全套课件·高级财务会计

1、 广东金融学院会计系 李萍教授高级财务会计第一章 财务会计运行环境教学目标通过本课程教学，使学生：掌握各有关专题的基本理论与方法关注会计前沿的发展动态完整把握财务会计学科体系提高从事实务工作的能力课程简介基础会计中级财务会计特殊业务特殊呈报特殊行业涉及专题：预修课程：内容体系第一章 非货币性交易第二章 租赁会计第三章 外币业务会计第四章 债务重组第六章 资产减值会计第八章 企业清算与重组会计第五章 所得税会计第七章 衍生金融工具会计第九章 企业合并会计第十章 合并会计报表第十一章 分期报告和中期报告特殊业务特殊行业特殊呈报课程定位对于本科阶段的学习来讲，“高级财务会计”课程是“中级财务会计”课

2、程的延伸；对于研究生阶段的学习来讲，“高级财务会计”课程是会计学专业硕士研究生“财务呈报”课程的基础。 教学环节（1）课前准备阅读教学计划相关问题；阅读教材中相关章节及补充材料；复习上一次课程讲授内容。讲授主要知识点；讨论重点、难点问题；习题与案例解析个人作业小组作业（2）课堂授课（3）课后复习货币资金资产非货币资产资本信用资本市场负债净资产物化资产靠积累信用资产靠诚信资本市场要靠良好的商业模式企业价值认识第一节 财务会计行为及企业组织环境非公司制企业公司制企业企业核准与注册法律地位不是独立的法律主体（非公司制企业）。营业执照属非法人营业执照。债务清偿业主对企业的债务单独负有无限的清偿责任。税

3、收制度安排不是纳税主体。流转税通常定额缴纳。业主缴纳个人所得税。无企业所得税。财产与风险业主对企业的财产和赚取的利润具有完全的支配权，风险自担。市场准入开办手续简便，仅需少量的资本与一定面积的营业场所。会计核算会计核算简便。所有者权益无需细分。独资企业合伙企业 合伙企业指两个自然人以上按照协议出资、共同经营、共负盈亏的企业。合伙企业与独资企业的差异有限责任公司法律地位债务清偿税收制度安排财产与风险市场准入会计核算有限责任公司是法律主体公司制企业以其全部资产对公司的债务承担有限责任纳税主体。需申报流转税及企业所得税。股东大会、董事会对企业财产和赚取的利润具有完全的支配权，风险由全体股东承担。较多

4、的初始资本与较大面积的营业场所。会计核算详细。有限责任公司股份有限公司股东数量有限公众公司，股东数量无限资本定向募集资本面向机构与公众募集股份转让须经原有股东同意，且原有股东有优先认股权上市后股份自由转让（限制类股份除外）会计核算、信息披露较为宽松会计核算、信息披露较为严谨，必须按会计法规、公司法规、证券法规等要求进行股份有限公司股份有限公司是指将全部注册资本划分为若干等额股份，并通过发行股票的方式筹集资本的企业，一般指上市公司。有限责任公司和股份有限公司的差别公司制企业的治理结构股东大会监事会董事会总经理、财务总监等研究发展部财务部项目投资部 人事行政部、生产部、市场部等出于股份比例低、自身

5、能力、管理成本等的考虑，由董事会行使决策权董事会选拔、任命总经理企业核准与注册有限责任公司的注册条件股份有限责任公司的注册条件境外有限公司的注册条件影响企业组织形式选择的因素税收利润和亏损的承担方式资本和信用的需求程度公司企业合伙企业独资企业合伙企业有限公司和股份公司 独资企业合伙企业有限公司和股份公司影响企业组织形式选择的因素第二节 企业会计行为与市场环境产品市场商品生产者和商品消费者之间各种经济关系的汇总有购买力的需求商品交换场所和领域现实顾客和潜在顾客产品市场按产品市场类型按市场主体分类按消费客体的性质分类按购买者的购买目的和身份划分按照企业的角色划分 按产品或服务供给方的状况划分按交易

6、对象的最终用途来分类按交易对象是否具有物质实体分类按交易对象的具体内容不同分类按人文标准划 按地理标准（空间标准）划分按市场的时间标准不同分类 资金市场 资本市场资金市场/货币市场资本市场股票市场债券市场基金市场 中长期信贷市场同业拆借市场票据贴现市场回购市场短期信贷市场统称金融市场，是我国市场经济的重要组成部分第三节 企业会计行为与法律环境 会计法2000年7月1日会计工作最高行为准则公司法2006年1月1日对公司行为的规范与调整证券法2006年1月1日规范公司证券发行和交易行为注册会计师法1994年1月1日对注册会计师行为的管理与规范企业会计准则2007年1月1日从事会计工作必须遵循的基本

7、原则会计从业资格管理办法2005年3月1日加强会计从业资格管理，规范会计人员行为会计基础工作规范1996年6月17日加强会计基础工作地方会计法规文本根据国家法律、结合地方特点制定的实施细则第四节 企业行为概述企业注册（开办）环节的会计行为资本金的筹措与验证法人、财务会计负责人印鉴刻制与备案启用会计账簿营业执照的取得开立账户会计机构设置与会计人员配置企业运行环节的会计行为编制财务预算组织日常会计核算与信息披露纳税申报与筹划投融资计划制定与实施员工激励计划制定与实施分配计划制定与实施特殊事项的应对本章完作业高级财务会计课程组26第二章 企业合并会计第一节 企业合并的含义与分类第二节 企业合并会计处

8、理方法概要第三节 同一控制下企业合并的会计处理第四节 非同一控制下企业合并的会计处理第五节 企业合并的披露核心知识点：对企业合并的确认、计量高级财务会计课程组27既是独立的法人主体也是独立的报告主体一、企业合并的含义第一节 企业合并的含义与分类 企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。经济意义上:一个整体法律意义上:可能是一个法人主体，也可能是多个法人主体交易:公允价值重组事项:账面价值高级财务会计课程组28第一节 企业合并的含义与分类一、企业合并的含义二、企业合并的分类主要知识点什么是企业合并？企业合并有哪几种分类方法？如何理解各类企业合并的实质？高级财务

9、会计课程组29（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类 （1）同一控制下的企业合并 （2）非同一控制下的企业合并（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类 （1）吸收合并 （2）创立合并 （3）控股合并（三）按涉及行业的不同进行分类 （1）横向合并 （2）纵向合并 （3）混合合并二、企业合并的类型高级财务会计课程组30（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类两类合并的概念两类合并的实质两类合并的实施方式两类合并的法律结果企业合并同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并注意：比较高级财务会计课程组31 1.两类合并的概念比较（1）同一控制下的企业合并参与合并的企业

10、在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。A（母公司）（子公司） （子公司）+CBC+BA控制B、C在12个月以上【例】同一控制非暂时性B、C同为A 的子公司B、C合并，属于同一控制下的企业合并高级财务会计课程组321.两类合并的概念比较非同一控制下的企业合并A（母公司） （子公司） （子公司）DCC+DA、B分别控制C、DB（母公司）参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制。【例】C、D合并，属于非同一控制下的企业合并高级财务会计课程组33合并日与购买日控制定义“控制”关系的认定 投资单位拥有被投资单位半数以上的表决权但不能控制被投资单位的情形潜在表决权

11、实际取得控制权之日“交易日”与“购买日”有何区别？关键词高级财务会计课程组342.两类合并的实质比较同一控制下的企业合并，由于合并各方在合并前、后的最终控制方没有发生变化，准则没有把这种合并视为“交易”，只是当作一个经济事项。因此，相应的会计处理中采用账面价值进行计量。 非同一控制下的企业合并，由于参与合并各方在合并前、后不属于同一方或相同的多方最终控制，这种合并实质上是一种交易购买方购买被购买方控制权的交易。正因为如此，相应的会计处理中需要遵循交易规则，使用自愿交易的双方都能够接受的价值公允价值。高级财务会计课程组353.两类合并的合并对价的形式比较付出现金或非现金资产发生或承担负债发行权益

12、性证券 两类合并，合并方的合并对价都有可能是：高级财务会计课程组36不形成母子公司关系的企业合并吸收合并新设合并形成母子公司关系的企业合并控股合并合并方取得股权 4.两类合并的法律结果比较合并后主体仍为多个法律主体合并后主体为一个法律主体合并方取得净资产企业合并的第二种分类方法高级财务会计课程组37（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类吸收合并新设合并控股合并 企业合并法律意义上的企业合并比较高级财务会计课程组38吸收合并、新设合并、控股合并比较+=+=+123吸收合并创立合并控股合并母公司子公司高级财务会计课程组39同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并结果1：吸收合并、新设合并结果2

13、：控股合并长期股权投资企业合并形成的其他方式取得的投资后的处理：成本法、权益法合并时的处理：购买法、权益结合法共同控制、重大影响、非控、非共控、非重大影响企业合并与长期股权投资的关系 会计方法控 制高级财务会计课程组40（三）按涉及行业的不同进行分类横向合并纵向合并混合合并 企业合并高级财务会计课程组41第二节 企业合并的会计处理方法概要 一、企业合并会计的主要内容二、权益结合法与购买法的基本内容三、权益结合法与购买法的财务影响比较主要知识点企业合并会计要解决什么问题？如何理解和应用权益结合法？如何理解和应用购买法？高级财务会计课程组42一、企业合并会计的主要内容对企业合并交易（或事项）进行确

14、认、计量下面主要介绍企业合并的确认、计量方法合并日合并财务报表的编制高级财务会计课程组43吸收合并、新设合并 控股合并 借：有关资产账户 取得的净资产 贷：有关负债账户借：长期股权投资 取得股权 贷： 现金 应付债券 支付的合并对价 股本等 现金等 支付的合并费用 贷： 现金 应付债券 支付的合并对价 股本等 现金等 支付的合并费用 对企业合并的确认与计量合并方账务处理基本框架高级财务会计课程组44确认与计量企业合并的账务处理中的关键问题合并方合并日 购买方购买日如何确认与计量取得的净资产或股权支付的合并对价应如何计量？两者如果有差异，应如何处理？合并费用如何处理？权益结合法和购买法，对以上问

15、题有不同回答。高级财务会计课程组45二、权益结合法与购买法的基本内容（一）权益结合法的基本内容（二）购买法的基本内容 基本特点 如何应用 学习重点高级财务会计课程组46（一）权益结合法的基本内容含义 ( pooling of interests) 权益结合法是指参与合并的企业的股东联合控制他们实际上全部的资产和经营，以便继续对联合实体分享利益和分担风险的合并。 权益结合法的采用仅限于权益是主要对价形式的企业合并。高级财务会计课程组47“权益结合法”含义简示以换股实施吸收合并为例A企业B企业A企业股东以本公司股份作为对价吸收B企业B企业股东合并后主体同为合并后主体的股东高级财务会计课程组48合并

16、的实质是权益之联合而非购买交易合并中取得净资产或股权的入账价值按账面价值确定合并费用计入当期费用不需要确认合并商誉需要调整股东权益合并当年净收益的计算难点：如何调整股东权益？期中合并时当年净收益如何计算？（一）权益结合法的基本内容特点高级财务会计课程组49（一）权益结合法的基本内容应用要点合并后主体的股东权益合并后主体拥有的参与各方合并前股东权益之和合并前后权益总额不变据此调整资本溢价据此调整留存收益合并后主体股本总额发行在外普通股面值总额合并后主体投入资本总额合并后主体拥有的参与各方合并前投入资本之和如果合并后主体股本面值大于合并前各方投入资本之和，则： 合并后投入资本总额合并后主体股本总额

17、合并后主体留存收益合并后主体股东权益合并后主体投入资本以换股上市的吸收合并为例来归纳高级财务会计课程组50例1：换股实施吸收合并换出股份面值等于被并方股本甲企业发行每股面值10元普通股25万股给乙企业的股东，吸收合并乙企业。甲企业资产负债股本留存收益600200300100乙企业资产负债股本留存收益500150250100乙企业注销贷：资产借：负债股本留存收益500150250100甲企业吸收净资产贷：负债借：资产股本 留存收益100500150250合并前股东权益 750合并后甲企业资产负债股本留存收益350550200+=1100+=+=+=合并后股东权益 750实施方式高级财务会计课程组

18、51例2：换股实施吸收合并换出股份面值小于被并方股本甲企业发行每股面值10元普通股20万股给乙企业的股东，吸收合并乙企业。甲企业640200300100乙企业资产负债股本留存收益500150250100乙企业注销贷：资产借：负债股本留存收益500150250100甲企业吸收净资产贷：负债借：资产股本 留存收益100500150200合并前股东权益 790合并后甲企业资产负债股本留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股东权益 790资本公积50资本公积=9040资产负债股本留存收益资本公积+实施方式高级财务会计课程组52例3：换股实施吸收合并换出股份面值大于被并方股本甲企业发行

19、每股面值10元普通股30万股给乙企业的股东，吸收合并乙企业。甲企业640200300100乙企业资产负债股本留存收益500150250100乙企业注销贷：资产借：负债股本留存收益500150250100甲企业吸收净资产贷：负债借：资产股本 留存收益90500150300合并前股东权益 790合并后甲企业资产负债股本留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股东权益 790资本公积40资本公积=040资产负债股本留存收益资本公积-实施方式高级财务会计课程组53例4：换股实施吸收合并换出股份面值大于被并方股本甲企业发行每股面值10元普通股30万股给乙企业的股东，吸收合并乙企业。甲企业

20、660200300100乙企业资产负债股本留存收益500150250100乙企业注销贷：资产借：负债股本留存收益500150250100甲企业吸收净资产贷：负债借：资产股本 留存收益100500150300合并前股东权益 810合并后甲企业资产负债股本留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股东权益 810资本公积50资本公积=1060资产负债股本留存收益资本公积-实施方式高级财务会计课程组54（二）购买法的基本内容含义 购买是指通过转让资产、承担负债或发行股票等方式，由一个企业（收购企业）获得对另一个企业（被收购企业）净资产和经营的控制权的企业合并。支付对价收购B企业或购买控

21、股权A企业购买方B企业B企业的股东被购买方高级财务会计课程组55（二）购买法的基本内容特点购买方的认定是首要步骤合并的实质是购买交易合并成本主要取决于合并对价的公允价值及直接合并费用需要确认合并商誉合并当年净收益的计算与权益结合法不同难点：如何确定合并成本？如何确定公允价值？如何计量合并商誉？高级财务会计课程组56（二）购买法的基本内容账务处理借：有关净资产 取得的被并方可辨认净资产公允价值 商誉 差额 贷：银行存款等 支付的合并对价的公允价值+直接合并费用吸收合并的基本账务处理 理解关键合并成本=购买方支付的合并对价的公允价值、直接合并费用合并商誉=合并成本 取得的被购买方可辨认净资产公允价

22、值高级财务会计课程组57（二）购买法的基本内容账务处理借：长期股权投资 A 贷：银行存款等 支付的合并对价的公允价值+直接合并费用 A控股合并的基本账务处理 理解关键合并商誉包括在长期股权投资入账价值中，单独资产负债表中不能直接单项列示，合并资产负债表中将以“商誉”项目列示。高级财务会计课程组58被购买方可辨认净资产账面价值 500万被购买方可辨认净资产公允价值 520万购买方支付的合并对价 550万净资产增值20万商誉30万合并价差50万举例 吸收合并100%控股合并借：有关净资产 520贷：银行存款 550商誉 30借：长期股权投资 550贷：银行存款 550其中包括30万的商誉高级财务会

23、计课程组59二、权益结合法与购买法的财务影响比较 （一）对合并当年财务会计信息的主要影响（二）对合并以后各年财务会计信息的主要影响 在物价上涨条件下，与购买法相比，权益结合法下在合并当年对并入净资产的较低计价、对合并商誉的不予确认以及对被合并方净收益的全部计入，不仅导致了合并当年的较高收益，也带来了以后各年较低的资产折旧基础和较高的净资产收益率；并有可能为股东带来更多的可供分配利润。 归纳正是这些不同的影响，导致了权益结合法的应用障碍，也成为各国对这个方法进行取舍时的主要考虑因素。高级财务会计课程组60第三节 同一控制下企业合并的会计处理一、确认与计量的基本要点二、账务处理归纳主要知识点如何对

24、同一控制下企业合并进行确认？如何在合并日对股东权益进行调整？如何理解合并费用的处理方法？这里仅以对企业合并事项的确认与计量为讲解重点，而关于合并日合并财务报表的问题请参见第二章。高级财务会计课程组61一、确认与计量的基本要点合并费用的处理 合并方取得的净资产或股权按账面价值入账合并方支付的合并对价按其账面价值计量直接合并费用当期损益发行债券的费用债券初始计量金额发行权益证券的费用抵减溢价收入两者之差调整股东权益理解的关键调整顺序高级财务会计课程组62放弃资产实施的企业合并二、合并方账务处理归纳发行债券实施的企业合并发行股票实施的企业合并吸收合并控股合并新设合并基本上与吸收合并相同比较高级财务会

25、计课程组63放弃资产实施的吸收合并：借：有关资产 取得的被并方资产账面价值 现金、存货等 支付的资产的账面价值 B 资本公积 A大于B的差额* C贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值 A 贷：现金等 借：管理费用实际发生的直接合并费用如果需要借记“资本公积”科目，则以合并方“资本公积”科目（股本溢价）贷方余额为上限，不足部分冲减合并方“留存收益”账面余额。以下同 。以下同 同一控制下的合并高级财务会计课程组64例题：同一控制下的吸收合并会计处理甲公司和乙公司为统一集团两家子公司。甲公司以固定资产作为合并对价对乙公司进行吸收合并，固定资产的账面价值为5200万元，公允价值为5000万元。两公司

26、报表如下：高级财务会计课程组65资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000200400长期股权投资500025003500固定资产1200030004500无形资产95005001500商誉 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款4000600600 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积4000400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组66会计分录：借：货币资金 600 应收账款 160

27、0 存货 200 长期股权投资 2500 固定资产 3000 无形资产 500 贷：短期借款 2400 应付账款 600 固定资产清理 5200 资本公积 200高级财务会计课程组67完成吸收合并后资产负债表项目甲公司乙公司合并后货币资金42006004800应收账款160016003200存货60002006200长期股权投资500025007500固定资产1200030009800无形资产950050010000商誉 资产总计38300840041500短期借款300024005400应付账款40006004600 负债合计7000300010000实收资本18000250018000资本

28、公积500015005200盈余公积40004004000未分配利润430010004300 所有者权益31300540031500高级财务会计课程组68例题：同一控制下的吸收合并会计处理甲公司和乙公司为统一集团两家子公司。甲公司以固定资产作为合并对价对乙公司进行吸收合并，固定资产的账面价值为5800万元，公允价值为5000万元。两公司报表如下：高级财务会计课程组69资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000200400长期股权投资500025003500固定资产1200030004500无形资产95005001500商誉

29、 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款4000600600 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积4000400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组70会计分录：借：货币资金 600 应收账款 1600 存货 200 长期股权投资 2500 固定资产 3000 无形资产 500 资本公积 400 贷：短期借款 2400 应付账款 600 固定资产清理 5800 高级财务会计课程组71完成吸收合并后资产负债表项目甲公司乙公司合并后货币资金42006004800

30、应收账款160016003200存货60002006200长期股权投资500025007500固定资产1200030009200无形资产950050010000商誉 资产总计38300840040900短期借款300024005400应付账款40006004600 负债合计7000300010000实收资本18000250018000资本公积500015004600盈余公积40004004000未分配利润430010004300 所有者权益31300540030900高级财务会计课程组72发行债券实施的吸收合并：借：有关资产 取得的被并方资产账面价值 应付债券 发行债券的面值相关手续费佣金等

31、B 资本公积 A大于债券面值的差额 D 贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值 A 银行存款等 与债务相关的手续费佣金等 C例：甲企业按面值发行1800万元的债券给乙公司股东，取得乙公司账面价值为2000万元的净资产；甲公司另支付发行债券有关费用1万元。银行存款应付债券利息调整有关资产应付债券面值1800280011有关负债800资本公积200同一控制下的合并高级财务会计课程组73例题：同一控制下的吸收合并会计处理甲公司和乙公司为统一集团两家子公司。甲企业按面值发行5000万元的债券给乙公司股东，取得乙公司账面价值为5400万元的净资产；甲公司另支付发行债券有关费用1万元。两公司报表如下：高级

32、财务会计课程组74资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000200400长期股权投资500025003500固定资产1200030004500无形资产95005001500商誉 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款4000600600 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积4000400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组75会计分录：借：货币资金 600 应收账款 1600 存货 20

33、0 长期股权投资 2500 固定资产 3000 无形资产 500 应付债券利息调整 1 贷：短期借款 2400 应付账款 600 应付债券面值 5000 银行存款 1 资本公积 400 高级财务会计课程组76完成吸收合并后资产负债表项目甲公司乙公司合并后货币资金42006004799应收账款160016003200存货60002006200长期股权投资500025007500固定资产12000300015000无形资产950050010000商誉 资产总计38300840046699短期借款300024005400应付账款40006004600应付债券4999 负债合计700030001499

34、9实收资本18000250018000资本公积500015005400盈余公积40004004000未分配利润430010004300 所有者权益31300540031700高级财务会计课程组77例题：同一控制下的吸收合并会计处理甲公司和乙公司为统一集团两家子公司。甲企业按面值发行6000万元的债券给乙公司股东，取得乙公司账面价值为5400万元的净资产；甲公司另支付发行债券有关费用1万元。两公司报表如下：高级财务会计课程组78资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000200400长期股权投资500025003500固定资产

35、1200030004500无形资产95005001500商誉 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款4000600600 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积4000400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组79会计分录：借：货币资金 600 应收账款 1600 存货 200 长期股权投资 2500 固定资产 3000 无形资产 500 资本公积 600 应付债券利息调整 1 贷：短期借款 2400 应付账款 600 应付债券面值 6000 银行存款 1 高

36、级财务会计课程组80完成吸收合并后资产负债表项目甲公司乙公司合并后货币资金42006004799应收账款160016003200存货60002006200长期股权投资500025007500固定资产12000300015000无形资产950050010000商誉 资产总计38300840046699短期借款300024005400应付账款40006004600应付债券5999 负债合计7000300014999实收资本18000250018000资本公积500015004400盈余公积40004004000未分配利润430010004300 所有者权益31300540030700高级财务会计课

37、程组81发行股票实施的吸收合并：借：有关资产 取得的被并方资产账面价值 股本 发行股票的面值 B 资本公积 A大于（B+C）的差额 D 贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值 A 银行存款等 与发行股票相关的手续费佣金等 C例：甲企业按面值增发1800万元的普通股给乙公司股东，取得乙公司账面价值为2000万元的净资产；甲公司另支付发行股票有关费用1万元。银行存款有关资产股本180028001有关负债800资本公积199同一控制下的合并高级财务会计课程组82放弃资产实施的控股合并：借：长期股权投资 取得的被并方净资产账面价值 A 贷：现金、存货等 支付的资产的账面价值 B 资本公积 A大于B的差

38、额* C如果需要借记“资本公积”科目，则以合并方“资本公积”科目（股本溢价）贷方余额为上限，不足部分冲减合并方“留存收益”账面余额。以下同 。同一控制下的合并高级财务会计课程组83例题：同一控制下的控股合并会计处理甲公司和乙公司为统一集团两家子公司。甲公司以固定资产作为合并对价对乙公司进行控股合并，固定资产的账面价值为5200万元，公允价值为5000万元。两公司报表如下：高级财务会计课程组84资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000200400长期股权投资500025003500固定资产1200030004500无形资产

39、95005001500商誉 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款4000600600 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积4000400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组85会计分录：借：长期股权投资 5400 贷：固定资产清理 5200 资本公积 200高级财务会计课程组86例题：同一控制下的控股合并会计处理甲公司和乙公司为统一集团两家子公司。甲公司以固定资产作为合并对价对乙公司进行控股合并，固定资产的账面价值为5800万元，公允价值为5000万元。两

40、公司报表如下：高级财务会计课程组87资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000200400长期股权投资500025003500固定资产1200030004500无形资产95005001500商誉 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款4000600600 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积4000400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组88会计分录：借：长期股权投资 5400 资本公

41、积 400 贷：固定资产清理 5800 高级财务会计课程组89发行债券实施的控股合并：借：长期股权投资 取得的被并方股东权益账面价值份额 A 贷：应付债券 发行债券的面值相关手续费佣金等 B 资本公积 A大于债券面值的差额 D 银行存款等 与债务相关的手续费佣金等 C例：甲企业按面值发行1800万元的债券给乙公司股东，取得乙公司80%的股权。乙公司合并日净资产账面价值为2000万元。甲公司另支付发行债券有关费用1万元。应付债券面值应付债券利息调整银行存款长期股权投资1800111600资本公积200同一控制下的合并高级财务会计课程组90例题：同一控制下的控股合并会计处理甲公司和乙公司为统一集团

42、两家子公司。甲企业按面值发行5000万元的债券给乙公司股东，取得乙公司账面价值为5400万元的净资产；甲公司另支付发行债券有关费用1万元。两公司报表如下：高级财务会计课程组91资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000200400长期股权投资500025003500固定资产1200030004500无形资产95005001500商誉 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款4000600600 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积40

43、00400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组92会计分录：借：长期股权投资 5400 应付债券利息调整 1 贷：应付债券面值 5000 银行存款 1 资本公积 400 高级财务会计课程组93发行股票实施的控股合并：贷：股本 发行股票的面值 B 资本公积 A大于（B+C）的差额 D 银行存款等 与发行股票相关的手续费佣金等 C例：甲企业按面值增发1500万元的普通股给乙公司股东，取得乙公司80%的股权；乙公司合并日净资产的账面价值为2000万元；甲公司另支付发行股票有关费用1万元：长期股权投资 取得的被并方股东权益账面价值

44、份额 A 银行存款长期股权投资股本资本公积高级财务会计课程组94第四节 非同一控制下企业合并的会计处理一、确认与计量的基本要点二、账务处理归纳这里也仅以对企业合并交易的确认与计量为讲解重点，而关于合并日合并财务报表的问题请参见第二章。主要知识点如何计量合并中取得的净资产或股权？如何确定合并成本？如何确认合并商誉？如何对合并商誉进行初始计量？如何确定被购买方净资产的公允价值？如何理解合并费用的处理方法？高级财务会计课程组95一、确认与计量的基本要点 要点1购买方取得的净资产或股权的初始计量 吸收合并取得的可辨认净资产按其公允价值入账 控股合并取得的股权按合并成本进行初始计量 即使是控股合并，合并

45、资产负债表中对被购买方各项可辨认净资产也是按取得股权日其公允价值为基础进行计量。引申所以，要对合并成本在取得的净资产和合并商誉之间进行分配高级财务会计课程组96一、确认与计量的基本要点要点2合并成本的计量合并成本作为合并对价付出的资产、承担的负债，其公允价价值与账面价值之间的差额，计入当期损益。=合并对价的公允价值+直接合并费用引申通过多次股权投资交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。高级财务会计课程组97一、确认与计量的基本要点合并成本与取得的可辨认净资产公允价值份额之间的差额要点3合并商誉的确认与计量商誉当期损益前者大于后者之差前者小于后者之差引申合并商誉的确认：吸收合并

46、：在合并方单独资产负债表中单项报告控股合并：在合并方的合并资产负债表中单项报告 合并商誉的计量：在不同的“合并理念”下，有不同的计量结果现行会计规范：基本采用“实体理念”，但合并商 誉的计量没有采用“全部商誉法”高级财务会计课程组98一、确认与计量的基本要点要点4合并费用的处理合并成本与同一控制下企业合并相同直接合并费用发行证券费用高级财务会计课程组99放弃资产实施的企业合并二、购买方账务处理归纳发行债券实施的企业合并发行股票实施的企业合并吸收合并控股合并新设合并基本上与吸收合并相同比较高级财务会计课程组100放弃资产实施的吸收合并：借：有关资产 取得的被购买方资产公允价值贷：有关负债 承担的

47、被购买方负债公允价值 A 贷：营业收入 放弃存货的公允价值 借：有关净资产 取得净资产的公允价值 如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则 贷：银行存款 固定资产清理 无形资产等支付的合并对价的账面价值 营业外收入等 合并对价公允价值与账面价值之差 B营业外收入 A大于（B+C）之差 D 借：商誉 （B+C）大于A 之差 D 应交税费等 相关税费 商誉 差额 还要确认营业成本对价的公允价值银行存款等 直接相关费用 C 非同一控制下的合并高级财务会计课程组101被购买方可辨认净资产账面价值 500万被购买方可辨认净资产公允价值 520万购买方支付的合并对价 550万净资产增值20万商誉30万合并

48、价差50万举例：现金资产并购的比较简单 吸收合并100%控股合并借：有关净资产 520贷：银行存款 550商誉 30借：长期股权投资 550贷：银行存款 550其中包括30万的商誉高级财务会计课程组102被购买方可辨认净资产账面价值 500万被购买方可辨认净资产公允价值 520万购买方支付的合并对价的公允价值 550万净资产增值20万商誉30万合并价差50万举例：非现金资产并购就复杂了 吸收合并100%控股合并借：有关净资产 520贷：相关资产 480商誉 30借：长期股权投资 550贷：相关资产 480其中包括30万的商誉购买方支付的合并对价的账面价值 480万放弃资产实现的损益增值70万营

49、业外收入 70营业外收入 70高级财务会计课程组103例题：非同一控制下的吸收合并会计处理甲公司和乙公司为非同一集团两家子公司。甲公司以固定资产作为合并对价对乙公司进行吸收合并，固定资产的账面价值为5200万元，公允价值为9900万元。两公司报表如下：高级财务会计课程组104资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000200400长期股权投资500025003500固定资产1200030004500无形资产95005001500商誉 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款40006006

50、00 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积4000400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组105会计分录：借：货币资金 600 应收账款 1600 存货 400 长期股权投资 3500 固定资产 4500 无形资产 1500 商 誉 800 贷：短期借款 2400 应付账款 600 固定资产清理 5200 营业外收入 4700高级财务会计课程组106完成吸收合并后资产负债表项目甲公司乙公司合并后货币资金42006004800应收账款160016003200存货60004006400长期股权投资

51、500035008500固定资产12000450011300无形资产9500150011000商誉 800 资产总计383001210046000短期借款300024005400应付账款40006004600 负债合计7000300010000实收资本18000250018000资本公积500015005000盈余公积40004004000未分配利润430010009000 所有者权益31300540036000高级财务会计课程组107例题：非同一控制下的吸收合并会计处理甲公司和乙公司为非同一集团两家子公司。甲公司以固定资产作为合并对价对乙公司进行吸收合并，固定资产的账面价值为5200万元，公

52、允价值为4500万元。两公司报表如下：高级财务会计课程组108资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000200400长期股权投资500025003500固定资产1200030004500无形资产95005001500商誉 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款4000600600 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积4000400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组109会计分录：借：货

53、币资金 600 应收账款 1600 存货 400 长期股权投资 3500 固定资产 4500 无形资产 1500 营业外支出 700 贷：短期借款 2400 应付账款 600 固定资产清理 5200 营业外收入 4600高级财务会计课程组110完成吸收合并后资产负债表项目甲公司乙公司合并后货币资金42006004800应收账款160016003200存货60004006400长期股权投资500035008500固定资产12000450011300无形资产9500150011000商誉 资产总计383001210045200短期借款300024005400应付账款40006004600 负债合计

54、7000300010000实收资本18000250018000资本公积500015005000盈余公积40004004000未分配利润430010008200 所有者权益31300540035200高级财务会计课程组111例题：非同一控制下的吸收合并会计处理甲公司和乙公司为非同一集团两家子公司。甲公司以存货作为合并对价对乙公司进行吸收合并，库存商品的账面价值为5200万元，公允价值为8000万元（增值税计税价），应计提的增值税为1360万元。两公司报表如下：高级财务会计课程组112资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000

55、200400长期股权投资500025003500固定资产1200030004500无形资产95005001500商誉 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款4000600600 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积4000400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组113会计分录：借：货币资金 600 应收账款 1600 存货 400 长期股权投资 3500 固定资产 4500 无形资产 1500 商 誉 260 贷：短期借款 2400 应付账款 600 主营

56、业务收入 8000 应交税费应交增值税（销项税额）1360 借：主营业务成本 5200 贷：库存商品 5200 高级财务会计课程组114完成吸收合并后资产负债表项目甲公司乙公司合并后货币资金42006004800应收账款160016003200存货60004001200长期股权投资500035008500固定资产12000450016500无形资产9500150011000商誉 260 资产总计383001210045460短期借款300024005400应付账款40006004600应交税费1360 负债合计7000300011360实收资本18000250018000资本公积5000150

57、05000盈余公积40004004000未分配利润430010007100 所有者权益31300540034100高级财务会计课程组115例题：非同一控制下的吸收合并会计处理甲公司和乙公司为非同一集团两家子公司。甲公司以存货作为合并对价对乙公司进行吸收合并，库存商品的账面价值为5200万元，公允价值为4000万元（增值税计税价），应计提的增值税为680万元。两公司报表如下：高级财务会计课程组116资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币资金4200600600应收账款160016001600存货6000200400长期股权投资500025003500固定资产1200030004500无形

58、资产95005001500商誉 资产总计38300840012100短期借款300024002400应付账款4000600600 负债合计700030003000实收资本180002500资本公积50001500盈余公积4000400未分配利润43001000 所有者权益3130054009100高级财务会计课程组117会计分录：借：货币资金 600 应收账款 1600 存货 400 长期股权投资 3500 固定资产 4500 无形资产 1500 贷：短期借款 2400 应付账款 600 主营业务收入 4000 应交税费应交增值税（销项税额）680 营业外收入 4420借：主营业务成本 520

59、0 贷：库存商品 5200 高级财务会计课程组118完成吸收合并后资产负债表项目甲公司乙公司合并后货币资金42006004800应收账款160016003200存货60004001200长期股权投资500035008500固定资产12000450016500无形资产9500150011000商誉 资产总计383001210054400短期借款300024005400应付账款40006004600应交税费 680 负债合计7000300010680实收资本18000250018000资本公积500015005000盈余公积40004004000未分配利润430010007520 所有者权益313

60、00540043720高级财务会计课程组119发行债券实施的吸收合并：营业外收入 A大于B之差 C 商誉 B大于A 之差 借：有关净资产 取得的被购买方净资产公允价值 A 贷：应付债券 银行存款等债券公允价值-债券相关费用 直接相关费用+债券相关费用 B非同一控制下的合并高级财务会计课程组120例题：非同一控制下的吸收合并会计处理甲公司和乙公司为非同一集团两家子公司。甲企业按溢价6000万元发行面值为5000万元的债券给乙公司股东，取得乙公司公允价值为9100万元的净资产；甲公司另支付发行债券有关费用1万元。两公司报表如下：高级财务会计课程组121资产负债表项目甲公司乙公司账面价值公允价值货币