第二章租赁会计

1、高级财务会计课程组1第二章第二章 租赁会计租赁会计第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述第二节第二节 承租人的会计处理承租人的会计处理 第三节第三节 出租人的会计处理出租人的会计处理 第四节第四节 售后租回的会计处理售后租回的会计处理 本章重点掌握：承租人融资租赁的会计处理本章重点掌握：承租人融资租赁的会计处理高级财务会计课程组2第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述 本节重点：本节重点：租赁分类及其判断标准租赁分类及其判断标准租赁会计涉及的主要概念租赁会计涉及的主要概念一、租赁的含义及作用一、租赁的含义及作用 二、租赁的分类及判断标准二、租赁的分类及判断标准 三、租赁会计涉及的主要概念三、租

2、赁会计涉及的主要概念高级财务会计课程组3一、租赁的含义及本质一、租赁的含义及本质（一）租赁的含义（一）租赁的含义 租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。承租人，以获取租金的协议。 传统租赁：主要指经营性租赁。传统租赁：主要指经营性租赁。 现代租赁：主要指融资性租赁。现代租赁：主要指融资性租赁。 现代租赁现代租赁 融资行为融资行为 融物行为融物行为高级财务会计课程组4（二）租赁的作用（二）租赁的作用 解决资金短缺的困难解决资金短缺的困难 减少资产陈旧的风险减少资产陈旧的风险 避免因通货膨胀而造成的损失避免因通货膨

3、胀而造成的损失 降低筹资成本降低筹资成本 还款方式灵活，有利于融资还款方式灵活，有利于融资 不影响权益负债比例，提高表内融资机会不影响权益负债比例，提高表内融资机会 高级财务会计课程组5二、租赁的分类及其判断标准二、租赁的分类及其判断标准 经营租赁经营租赁 与租赁资产所有权相关与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实的一切风险和报酬在实质上并未发生转移的租质上并未发生转移的租赁，属传统的一般租赁赁，属传统的一般租赁. 融资租赁：融资租赁： 与租赁资产所有权相关与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在的一切风险和报酬在实质上都转移给了承实质上都转移给了承租人的租赁，亦称现租人的租赁，亦称现代租赁。

4、代租赁。1 . 租赁分类租赁分类基本分类基本分类高级财务会计课程组62. 五条判断标准五条判断标准满足任意一条即为融资租赁满足任意一条即为融资租赁在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。 在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。 在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现 值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。 租赁资

5、产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使 用。用。 下面详尽阐述下面详尽阐述二、租赁的分类及其判断标准二、租赁的分类及其判断标准高级财务会计课程组7 注意两者之间的区别注意两者之间的区别第一条和第二条：第一条和第二条：均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，在租赁期满时：在租赁期满时： 如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。 如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。租赁分类标准具体剖析

6、租赁分类标准具体剖析高级财务会计课程组8根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有偿转移有偿转移所有权。但该代价非常廉价，远远低于该所有权。但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开始日就租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开始日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购买权。买权。第一条和第二条：第一条和第二条：根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无无偿转移偿转移所有权。所有权。高级财务会计课程组9第三条：第三条：以租赁期

7、占租赁资产使用寿命为判断标准：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准： 如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资租赁。租赁。 如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经营租赁。营租赁。 注意：注意： “租赁资产使用寿命租赁资产使用寿命”的含义的含义 “大部分大部分”的含义的含义高级财务会计课程组10第三条：第三条： 租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。大部分：以大部分：以75%为参考判断标准。为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿即如果租赁期占租赁资产剩

8、余使用寿命的命的75%以上，即可认定其为融资租以上，即可认定其为融资租赁。赁。注意：上述注意：上述 75%为参考标准。为参考标准。租赁资产原已使用大租赁资产原已使用大部分年限（部分年限（75%）时，）时，该标准不再适用该标准不再适用高级财务会计课程组11第四条：第四条：以最低租赁收款额以最低租赁收款额/付款额现值与租赁资产公允价值的价值付款额现值与租赁资产公允价值的价值之比为判断标准：之比为判断标准： 如果最低租赁收款额如果最低租赁收款额/付款额现值大于租赁资产公允价值付款额现值大于租赁资产公允价值的的90%，则为融资租赁。，则为融资租赁。 否则，则为经营租赁。否则，则为经营租赁。注意：上述注

9、意：上述 90%为参考标准。为参考标准。高级财务会计课程组12第五条：第五条：以租赁资产的性质为判断标准：以租赁资产的性质为判断标准： 如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。 如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。断。 高级财务会计课程组13四、租赁会计涉及的主要概念四、租赁会计涉及的主要概念 租赁期租赁期 租赁开始日租赁开始日 租赁期开始日租赁期开始日 初始直接费用初始直接费用 租金及或有租金租

10、金及或有租金 履约成本履约成本 资产余值资产余值 担保余值担保余值 未担保余值未担保余值 最低租赁付款额最低租赁付款额 最低租赁收款额最低租赁收款额 租赁内含利率租赁内含利率 租赁投资净额租赁投资净额租赁会计涉及的主要概念包括：租赁会计涉及的主要概念包括：租赁的相关概念租赁的相关概念承租人或与其有关的承租人或与其有关的第三方担保的余值第三方担保的余值（10）独立第三方独立第三方担保余值担保余值（3）未担保余值未担保余值（2）资产余值资产余值（1515）承租人而言担保余值承租人而言担保余值（1010）出租人而言担保余值出租人而言担保余值（1313）图形解析l 最低租赁付款额最低租赁付款额： 承租

11、人应支付或可能被要求支付的款项承租人应支付或可能被要求支付的款项 承租人的担保余值承租人的担保余值+优惠留购价优惠留购价 =各期租金之和各期租金之和+承租人担保余值承租人担保余值+优惠留购价优惠留购价l 最低租赁收款额最低租赁收款额：最低租赁付款额独立第三方：最低租赁付款额独立第三方担保余值担保余值 不包括或有租不包括或有租金和履约成本金和履约成本 甲企业向乙租赁公司租赁设备一台，该设备账面价值为甲企业向乙租赁公司租赁设备一台，该设备账面价值为350350万元，使用寿命万元，使用寿命6 6年，租期年，租期5 5年，每年租金年，每年租金6060万元，租万元，租期满后归还，甲企业的母公司为其担保余

12、额为期满后归还，甲企业的母公司为其担保余额为8080万元，同万元，同时与甲乙公司均无关的担保公司负责的担保余值为时与甲乙公司均无关的担保公司负责的担保余值为2020万元，万元，未担保余值为未担保余值为1010万元。则万元。则最低租赁付款额最低租赁付款额与与最低租赁收款最低租赁收款额额分别为（分别为（ ） A A400400万元、万元、400400万元万元 B B380380万元、万元、380380万元万元 C C380380万元、万元、400400万元万元 D D400400万元、万元、380380万元万元 最低租赁付款额各期租金之和承租人而言担最低租赁付款额各期租金之和承租人而言担保余值保余

13、值60*580380最低租赁收款额最低租赁付款额独立第三方最低租赁收款额最低租赁付款额独立第三方担保余值担保余值 60*58020400 示例示例高级财务会计课程组17第二节第二节 承租人的会计处理承租人的会计处理一、一、承租人融资租赁的确认与计量承租人融资租赁的确认与计量二、承租人经营租赁的确认与计量二、承租人经营租赁的确认与计量 本节重点：本节重点：承租人融资租赁的核算承租人融资租赁的核算高级财务会计课程组18一、承租人融资租赁的确认与计量一、承租人融资租赁的确认与计量会计核算的主要内容会计核算的主要内容 租赁资产的初始确认及计量租赁资产的初始确认及计量 初始直接费用的处理初始直接费用的处

14、理 未确认融资费用的核算未确认融资费用的核算 租赁资产折旧的计提租赁资产折旧的计提 履约成本的处理履约成本的处理 或有租金的处理或有租金的处理 租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理承租人融资租赁承租人融资租赁的会计核算的具的会计核算的具体方法体方法高级财务会计课程组19（一）承租人租赁资产的初始确认及计量（一）承租人租赁资产的初始确认及计量 计算最低租赁付款额计算最低租赁付款额 最低租赁付款额最低租赁付款额 = 租金租金 + 购买金额购买金额 + 担保余值担保余值 计算最低租赁付款额的现值计算最低租赁付款额的现值 现值折现率的选择顺序：现值折现率的选择顺序： 租赁内含利率租赁内

15、含利率 合同利率合同利率 同期银行贷款利率同期银行贷款利率会计核算要点会计核算要点：租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中的低者租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中的低者 作为租赁资产的入账价值作为租赁资产的入账价值高级财务会计课程组20 租赁期开始日会计分录：租赁期开始日会计分录： 借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 未确认融资费用未确认融资费用 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 （一）（一） 承租人租赁资产的初始确认及计量承租人租赁资产的初始确认及计量【公允价值与现值的低者】【公允价值与现值的低者】【差额】【差额】【最低租赁付款额

16、】【最低租赁付款额】高级财务会计课程组21（二）初始直接费用的处理（二）初始直接费用的处理 初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的费用，如印花税、佣金、律的、可直接归属于租赁项目的费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。师费、差旅费、谈判费等。 初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值：初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值： 借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 贷：银行存款贷：银行存款会计核算要点会计核算要点：租赁初期承租人会计处理【例租赁初期承租人会计处理【例4-

17、2】（1 1）判断租赁类型：）判断租赁类型： 租赁期满有优惠购买选择权，符合第租赁期满有优惠购买选择权，符合第2 2条标准，因此属于条标准，因此属于融资租赁。融资租赁。（2）计算最低租赁付款额及其现值，确定融资租入固定资产的）计算最低租赁付款额及其现值，确定融资租入固定资产的入账价值入账价值 最低租赁付款额各期租金之和优惠购买价最低租赁付款额各期租金之和优惠购买价+担保余值担保余值 1500006100+0900100元元 最低租赁付款额现值最低租赁付款额现值=各期租金现值各期租金现值+优惠购买价现值优惠购买价现值 150000（P/A，7，6）+100 （P/S，7，6） 715116.6元

18、元 最低租赁付款额现值最低租赁付款额现值715116.6元元公允价值公允价值700000元元 因此按公允价值入账，固定资产入账价值为因此按公允价值入账，固定资产入账价值为701000元元 （公允价值（公允价值700000+初始直接费用初始直接费用1000）只要满足一条标准即可做只要满足一条标准即可做出判断出判断最低租赁付款额现值最低租赁付款额现值715116.6公允价值公允价值70000090%租赁初期承租人会计处理【例租赁初期承租人会计处理【例4-2】租赁期开始日编制会计分录：租赁期开始日编制会计分录：借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产701000 未确认融资费用未确认

19、融资费用 200100 （差额）（差额） 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款900100 银行存款银行存款 1000高级财务会计课程组24（三）（三） 未确认融资费用的核算未确认融资费用的核算 租赁期内，承租人应于支付租金的同时，按照实际利率法，租赁期内，承租人应于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊计算分摊“未确认融资费用未确认融资费用”。 实际利率的选择顺序如下：实际利率的选择顺序如下： 租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内含利率折租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内含利率折现的现的-以内含利率作为实际利率；以内含利率作为实际利率； 租赁资产以最低租赁

20、付款额的现值入账、且以合同利率折租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以合同利率折现的现的-以合同利率作为实际利率；以合同利率作为实际利率； 租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以银行同期贷租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以银行同期贷款利率折现的款利率折现的-以银行同期贷款利率作为实际利率；以银行同期贷款利率作为实际利率； 租赁资产以其公允价值入账的租赁资产以其公允价值入账的-重新计算实际利率。重新计算实际利率。高级财务会计课程组25 与未确认融资费用相关会计分录如下：与未确认融资费用相关会计分录如下： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【每期租金】【每期租金】

21、 贷：银行存款贷：银行存款 借：财务费用等借：财务费用等 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 【每期摊销额】【每期摊销额】（三）（三） 未确认融资费用的核算未确认融资费用的核算租赁期间承租人会计处理【例租赁期间承租人会计处理【例4-3】（1 1）计算未确认融资费用分摊率和各期分摊额：）计算未确认融资费用分摊率和各期分摊额：最低租赁付款额现值最低租赁付款额现值= =租赁资产公允价值租赁资产公允价值150000（P/A，r，6）+100 （P/S，r，6）=700000根据插入法计算得出根据插入法计算得出r=7.7%日期日期租金租金确认的融资费用确认的融资费用应付本金减少应付本金减少额额应付本金

22、余应付本金余额额12年年1月月1日日70000012年年6月月30日日150000539009610060390012年年12月月31日3103499.7500400.313年年6月月30日82111469.18388931.1213年年12月月31日7120052.3268878.8214年年6月月30日67129296.33139582.4914年年12月月31日51139482.4910015年年1月月1日日1001000合计合计900100200100700

23、000=期初期初7.7%=-期末期末=期初期初-租赁期间承租人会计处理【例租赁期间承租人会计处理【例4-3】（2 2）每个付款期末支付租金，并摊销未确认融资费用）每个付款期末支付租金，并摊销未确认融资费用1212年年6 6月月3030日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150000150000 贷：银行存款贷：银行存款 150000150000借：财务费用借：财务费用 5390053900 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 53900539001212年年1212月月3131日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150000150000 贷

24、：银行存款贷：银行存款 150000150000借：财务费用借：财务费用 46500.346500.3 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 46500.346500.3其他各期会计分录略其他各期会计分录略高级财务会计课程组28（四）（四） 融资租赁资产折旧的计提融资租赁资产折旧的计提会计核算要点会计核算要点： 在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。 关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开始日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资始日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所

25、有权产所有权 ，则折旧期应为租赁资产尚可使用年限，则折旧期应为租赁资产尚可使用年限。 关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，如果存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。是，如果存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。 会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。租赁期间承租人会计处理【例租赁期间承租人会计处理【例4-4】融资租入固定资产折旧的计提融资租入固定资产折旧的计提（1 1）判断折旧年限、折旧基数（应计折旧总额）判断折旧年限、折旧基数（应计折旧总额）租赁期租赁期3年，尚可

26、使用年限年，尚可使用年限5年，存在优惠购买选择权年，存在优惠购买选择权折旧年限为折旧年限为5年年（2）计算年折旧额，并编制会计分录）计算年折旧额，并编制会计分录年折旧额年折旧额=7010005=140200借：制造费用借：制造费用折旧费折旧费140200 贷：累计折旧贷：累计折旧 140200无担保余值无担保余值折旧基数为固定资产折旧基数为固定资产入账价值入账价值701000元元平均年限法平均年限法高级财务会计课程组30（五）（五） 履约成本的处理履约成本的处理会计核算要点会计核算要点： 履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术

27、咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。如技术咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。 对于技术咨询、服务费、人员培训费，可先通过对于技术咨询、服务费、人员培训费，可先通过“长期长期待摊费用待摊费用”帐户核算帐户核算 ，后分摊计入各租赁期费用帐户。，后分摊计入各租赁期费用帐户。 对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当期费用。当期费用。 高级财务会计课程组31（六）（六） 或有租金的处理或有租金的处理 或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）计算

28、并支付给出租人的金额不量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人的金额不固定的租金固定的租金 。 或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中：或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中： 对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入应记入“销售费用销售费用”科目科目 。 对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入“财务费用财务费用”科目科目 高级财务会计课程组32（七）（七） 租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理p 租赁期届满时，通常有三种处理方法：租赁期届满

29、时，通常有三种处理方法：p （1）返还租赁资产）返还租赁资产 退还租赁资产、且有承租人担保余值时：退还租赁资产、且有承租人担保余值时： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【担保余值】【担保余值】 累计折旧累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 退还租赁资产、无承租人担保余值时：退还租赁资产、无承租人担保余值时： 借：累计折旧借：累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 高级财务会计课程组33高级财务会计课程组33（七）（七） 租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理p 租赁期届满时，通常有三种处理方法：租

30、赁期届满时，通常有三种处理方法：p （2）优惠续租租赁资产）优惠续租租赁资产 视同该项租赁一直存在进行会计处理视同该项租赁一直存在进行会计处理（3）留购租赁资产）留购租赁资产 留购融资租赁资产时，会计分录为：留购融资租赁资产时，会计分录为： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【名义买价】【名义买价】 贷：银行存款贷：银行存款承租人融资租赁的会计处理小结承租人融资租赁的会计处理小结 分三大核算阶段分三大核算阶段 租赁开始日：判断类型、确定金额租赁开始日：判断类型、确定金额 租赁初期租赁初期 租赁期开始日：确认租入资产等租赁期开始日：确认租入资产等 支付租金支付租金 租赁期

31、间租赁期间 未确认融资费用的分摊未确认融资费用的分摊 租赁资产折旧的计提租赁资产折旧的计提 履约成本、或有租金的处理履约成本、或有租金的处理 租赁期届满租赁期届满： 返还返还/ 优惠续租优惠续租/留购留购高级财务会计课程组35高级财务会计课程组35高级财务会计课程组35二、承租人经营租赁的会计核算二、承租人经营租赁的会计核算 会计核算的要点：会计核算的要点：承租人对经营租入资产不予入账承租人对经营租入资产不予入账 对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更按照直线法计入相关资产成本或当期损益；

32、其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。为系统合理的，也可以采用其他方法。 初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理 支出应于发生时计入当期损益支出应于发生时计入当期损益 n 在出租人提供了免租期的情况下，承租人应将租金总在出租人提供了免租期的情况下，承租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期期间内按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应确认租金费用。内应确认租金费用。 在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，承租人在出

33、租人承担了承租人的某些费用的情况下，承租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。期内进行分摊。 租入固定资产改良支出，应在发生时计入租入固定资产改良支出，应在发生时计入“长期待长期待摊费用摊费用”科目，并在租赁期内平均摊销，分别计入当科目，并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益期损益 高级财务会计课程组37高级财务会计课程组37第三节第三节 出租人的会计处理出租人的会计处理一、出一、出租人融资租赁的确认与计量租人融资租赁的确认与计量二、出租人经营租赁的确认与计量二、出租人经营租赁的确认与计量 本节重点：本节重点： 出租人融资租

34、赁的会计核算方法出租人融资租赁的会计核算方法高级财务会计课程组38 一、出租人融资租赁的确认与计量一、出租人融资租赁的确认与计量p会计核算的主要内容：会计核算的主要内容： 租赁开始日的会计核算租赁开始日的会计核算 初始直接费用的核算初始直接费用的核算 未担保余值的核算未担保余值的核算 未实现融资收益的核算未实现融资收益的核算 租金预期未收回的核算租金预期未收回的核算 或有租金的处理或有租金的处理 长期应收款坏账准备的核算长期应收款坏账准备的核算 租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理下面逐一阐述出租下面逐一阐述出租人融资租赁的会计人融资租赁的会计核算方法核算方法高级财务会计课程组

35、39 （一）出租人融资租赁租赁开始日的核算（一）出租人融资租赁租赁开始日的核算 计算最低租赁收款额及其现值。其中：计算最低租赁收款额及其现值。其中： 最低租赁收款额最低租赁收款额 = 最低租赁付款额最低租赁付款额 + 独立担保余值独立担保余值 折现率：租赁内含利率。折现率：租赁内含利率。 判断租赁类型判断租赁类型 租赁期开始日会计分录如下：租赁期开始日会计分录如下： 借：长期应收款借：长期应收款 【最低租赁收款额】【最低租赁收款额】 未担保余值未担保余值 贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 【公允价值【公允价值*】 未实现融资收益未实现融资收益 【差额】【差额】会计核算要点会计核算要点：如果公允

36、价值与账如果公允价值与账面价值不一致？面价值不一致？高级财务会计课程组40 （二）初始直接费用的核算（二）初始直接费用的核算会计核算要点会计核算要点： 在租赁开始日，出租人应将初始直接费用资本化，记入在租赁开始日，出租人应将初始直接费用资本化，记入“长期应收款长期应收款”账户账户 借：长期应收款（初始直接费用）借：长期应收款（初始直接费用） 贷：银行存款贷：银行存款 然后，可选择以下方法核算：然后，可选择以下方法核算：（1）在租赁开始日，直接调整未实现融资收益，分录为：）在租赁开始日，直接调整未实现融资收益，分录为： 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：长期应收款贷：长期应收款（2）在租

37、赁期内分摊，冲减各期的租赁收入，分录为：）在租赁期内分摊，冲减各期的租赁收入，分录为： 借：租赁收入借：租赁收入 贷：长期应收款贷：长期应收款长期应收款的入账价值为长期应收款的入账价值为最低租赁收款额与初始直最低租赁收款额与初始直接费用之和接费用之和租赁初期出租人的会计处理【例租赁初期出租人的会计处理【例4-12】（1）判断租赁类型：）判断租赁类型： 租赁期满承租人乙公司有优惠购买选择权，符合第租赁期满承租人乙公司有优惠购买选择权，符合第2条标准，条标准，因此属于融资租赁。因此属于融资租赁。（2）计算最低租赁收款额及其现值）计算最低租赁收款额及其现值 最低租赁收款额最低租赁付款额最低租赁收款额

38、最低租赁付款额+独立担保余值独立担保余值 900100+0900100元元最低租赁收款额现值最低租赁收款额现值=最低租赁付款额现值最低租赁付款额现值+独立担保余值现值独立担保余值现值150000（P/A，7.24，6）+100 （P/S，7.24，6）710000元元长期应收款长期应收款=最低租赁收款额最低租赁收款额+出租人初始直接费用出租人初始直接费用 =900100+10000=910100元元最低租赁收款额现值最低租赁收款额现值710000公允价值公允价值70000090%租赁初期出租人的会计处理【例租赁初期出租人的会计处理【例4-12】（3）租赁期开始日会计分录：）租赁期开始日会计分录

39、： 借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 910100 贷：银行存款贷：银行存款 10000 融资租赁资产融资租赁资产 700000 未实现融资收益未实现融资收益 200100借：未实现融资收益借：未实现融资收益 10000 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 10000合并分录合并分录借：长期应收款借：长期应收款 900100 贷：银行存款贷：银行存款 10000 融资租赁资产融资租赁资产 700000 未实现融资收益未实现融资收益 190100高级财务会计课程组43（三）未实现融资收益的核算（三）未实现融资收益的核算会计核算要点会计核算要点： 未实

40、现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊销计入租金收入，相关分录如下：分期摊销计入租金收入，相关分录如下： 借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：租金收入贷：租金收入以租赁内含利率以租赁内含利率为分摊率为分摊率租赁期间出租人的会计处理【例租赁期间出租人的会计处理【例4-13】（1）计算租赁开始日租赁内含利率：）计算租赁开始日租赁内含利率：设内含利率为设内含利率为r（即折现率），满足如下等式：（即折现率），满足如下等式： 最低租赁收款额现值未担保余值现值最低租赁收款额现值

41、未担保余值现值 租赁资产公允价值出租人初始直接费用租赁资产公允价值出租人初始直接费用150000（P/A，r，6）+100 （P/S，r，6） 710000元元使用插入法计算得知使用插入法计算得知r=7.24%（2）编制未实现融资收益分摊表）编制未实现融资收益分摊表租赁投资净额租赁投资净额=最低租赁收款额最低租赁收款额+未担保余值未担保余值-未实现融资收益未实现融资收益 10年年1月月1日：日：900100+0-190100=710000日期日期租金租金确认的融资收确认的融资收入入租赁投资净额租赁投资净额减少额减少额租赁投资净租赁投资净额余额额余额10年年1月月1日日71000010年年6月月

42、30日日150000514049859661140410年年12月月31日65105734.35505669.6511年年6月月30日48113389.52392280.1311年年12月月31日08121598.92270681.2112年年6月月30日32130402.68140278.5312年年12月月31日日1500009821.47140178.5310013年年1月月1日日1001000合计合计900100190100710000=期初期初7.24%=-期末期末=期初期初-租赁

43、期间出租人会计处理【例租赁期间出租人会计处理【例4-13】（3 3）各期收到租金并摊销未实现融资收益）各期收到租金并摊销未实现融资收益1010年年6 6月月3030日日借：银行存款借：银行存款 150000150000 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 150000150000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 5140451404 贷：租赁收入贷：租赁收入 51404514041010年年1212月月3131日日借：银行存款借：银行存款 150000150000 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 150000150000借：未实现融资收益借：

44、未实现融资收益 44265.6544265.65 贷：租赁收入贷：租赁收入 44265.6544265.65其他各期会计分录略其他各期会计分录略高级财务会计课程组47（四）未担保余值的核算（四）未担保余值的核算 未担保余值指融资租赁资产在租赁期满时未作任何担保的未担保余值指融资租赁资产在租赁期满时未作任何担保的剩余价值，其存在与否与将直接影响租赁投资净额。剩余价值，其存在与否与将直接影响租赁投资净额。 在租赁开始日，未担保余值应作为资产单独入账，记入在租赁开始日，未担保余值应作为资产单独入账，记入“未担保余值未担保余值” ；在租赁期满收回租赁资产时，贷记；在租赁期满收回租赁资产时，贷记“未担保

45、余值未担保余值”。 未担保余值应每年年末进行减值测试，如减值，应做减值未担保余值应每年年末进行减值测试，如减值，应做减值处理，并应同时确认其对租赁投资净额的影响；如未担保处理，并应同时确认其对租赁投资净额的影响；如未担保余值减值损失得以恢复，允许转回余值减值损失得以恢复，允许转回 。 未担保余值的每一次变动，都应重新计算内涵利率以及未未担保余值的每一次变动，都应重新计算内涵利率以及未实现融资收益分摊表。实现融资收益分摊表。会计核算要点会计核算要点：高级财务会计课程组48（五）租金预期未收回的核算（五）租金预期未收回的核算会计核算要点会计核算要点： 对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认

46、当期对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期的租赁收入；的租赁收入； 对于以前已经确认尚未收回的租金收入，应予冲回，转作对于以前已经确认尚未收回的租金收入，应予冲回，转作表外核算，借记表外核算，借记“租金收入租金收入”科目，贷记科目，贷记“未实现融资收未实现融资收益益”科目；科目； 超期支付的租金以后又收回时，应重新确认为当期收入。超期支付的租金以后又收回时，应重新确认为当期收入。高级财务会计课程组49（六）长期应收款坏账准备的核算（六）长期应收款坏账准备的核算会计核算要点会计核算要点： “长期应收款长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款”可以计提坏账准备，可以计提坏账准备，计提方法

47、与应收帐款坏账计提的方法相同。计提方法与应收帐款坏账计提的方法相同。 已确认并转销的长期应收款如果以后又收回，也应比照已确认并转销的长期应收款如果以后又收回，也应比照应收帐款坏账收回的方法来处理。应收帐款坏账收回的方法来处理。 高级财务会计课程组50（七）或有租金的处理（七）或有租金的处理会计核算要点会计核算要点： 或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的售量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性

48、。 对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益，对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益，会计分录为：会计分录为： 借：应收账款借：应收账款 银行存款银行存款 贷：租赁收入贷：租赁收入高级财务会计课程组51（八）租赁期届满时租赁资产的处理（八）租赁期届满时租赁资产的处理会计核算要点会计核算要点： 收回租赁资产时的处理收回租赁资产时的处理 承租人优惠续租资产时承租人优惠续租资产时 承租人留购租赁资产时承租人留购租赁资产时 注意三种情况下的注意三种情况下的会计核算方法会计核算方法高级财务会计课程组52收回租赁资产时的会计处理分四种情况收回租赁资产时的会计处理分四种情况（1）资产余值全

49、部担保时，分录为：）资产余值全部担保时，分录为： 借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：长期应收款贷：长期应收款【担保余值】【担保余值】（2）资产余值部分担保时，分录为：）资产余值部分担保时，分录为： 借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：长期应收款贷：长期应收款【担保余值】【担保余值】 未担保余值未担保余值【未担保余值】【未担保余值】（3）资产余值全部未担保时）资产余值全部未担保时 借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：未担保余值贷：未担保余值【未担保余值】【未担保余值】（4）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。高级财务会计课程组53 承租人留购租赁资产时，会计分录为：承租人留购租赁资产时，会计分录为： 借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款 【购买价款】【购买价款】 承租人优惠续租资产时，出租人视同该项租赁一致存承租人优惠续租资产时，出租人视同该项租赁一致存在进行相应会计处理。在进行相应会计处理。（八）租赁期届满时租赁资产的处理（八）租赁期届满时租赁资产的处理 分三大核算阶段分三大核算阶段 租赁开始日：判断类型、确定金额 租赁初期租赁初期 租赁期开始日：确认租赁债权等（编分录） 收取租金 租赁期间租赁期间 未