审计学之其他鉴证业务和相关服务

1、第二十一章第二十一章 其他鉴证业务和相关服务其他鉴证业务和相关服务第一节第一节 财务报表审阅财务报表审阅 第二节第二节 预测性财务信息的审核预测性财务信息的审核第三节第三节 内部控制审计内部控制审计第四节第四节 相关服务相关服务 第一节第一节 财务报表审阅财务报表审阅 一、财务报表审阅概述一、财务报表审阅概述二、财务报表审阅的实施二、财务报表审阅的实施三、审阅报告三、审阅报告一、财务报表审阅概述一、财务报表审阅概述p财务报表审阅财务报表审阅 是指注册会计师接受委托，在实施审阅程序的基础上，说是指注册会计师接受委托，在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会

2、明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量的鉴证业务反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量的鉴证业务 p特点特点 l 审阅范围比审计范围小审阅范围比审计范围小l 实施的程序实施的程序 l 审阅提供的是有限保证审阅提供的是有限保证 二、财务报表审阅的实施二、财务报表审阅的实施业务约定书应当包括的主要内容业务约定书应当包括的主要内容l审阅业务的目标；审阅业务的目标；l管理层对财务报表的责任管理层对财务报表的责任l审阅范围审阅范围l

3、注册会计师不受限制地接触审阅业务所要求的记录、文件和其他信息注册会计师不受限制地接触审阅业务所要求的记录、文件和其他信息l预期提交的报告样本预期提交的报告样本l说明不能依赖财务报表审阅揭示所有重大的错误、舞弊和违反法规行为说明不能依赖财务报表审阅揭示所有重大的错误、舞弊和违反法规行为l说明没有实施审计，因此注册会计师不发表审计意见，不能满足法律法说明没有实施审计，因此注册会计师不发表审计意见，不能满足法律法规或第三方对审计的要求规或第三方对审计的要求二、财务报表审阅的实施二、财务报表审阅的实施在确定审阅程序的性质、时间和范围时，注册会计师在确定审阅程序的性质、时间和范围时，注册会计师应当运用职

4、业判断，并考虑以下因素应当运用职业判断，并考虑以下因素l以前期间执行财务报表审计或审阅所了解的情况以前期间执行财务报表审计或审阅所了解的情况l对被审阅单位及其环境的了解，包括适用的会计准则和相关会计制度及对被审阅单位及其环境的了解，包括适用的会计准则和相关会计制度及行业惯例行业惯例l被审阅单位的会计信息系统被审阅单位的会计信息系统l被审阅单位管理层的判断对特定项目的影响程度被审阅单位管理层的判断对特定项目的影响程度l各类交易和账户余额的重要性各类交易和账户余额的重要性二、财务报表审阅的实施二、财务报表审阅的实施财务报表审阅主要实施询问和分析程序，具体内容财务报表审阅主要实施询问和分析程序，具体

5、内容l了解被审阅单位及其环境了解被审阅单位及其环境l询问被审阅单位采用的会计准则和相关会计制度及行业惯例询问被审阅单位采用的会计准则和相关会计制度及行业惯例l询问被审阅单位对交易和事项的确认、计量、记录和报告的程序询问被审阅单位对交易和事项的确认、计量、记录和报告的程序l询问财务报表中所有重要的认定询问财务报表中所有重要的认定l实施分析程序，以识别异常关系和异常项目实施分析程序，以识别异常关系和异常项目l询问股东会、董事会以及其他类似机构决定采取的可能对财务报表产生询问股东会、董事会以及其他类似机构决定采取的可能对财务报表产生影响的措施影响的措施l阅读财务报表，以确定其是否遵循了所指明的编制基

6、础阅读财务报表，以确定其是否遵循了所指明的编制基础l获取其他注册会计师对被审阅单位组成部分财务报表出具的审计报告或获取其他注册会计师对被审阅单位组成部分财务报表出具的审计报告或审阅报告审阅报告二、财务报表审阅的实施二、财务报表审阅的实施在实施询问程序时，注册会计师应当向负责财务会计在实施询问程序时，注册会计师应当向负责财务会计事项的人员询问的事项事项的人员询问的事项l所有交易是否均已记录所有交易是否均已记录l财务报表是否按照指明的编制基础编制财务报表是否按照指明的编制基础编制l被审阅单位业务活动、会计政策和行业惯例的变化；在实施上述八项程被审阅单位业务活动、会计政策和行业惯例的变化；在实施上述

7、八项程序时发现的问题序时发现的问题l除此之外，注册会计师还应当询问在资产负债表日后发生的、可能需要除此之外，注册会计师还应当询问在资产负债表日后发生的、可能需要在财务报表中调整或披露的期后事项，但注册会计师没有责任实施程序以在财务报表中调整或披露的期后事项，但注册会计师没有责任实施程序以识别审阅报告日后发生的事项识别审阅报告日后发生的事项编制审阅工作底稿编制审阅工作底稿l注册会计师应当将为审阅报告提供证据的重大事项以及按照注册会计师应当将为审阅报告提供证据的重大事项以及按照财务报表财务报表审阅准则审阅准则规定执行审阅业务的证据记录于审阅工作底稿中规定执行审阅业务的证据记录于审阅工作底稿中三、审

8、阅报告三、审阅报告p 审阅报告审阅报告基本要素基本要素l 标题标题应当统一规范为应当统一规范为“审阅报告审阅报告”。l 收件人收件人应当为审阅业务的委托人，审阅报告应当载明收件人应当为审阅业务的委托人，审阅报告应当载明收件人的全称，如的全称，如“股份有限公司全体股东股份有限公司全体股东”。l 引言段引言段应当说明已审阅财务报表的名称、反映的日期或期间应当说明已审阅财务报表的名称、反映的日期或期间以及被审阅单位管理层和注册会计师的责任以及被审阅单位管理层和注册会计师的责任l 范围段范围段应当说明以下内容应当说明以下内容 审阅业务所依据的准则，即审阅业务所依据的准则，即中国注册会计师审阅准则第中国

9、注册会计师审阅准则第2101号号财务报表审阅财务报表审阅 财务报表审阅实施的主要程序包括询问和分析程序，提供的保证程度财务报表审阅实施的主要程序包括询问和分析程序，提供的保证程度低于审计低于审计 注册会计师没有实施审计，因而不发表审计意见注册会计师没有实施审计，因而不发表审计意见三、审阅报告三、审阅报告p 审阅报告审阅报告基本要素基本要素（续）（续）l 结论段结论段 根据注册会计师的审阅，如果没有注意到任何事项使其相信财务报表根据注册会计师的审阅，如果没有注意到任何事项使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未

10、能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应当提出无保留结论会计师应当提出无保留结论 如果注意到某些事项使注册会计师相信财务报表没有按照适用的会计如果注意到某些事项使注册会计师相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关的会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被准则和相关的会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量，则应当在审阅报告的结审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量，则应当在审阅报告的结论段前增加说明段，说明这些事项对财务报表的影响，并提出保留结

11、论段前增加说明段，说明这些事项对财务报表的影响，并提出保留结论论 注册会计师的签名和盖章注册会计师的签名和盖章审阅报告应当由注册会计师签名并审阅报告应当由注册会计师签名并盖章，加盖会计师事务所公章。盖章，加盖会计师事务所公章。 会计师事务所的名称、地址及盖章会计师事务所的名称、地址及盖章 报告日期报告日期注册会计师完成审阅工作的日期，该日期不应早于注册会计师完成审阅工作的日期，该日期不应早于被审阅单位管理层批准财务报表的日期被审阅单位管理层批准财务报表的日期第二节第二节 预测性财务信息的审核预测性财务信息的审核一、预测性财务信息审核概述一、预测性财务信息审核概述二、预测性财务信息审核目标与保证

12、程度二、预测性财务信息审核目标与保证程度三、预测性财务信息审核的实施三、预测性财务信息审核的实施四、审核报告四、审核报告一、预测性财务信息审核概述一、预测性财务信息审核概述预测性预测性财务信财务信息息是指企业管理层依据对未来可能发生的交易事项或是指企业管理层依据对未来可能发生的交易事项或采取的行动的假设而编制的财务信息采取的行动的假设而编制的财务信息预测性预测性财务信财务信息的意息的意义义u预测性的盈利能力信息，有利于投资者作出新的预测性的盈利能力信息，有利于投资者作出新的投资决策投资决策u预测性的财务状况信息，有利于债权人评估企业预测性的财务状况信息，有利于债权人评估企业的未来偿债能力的未来

13、偿债能力一、预测性财务信息审核概述一、预测性财务信息审核概述编制预测性财务信息所依据的假设编制预测性财务信息所依据的假设: 最佳估计假设和推测性最佳估计假设和推测性假设假设l最佳估计假设最佳估计假设截至编制预测性财务信息日，管理层对截至编制预测性财务信息日，管理层对预期未来发生的事项和采取的行动作出的假设预期未来发生的事项和采取的行动作出的假设l推测性假设推测性假设管理层对未来事项和采取的行动作出的假管理层对未来事项和采取的行动作出的假设，该事项或行动预期在未来不一定发生设，该事项或行动预期在未来不一定发生预测性财务信息的种类预测性财务信息的种类l财务预测财务预测管理层在最佳估计假设基础上编制

14、的预测性管理层在最佳估计假设基础上编制的预测性财务信息财务信息l财务规划财务规划管理层基于推测性假设，或同时基于推测性管理层基于推测性假设，或同时基于推测性假设和最佳估计假设编制的预测性财务信息假设和最佳估计假设编制的预测性财务信息二、预测性财务信息审核目标与保证程度二、预测性财务信息审核目标与保证程度审审核核目目标标u对基本假设进行审核对基本假设进行审核u对信息的编制基础进行审核对信息的编制基础进行审核u对预测性财务信息的列报进行审核对预测性财务信息的列报进行审核u对会计政策进行审核对会计政策进行审核 保保证证程程度度注册会计师不能对预测的准确性作出保证，不能对预测注册会计师不能对预测的准确

15、性作出保证，不能对预测性财务信息能否实现表示任何意见，也不承担任何责任性财务信息能否实现表示任何意见，也不承担任何责任三、预测性财务信息审核的实施三、预测性财务信息审核的实施签订业务约定书，注册会计师必须考虑下列因素签订业务约定书，注册会计师必须考虑下列因素l信息的预定用途信息的预定用途l信息的使用范围，是广泛发放还是有限分发信息的使用范围，是广泛发放还是有限分发l假设的性质，是最佳估计假设还是推测性假设假设的性质，是最佳估计假设还是推测性假设l信息中包含的要素信息中包含的要素l信息涵盖的期间信息涵盖的期间三、预测性财务信息审核的实施三、预测性财务信息审核的实施计划审核工作，特别关注下列直接影

16、响预测性财务信息的编计划审核工作，特别关注下列直接影响预测性财务信息的编制的事项制的事项l与编制预测性财务信息相关的内部控制，以及负责编制预测性财务信与编制预测性财务信息相关的内部控制，以及负责编制预测性财务信息人员的专业技能和经验息人员的专业技能和经验l支持管理层作出假设的文件的性质支持管理层作出假设的文件的性质l管理层运用统计、数学方法及计算机辅助技术的程度管理层运用统计、数学方法及计算机辅助技术的程度l管理层形成和运用假设时使用的方法管理层形成和运用假设时使用的方法l以前期间编制预测性财务信息的准确性，及其与实际情况出现重大差以前期间编制预测性财务信息的准确性，及其与实际情况出现重大差异

17、的原因异的原因l历史财务信息，包括了解历史财务信息是否经过审计或审阅，是否选历史财务信息，包括了解历史财务信息是否经过审计或审阅，是否选用了恰当的会计政策用了恰当的会计政策三、预测性财务信息审核的实施三、预测性财务信息审核的实施实施审核程序实施审核程序l基本假设的审核基本假设的审核l编制过程的审核编制过程的审核l列报的审核列报的审核 l会计政策的审核会计政策的审核 四、审核报告四、审核报告内容内容标题标题“审核报告审核报告”收件人收件人指出所审核的预测性财务信息指出所审核的预测性财务信息提及审核预测性财务信息时依据的准则提及审核预测性财务信息时依据的准则说明管理层对预测性财务信息（包括编制该信

18、息所依据的假设）负责说明管理层对预测性财务信息（包括编制该信息所依据的假设）负责需要时，提及预测性财务信息的使用目的和分发限制需要时，提及预测性财务信息的使用目的和分发限制以消极方式说明假设是否为预测性财务信息提供合理的基础以消极方式说明假设是否为预测性财务信息提供合理的基础对预测性财务信息是否依据假设恰当编制，并按照适用的会计准则和相关对预测性财务信息是否依据假设恰当编制，并按照适用的会计准则和相关会计制度的规定进行列报发表意见会计制度的规定进行列报发表意见对预测性财务信息的可实现程度作出警示对预测性财务信息的可实现程度作出警示注册会计师的签名和盖章注册会计师的签名和盖章会计师事务所的名称、

19、地址及盖章会计师事务所的名称、地址及盖章报告日期报告日期第三节第三节 内部控制审计内部控制审计一、内部控制审计概述一、内部控制审计概述二、计划审计工作二、计划审计工作三、实施审计工作三、实施审计工作四、内控审计评价四、内控审计评价五、完成审计工作五、完成审计工作六、出具审计报告六、出具审计报告一、内部控制审计概述一、内部控制审计概述内部控制审内部控制审计的重要性计的重要性内部控制是企业重要的管理活动，主要目标旨在实现企业内部控制是企业重要的管理活动，主要目标旨在实现企业战略目标，提高经营效率和效果，增强财务信息的真实性战略目标，提高经营效率和效果，增强财务信息的真实性和可靠性，促使企业遵守相应

20、的法律、法规等和可靠性，促使企业遵守相应的法律、法规等内部控内部控制审计制审计的含义的含义注册会计师接受委托，对被审计单位特定基准日财务报告内部注册会计师接受委托，对被审计单位特定基准日财务报告内部控制设计与运行的有效性进行审计，发表审计意见控制设计与运行的有效性进行审计，发表审计意见内部控内部控制审计制审计含义的含义的理解理解u企业内部控制审计基于特定基准日。注册会计师基于基准日企业内部控制审计基于特定基准日。注册会计师基于基准日（如（如12月月31日）内部控制的有效性发表意见，而不是对财务报表日）内部控制的有效性发表意见，而不是对财务报表涵盖的整个期间的内部控制的有效性发表意见涵盖的整个期

21、间的内部控制的有效性发表意见u财务报告内部控制与非财务报告内部控制企业内控责任与注册财务报告内部控制与非财务报告内部控制企业内控责任与注册会计师审计责任会计师审计责任 u整合审计整合审计 二、计划审计工作二、计划审计工作接受委托接受委托注册会计师在接受委托之前应确信注册会计师在接受委托之前应确信l委托单位的董事会必须承担建立内部控制并保证其有效性的责任委托单位的董事会必须承担建立内部控制并保证其有效性的责任l董事会要根据适当的、可验证的标准对其内部控制的有效性作出评价董事会要根据适当的、可验证的标准对其内部控制的有效性作出评价l客观上存在或可以收集到支持董事会对内部控制评价的证据，或者说，客观

22、上存在或可以收集到支持董事会对内部控制评价的证据，或者说，董事会关于其内部控制有效性的认定必须是可以通过收集证据加以验证董事会关于其内部控制有效性的认定必须是可以通过收集证据加以验证的的二、计划审计工作二、计划审计工作接受委托接受委托业务约定书主要内容业务约定书主要内容l委托目的委托目的l委托业务的性质委托业务的性质l审计范围审计范围l被审核单位管理层的责任和注册会计师的责任被审核单位管理层的责任和注册会计师的责任l内部控制的固有限制内部控制的固有限制l评价内部控制有效性的标准评价内部控制有效性的标准l报告分发和使用的限制报告分发和使用的限制二、计划审计工作二、计划审计工作编制审计计划编制审计

23、计划总体要求总体要求l选派合适的人员选派合适的人员l拟订实施的程序拟订实施的程序l安排程序的实施时间安排程序的实施时间l确定评价的标准确定评价的标准l实施过程的监督等实施过程的监督等二、计划审计工作二、计划审计工作编制审计计划编制审计计划重视风险评估的作用，考虑以下主要因素重视风险评估的作用，考虑以下主要因素l被审核单位所在行业的情况，包括行业景气程度、经营风险、技术进被审核单位所在行业的情况，包括行业景气程度、经营风险、技术进步等步等l被审计单位的内部情况，包括企业的组织结构、经营特征、资本构成、被审计单位的内部情况，包括企业的组织结构、经营特征、资本构成、生产和业务流程、员工素质等生产和业

24、务流程、员工素质等l被审计单位近期在经营和内部控制方面的变化被审计单位近期在经营和内部控制方面的变化l董事会的诚信、能力及发生舞弊的可能性董事会的诚信、能力及发生舞弊的可能性l董事会评价内部控制有效性的方法和证据董事会评价内部控制有效性的方法和证据l对重要性水平、固有风险及其他与确定内部控制重大缺陷有关的因素对重要性水平、固有风险及其他与确定内部控制重大缺陷有关的因素的初步判断的初步判断l特定内部控制的性质及其在内部控制整体中的重要性特定内部控制的性质及其在内部控制整体中的重要性l对内部控制有效性的初步判断对内部控制有效性的初步判断二、计划审计工作二、计划审计工作编制审计计划编制审计计划利用其

25、他相关人员的工作利用其他相关人员的工作l在计划审计工作时，注册会计师需要评估是否利用他人（包括企业的在计划审计工作时，注册会计师需要评估是否利用他人（包括企业的内部审计人员、内部控制评价人员、其他人员以及董事会及其审计委员内部审计人员、内部控制评价人员、其他人员以及董事会及其审计委员会指导下的第三方）的工作以及利用的程序，以减少可能本应由注册会会指导下的第三方）的工作以及利用的程序，以减少可能本应由注册会计师执行的工作计师执行的工作三、实施审计工作三、实施审计工作自上而下的方法自上而下的方法l从财务报表初步了解内部控制的整体风险从财务报表初步了解内部控制的整体风险l识别企业层面控制识别企业层面

26、控制l识别重要账户、列报及其相关认定识别重要账户、列报及其相关认定l了解错报的可能来源了解错报的可能来源l选择拟测试的控制选择拟测试的控制三、实施审计工作三、实施审计工作评价企业层面控制的精确度评价企业层面控制的精确度l某些企业层面控制，如企业经营理念、管理层的管理风格等于控制环某些企业层面控制，如企业经营理念、管理层的管理风格等于控制环境相关的控制，对及时防止或发现并纠正相关认定的错报的可能性有重境相关的控制，对及时防止或发现并纠正相关认定的错报的可能性有重要影响要影响识别企业层面控制识别企业层面控制l某些企业层面控制旨在识别其他控制可能出现的失效情况，能够监督某些企业层面控制旨在识别其他控

27、制可能出现的失效情况，能够监督其他控制的有其他控制的有 效性，但还不足以精确到及时防止或发现并纠正相关认效性，但还不足以精确到及时防止或发现并纠正相关认定的错报定的错报l某些企业层面控制本身能够精确到足以及时防止或发现并纠正相关认某些企业层面控制本身能够精确到足以及时防止或发现并纠正相关认定的错报定的错报三、实施审计工作三、实施审计工作企业层面控制的内容企业层面控制的内容l与内部环境相关的控制与内部环境相关的控制识别企业层面控制识别企业层面控制l针对管理层（董事会、经理层）凌驾于控制之上的风险而设计的控制针对管理层（董事会、经理层）凌驾于控制之上的风险而设计的控制l企业的风险评估过程企业的风险

28、评估过程l对内部信息传递和财务报告流程的控制对内部信息传递和财务报告流程的控制l对控制有效性的内部监督和自我评价对控制有效性的内部监督和自我评价三、实施审计工作三、实施审计工作注册会计师应当测试内部控制设计与运行的有效性。如果某注册会计师应当测试内部控制设计与运行的有效性。如果某项控制由拥有必要授权和专业胜任能力的人员按照规定的程项控制由拥有必要授权和专业胜任能力的人员按照规定的程序与要求执行，能够实现控制目标，表明该项控制的设计是序与要求执行，能够实现控制目标，表明该项控制的设计是有效的。如果某项控制正在按照设计运行，执行人员拥有必有效的。如果某项控制正在按照设计运行，执行人员拥有必要授权和

29、专业胜任能力，能够实现控制目标，表明该项控制要授权和专业胜任能力，能够实现控制目标，表明该项控制的运行是有效的的运行是有效的测试控制设计和运行的有效性测试控制设计和运行的有效性三、实施审计工作三、实施审计工作与某项控制相关的风险受下列因素的影响与某项控制相关的风险受下列因素的影响l该项控制拟防止或发现并纠正的错报的性质和重要程度该项控制拟防止或发现并纠正的错报的性质和重要程度l相关账户、列报及其认定的固有风险相关账户、列报及其认定的固有风险l相关账户或列报是否曾经出现错报相关账户或列报是否曾经出现错报l交易的数量和性质是否发生变化，进而可能对该项控制设计或运行的有效性产生交易的数量和性质是否发

30、生变化，进而可能对该项控制设计或运行的有效性产生不利影响不利影响l企业层面控制（特别是对控制有效性的内部监督和自我评价）的有效性企业层面控制（特别是对控制有效性的内部监督和自我评价）的有效性l该项控制的性质及其执行频率该项控制的性质及其执行频率l该项控制对其他控制（如内部环境或信息技术一般控制）有效性的依赖程度该项控制对其他控制（如内部环境或信息技术一般控制）有效性的依赖程度l该项控制的执行或监督人员的专业胜任能力，以及其中的关键人员是否发生变化该项控制的执行或监督人员的专业胜任能力，以及其中的关键人员是否发生变化l该项控制是人工控制还是自动化控制该项控制是人工控制还是自动化控制l该项控制的复

31、杂程度，以及在运行过程中依赖判断的程度该项控制的复杂程度，以及在运行过程中依赖判断的程度与控制相关的风险与拟获取证据的关系与控制相关的风险与拟获取证据的关系三、实施审计工作三、实施审计工作p连续审计时的特殊考虑连续审计时的特殊考虑 在连续审计中，注册会计师在确定测试的性质、在连续审计中，注册会计师在确定测试的性质、时间安排和范围时，还需要考虑以前年度执行内部控制时间安排和范围时，还需要考虑以前年度执行内部控制审计时了解的情况审计时了解的情况 四、内控审计评价四、内控审计评价如果某项控制的设计、实施或运行不能及时防止或发现并纠如果某项控制的设计、实施或运行不能及时防止或发现并纠正财务报表错报，则

32、表明内部控制存在缺陷正财务报表错报，则表明内部控制存在缺陷评价控制缺陷的总体要求评价控制缺陷的总体要求l重大缺陷重大缺陷一个或多个控制缺陷的组合，可能导致企业严重偏离控一个或多个控制缺陷的组合，可能导致企业严重偏离控制目标制目标l重要缺陷重要缺陷一个或多个控制缺陷的组合，其严重程度和经济后果低一个或多个控制缺陷的组合，其严重程度和经济后果低于重大缺陷，但仍有可能导致企业偏离控制目标于重大缺陷，但仍有可能导致企业偏离控制目标l一般缺陷一般缺陷除重大缺陷、重要缺陷之外的其他缺陷除重大缺陷、重要缺陷之外的其他缺陷内部控制存在的缺陷，按严重程度可分为重大缺陷、重要缺内部控制存在的缺陷，按严重程度可分为

33、重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷陷和一般缺陷四、内控审计评价四、内控审计评价注册会计师需要评价其注意到的各项控制缺陷的严重程度，注册会计师需要评价其注意到的各项控制缺陷的严重程度，以确定这些缺陷单独或组合起来，是否构成重大缺陷以确定这些缺陷单独或组合起来，是否构成重大缺陷评价控制缺陷的总体要求评价控制缺陷的总体要求l注册会计师发现董事、监事和高级管理人员舞弊注册会计师发现董事、监事和高级管理人员舞弊l企业更正已经公布的财务报表企业更正已经公布的财务报表l注册会计师发现当期财务报表存在重大错报，而内部控制在运行过程注册会计师发现当期财务报表存在重大错报，而内部控制在运行过程中未能发现该错报中未能发现

34、该错报l企业审计委员会和内部审计机构对内部控制的监督无效企业审计委员会和内部审计机构对内部控制的监督无效下列迹象可能表明企业的内部控制存在重大缺陷下列迹象可能表明企业的内部控制存在重大缺陷四、内控审计评价四、内控审计评价财务报告内部控制缺陷的严重程度取决于财务报告内部控制缺陷的严重程度取决于评价控制缺陷的总体要求评价控制缺陷的总体要求l控制缺陷导致账户余额或列报错报的可能性控制缺陷导致账户余额或列报错报的可能性l因一个或多个控制缺陷的组合导致潜在错报的金额大小因一个或多个控制缺陷的组合导致潜在错报的金额大小五、完成审计工作五、完成审计工作p 形成审计意见形成审计意见 注册会计师需要评价从各种来

35、源获取的证据，包括对控制的测试结注册会计师需要评价从各种来源获取的证据，包括对控制的测试结果、财务报表审计中发现的错报以及已识别的所有控制缺陷，以形成对果、财务报表审计中发现的错报以及已识别的所有控制缺陷，以形成对内部控制有效性的意见内部控制有效性的意见 p 注册会计师需要取得经企业认可的书面声明，书面声明需要包括下列注册会计师需要取得经企业认可的书面声明，书面声明需要包括下列内容内容 企业董事会认可其对建立健全和有效实施内部控制负责企业董事会认可其对建立健全和有效实施内部控制负责 企业已对内部控制的有效性作出自我评价，并说明评价时采用的标准以企业已对内部控制的有效性作出自我评价，并说明评价时

36、采用的标准以及得出的结论及得出的结论 企业没有利用注册会计师执行的审计程序及其结果作为自我评价的基础企业没有利用注册会计师执行的审计程序及其结果作为自我评价的基础 企业已向注册会计师披露识别出的内部控制所有缺陷，并单独披露其中企业已向注册会计师披露识别出的内部控制所有缺陷，并单独披露其中的重大缺陷和重要缺陷的重大缺陷和重要缺陷 对于注册会计师在以前年度审计中识别的、已与审计委员会沟通的重大对于注册会计师在以前年度审计中识别的、已与审计委员会沟通的重大缺陷和重要缺陷，企业是否已经采取措施予以解决缺陷和重要缺陷，企业是否已经采取措施予以解决 在企业内部控制自我评价基准日后，内部控制是否发生重大变化

37、，或者在企业内部控制自我评价基准日后，内部控制是否发生重大变化，或者存在对内部控制具有重要影响的其他因素存在对内部控制具有重要影响的其他因素 五、完成审计工作五、完成审计工作p沟通相关事项沟通相关事项l 注册会计师需要与企业沟通审计过程中识别的所有控制注册会计师需要与企业沟通审计过程中识别的所有控制缺陷缺陷l 对于其中的重大缺陷和重要缺陷，需要以书面形式与董对于其中的重大缺陷和重要缺陷，需要以书面形式与董事会和经理层沟通事会和经理层沟通 六、出具审计报告六、出具审计报告标标准准内内部部控控制制审审计计报报告告的的要要素素标题标题统一规范为统一规范为“内部控制审计报告内部控制审计报告”收件人收件

38、人注册会计师按照业务约定书的要求致送内部控制审计报告的注册会计师按照业务约定书的要求致送内部控制审计报告的对象，一般是指审计业务的委托人对象，一般是指审计业务的委托人引言段引言段说明企业的名称和内部控制已经过审计说明企业的名称和内部控制已经过审计企业对内企业对内部控制的部控制的责任段责任段按照按照企业内部控制基本规范企业内部控制基本规范、企业内部控制应用指企业内部控制应用指引引、企业内部控制评价指引企业内部控制评价指引的规定，建立健全和有效的规定，建立健全和有效实施内部控制，并评价其有效性是企业董事会的责任实施内部控制，并评价其有效性是企业董事会的责任注册会计注册会计师的责任师的责任段段在实施

39、审计工作的基础上，对财务报告内部控制的有效性发在实施审计工作的基础上，对财务报告内部控制的有效性发表审计意见，并对注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷表审计意见，并对注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷进行披露是注册会计师的责任进行披露是注册会计师的责任内部控制内部控制固有局限固有局限性的说明性的说明段段内部控制无论如何有效，都只能为企业实现控制目标提供合内部控制无论如何有效，都只能为企业实现控制目标提供合理保证理保证六、出具审计报告六、出具审计报告标标准准内内部部控控制制审审计计报报告告的的要要素素财务报告财务报告内部控制内部控制审计意见审计意见段段u企业按照企业按照企业内部控制基本规范企业

40、内部控制基本规范、企业内部控制应用指引企业内部控制应用指引、企业内部控制评价指引企业内部控制评价指引以及企业自身内部控制制度的要求，在所以及企业自身内部控制制度的要求，在所有重大方面保持了有效的内部控制有重大方面保持了有效的内部控制u注册会计师已经按照注册会计师已经按照企业内部控制审计指引企业内部控制审计指引的要求计划和实施的要求计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制审计工作，在审计过程中未受到限制注册会计注册会计师的签名师的签名和盖章和盖章 会计师事会计师事务所的名务所的名称、地址称、地址及盖章及盖章 报告日期报告日期 如果内部控制审计和财务报表审计整合进行，注册会计师对内部控制如果内部

41、控制审计和财务报表审计整合进行，注册会计师对内部控制审计报告和财务报表审计报告需要签署相同的日期审计报告和财务报表审计报告需要签署相同的日期 六、出具审计报告六、出具审计报告p非标准内部控制审计报告非标准内部控制审计报告 l 带强调事项段的非标准内部控制审计报告带强调事项段的非标准内部控制审计报告 l 否定意见的内部控制审计报告否定意见的内部控制审计报告l 无法表示意见的内部控制审计报告无法表示意见的内部控制审计报告 l 期后事项与非标准内部控制审计报告期后事项与非标准内部控制审计报告 第四节第四节 相关服务相关服务一、对财务信息执行商定程序一、对财务信息执行商定程序二、代编财务信息二、代编财

42、务信息一、对财务信息执行商定程序一、对财务信息执行商定程序p 商定程序商定程序l 一般是指由委托人和会计师事务所之间商讨确定的、由注册会计一般是指由委托人和会计师事务所之间商讨确定的、由注册会计师实施一些的程序师实施一些的程序l 例如对某一财务报表进行的审查、对财务报表的某一组成部分进例如对某一财务报表进行的审查、对财务报表的某一组成部分进行的审查、对企业或单位的计算机安全保护系统进行的审查以及行的审查、对企业或单位的计算机安全保护系统进行的审查以及企业或组织的纳税规划的审查等企业或组织的纳税规划的审查等p 商定程序的审查范围取决于商定的结果，商定程序报告的使用仅限于商定程序的审查范围取决于商

43、定的结果，商定程序报告的使用仅限于指定的使用者指定的使用者 签订业务约定书签订业务约定书制订工作计划制订工作计划实施商定程序实施商定程序并编制工作底稿并编制工作底稿一、对财务信息执行商定程序一、对财务信息执行商定程序商商定定程程序序报报告告的的基基本本内内容容标题标题注册会计师在出具商定程序业务报告时，可以根据实际需要注册会计师在出具商定程序业务报告时，可以根据实际需要自行确定报告的标题自行确定报告的标题收件人收件人商定程序业务报告的收件人应当是特定主体，一般是委托人，商定程序业务报告的收件人应当是特定主体，一般是委托人，也可以包括业务约定书中指明的其他的报告致送对象也可以包括业务约定书中指明

44、的其他的报告致送对象说明执行商定程序的财务信息说明执行商定程序的财务信息说明执行的商定程序是与特定主体协商确定的说明执行的商定程序是与特定主体协商确定的说明已按照商定程序业务准则和业务约定书的要求执行了商定程序说明已按照商定程序业务准则和业务约定书的要求执行了商定程序当注册会计师不独立时，说明这一事实当注册会计师不独立时，说明这一事实说明执行商定程序的目的说明执行商定程序的目的列出所执行的具体程序列出所执行的具体程序说明执行商定程序的结果，包括详细说明发现的错误和例外事项说明执行商定程序的结果，包括详细说明发现的错误和例外事项一、对财务信息执行商定程序一、对财务信息执行商定程序商商定定程程序序

45、报报告告的的基基本本内内容容说明所执行的商定程序并不构成审计或审阅，注册会计师不说明所执行的商定程序并不构成审计或审阅，注册会计师不提出鉴证结论提出鉴证结论说明如果执行商定程序以外的程序，或执行审计或审阅，注说明如果执行商定程序以外的程序，或执行审计或审阅，注册会计师可能得出其他应报告的结果册会计师可能得出其他应报告的结果说明报告仅限于特定主体使用说明报告仅限于特定主体使用 在适用的情况下，说明报告仅与执行商定程序的特定财务数在适用的情况下，说明报告仅与执行商定程序的特定财务数据有关，不得扩展到财务报表整体据有关，不得扩展到财务报表整体 注册会计师签名和盖章注册会计师签名和盖章 会计师事务所的

46、名称、地址及盖章会计师事务所的名称、地址及盖章 报告日期报告日期注册会计师完成商定程序的日期注册会计师完成商定程序的日期 二、代编财务信息二、代编财务信息p代编财务信息概述代编财务信息概述 由于注册会计师具备会计专业知识和技能，因此可由于注册会计师具备会计专业知识和技能，因此可以接受委托，代他人编制一套完整或非完整的财务报表，以接受委托，代他人编制一套完整或非完整的财务报表，或代为收集、分类和汇总其他财务信息。当注册会计师或代为收集、分类和汇总其他财务信息。当注册会计师从事这种工作时，就是在提供从事这种工作时，就是在提供代编财务信息代编财务信息服务服务p注册会计师在执行代编财务信息业务时，运用的注册会计师在执行代编财务信息业务时，运用的是他们的会计专业知识和技能，而不是审计专业是他们的会计专