第8章资产减值

1、注册会计师全国统一考试专用教材第八章资产减值本章内容：第一节 资产减值概述第二节 资产可收回金额的计算第三节 资产减值损失的确认与计量第四节 资产组的认定及减值处理第五节 商誉减值测试与处理23一、资产减值的范围二、资产减值的迹象与测试第一节要点：4一、资产减值的范围当资产的账面价值大于其可收回金额时，表明企业资产发生减值，需要对其计提减值准备，企业应当确认资产减值损失，并反资产的账面价值减记至可收回金额。资产减值损失范围的判断以及减值准备能否转回资产分类适用的资产减值会计准则减值准备能否转回1金融工具。具体包括持有至到期投资、贷款、应收款项、可供出售金融资产。金融资产会计准则能2存货和消耗性

2、生物资产分别适用存货和生物资产准则能3长期股权投资。不具有控制、共同控制和重大影响，公允价值不能可靠计量的金融资产。长期股权投资会计准则否4对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；固定资产；生产性生物资产；无形资产(包括资本化的开发支出)；采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；油气资产(探明石油天然气矿区权益和井及相关设施)；商誉；资产减值会计准则否5递延所得税资产递延所得税会计准则能5一、资产减值的范围【例题多选题】（2012年）下列各项资产中，在其持有期间内可以通过损益转回已计提的减值准备的有( )。A开发支出B持有至到期投资C可供出售债务工具投资D可供出售权益工具投资【答案】BC【

3、解析】本题主要考查资产减值损失转回的具体账务处理。选项A中，开发支出属于无形资产内容，使用第8号会计准则内容，减值损失一经计提，不得转回，所以选项A错误。B和C选项中，持有至到期投资和可供出售债务工具属于金融工具内容，适用金融资产会计准则，减值损失计提后可以通过损益转回，所以选项B和C正确。选项D中，可供出售权益工具减值损失是通过“资本公积其他资本公积”科目转回的，不得通过损益转回，选项D错误。6二、资产减值的迹象与测试1.资产减值迹象的判断外部信息主要包括：资产的市场价格大幅度下跌，并且这种下跌超过正常使用预计的下跌；宏观环境的变化对企业生产产生不利影响；市场利率以及其他市场报酬率提高；企业

4、净资产的市场价值低于账面价值等。内部信息主要包括：资产以及陈旧过时、实体已损坏、将被处置、终止使用等；资产的经济绩效低于预期等。2.资产减值的测试如果资产存在上述的资产减值迹象，就应该对资产进行减值测试，但是因企业合并所形成的商誉、使用寿命不确定和尚未达到预定可使用状态的无形资产，无论是否存在减值迹象，都应当至少于资产负债表日进行减值测试。企业在估计资产可收回金额时，应当遵循重要性原则。以下情况，可以不估计可收回金额。（1）以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额显著高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的。（2）以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额相对于某种减值迹

5、象反应不敏感，在本报告期间又发生了该减值迹象的。7二、资产减值的迹象与测试【例题多选题】（2014年）下列选项中，至少应于每年年末进行减值测试的有( )。A长期股权投资B尚未开发完成的无形资产C使用寿命不确定的专利技术D非同一控制下企业合并产生的商誉【答案】BCD【解析】本题主要考查资产减值测试的范围。使用寿命不确定的无形资产、商誉、尚未开发完成的无形资产，无论是否存在减值迹象，都需要在每年年末进行减值测试，所以本题BCD选项正确。而其他类型的资产只需在存在减值迹象时，才进行减值测试。8本章内容：第一节 资产减值概述第二节 资产可收回金额的计算第三节 资产减值损失的确认与计量第四节 资产组的认

6、定及减值处理第五节 商誉减值测试与处理89一、估计资产可收回金额的基本方法二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计第二节要点：三、资产预计未来现金流量的现值的估计10一、估计资产可收回金额的基本方法要估计资产可收回金额，则需同时估计该资产的公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值。但下列几种情况作特殊考虑：（1）只要资产预计未来现金流量的现值与资产的公允价值减去处置费用后的净额有一项超过了资产的账面价值，就可以判断出资产未发生减值，无需再估计另一项金额。（2）若无确凿理由或证据表明：资产的预计未来现金流量的现值显著高于其公允价值减去处置费用后净额的，可以直接将资产的公允价值

7、减去处置费用的净额作为资产的可回收金额。（3）若无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当将该资产预计未来现金流量的现值作为资产的可回收金额。【名师点拨】资产的公允价值减去处置费用后的金额如果无法进行可靠估计的，其可回收金额应该等于资产预计未来现金流量的现值。11二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计资产的公允价值是指在公平交易中，交易双方自愿交易的金额。资产的公允价值减去处置费用后的净额通常反映的是如果被出售或者处置时可以收回的净现收入。处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本，处置费用包括处置相关的法律费用、搬运费、相关税费等与资产销售直接相关的费用，不包括财务费用和

8、所得税费用。在资产的公允价值减去处置费用后的净额时，企业应当按照下列顺序进行：第一，在资产的公平交易时，资产的公允价值减去处置费用后的净额=销售协议价格-可直接归属于该资产处置费用的金额。第二，在资产不存在销售协议价格但存在活跃市场时，资产的公允价值减去处置费用后的净额=资产的市场价格-该资产相关的处置费用。第三，在既不存在销售协议价格又不存在活跃市场时，资产的公允价值减去处置费用后的净额=熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格(应以可获得的最佳信息为基础，根据资产负债表日的情况）-该资产相关的处置费用。12三、资产预计未来现金流量的现值的估计资产预计未来现金流量现值应当按照资产

9、在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。因此在确定时应当综合考虑资产的预计未来现金流量、资产预计寿命、折现率等。（一）资产未来现金流量的预计1预计资产未来现金流量的基础2资产预计未来现金流量应当包括的内容3预计资产未来现金流量应当考虑因素4预计资产现金未来流量的方法（一般法、期望法）（二）折现率的确定（三）资产未来现金流量现值的预计资产未来现金流量现值=第t年预计资产现金流量/（1+折现率）t（四）外币未来现金流量及其现值的预计13三、资产预计未来现金流量的现值的估计【例题单选题】（2010年）企业在计量资产可收回金额时，下列各项中，

10、不属于资产预计未来现金流量的是（ ）。A为维持资产正常运转发生的现金流出 B资产持续使用过程中产生的现金流入 C未来年度为改良资产发生的现金流出 D未来年度因实施已承诺重组减少的现金流出 【答案】C 【解析】本题主要考查预计未来现金流量的内容和应考虑的因素。C选项中，预计未来现金流量应以资产的当前状况为基础，而不能考虑未来年度改良的现金流出，所以选项C不正确。 14本章内容：第一节 资产减值概述第二节 资产可收回金额的计算第三节 资产减值损失的确认与计量第四节 资产组的认定及减值处理第五节 商誉减值测试与处理1415一、资产减值损失的确认和计量的一般原则二、资产减值损失的账务处理第三节要点：1

11、6一、资产减值损失的确认和计量的一般原则企业对资产进行减值测试后，若发现资产的账面价值高于其可回收金额，企业应当将资产的账面价值减记至可收回金额，其差额确认为“资产减值损失”，同时确认“资产减值准备”。资产减值损失一经计提，以后期间不得转回；只有在相关资产处置时，才可以转出。其中资产的账面价值=账面原值-累计折旧（摊销）-以前期间累计计提的资产减值准备。如果对资产计提减值损失后，应调整资产的账面价值，然后使其在资产预计使用寿命内系统的计提折旧和摊销。【名师点拨】由于固定资产、无形资产、商誉属于永久性减值，一旦减值回升的可能性很小。另外，出于会计的稳健性要求的考虑，以及避免确认资产重估增值和操作

12、利润，资产减值损失一经计提，以后期间不得转回。17二、资产减值损失的账务处理当企业确定资产发生减值后，相关账务处理的会计分录如下：（1）计提资产减值损失时： 借：资产减值损失 贷：固定资产减值准备 无形资产减值准备 投资性房地产减值准备 长期股权投资减值准备 商誉减值准备等（2）期末，资产减值损失的结转 借：本年利润 贷：资产减值损失（3）相关资产减值准备只有在相关资产处置时，才可以转出。18二、资产减值损失的账务处理（一）资产减值损失的计量以及相关账务处理计算资产减值损失的步骤如下：（1）先计算资产的账面价值；（2）计算资产的预计可回收金额，等于公允价值减去处置费用后的余额和预计未来现金流量

13、现值的最高者；（3）按照（1）-（2）的差额计提资产减值损失。计提资产减值损失后，会对资产今后的折旧和摊销金额产生影响。19本章内容：第一节 资产减值概述第二节 资产可收回金额的计算第三节 资产减值损失的确认与计量第四节 资产组的认定及减值处理第五节 商誉减值测试与处理1920一、资产组的认定二、资产组减值测试第四节要点：三、总部资产的减值测试21一、资产组的认定企业一般应估计单项资产的可回收金额，但当很难估计单项资产的可回收金额时，应当以该资产所在的资产组为基础估计资产组的可回收金额。有关资产组的定义及认定时应考虑的因素，如下表所示。1资产组的定义是企业可以认定的最小资产组合，其可以独立于其

14、他资产或资产组产生现金流量，并且由产生现金流量的相关资产组成。2资产组认定应考虑因素（1）应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。这是认定资产组时最关键的因素。（2）管理层对企业生产经营活动的管理、监控方式和对资产的持续使用或者处置的决策方式。（3）资产组一经认定，各个会计期间应该保持一致，不得随意变更。（4）几项资产的组合生产的产品存在活跃市场的，无论这些产品是对外出售还是内部使用，这些资产都应认定为资产组。22二、资产组减值测试与单项资产的减值测试一样，企业在对资产组进行减值测试时，需要确定资产组的账面价值和预计可回收金额，若资产组的账面价值高于可回收金

15、额，就应该按照差额确认资产减值损失和相应的资产减值准备。（一）资产组减值损失的相关会计处理1资产组账面价值的确定确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致。应包括可以直接归属于资产组或可以合理和一致地分摊至资产组的相关资产账面价值，通常不应包括已确认负债的账面价值，但若不考虑该负债账面价值就无法确定资产组可收回金额的除外。2资产组可回收金额的确定按照资产组预计未来现金流量现值和资产组公允价值减去处置费用后，两者中的较高者确定。3资产组减值的会计处理若资产组账面价值高于可回收金额，应当按差额确认减值损失，减值损失金额的分摊顺序如下：1.抵减分摊至该资产组的商誉的账面价值2.根据资产组中其他各项资

16、产的账面价值所占的比重分摊减值损失剩余金额，进而按照分摊金额抵减各项资产的账面价值。23二、资产组减值测试【例题多选题】（2011年）下列各项关于资产组认定及减值处理的表述中，正确的有( )。A主要现金流入是否独立于其他资产或资产组是认定资产组的依据B资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式一致C资产组的认定与企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式密切相关D资产组的减值损失应当首先抵减分摊至该资产组中商誉(如果有的话)的账面价值E当企业难以估计某单项资产的可收回金额时，应当以其所属资产组为基础确定资产组的可收回金额【答案】ABCDE【解析】本题主要考查资产组认定时应该考虑的因素

17、以及资产组减值损失分摊的顺序。具体解释参照本节“资产组认定应考虑的因素”和“资产组减值损失金额分摊顺序”相关内容，本题所有选项都是正确的。24三、总部资产的减值测试总部资产一般指企业集团或事业部的办公大楼、研究中心等资产，其难以脱离其他资产或资产组而独立产生现金流入，并且其账面价值也难以完全归属于某一资产或资产组。资产组组合是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。25本章内容：第一节 资产减值概述第二节 资产可收回金额的计算第三节 资产减值损失的确认与计量第四节 资产组的认定及减值处理第五节 商誉减值测试与处理2526一、商誉减值测试

18、的基本要求二、商誉减值测试的方法与会计处理第五节要点：27一、商誉减值测试的基本要求企业合并形成的商誉，至少应当于每年年度终了时进行减值测试。商誉应当与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。对已经分摊商誉的资产组或资产组组合，无论其是否存在可能发生减值的迹象，每年都应当对包含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与可收回金额进行比较来进行减值测试。企业进行资产减值测试，对因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照系统合理的方法分摊至相关资产组；难以分摊至相关资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。28二、商誉减值测试的方法与会计处理如果与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象时，

19、企业对其进行减值测试的会计处理步骤如下：（1）对不包括商誉的资产组或资产组组合进行减值测试，计算其可收回金额，并与相关的账面价值进行比较，若账面价值低于可回收金额，则确认相应的资产减值损失。（2）然后对包括商誉的资产组或资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（其中包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，若可收回金额低于其账面价值，则应当按照差额确认减值损失。（3）减值损失金额应当首先抵减分摊至资产组或资产组组合的商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，抵减其他各项资产的账面价值。相关会计处理如下： 借：资产减值损失 贷：商誉减值准备 29二、商誉减值测试的方法与会计处理（一）商誉减值测试的基本方法及相关会计处理商誉产生于企业合并，因此其减值的详细做法结合企业合并更易理解。非100%控股