 證據的信服力7.3.3 綜合效果證據的信服力必須在考量適切性和足夠性的綜合效果與所有影響因素之後，才能評估。20表7-2 證據決策與信服力之關係 217.3 證據的信服力7.3.4 信服力與成本查核人員的目標是以可能的最低總成本取得足夠數量的適切證據。然而成本考量絕不能作為省略一項必要程序，或不蒐集足夠樣本規模之證據的充分理由。227.4 審計證據的種類1.實體檢視(physical examination)2.函證(confirmation)3.文書證據(documentation)4.分析性程序(analyti

10、cal procedures)5.詢問委託人(inquiries of the client)6.重新計算(recalculation)7.重新執行(reperformance)8.觀察(observation)7-23圖7-1 審計準則、證據種類及四項審計證據決策之關係 247.4 審計證據的種類7.4.1 實體檢視即查核人員檢查和點數有形資產(tangible assets)，最常用於存貨和現金、有價證劵、應收票據和有形固定資產的驗證。支票簽名之前，是一張文件；簽名之後，變成一項資產；當它被註銷之後，又變成文件。對支票的實體檢視只可能在支票是一項資產時發生。實體檢驗，即驗證資產實際存在(存

11、在目標)的直接方法，亦可驗證所有實際存在的資產是否已記錄(完整性目標)。257.4 審計證據的種類7.4.1 實體檢視(續)實體檢視是確定資產的數量和種類之一種客觀工具，評估資產狀況和品質的有效方法。實體檢視並不足以驗證現有的資產是否確為委託人所有(權利與義務目標) 。在很多情況下，查核人員沒有能力判斷諸如是否陳廢或真實性(淨變現價值目標)等品質因素。評價通常無法由實體檢視來決定(正確性目標)。267.4 審計證據的種類7.4.2 函證函證(confirmation)係指查核人員為驗證資訊的正確性，而發函要求獨立的第三人做書面(或口頭上)的答覆。以委託人名義發出，委託人要求獨立第三人直接向查核

12、人員答覆，具高度可靠性。函證的成本較高，查核人員傾向取得書面而非口頭答覆。277.4 審計證據的種類7.4.2 函證(續)美國審計準則規定，只要可行且合理，會計師必須對應收帳款實施抽樣函證。應收帳款以外的科目未被要求必須函證，函證仍有助於驗證很多種資訊。函證的製作至收回須由查核人員控制，不可交由委託人處理。28表7-3 經常函證的資訊項目 297.4 審計證據的種類7.4.3 文書證據(documentation)查核人員對委託人的文件及記錄之檢查，以證實財務報表中之資訊。文書證據現成可用，而且成本較低，區分為內部與外部兩類:內部文書(internal document)是指由委託人內部編製並

13、使用，且保留在委託人組織之內，包括銷貨發票複本、存貨驗收報告等。外部文書(external document)是指曾由委託人組織以外的交易關係人經手，但存於委託人處或是很容易取得之文書，如賣方發票、已註銷支票。307.4 審計證據的種類7.4.3 文書證據(續)在不良的內部控制情況下產生的內部文書，不足以作為可靠的證據。外部文書比內部文書可靠。有些外部文書特別可靠，如土地所有權狀、保單契約、債權契約以及合約等。317.4 審計證據的種類7.4.3 文書證據(續)採用文書證據來支持(support)已記錄的交易和金額時，通常稱為逆查(vouching)，例如在查核採購交易時，從採購日記簿逆查至賣

14、方發票及驗收報告以驗證已發生目標。查核人員從驗收報告追查(trace)至採購日記簿以驗證完整性目標，稱為順查(tracing)。327.4 審計證據的種類7.4.4 分析性程序分析性程序(analytical procedures)利用比較法與關聯性來評估科目餘額或其他資料的合理性，例如比較當期與前期的毛利率。所有查核之規劃階段及完成階段，均須執行分析性程序。337.4 審計證據的種類7.4.4 分析性程序(續)1.了解委託人行業與業務使用分析性程序以今年度未審計資料與去年度已審計資料做比較。2.評估個體繼續經營能力例如，一項高於正常的債務對淨值比率加上低於平均的利潤對總資產比率，可能指出一個

15、相對高的財務失敗風險。347.4 審計證據的種類7.4.4 分析性程序(續)3.指出財務報表中的可能重大誤述例如在比較當期與前期備抵壞帳占應收帳款之比率時，該比率下降，而同時應收帳款周轉率也下降，這兩項資訊指出備抵壞帳可能低估。4.減少明細審計測試分析性程序顯示沒有異常變動時，意味著發生重大誤述的可能性極小。如果一個小科目餘額的分析性程序結果顯示為有利的，就不需再執行餘額明細測試。某些查核程序可以省略、樣本可以減少。357.4 審計證據的種類7.4.5 詢問委託人詢問(inquiry)是指取得委託人對查核人員所提問題之書面或口頭上的答覆，不能被視為具有決定性，因其並非取自獨立來源，需自其他程序

16、取得更進一步的佐證。7.4.6 重新計算重新計算(recalculation，或稱驗算)即對委託人所做的部分計算重新查驗，例如銷貨發票、存貨、日記簿與明細記錄加總。367.4 審計證據的種類7.4.7 重新執行重新執行(reperformance)即對企業組織之會計及內部控制系統所產生之會計程序或控制進行獨立驗證，例如:將發票價格與核准價目表比較；交易是否已分別正確記錄在明細帳及總分類帳。重新計算包括驗證計算過程，重新執行則驗證其他程序。7.4.8 觀察例如:查核人員可能巡視廠房、觀察設備是否生鏽以及觀看會計人員之工作，已確定其是否依權責執行。377.4 審計證據的種類7.4.9 證據的適切性

17、第一，委託人內部控制的有效性，對大多數證據的可靠性有相當大的影響。第二，如果內部控制有效，實體檢視及重新執行可能較可靠。第三，特定型態的證據無法單獨成為達成任何審計目標的適切證據。38表7-4 各種證據的適切性 = 知識397.4 審計證據的種類7.4.10 證據的成本兩種最昂貴的證據為實體檢視與車存數量相符函證。文書證據、分析性程序及重新執行之成本為適中的。最便宜的三種證據為觀察、詢問委託人及重新計算。7-40表7-5 與存貨餘額相關的查核目標之證據種類與證據決策 7.4.11 不同種類的證據在四項證據決策之應用為了委託人永續盤存紀錄中之存貨數量與實際庫存數量相符之查核目標，表7-5列示了三

18、種證據。其他證據與此查核目標是無關或者是不必要的。417.4.12 與查核程序有關之用語表7-6 名詞、查核程序及證據種類427.4.12 與查核程序有關之用語表7-6 名詞、查核程序及證據種類(續)437.5 查核工作底稿查核工作底稿(audit documentation)為查核人員對所採用的程序、執行的測試、取得的證據以及所達成的結論之主要記錄。447.5 查核工作底稿7.5.1 工作底稿的目的工作底稿的整體目的，在於幫助查核人員能合理地保證整個查核過程係依據審計準則執行。針對當年度的查核，工作底稿提供了：1.規劃查核的基礎:工作底稿包括查核程式、時間預算等。2.證據之蒐集與測試結果的記

19、錄:工作底稿提供查核工作遵行審計準則的主要證據。工作底稿亦應包括重大的查核發現或問題、所採取之行動，及達成結論之基礎。457.5 查核工作底稿7.5.1 工作底稿的目的3.支持簽發適當查核報告的資訊4.事務所合夥人與主管複核的基礎工作底稿還有其他用途。例如：填寫所得稅申報書的基礎；與管理當局或其他公司治理單位，如審計委員會，溝通有關內部控制缺失或其他營運上的建議等事項時的資訊來源；訓練查核人員的教材，亦有助於規劃和協調下次查核。467.5 查核工作底稿7.5.2 工作底稿的所有權工作底稿屬於查核人員的財產。完成查核委託時，工作底稿(audit files)留存於事務所供以後參考。7.5.3 工

20、作底稿的保密除非委託人同意，否則查核人員不得透露其於履行專業委任工作中所獲得的任何機密資訊。477.5 查核工作底稿7.5.4 沙賓法有關工作底稿保存之規範審計準則規定非公開發行公司之審計記錄須保存至少五年以上。沙賓法(Sarbanes-Oxley Act)要求公開公司保存文件至少七年以上。7.5.5 內容與組織各事務所均會各自建立其編製及組織工作底稿的方法。7-48圖7-2 證據決策與信服力之關係 =查核程式497.5 查核工作底稿7.5.6 永久檔案(permanent files)永久檔案包括與當期查核有關的歷史性或持續性資料。永久性檔案通常包括：有持續重要性的公司文件摘要或影印本，如公

21、司執照、章程。對查核人員有持續重要性的以前年度之科目分析，包括長期負債、股東權益等。有關內部控制之了解與評估控制風險之相關資訊，包括組織結構圖、流程圖。507.5 查核工作底稿7.5.6 永久檔案(續)以前年度查核所做分析性程序的結果，包括查核人員計算的比率及選定科目的年底餘額或每月底餘額。許多會計師事務所將分析性程序、內部控制的了解及控制風險的評估放在當期檔案中，而非永久性檔案。517.5 查核工作底稿7.5.7 當期檔案(current files)當期檔案包含了使用於當期查核之所有工作底稿。每一位委託人有一套永久檔案，每一年度的查核工作亦各有一套當期檔案。當期檔案所包括的資訊內容如下：1.查核程式2.一般資訊:並非支持特定財務報表金額的證據。包括查核規劃的備忘錄、董事會議事錄摘要或副本。527.5 查核工作底稿7.5.7 當期檔案3.工作試算表:資產負債日之後，查核人員應儘早取得或編制總分類帳的科目清單及其期末餘額，此表稱為工作試算表(working trial balance)。試