中级财务会计无形资产

1、刘永泽 陈立军 主编普通高等教育“十一五”国家级规划教材第七章第七章 无形资产无形资产第一节第一节 无形资产概述无形资产概述第二节第二节 无形资产的初始计量无形资产的初始计量第三节第三节 内部研究开发费用的确认与计量内部研究开发费用的确认与计量第四节第四节 无形资产的后续计量无形资产的后续计量第五节第五节 无形资产的处置无形资产的处置 本章总结本章总结目目 录录一、无形资产的含义及特征一、无形资产的含义及特征1 1、含义、含义第一节第一节 无形资产概述无形资产概述企业会计准则第企业会计准则第6 6号号无形资产无形资产无形资产是指企业拥有或无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可控制的没有实

2、物形态的可辨认非货币性资产。辨认非货币性资产。国际会计准则第国际会计准则第3838号号无形资产无形资产无形资产指为用于商品或无形资产指为用于商品或劳务的生产或供应、出租劳务的生产或供应、出租给其他单位，或管理目的给其他单位，或管理目的而持有的、没有实物形态而持有的、没有实物形态的、可辨认非货币性资产的、可辨认非货币性资产。相同点相同点不同点不同点 二者都强调无二者都强调无形资产没有实物形资产没有实物形态和可辨认性形态和可辨认性的特点的特点 国际会计准则国际会计准则强调了企业持有强调了企业持有该项资产的目的该项资产的目的 我国的会计准我国的会计准则却没有做详细则却没有做详细的表述的表述。 根据我

3、国会计准则关于无形资产定义的要求，无形资产具体根据我国会计准则关于无形资产定义的要求，无形资产具体包括的内容有包括的内容有：国家专利主管机关依法授予发国家专利主管机关依法授予发明创造专利申请人对其发明创明创造专利申请人对其发明创造在法定期限内所享有的专有造在法定期限内所享有的专有权利权利企业在某一地区经营企业在某一地区经营或销售某种特定商或销售某种特定商品的权利或是一家品的权利或是一家企业接受另一家企企业接受另一家企业使用其商标、商业使用其商标、商号、技术秘密等的号、技术秘密等的权利权利 由政府机构授权由政府机构授权 企业间依照签订的企业间依照签订的合同合同作者对其创作的文学、作者对其创作的文

4、学、科学和艺术作品依法享科学和艺术作品依法享有的某些特殊权利有的某些特殊权利专门在某类指定的商品专门在某类指定的商品或产品上使用特定的名或产品上使用特定的名称或图案的权利称或图案的权利国家准许某企业在一国家准许某企业在一定期间内对国有土地定期间内对国有土地享有开发、利用、经享有开发、利用、经营的权利营的权利不为外界所知，在生产经营活动中已不为外界所知，在生产经营活动中已采用了的，不享有法律保护的，可以采用了的，不享有法律保护的，可以带来经济效益的各种技术和诀窍带来经济效益的各种技术和诀窍 商誉具有不可辨认的特点，因此国际会计准则也是将商商誉具有不可辨认的特点，因此国际会计准则也是将商誉排除在无

5、形资产之外。这一点与我国企业会计准则的誉排除在无形资产之外。这一点与我国企业会计准则的规定是相同的。规定是相同的。 2 2、无形资产的特征无形资产的特征 无形资产具有的特征无形资产具有的特征： （1 1）没有实物形态。）没有实物形态。 （2 2）将在较长时期内为企业提供经济利益。）将在较长时期内为企业提供经济利益。 （3 3）企业持有无形资产的目的是生产商品、提供劳务、）企业持有无形资产的目的是生产商品、提供劳务、出租给他人，或是用于企业的管理而不是其他方面。出租给他人，或是用于企业的管理而不是其他方面。 （4 4）所提供的未来经济利益具有高度的不确定性。）所提供的未来经济利益具有高度的不确定

6、性。二、无形资产的分类二、无形资产的分类按无形资产取按无形资产取得的来源不同得的来源不同分类分类外购的无形资产外购的无形资产自行开发的无形资产自行开发的无形资产投资者投入的无形资产投资者投入的无形资产企业合并取得的无形资产企业合并取得的无形资产债务重组取得的无形资产债务重组取得的无形资产以非货币性资产交换取得的无形资产以非货币性资产交换取得的无形资产政府补助取得的无形资产政府补助取得的无形资产按无形资产的按无形资产的使用寿命是否使用寿命是否有期限有期限有期限无形资产有期限无形资产无期限无形资产无期限无形资产影响影响初始计量初始计量影响摊销影响摊销三、无形资产的确认三、无形资产的确认 作为无形项

7、目，只有同时满足以下三个条件，才能将其作为无形项目，只有同时满足以下三个条件，才能将其确认为无形资产：确认为无形资产： （1 1）符合无形资产的定义；）符合无形资产的定义； 既需要满足资产一般属性的要求，同时也要满足无形既需要满足资产一般属性的要求，同时也要满足无形资产没有实物形态和可辨认性的特殊要求资产没有实物形态和可辨认性的特殊要求 （2 2）与该无形资产相关的预计未来经济利益很可能流）与该无形资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业；入企业； 企业能够控制无形资产所产生的经济利益企业能够控制无形资产所产生的经济利益 （3 3）无形资产的成本能够可靠地计量。）无形资产的成本能够可靠地计量。

8、 对无形资产的入账价值而言对无形资产的入账价值而言无形资产的初始计量是指企业初始取得无形资产时入账价值无形资产的初始计量是指企业初始取得无形资产时入账价值的确定。的确定。（一）外购的无形资产（一）外购的无形资产入账价值：入账价值：实际支付的价款、其他税费以及直接归属于使该实际支付的价款、其他税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出项资产达到预定用途所发生的其他支出。 直接归属直接归属于。的其他支出包括：专业服务费、测试费等于。的其他支出包括：专业服务费、测试费等下列费用不包括在无形资产的初始成本中：为引入新产品下列费用不包括在无形资产的初始成本中：为引入新产品进行宣传发生的进行

9、宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用广告费、管理费用及其他间接费用；无形资；无形资产已经产已经达到预定用途以后达到预定用途以后发生的费用，如利用无形资产在形成发生的费用，如利用无形资产在形成经济规模之前发生的初始运作损失等。经济规模之前发生的初始运作损失等。第二节第二节 无形资产的初始计量无形资产的初始计量具有融资性质的外购无形资产 如果企业购买无形资产的价款超过正常信如果企业购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本应以购买价款的现值为基础无形资产的成本应以购买价款的现值为基础加以确定。加以确定。 购买价款与购买

10、价款现值之间的差额作为购买价款与购买价款现值之间的差额作为确认融资费用，按实际利率法摊销计入各年确认融资费用，按实际利率法摊销计入各年财务费用财务费用 通过外购方式取得的土地使用权通常应确认为无形通过外购方式取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取资产。土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。折旧。 一般企业外购的，一般企业外购的，作为无形资产，不计入所建固定作为无形资产，不计入所建固定资产的成本；资产的成本； 房地产开发企业房地产开发企业购买购买，用于建造对外出售的房屋建，用于建造对外出售的房屋建筑物，计入所建造房屋建筑物成本；筑物，计入所建造房屋

11、建筑物成本； 企业外购的房屋建筑物，企业外购的房屋建筑物，支付款项中包括支付款项中包括土地以及土地以及建筑物的价值时建筑物的价值时，则应将支付的价款按一定的方法在二，则应将支付的价款按一定的方法在二者间分配，无法分配时则全部计入固定资产价值；者间分配，无法分配时则全部计入固定资产价值； 改变用途时，改变用途时，如出租等，应将无形资产转为投资性如出租等，应将无形资产转为投资性房地产。房地产。注意，外购土地使用权的会计处理 华联股份有限公司因生产产品需要购入一项专利权，支华联股份有限公司因生产产品需要购入一项专利权，支付专利权转让费及有关手续费付专利权转让费及有关手续费268 000268 000

12、元，企业用银行存元，企业用银行存款一次性付清。款一次性付清。借：无形资产借：无形资产268 000268 000 贷：银行存款贷：银行存款 268 000268 000例例7-1华联股份有限公司因经营业务需要，购入另一家公司商华联股份有限公司因经营业务需要，购入另一家公司商标，使用期限标，使用期限6 6年，一次性支付转让款年，一次性支付转让款1 290 0001 290 000元，相元，相关的法律手续已办好。关的法律手续已办好。借：无形资产借：无形资产1 290 0001 290 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 290 0001 290 000例例72 （二）投资者投入的无形资产（二）投

13、资者投入的无形资产 入账价值入账价值： 在合同或协议约定的价值公允的前提下，应按照投在合同或协议约定的价值公允的前提下，应按照投资合同或协议约定的价值。资合同或协议约定的价值。 如果合同或协议约定的价值不公允，则按无形资产如果合同或协议约定的价值不公允，则按无形资产的公允价值入账。无形资产的入账价值与折合资本额的公允价值入账。无形资产的入账价值与折合资本额之间的差额，作为资本溢价，计入资本公积。之间的差额，作为资本溢价，计入资本公积。 华联股份有限公司因业务发展的需要接受华联股份有限公司因业务发展的需要接受M M公司以一公司以一项专利权向企业进行的投资。根据投资双方签订的投资项专利权向企业进行

14、的投资。根据投资双方签订的投资合同，此项专利权的价值合同，此项专利权的价值280 000280 000元，折合为公司的股票元，折合为公司的股票50 00050 000股，每股面值股，每股面值1 1元。元。借：无形资产借：无形资产专利权专利权 280 000 280 000 贷：股本（贷：股本（50 00050 0001 1） 50 000 50 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 230 000 230 000 例例7-3 （三）非货币性资产交换取得的无形资产（三）非货币性资产交换取得的无形资产 入账价值入账价值： 应按照企业会计准则第应按照企业会计准则第7 7号号非货币性资产交换非货币

15、性资产交换的规定来确定的规定来确定。具体应分别两种情况进行处理：具体应分别两种情况进行处理： 情况一：情况一：以非货币性资产进行交换的业务以非货币性资产进行交换的业务具有具有商商业实质，而且换入资产或换出资产公允价值业实质，而且换入资产或换出资产公允价值能够能够可可靠计量时靠计量时 情况二：情况二：以非货币性资产进行交换的业务以非货币性资产进行交换的业务不具有不具有商业实质，而且换入资产或换出资产公允价值商业实质，而且换入资产或换出资产公允价值不能不能够够可靠计量时可靠计量时一、交换的业务具有商业实质一、交换的业务具有商业实质 换入无形资产的入账价值：换出资产的公允价值换出资产的公允价值+ +

16、应交税费应交税费 换出无形资产的公允价值与账面价值的差额计入当期损益当期损益 涉及补价 ：换入资产方补价 换入无形资产的成本=换出公允换出公允+ +补价补价 （换出成本） 与（换出账面价值+支付补价+应交税费 ） 的差额计入当期损益当期损益 （四）债务重组取得的无形资产（四）债务重组取得的无形资产 入账价值入账价值： 企业通过债务重组取得的无形资产，其入账价值应企业通过债务重组取得的无形资产，其入账价值应按照受让无形资产的公允价值确定。按照受让无形资产的公允价值确定。 重组债权账面余额与受让的无形资产公允价值之间的重组债权账面余额与受让的无形资产公允价值之间的差额作为债务重组损失，计入营业外支

17、出。差额作为债务重组损失，计入营业外支出。 如果债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该如果债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入营业外支出；入营业外支出； 如果减值准备冲减该差额后仍有余额，应该转回并如果减值准备冲减该差额后仍有余额，应该转回并抵减当期资产减值损失，而不再确认债务重组损失。抵减当期资产减值损失，而不再确认债务重组损失。 ( (五五) )政府补助取得的无形资产政府补助取得的无形资产 政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，

18、币性资产，如企业通过行政划拨取得的土地使用权等，如企业通过行政划拨取得的土地使用权等，但不包括政府作为所有者投入的资本。但不包括政府作为所有者投入的资本。 入账价值入账价值按照公允价值计量。按照公允价值计量。 具体具体分分几种情况进行处理几种情况进行处理：具体内容详见教材。：具体内容详见教材。 企业收到政府补助的无形资产时，应先作为企业收到政府补助的无形资产时，应先作为“递延收递延收益益”，后分配计入，后分配计入“营业外收入营业外收入”。无形资产无形资产递延收益递延收益 递延收益递延收益”科目主要核算企业确认的应在以后期间计入当期损益的政府科目主要核算企业确认的应在以后期间计入当期损益的政府补

19、助。补助。递延收益应在无形资产的使用寿命内分配计入各期损益中递延收益应在无形资产的使用寿命内分配计入各期损益中。企业收到政府补助的无形资产时，企业收到政府补助的无形资产时，【例例7-97-9】华联实业股份有限公司收到政府行政划华联实业股份有限公司收到政府行政划拨的土地使用权。根据有关凭证，此项无形资产的公拨的土地使用权。根据有关凭证，此项无形资产的公允价值为允价值为12 000 00012 000 000元。元。借：无形资产借：无形资产 12 000 00012 000 000 贷：递延收益贷：递延收益 12 000 00012 000 000( (六六) )自行开发的无形资产自行开发的无形资

20、产其成本包括自满足无形资产确认条件后至达到预定用其成本包括自满足无形资产确认条件后至达到预定用途前所发生的支出总额。途前所发生的支出总额。 具体见第三节具体见第三节“内部研究开发费用的内部研究开发费用的确认与计量确认与计量”三种处理方法：三种处理方法： 一是全部费用化一是全部费用化谨慎性考虑；但歪曲企业资产的实谨慎性考虑；但歪曲企业资产的实 际价值际价值 二是全部资本化二是全部资本化不符合无形资产确认条件的要求不符合无形资产确认条件的要求 三是有选择的资本化三是有选择的资本化但资本化条件各国不同但资本化条件各国不同国际会计准则规定有六个条件（具体见教材）；国际会计准则规定有六个条件（具体见教材

21、）；下面就我国对企业内部研究开发费用的确认与计量问题加下面就我国对企业内部研究开发费用的确认与计量问题加以说明：以说明：第三节 内部研究开发费用的确认与计量争论焦点一、研究阶段和开发阶段的划分一、研究阶段和开发阶段的划分无形资产会计准则对于企业内部研究开发费用的确认与无形资产会计准则对于企业内部研究开发费用的确认与计量是分别研究和开发两个阶段进行的。计量是分别研究和开发两个阶段进行的。不同阶段对费不同阶段对费用的确认和计量不同。用的确认和计量不同。分类分类定义定义特点特点研究阶段研究阶段为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查计划性和探索性计划性和探索性

22、开发阶段开发阶段进行商业性生产和使用前，将研究成果或其他进行商业性生产和使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等具有实质性改进的材料、装置、产品等。针对性和形成成针对性和形成成果的可能性较大果的可能性较大二、内部研究开发费用的确认与计量的原则二、内部研究开发费用的确认与计量的原则 研究阶段研究阶段： 开发后是否会形成无形资产，具有很大的不确定性，因开发后是否会形成无形资产，具有很大的不确定性，因此，此，因此，其支出应当费用化，计入当期损益。因此，其支出应当费用化，计入当期损益。开发阶段开发阶段：

23、很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经具很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备，备，若若企业能够证企业能够证明其满足无形资产的定义及费用资本明其满足无形资产的定义及费用资本 化的条件化的条件，则其开发支出可予以资本化，计入无形资产则其开发支出可予以资本化，计入无形资产 成本。成本。 开发阶段费用支出的资本化条件包括以下几个方面：开发阶段费用支出的资本化条件包括以下几个方面：三、内部研究开发费用的账务处理三、内部研究开发费用的账务处理 设置设置“研发支出研发支出”科目，以反映企业内部在研发过程中科目，以反映企业内部在研发过程中发生的支出。发生的支出。 “研发支出研发支出”科目

24、应当按照研究开发项目，分别科目应当按照研究开发项目，分别“费费用化支出用化支出”与与“资本化支出资本化支出”进行明细核算。进行明细核算。 企业的研发支出包括企业的研发支出包括直接发生直接发生的和的和分配计入分配计入的两部分。的两部分。 直接发生的研发支出包括：研发人员工资、材料费及相直接发生的研发支出包括：研发人员工资、材料费及相关设备折旧费等；关设备折旧费等； 分配计入的的研发支出是指企业同时从事多项研究开发分配计入的的研发支出是指企业同时从事多项研究开发活动时，所发生的支出按合理的标准在各项研究开发活活动时，所发生的支出按合理的标准在各项研究开发活动之间进行分配计入的部分动之间进行分配计入

25、的部分 研发支出无法明确分配的，应当计入当期损益，不计入研发支出无法明确分配的，应当计入当期损益，不计入开发活动的成本。开发活动的成本。 企业自行开发无形资产发生的研发支出，企业自行开发无形资产发生的研发支出，原材料原材料银行存款银行存款应付职工薪酬应付职工薪酬研发支出研发支出费用化支出费用化支出研发支出研发支出资本化支出资本化支出满足资本化条件的管理费用管理费用无形资产无形资产研究开发项目研究开发项目达到预定用途达到预定用途期末不满足资本化条件的期末借方余额，反映企业正在进行中的研究开发项目中满足资本化条件的支出。 华联股份有限公司因生产产品的需要，组织研究人员进华联股份有限公司因生产产品的

26、需要，组织研究人员进行一项技术发明。在研发过程中发生材料费行一项技术发明。在研发过程中发生材料费126 000126 000元，应付元，应付研发人员薪酬研发人员薪酬82 00082 000元，支付设备租金元，支付设备租金6 9006 900元。根据会计准元。根据会计准则的规定，上述各项支出应予以资本化的部分是则的规定，上述各项支出应予以资本化的部分是134 500134 500元，元，应予以费用化的部分是应予以费用化的部分是80 40080 400元。另外，该项技术又成功申元。另外，该项技术又成功申请了国家专利，在申请专利过程中发生注册费请了国家专利，在申请专利过程中发生注册费26 00026

27、 000元、聘元、聘请律师费请律师费6 5006 500元。元。费用化支出费用化支出=80 400=80 400元元资本化支出资本化支出=134 500+26 000+6 500=167 000=134 500+26 000+6 500=167 000（元）（元）研发支出发生时研发支出发生时，借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出 80 40080 400 资本化支出资本化支出 167 000167 000 贷：原材料贷：原材料 126 000126 000 应付职工薪酬应付职工薪酬 82 00082 000 银行存款银行存款 39 40039 400例例7-10 A研发项目达到预定用途

28、时研发项目达到预定用途时，借：无形资产借：无形资产 167 000167 000 贷：研发支出贷：研发支出资本化支出资本化支出 167 000167 000期末结转费用化支出时期末结转费用化支出时，借：管理费用借：管理费用 80 40080 400 贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出 80 40080 400例例7-10 B 某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费发生材料费40004000万元、人工工资万元、人工工资10001000万元，以及其他费用万元，以及其他费用30003000万元，万元，总计总计8

29、0008000万元，其中符合资本化条件的支出为万元，其中符合资本化条件的支出为50005000万元，期末该专利万元，期末该专利技术已经达到预定用途。技术已经达到预定用途。借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出 30 000 00030 000 000 资本化支出资本化支出 50 000 00050 000 000 贷：原材料贷：原材料 40 000 00040 000 000 应付职工薪酬应付职工薪酬 10 000 00010 000 000 银行存款银行存款 30 000 000 30 000 000 借：管理费用借：管理费用 30 000 00030 000 000 无形资产无形资产

30、 50 000 00050 000 000 贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出 30 000 00030 000 000 资本化支出资本化支出 50 000 00050 000 000【例】无形资产的后续计量主要包括无形资产的摊销、减无形资产的后续计量主要包括无形资产的摊销、减值损失的确定。值损失的确定。 其中，无形资产减值损失的确定将在资产减值问题中单其中，无形资产减值损失的确定将在资产减值问题中单独阐述。本节只说明无形资产的摊销问题。独阐述。本节只说明无形资产的摊销问题。无形资产的摊销主要涉及三个方面的问题无形资产的摊销主要涉及三个方面的问题： 使用寿命的确定使用寿命的确定 摊销

31、方法的选择摊销方法的选择 摊销金额的列支去向摊销金额的列支去向第四节第四节 无形资产的后续计量无形资产的后续计量一、无形资产使用寿命一、无形资产使用寿命确定与复核确定与复核无形资产的使用寿命分为有限和无限两种。无形资产的使用寿命分为有限和无限两种。使用寿命无限的无形资产的价值使用寿命无限的无形资产的价值不进行摊销不进行摊销，只有使用寿命，只有使用寿命有限的无形资产才存在价值的摊销问题，所以企业应在取得无有限的无形资产才存在价值的摊销问题，所以企业应在取得无形资产时就对其使用寿命进行分析和判断，对无形资产的使用形资产时就对其使用寿命进行分析和判断，对无形资产的使用寿命作出合理的估计。估计时需考虑

32、的因素有七个方面：具体寿命作出合理的估计。估计时需考虑的因素有七个方面：具体内容见教材。内容见教材。 具体内容详见教材。具体内容详见教材。具体来说，无形资产使用寿命可按如下原则进行确定：具体来说，无形资产使用寿命可按如下原则进行确定： 分类分类使用寿命使用寿命来源于合同性权利或其他法定权利来源于合同性权利或其他法定权利的的不超过合同性权利或其他法定权利的期限不超过合同性权利或其他法定权利的期限（但若（但若无形资产预期使用期限短于合同性权利或其他法无形资产预期使用期限短于合同性权利或其他法定权利规定的期限的，应按无形资产期限确定其定权利规定的期限的，应按无形资产期限确定其使用寿命）使用寿命）合同

33、或法律没有规定使用寿命的合同或法律没有规定使用寿命的应当综合各方面情况判断，以确定无形资产能为应当综合各方面情况判断，以确定无形资产能为企业带来未来经济利益的期限企业带来未来经济利益的期限按照上述方法仍无法合理确定无形按照上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的资产为企业带来经济利益期限的该项无形资产应作为使用寿命该项无形资产应作为使用寿命不确定不确定的无形资产的无形资产而不进行摊销而不进行摊销二、无形资产摊销方法二、无形资产摊销方法 无形资产摊销方法很多，如直线法、递减余额法和生产总无形资产摊销方法很多，如直线法、递减余额法和生产总量法。量法。目前，国际上普遍采用的主要是直线法

34、。目前，国际上普遍采用的主要是直线法。无形资产每期的摊销额应按照无形资产的应摊销金额计算，无形资产每期的摊销额应按照无形资产的应摊销金额计算，应摊销金额除了应考虑入账价值外，还应该考虑无形资产的残应摊销金额除了应考虑入账价值外，还应该考虑无形资产的残值和减值准备金额。值和减值准备金额。应摊销金额应摊销金额= =无形资产入账成本无形资产入账成本- -残值残值- -已计提减值准备已计提减值准备每期应摊销金额每期应摊销金额= =无形资产应摊销金额无形资产应摊销金额/ /无形资产摊销期无形资产摊销期 一般情况下，使用寿命有限的无形资产，其残值应视一般情况下，使用寿命有限的无形资产，其残值应视为零，但下

35、列情况除外：为零，但下列情况除外：1.1.有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；无形资产；2.2.可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时可能存在。场在无形资产使用寿命结束时可能存在。 残值确定以后，在持有无形资产的期间内，至少应于残值确定以后，在持有无形资产的期间内，至少应于每年年末进行复核，预计其残值与原估计金额不同的，每年年末进行复核，预计其残值与原估计金额不同的，应按照应按照会计估计变更会计估计变更进行处理。如果无形资产的残值重进行处理。如果无形资产的残值重新估

36、计以后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销，新估计以后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销，直至残值降低于账面价值时再恢复摊销。直至残值降低于账面价值时再恢复摊销。【例例】无形资产原值无形资产原值100100万元，万元，5 5年后转让第三方，可以根年后转让第三方，可以根据活跃市场得到预计残值信息，无形资产使用寿命结束时可据活跃市场得到预计残值信息，无形资产使用寿命结束时可能存在残值为能存在残值为1010万元。到第三年末预计残值为万元。到第三年末预计残值为3030万元，已经万元，已经摊销金额摊销金额7272万元。万元。账面价值账面价值10010072722828（万元），低于重新估计的残（万元）

37、，低于重新估计的残值值3030万元，则不再摊销，直至残值降至低于其账面价值时再万元，则不再摊销，直至残值降至低于其账面价值时再恢复摊销。恢复摊销。应摊销金额应摊销金额= =无形资产入账成本无形资产入账成本- -残值残值- -已计提减值准备已计提减值准备每期应摊销金额每期应摊销金额= =无形资产应摊销金额无形资产应摊销金额/ /无形资产摊销期无形资产摊销期注意摊销期的确定注意摊销期的确定：当月增加，当月开始摊销；当月减少，：当月增加，当月开始摊销；当月减少，当月不再进行摊销。当月不再进行摊销。三、无形资产摊销的账务处理三、无形资产摊销的账务处理 设置设置“累计摊销累计摊销”账户，反映因摊销而减少

38、的无形资账户，反映因摊销而减少的无形资产价值。产价值。 无形资产的摊销金额应确认为当期损益，一般计入管理费无形资产的摊销金额应确认为当期损益，一般计入管理费用等。用等。 企业按月计提无形资产摊销额时，企业按月计提无形资产摊销额时，管理费用管理费用其他业务成本其他业务成本累计摊销累计摊销本科目期末贷方余额，反映企业无形资产的累计摊销额。 华联实业股份有限公司根据市场发展的需要，购入一项华联实业股份有限公司根据市场发展的需要，购入一项专利权。根据相关法律的规定，购买时该项专利权的使用专利权。根据相关法律的规定，购买时该项专利权的使用寿命为寿命为1010年，企业采用直线法按年，企业采用直线法按101

39、0年期限进行摊销。专利年期限进行摊销。专利权购买成本为权购买成本为260 000260 000元。元。 购买专利权时：购买专利权时：借：无形资产借：无形资产 260 000260 000 贷：银行存款贷：银行存款 260 000260 000每年摊销时：每年摊销时：专利权每年摊销额专利权每年摊销额=260 000=260 00010=26 00010=26 000（元）（元）借：管理费用借：管理费用 26 00026 000 贷：累计摊销贷：累计摊销 26 00026 000例例711 注意：注意：企业应当至少于每年年度终了，要对使用寿命企业应当至少于每年年度终了，要对使用寿命有限的无形资产的

40、使用寿命及未来经济利益的消耗方式进行有限的无形资产的使用寿命及未来经济利益的消耗方式进行复核。复核。 如果无形资产的预计使用寿命及未来经济利益的预期消如果无形资产的预计使用寿命及未来经济利益的预期消耗方式与以前估计不同，就应当改变摊销期限和摊销方法。耗方式与以前估计不同，就应当改变摊销期限和摊销方法。 如果无形资产计提了减值准备，则无形资产减值准如果无形资产计提了减值准备，则无形资产减值准备金额要从应摊销金额中扣除，以后每年的摊销金额要重备金额要从应摊销金额中扣除，以后每年的摊销金额要重新调整计算。新调整计算。仍以仍以【例例7-117-11】的资料为例，假如的资料为例，假如2 21010年年末

41、，华联实业年年末，华联实业股份有限公司对上例无形资产进行减值测试。经计算其可股份有限公司对上例无形资产进行减值测试。经计算其可回收金额回收金额1 800 0001 800 000元，预计使用年限与原先估计相同，使元，预计使用年限与原先估计相同，使用用2 2年后，尚可使用年后，尚可使用8 8年。年。根据根据2 21010年当年应摊销金额年当年应摊销金额260 000260 000元，元，借：制造费用借：制造费用 260 000 260 000 贷：累计摊销贷：累计摊销 260 000260 0002 21010年减值额年减值额=2 600 000-260 000=2 600 000-260 00

42、02-1 800 000=280 0002-1 800 000=280 000（元）（元）借：资产减值损益借：资产减值损益 280 000280 000 贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备 280 000280 0002 21111年应摊销金额年应摊销金额 = =（2 600 000-260 0002 600 000-260 0002-280 0002-280 000）8=225 0008=225 000（元）（元） （或者（或者1 800 0001 800 0008=225 0008=225 000）借：制造费用借：制造费用 225 000 225 000 贷：累计摊销贷：累计摊销 2

43、25 000225 000假如假如2 21111年年末，华联实业股份有限公司根据市场有关因素年年末，华联实业股份有限公司根据市场有关因素变化趋势判断，公司变化趋势判断，公司2 20909年购买的专利权年购买的专利权4 4年后将被淘汰，不年后将被淘汰，不能再为企业带来经济利益，决定使用能再为企业带来经济利益，决定使用4 4年后不再使用，因此对年后不再使用，因此对该专利权的使用寿命变更为该专利权的使用寿命变更为4 4年。年。2 21212年应摊销金额年应摊销金额= =（2 600 000-260 0002 600 000-260 0002-280 000-225 0002-280 000-225

44、000）4=393 7504=393 750（元）（元）借：制造费用借：制造费用 393 750393 750 贷：累计摊销贷：累计摊销 393 750393 750四、使用寿命不确定的无形资产四、使用寿命不确定的无形资产根据可获得的相关信息判断，如果无法合理估计某项根据可获得的相关信息判断，如果无法合理估计某项无形资产的使用寿命的，应将其作为无形资产的使用寿命的，应将其作为使用寿命不确定使用寿命不确定的的无形资产进行核算。无形资产进行核算。对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需不需要进行摊销要进行摊销，但应当在每个会计期间进行，但应当在每个会

45、计期间进行减值测试减值测试。其。其减值测试的方法按照判断资产减值的原则进行处理，如减值测试的方法按照判断资产减值的原则进行处理，如经减值测试表明已发生减值，则需要计提相应的减值准经减值测试表明已发生减值，则需要计提相应的减值准备：备： 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备无形资产的处置，是指由于无形资产出售、对外出租、对外无形资产的处置，是指由于无形资产出售、对外出租、对外捐赠，或是无法为企业带来未来经济利益（报废）时，对无捐赠，或是无法为企业带来未来经济利益（报废）时，对无形资产的转销并终止确认。形资产的转销并终止确认。（一）无形资产的出售（一）无形资产

46、的出售企业出售无形资产，一方面应反映因转让而取得的收入，另企业出售无形资产，一方面应反映因转让而取得的收入，另一方面应将无形资产的摊余价值予以转销，同时将已计提的减一方面应将无形资产的摊余价值予以转销，同时将已计提的减值准备注销。值准备注销。并按实际转让收入计算缴纳营业税，营业税税率为并按实际转让收入计算缴纳营业税，营业税税率为5%5%。出售。出售无形资产的净损益，记入无形资产的净损益，记入“营业外收入营业外收入处置非流动资产处置非流动资产利得利得”或或“营业外支出营业外支出处置非流动资产损失处置非流动资产损失”科目。科目。第五节第五节 无形资产的处置无形资产的处置无形资产出售时，无形资产出售

47、时，借：银行存款（实际收到的价款）借：银行存款（实际收到的价款） 累计摊销（累计摊销额）累计摊销（累计摊销额） 无形资产减值准备（无形资产减值准备（已计提的减值准备已计提的减值准备） 贷：无形资产贷：无形资产 应交税费应交税费应交营业税应交营业税 营业外收入营业外收入处置非流动资产利得（差额）处置非流动资产利得（差额）（借方，则为营业外支出（借方，则为营业外支出处置非流动资产损失）处置非流动资产损失）【例例7-127-12】2 21212年年7 7月月5 5日，华联实业股份有限公司将一项日，华联实业股份有限公司将一项专利权出售。出售无形资产账面余额为专利权出售。出售无形资产账面余额为5 800

48、 0005 800 000元，已摊销元，已摊销金额金额3 500 0003 500 000元，已计提减值准备元，已计提减值准备600 000600 000元，出售价款收入元，出售价款收入2 000 0002 000 000元。营业税税率元。营业税税率5%5%。无形资产账面价值无形资产账面价值=5 800 000-3 500 000-600 000=1 700 000=5 800 000-3 500 000-600 000=1 700 000（元）（元）应交营业税应交营业税=2 000 000=2 000 0005%=100 0005%=100 000（元）（元）出售净收益出售净收益=2 000

49、 000-1 700 000-100 000=200 000=2 000 000-1 700 000-100 000=200 000（元）（元）借：银行存款借：银行存款 2 000 0002 000 000 累计摊销累计摊销 3 500 0003 500 000 无形资产减值准备无形资产减值准备 600 000600 000 贷：无形资产贷：无形资产 5 800 0005 800 000 应交税费应交税费应交营业税应交营业税 100 000100 000 营业外收入营业外收入处置非流动资产利得处置非流动资产利得 200 000200 000（二）无形资产的出租（二）无形资产的出租指企业将无形资

50、产的使用权让渡给他人，并收取租金的业指企业将无形资产的使用权让渡给他人，并收取租金的业务活动，如出租商标使用权等。务活动，如出租商标使用权等。企业出租无形资产在满足收入确认的条件下，应确认相关企业出租无形资产在满足收入确认的条件下，应确认相关的收入及成本。的收入及成本。取得租金收入，借：银行存款取得租金收入，借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入摊销无形资产成本，借：其他业务成本摊销无形资产成本，借：其他业务成本 贷：累计摊销贷：累计摊销租金应按租金应按5%5%计算缴纳营业税，计算缴纳营业税， 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税【例例7-

51、137-13】2 21212年年7 7月月5 5日，华联实业股份有限公司将某产日，华联实业股份有限公司将某产品商标权出租给品商标权出租给L L公司使用，租期为公司使用，租期为5 5年，每年收取固定租金年，每年收取固定租金200 000200 000元。华联实业股份有限公司在出租期间内不再使用该元。华联实业股份有限公司在出租期间内不再使用该商标权。出租商标权初始入账价值为商标权。出租商标权初始入账价值为150 000150 000元，预计使用年元，预计使用年限为限为1010年，采用直线法摊销。营业税税率为年，采用直线法摊销。营业税税率为5%5%。（1 1）每年收取租金、确认收入时，）每年收取租金

52、、确认收入时，借：银行存款借：银行存款 200 000200 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 200 000200 000（2 2）出租期内每年对该商标权进行摊销时，）出租期内每年对该商标权进行摊销时，借：其他业务成本借：其他业务成本 15 00015 000 贷：累计摊销贷：累计摊销 15 00015 000（3 3）计算交纳营业税时）计算交纳营业税时应交纳的营业税应交纳的营业税=200 000=200 0005%=10 0005%=10 000（元）（元）借：营业税金及附加借：营业税金及附加 10 00010 000 贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税 10 00010

53、 000【例例】2 21111年年1 1月月1 1日，乙公司将某专利权的使用权转让给日，乙公司将某专利权的使用权转让给丙公司，每年收取租金丙公司，每年收取租金1010万元，适用的营业税税率为万元，适用的营业税税率为5%5%。转让。转让期间乙公司不使用该项专利。该专利权系乙公司期间乙公司不使用该项专利。该专利权系乙公司2 21010年年1 1月月1 1日购入的，初始入账价值为日购入的，初始入账价值为1010万元，预计使用年限为万元，预计使用年限为5 5年。假年。假定不考虑其他因素，乙公司定不考虑其他因素，乙公司2 21111年度因该专利权形成的利润年度因该专利权形成的利润为（为（ ）万元。）万元

54、。A.-2A.-2B.7.5 B.7.5 C.8 C.8 D.9.5 D.9.5 形成的利润形成的利润101010105%5%10/510/57.57.5（万元）。（万元）。 答案：答案：B B （三三）无形资产的报废）无形资产的报废 因各种因素，无形资产预期不能为企业带来未来的经济因各种因素，无形资产预期不能为企业带来未来的经济利益时，则应转入报废处理。利益时，则应转入报废处理。无形资产的报废，一方面应转销该无形资产，另一方面无形资产的报废，一方面应转销该无形资产，另一方面将其账面价值作为非流动资产处置损失，计入营业外支将其账面价值作为非流动资产处置损失，计入营业外支出。出。【例例7-147

55、-14】由于生产技术的快速发展，华联实业股份有限公由于生产技术的快速发展，华联实业股份有限公司对有关因素进行综合后判断，司对有关因素进行综合后判断，A A专利权未来给企业带来经济专利权未来给企业带来经济利益已经变得非常困难，因此公司按规定将其报废处理。利益已经变得非常困难，因此公司按规定将其报废处理。A A专专利权做报废处理时账面余额利权做报废处理时账面余额2 160 0002 160 000元，已摊销金额元，已摊销金额1 850 0001 850 000元。元。报废损失报废损失=2 160 000-1 850 000=310 000=2 160 000-1 850 000=310 000（元

56、）（元）借：累计摊销借：累计摊销 1 850 0001 850 000 营业外支出营业外支出处置非流动资产损失处置非流动资产损失 310 000310 000 贷：无形资产贷：无形资产 2 160 0002 160 000 【例例1 1】ASAS公司为一项新产品专利技术进行研究开发活动。公司为一项新产品专利技术进行研究开发活动。2 21111年发生业务如下：（年发生业务如下：（1 1）2 21111年年1 1月为获取知识而进行的月为获取知识而进行的活动发生差旅费活动发生差旅费2020万元，以现金支付；万元，以现金支付；（2 2）2 21111年年3 3月为经改进的材料、设备而发生费用月为经改进

57、的材料、设备而发生费用1616万元，万元，以银行存款支付；以银行存款支付；（3 3）2 21111年年5 5月在开发过程中发生材料费月在开发过程中发生材料费4040万元、人工工资万元、人工工资1010万元，以及其他费用万元，以及其他费用3030万元，合计万元，合计8080万元，其中，符合资本万元，其中，符合资本化条件的支出为化条件的支出为5050万元。万元。（4 4）2 21111年年6 6月月2020日，该专利技术已经达到预定用途，并交日，该专利技术已经达到预定用途，并交付管理部门使用，该无形资产的预计使用年限为付管理部门使用，该无形资产的预计使用年限为5 5年，采用直年，采用直线法摊销。同

58、日某企业与本公司确定协议，约定线法摊销。同日某企业与本公司确定协议，约定5 5年后将购买年后将购买该无形资产，价款为该无形资产，价款为5 5万元。万元。（5 5）2 21212年，将该无形资产出租，年租金为年，将该无形资产出租，年租金为2020万元，假定万元，假定年末确认收入，并摊销，营业税税率为年末确认收入，并摊销，营业税税率为5%5%。根据以上业务编制。根据以上业务编制会计分录。会计分录。 （1 1）2 21111年年1 1月月借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出2020 贷：库存现金贷：库存现金2020 2 21111年年1 1月末月末借：管理费用借：管理费用20 20 贷：研发

59、支出贷：研发支出费用化支出费用化支出2020 （2 2）2 21111年年3 3月月借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出1616贷：银行存款贷：银行存款1616 2 21111年年3 3月末月末借：管理费用借：管理费用1616贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出16 16 （3 3）2 21111年年5 5月月 借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出30 30 研发支出研发支出资本化支出资本化支出50 50 贷：原材料贷：原材料40 40 应付职工薪酬应付职工薪酬10 10 银行存款银行存款30 30 2 21111年年5 5月末月末借：管理费用借：管理费用30 30 贷

60、：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出30 30 （4 4）2 21111年年6 6月月2020日日借：无形资产借：无形资产50 50 贷：研发支出贷：研发支出资本化支出资本化支出50 50 2 21111年年摊销额（年年摊销额（50505 5）5 57/12=5.257/12=5.25（万元）（万元）（5 5）2 21212年，将该无形资产出租年，将该无形资产出租借：银行存款借：银行存款2020贷：其他业务收入贷：其他业务收入2020借：其他业务成本借：其他业务成本 9 9 【（50505 5）5 5】贷：累计摊销贷：累计摊销 9 9借：营业税金及附加借：营业税金及附加 1 1【2020