CHAP4消费税的税收筹划

1、 第第4章章 消费税的税收筹划消费税的税收筹划纳税人的税收筹划纳税人的税收筹划 计税依据的税收筹划计税依据的税收筹划 税率的筹划税率的筹划 纳税人的税收筹划纳税人的税收筹划 纳税人的法律界定纳税人的法律界定 生产应税消费品的纳税人生产应税消费品的纳税人 委托加工应税消费品的纳税人委托加工应税消费品的纳税人 进口应税消费品的纳税人进口应税消费品的纳税人 纳税人的税收筹划纳税人的税收筹划 消费税是针对特定的纳税人，因此可以通过企业的合并，消费税是针对特定的纳税人，因此可以通过企业的合并，递延纳税时间递延纳税时间 合并会使原来企业间的购销环节转变为企业内部的原材料转让环合并会使原来企业间的购销环节转

2、变为企业内部的原材料转让环节，从而递延部分消费税税款。节，从而递延部分消费税税款。 如果后一环节的消费税税率较前一环节的低，则可直接减轻企业如果后一环节的消费税税率较前一环节的低，则可直接减轻企业的消费税税负的消费税税负 案例案例某地区有两家大型酒厂某地区有两家大型酒厂A A和和B B，它们都是独立它们都是独立核算的法人企业。企业核算的法人企业。企业A A主要经营粮食类白酒，主要经营粮食类白酒，以当地生产的大米和玉米为原料进行酿造，以当地生产的大米和玉米为原料进行酿造，按照消费税法规定，应该适用按照消费税法规定，应该适用2 20%0%的税率。企的税率。企业业B B以企业以企业A A生产的粮食酒

3、为原料，生产系列生产的粮食酒为原料，生产系列药酒，按照税法规定，应该适用药酒，按照税法规定，应该适用10%10%的税率。的税率。企业企业A A每年要向企业每年要向企业B B提供价值提供价值2 2亿元，计亿元，计50005000万千克的粮食酒。经营过程中，企业万千克的粮食酒。经营过程中，企业B B由于缺由于缺乏资金和人才，无法经营下去，准备破产。乏资金和人才，无法经营下去，准备破产。此时企业此时企业B B共欠企业共欠企业A A共计共计50005000万货款。经评万货款。经评估，企业估，企业B B的资产恰好也为的资产恰好也为50005000万元。企业万元。企业A A领导人经过研究，决定对企业领导人

4、经过研究，决定对企业B B进行收购，其进行收购，其决策的主要依据如下：决策的主要依据如下： （1 1）这次收购支出费用较小。由于合并前，企业）这次收购支出费用较小。由于合并前，企业B B的资产和负债均为的资产和负债均为50005000万元，净资产为零。因此，万元，净资产为零。因此，按照现行税法规定，该购并行为属于以承担被兼并按照现行税法规定，该购并行为属于以承担被兼并企业全部债务方式实现吸收合并，不视为被兼并企企业全部债务方式实现吸收合并，不视为被兼并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产转业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产转让所得，不用缴纳所得税。此外，两家企业之间的让所得，不

5、用缴纳所得税。此外，两家企业之间的行为属于产权交易行为，按税法规定，不用缴纳营行为属于产权交易行为，按税法规定，不用缴纳营业税。业税。（2 2）合并可以递延部分税款。合并前，企业）合并可以递延部分税款。合并前，企业A A向企向企业业B B提供的粮食酒，每年应该缴纳的税款为：消费税提供的粮食酒，每年应该缴纳的税款为：消费税2000020000万元万元2 20%+50000%+5000万万2 20.5=0.5=90009000万元；增值税万元；增值税2000020000万元万元17%=340017%=3400万元，而这笔税款一部分合并万元，而这笔税款一部分合并后可以递延到药酒销售环节缴纳后可以递延

6、到药酒销售环节缴纳( (消费税从价计征部消费税从价计征部分和增值税分和增值税) )，获得递延纳税好处；另一部分税款，获得递延纳税好处；另一部分税款（从量计征的消费税税款）则免于缴纳了（从量计征的消费税税款）则免于缴纳了 （3 3）企业）企业B B生产的药酒市场前景很好，企业生产的药酒市场前景很好，企业合并后可以将经营的主要方向转向药酒生产，合并后可以将经营的主要方向转向药酒生产，而且转向后，企业应缴的消费税款将减少。而且转向后，企业应缴的消费税款将减少。由于粮食酒的消费税税率为由于粮食酒的消费税税率为2 20%0%，而药酒的消，而药酒的消费税税率为费税税率为10%10%，但以粮食白酒为酒基的泡

7、制，但以粮食白酒为酒基的泡制酒，税率则为酒，税率则为20%20%。如果企业合并，则税负将。如果企业合并，则税负将会大大减轻。会大大减轻。 假定药酒的销售额为假定药酒的销售额为2.52.5亿元，销售数量为亿元，销售数量为50005000万千万千克。克。合并前应纳消费税款为：合并前应纳消费税款为：A A厂应纳消费税：厂应纳消费税： 20000 200002 20%+50000%+50002 20.5=90000.5=9000（万元）（万元）B B厂应纳消费税：厂应纳消费税：250002500020%=500020%=5000（万元）（万元）合计应纳税款：合计应纳税款：9000+5000=14000

8、9000+5000=14000（万元）（万元）合并后应纳消费税款为：合并后应纳消费税款为： 25000 2500020%=500020%=5000（万元）（万元）合并后节约消费税税款：合并后节约消费税税款： 1 1400040005 5000=9000000=9000（万元）（万元） 计税依据的税收筹划计税依据的税收筹划计税依据的法律界定计税依据的法律界定 我国现行的消费税的计税依据分为销售额和我国现行的消费税的计税依据分为销售额和销售数量两种类型。销售数量两种类型。销售额的确定销售额的确定纳税人销售应税消费品向购买方收取的除增值纳税人销售应税消费品向购买方收取的除增值税税款以外的全部价款和价

9、外费用税税款以外的全部价款和价外费用 组成计税价格组成计税价格= =（成本（成本+ +利润）利润）/ /（1 1消费税税消费税税率）率） 组成计税价格组成计税价格= =（材料成本（材料成本+ +加工费）加工费）/ /（1 1消消费税税率）费税税率） 组成计税价格组成计税价格= =（关税完税价格（关税完税价格+ +关税）关税）/ /（1 1消费税税率）消费税税率） 销售数量的确定销售数量的确定 计税依据的税收筹划计税依据的税收筹划 关联企业转移定价关联企业转移定价 消费税的纳税行为发生在生产领域而非流通领域消费税的纳税行为发生在生产领域而非流通领域（金银首饰除外），如果将生产销售环节的价格（金银

10、首饰除外），如果将生产销售环节的价格降低，可直接取得节税的利益。因而，关联企业降低，可直接取得节税的利益。因而，关联企业中生产（委托加工、进口）应税消费品的企业，中生产（委托加工、进口）应税消费品的企业，如果以较低的价格将应税消费品销售给其独立核如果以较低的价格将应税消费品销售给其独立核算的销售部门，则可以降低销售额，从而减少应算的销售部门，则可以降低销售额，从而减少应纳消费税税额。而独立核算的销售部门，由于处纳消费税税额。而独立核算的销售部门，由于处在销售环节，只缴增值税，不缴消费税，因而，在销售环节，只缴增值税，不缴消费税，因而，这样做可使集团的整体消费税税负降低，增值税这样做可使集团的整

11、体消费税税负降低，增值税税负保持不变。税负保持不变。 案例案例某酒厂主要生产粮食白酒，产品销往全国各地的批某酒厂主要生产粮食白酒，产品销往全国各地的批发商。按照以往的经验，本地的一些商业零售户、发商。按照以往的经验，本地的一些商业零售户、酒店、消费者每年到工厂直接购买的白酒大约酒店、消费者每年到工厂直接购买的白酒大约10001000箱（每箱箱（每箱1212瓶，每瓶瓶，每瓶500500克）。企业销给批发部的价克）。企业销给批发部的价格为每箱（不含税）格为每箱（不含税）12001200元，销售给零售户及消费元，销售给零售户及消费者的价格为（不含税）者的价格为（不含税）14001400元。经过筹划，

12、企业在元。经过筹划，企业在本地设立了一独立核算的经销部，企业按销售给批本地设立了一独立核算的经销部，企业按销售给批发商的价格销售给经销部，再由经销部销售给零售发商的价格销售给经销部，再由经销部销售给零售户、酒店及顾客。已知粮食白酒的税率为户、酒店及顾客。已知粮食白酒的税率为2 20%0%。 直接销售给零售户、酒店、消费者的白酒应纳消费直接销售给零售户、酒店、消费者的白酒应纳消费税额：税额：14001400100010002 20%+120%+12100010000.5=2860000.5=286000（元）（元）销售给经销部的白酒应纳消费税额：销售给经销部的白酒应纳消费税额：120012001

13、00010002 20%+120%+12100010000.5=2460000.5=246000（元）（元）节约消费税额：节约消费税额：286000286000246000=40 000246000=40 000（元）（元） 选择合理的加工方式选择合理的加工方式 委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的计税依据不同，委托加工时，受托方（个体工的计税依据不同，委托加工时，受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，计税依据为同类产品商户除外）代收代缴税款，计税依据为同类产品销售价格或组成计税价格；自行加工时，计税依销售价格或组成计税价格；自行加工时，计税依

14、据为产品销售价格。据为产品销售价格。在通常情况下，委托方收回委托加工的应税消费在通常情况下，委托方收回委托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格售出。不论委托加工品后，要以高于成本的价格售出。不论委托加工费大于或小于自行加工成本，只要收回的应税消费大于或小于自行加工成本，只要收回的应税消费品的计税价格低于收回后的直接出售价格，委费品的计税价格低于收回后的直接出售价格，委托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税负。对委托方来说，其产品对外售价高于收回委负。对委托方来说，其产品对外售价高于收回委托加工应税消费品的计税价格部分，实际上并未托加工应税消费品的

15、计税价格部分，实际上并未纳税。纳税。案例：委托加工方式的税负案例：委托加工方式的税负 委托加工的消费品收回后，继续加工成另一委托加工的消费品收回后，继续加工成另一种应税消费品种应税消费品 A A卷烟厂委托卷烟厂委托B B厂将一批价值厂将一批价值100100万元的烟叶加工成万元的烟叶加工成烟丝，协议规定加工费烟丝，协议规定加工费7575万元；加工的烟丝运回万元；加工的烟丝运回A A厂后继续加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用厂后继续加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计共计9595万元，该批卷烟售出价格（不含税）万元，该批卷烟售出价格（不含税）900900万万元，出售数量为元，出售数量为0.40.

16、4万大箱。烟丝消费税税率为万大箱。烟丝消费税税率为30%30%，卷烟的消费税税率为，卷烟的消费税税率为56%56%。 A A厂支付加工费同时，向受托方支付其代收厂支付加工费同时，向受托方支付其代收代缴消费税：代缴消费税：（100+75100+75）/ /（1 130%30%）30%=7530%=75（万元）（万元）应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加:7.5:7.5万元万元A A厂销售卷烟后，应缴纳消费税：厂销售卷烟后，应缴纳消费税： 90090056%56%1501500.40.415015075 =75 =489(489(万元万元) )应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加=

17、 =489489（7%+3%7%+3%）= =48.948.9（万元）（万元）A A厂税后利润：厂税后利润：（900900100100757575757.57.5959548948948.948.9）（1 125%25%）= =7.27.2（万元）（万元）委托加工的消费品收回后，委托方不再继续委托加工的消费品收回后，委托方不再继续加工，而是直接对外销售加工，而是直接对外销售 如上例，如上例，A A厂委托厂委托B B厂将烟叶加工成甲类卷烟，烟厂将烟叶加工成甲类卷烟，烟叶成本不变，支付加工费为叶成本不变，支付加工费为170170万元；万元；A A厂收回后厂收回后直接对外销售，售价仍为直接对外销售，

18、售价仍为900900万元万元A A厂支付受托方代收代扣消费税金：厂支付受托方代收代扣消费税金： （100100170 170 0.40.4150150）/ /（15156%6%） 56%56% +0.4 +0.4150150480480（万元）（万元）城建税及教育费附加：城建税及教育费附加：4848万元万元A A厂销售时不用再缴纳消费税，因此其税后利润的厂销售时不用再缴纳消费税，因此其税后利润的计算为：计算为：（9009001001001701704804804848）（）（1 125%25%） 76.576.5（万元）（万元）两种情况的比较两种情况的比较 在被加工材料成本相同、最终售价相同的

19、情况下，在被加工材料成本相同、最终售价相同的情况下，后者显然比前者对企业有利得多。后者显然比前者对企业有利得多。而在一般情况下，后种情况支付的加工费要比前而在一般情况下，后种情况支付的加工费要比前种情况支付的加工费（向委托方支付加自己发生种情况支付的加工费（向委托方支付加自己发生的加工费之和）要少。的加工费之和）要少。对受托方来说，不论哪种情况，代收代缴的消费对受托方来说，不论哪种情况，代收代缴的消费税都与其盈利无关，只有收取的加工费与其盈利税都与其盈利无关，只有收取的加工费与其盈利有关。有关。 自行加工方式的税负自行加工方式的税负 如果生产者购入原料后如果生产者购入原料后, ,自行加工成应税

20、消费品对外销售，自行加工成应税消费品对外销售，其税负如何呢？仍以上例，其税负如何呢？仍以上例，A A厂自行加工的费用为厂自行加工的费用为170170万元，万元，售价为售价为900900万元。万元。应缴纳消费税：应缴纳消费税：90090056%+15056%+1500.4=5640.4=564（万元）（万元）缴纳城建税及教育费附加：缴纳城建税及教育费附加：564564（7%+3%7%+3%） = =56.456.4（万元）（万元）税后利润：（税后利润：（9001009001001701705 5646456.456.4）（）（1-1-25%25%）= =7.27.2（万元）（万元）由此可见，在各

21、相关因素相同的情况下，自行加由此可见，在各相关因素相同的情况下，自行加工方式的税后利润等于第一种情况。工方式的税后利润等于第一种情况。在这种情况下在这种情况下, ,可比较两者的加工费大小可比较两者的加工费大小 , ,如果第一如果第一种方式的加工费小于自行加工方式种方式的加工费小于自行加工方式, ,则选择第一种则选择第一种方式方式. .税率的筹划税率的筹划 税率的法律界定税率的法律界定 消费税税率分为比例税率和定额税率。同一种产消费税税率分为比例税率和定额税率。同一种产品由于其产品性能、价格、原材料构成不同，其品由于其产品性能、价格、原材料构成不同，其税率也高低不同。如酒类产品，分为粮食白酒、税

22、率也高低不同。如酒类产品，分为粮食白酒、薯类白酒、酒精、啤酒、黄酒和其他酒等，分别薯类白酒、酒精、啤酒、黄酒和其他酒等，分别适用不同的税率适用不同的税率 税率的筹划税率的筹划 当企业兼营多种不同税率的应税消费品时，应当分别核算当企业兼营多种不同税率的应税消费品时，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量。因为税法规定，不同税率应税消费品的销售额、销售数量。因为税法规定，未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品出售的，应从高适用税率，这无疑会费品组成成套消费品出售的，应从高适用税率，这无疑会增加企业的税收负担。

23、增加企业的税收负担。 根据税法的有关规定对不同等级的应税消费品进行定价筹根据税法的有关规定对不同等级的应税消费品进行定价筹划。划。 包装方式的税收筹划某日用化妆品厂某日用化妆品厂, ,将生产的化妆品、护肤护发品、小将生产的化妆品、护肤护发品、小工艺品等组成成套消费品销售。每套消费品由下列工艺品等组成成套消费品销售。每套消费品由下列产品组成：化妆品包括一瓶香水产品组成：化妆品包括一瓶香水3030元、一瓶指甲油元、一瓶指甲油1010元、一支口红元、一支口红1515元；护肤护发品包括两瓶浴液元；护肤护发品包括两瓶浴液3333元，元，一瓶摩丝一瓶摩丝8 8元；化妆工具及小工艺品元；化妆工具及小工艺品1

24、010元、塑料包装元、塑料包装盒盒5 5元。化妆品消费税税率为元。化妆品消费税税率为30%30%。上述价格均不含。上述价格均不含税。税。按照习惯做法，新产品包装后再销售给商家。有无按照习惯做法，新产品包装后再销售给商家。有无更节税的方案？更节税的方案？若改变作法，将上述产品先分别销售给商家，若改变作法，将上述产品先分别销售给商家，再由商家包装后对外销售，可实现节税目的。再由商家包装后对外销售，可实现节税目的。注意的是，在实际操作中，只是换了个包装注意的是，在实际操作中，只是换了个包装地点。并将产品分别开具发票，财务上分别地点。并将产品分别开具发票，财务上分别核算销售收入即可。核算销售收入即可。

25、改变前应纳消费税为改变前应纳消费税为 （30+10+15+30+10+15+33+10+533+10+5）30%30%30.930.9（元）（元）改变后应纳消费税为改变后应纳消费税为 （30+10+1530+10+15）3030%16.516.5（元）（元）每套化妆品节消费税额为每套化妆品节消费税额为14.414.4元。元。案例二某酒业有限公司生产各类品种的酒，以适应不同消某酒业有限公司生产各类品种的酒，以适应不同消费者的需求。春节临近，大部分消费者都以酒作为费者的需求。春节临近，大部分消费者都以酒作为馈赠亲友的礼品，针对这种市场情况，公司于馈赠亲友的礼品，针对这种市场情况，公司于2 2月初月

26、初推出了推出了“组合装礼品酒组合装礼品酒”的促销活动，将粮食白酒、的促销活动，将粮食白酒、薯类白酒和果木酒各薯类白酒和果木酒各1 1 瓶组成价值瓶组成价值5050元的成套礼品酒元的成套礼品酒进行销售，这三种酒的出厂价分别为：进行销售，这三种酒的出厂价分别为：2020元元/ /瓶、瓶、1616元元/ /瓶、瓶、1414元元/ /瓶，假设三种酒每瓶均为瓶，假设三种酒每瓶均为1 1 斤装，销售斤装，销售1000010000份组合装礼品酒。试分别用份组合装礼品酒。试分别用“先包装后销售先包装后销售”和和“先销售后包装先销售后包装”两种方式来分析该公司的税负。两种方式来分析该公司的税负。分析“先包装后销

27、售先包装后销售”方式：方式：由于该公司生产销售不同消费税税率的产品，这三种由于该公司生产销售不同消费税税率的产品，这三种酒的税率（税额）分别为：酒的税率（税额）分别为：A A、粮食白酒、薯类白酒：每斤粮食白酒、薯类白酒：每斤0.50.5元元+ +出厂价出厂价2 20%0%B B：果木酒按销售额：果木酒按销售额10%10%由于该公司将这些适用不同税率的应税消费品组成由于该公司将这些适用不同税率的应税消费品组成成套消费品销售，应从高适用税率，即适用粮食白成套消费品销售，应从高适用税率，即适用粮食白酒的消费税税率计算纳税。酒的消费税税率计算纳税。应纳消费税税额：应纳消费税税额：10000 10000

28、 （0.5 0.5 3+50 3+50 2 20%)=11.5(0%)=11.5(万元万元) )采用采用“先销售后包装先销售后包装”方式方式不将各种类型的酒组成成套的礼品酒且分别核算不将各种类型的酒组成成套的礼品酒且分别核算销售额销售额, ,则只需将各种类型的酒按各自消费税的计则只需将各种类型的酒按各自消费税的计算方法算方法, ,计算出各类酒应纳消费税税额计算出各类酒应纳消费税税额; ;再将各类酒再将各类酒应纳消费税税额汇总相加应纳消费税税额汇总相加, ,得到公司总共应纳的消得到公司总共应纳的消费税税额。费税税额。10000 10000 （0.5 +20 0.5 +20 2 20%)+ 100

29、00 0%)+ 10000 （0.5 +16 0.5 +16 20%) +10000 20%) +10000 141410%=9.6(10%=9.6(万元万元) )加工方式的选择A A轮胎厂计划将一批价值轮胎厂计划将一批价值100100万元的橡胶加工成汽车万元的橡胶加工成汽车轮胎，该批汽车轮胎售出价格为轮胎，该批汽车轮胎售出价格为400400万元。有三种加万元。有三种加工方式可供选择：工方式可供选择：1 1、委托、委托B B厂加工成汽车内胎，加工费厂加工成汽车内胎，加工费84.384.3万元；收回后万元；收回后A A厂继续加工成汽车轮胎，加工成本、分摊费用厂继续加工成汽车轮胎，加工成本、分摊费用9595万元。万元。2 2、委托、委托B B厂加工成汽车轮胎，加工费用厂加工成汽车轮胎，加工