战略管理会计概述

1、管理会计学管理会计学（第五版）中国人民大学商学院中国人民大学商学院孙茂竹孙茂竹 文光伟文光伟 杨万贵杨万贵第第1313章章 战略管理会计战略管理会计 n13.1 13.1 战略管理会计概述战略管理会计概述 n13.2 13.2 战略管理会计研究的主要问题战略管理会计研究的主要问题 n13.3 13.3 战略管理会计战略管理会计 对传统投资决策指标的修正对传统投资决策指标的修正n13.4 13.4 案例分析案例分析学习目标学习目标n从传统管理会计的局限出发，掌握战略管从传统管理会计的局限出发，掌握战略管理会计的基本内容和方法。理会计的基本内容和方法。n了解传统管理会计的局限及战略管理会计了解传统

2、管理会计的局限及战略管理会计研究的主要问题。研究的主要问题。n结合案例分析掌握战略管理会计对传统投结合案例分析掌握战略管理会计对传统投资决策的修正，并掌握结合竞争优势分析、资决策的修正，并掌握结合竞争优势分析、价值链分析和成本动因分析等定性分析进价值链分析和成本动因分析等定性分析进行正确决策的思路和方法。行正确决策的思路和方法。 13.1 13.1 战略管理会计概述战略管理会计概述 2020世纪世纪5050年代末，战年代末，战略作为略作为“手段手段”或或“方法方法”的代名词开始进入管理领的代名词开始进入管理领域，成为企业管理学中的域，成为企业管理学中的一个范畴，一般是指企业一个范畴，一般是指企

3、业为实现其宗旨和长期目标，为实现其宗旨和长期目标，使用的一种比较宽泛和基使用的一种比较宽泛和基本的计划方法。本的计划方法。 战略管理战略管理的发展的发展 最初，企业的战略管理行为被称最初，企业的战略管理行为被称为战略计划为战略计划(Strategy Planning)(Strategy Planning)，着，着眼于企业内部，强调企业现状，只是把眼于企业内部，强调企业现状，只是把预算中的数字往前多推几年，缺乏战略预算中的数字往前多推几年，缺乏战略调整空间。调整空间。 19731973年的石油危机，一夜之间把企年的石油危机，一夜之间把企业带到了动荡的环境中，人们意识到外业带到了动荡的环境中，人们

4、意识到外部环境完全准确的预测几乎是不可能的，部环境完全准确的预测几乎是不可能的，企业的计划必须以外部环境的变化为基企业的计划必须以外部环境的变化为基础，必须更加留心市场变化的动态，更础，必须更加留心市场变化的动态，更加密切关注竞争对手。加密切关注竞争对手。 企业的管理者认识到必须以外部环企业的管理者认识到必须以外部环境为基础考虑多种备用的战略方案，同境为基础考虑多种备用的战略方案，同时认识到战略比预测更重要。战略管理时认识到战略比预测更重要。战略管理是管理者确立企业长期目标，在综合分是管理者确立企业长期目标，在综合分析所有内外部相关因素的基础上，制定析所有内外部相关因素的基础上，制定达到目标的

5、战略，并执行和控制整个战达到目标的战略，并执行和控制整个战略的实施过程。略的实施过程。 企业战略管理的过程一般包企业战略管理的过程一般包括三个阶段：括三个阶段： 即战略的制定、战略的实施、即战略的制定、战略的实施、战略的评价和控制。战略的评价和控制。 外部环境外部环境 分析分析 内部环境内部环境 分析分析 战战 略略 制制 定定 战战 略略 实实 施施 战略评价战略评价 与控制与控制战略管理的过程战略管理的过程 为了制定企业战略，高层管理者必须为了制定企业战略，高层管理者必须分析企业的内外环境，明确企业的优势、分析企业的内外环境，明确企业的优势、劣势、机会和威胁。劣势、机会和威胁。 战略管理的

6、关键就是要在不断审视企战略管理的关键就是要在不断审视企业内外环境变化的前提下，寻求一个能够业内外环境变化的前提下，寻求一个能够利用优势，抓住机会，弱化劣势和避免、利用优势，抓住机会，弱化劣势和避免、缓和威胁的战略。缓和威胁的战略。战略制定战略制定 管理者根据对企业优势、劣势、管理者根据对企业优势、劣势、机会和威胁的分析、比较，明确企业机会和威胁的分析、比较，明确企业的宗旨，树立企业的目标，选择企业的宗旨，树立企业的目标，选择企业的战略，制定企业的政策，这就是企的战略，制定企业的政策，这就是企业战略制定阶段的主要内容。业战略制定阶段的主要内容。 企业战略确定以后，首先要建立一企业战略确定以后，首

7、先要建立一个战略实施的计划体系，其中包括各种个战略实施的计划体系，其中包括各种行动方案、预算、程序，目的是将企业行动方案、预算、程序，目的是将企业战略具体化，使之在时间安排和资源分战略具体化，使之在时间安排和资源分配上有所保障。配上有所保障。战略实施战略实施 然后，根据新战略来调整企业的组然后，根据新战略来调整企业的组织结构、人员安排、领导方式、财务政织结构、人员安排、领导方式、财务政策、生产管理制度、研究与发展的政策、策、生产管理制度、研究与发展的政策、企业文化等，目的是通过这些战略措施企业文化等，目的是通过这些战略措施使企业战略的实施更有效率。使企业战略的实施更有效率。 对企业战略管理的过

8、程和结果要及时对企业战略管理的过程和结果要及时地进行评价。通过评价所得到的信息要及地进行评价。通过评价所得到的信息要及时、准确地反馈到企业战略管理的各个环时、准确地反馈到企业战略管理的各个环节上去，以便企业的各级领导者采取必要节上去，以便企业的各级领导者采取必要的纠正行动。的纠正行动。战略评价战略评价 造成战略实施的结果与原计划不造成战略实施的结果与原计划不同的原因是多方面的。管理者在发现这同的原因是多方面的。管理者在发现这些偏差之后，首先应重新检查或调整战些偏差之后，首先应重新检查或调整战略实施的计划体系或实施措施；其次是略实施的计划体系或实施措施；其次是检查企业的政策、战略、目标是否正确；

9、检查企业的政策、战略、目标是否正确；最后是重新考虑企业的宗旨。最后是重新考虑企业的宗旨。 战略管理会计是管理战略管理会计是管理会计与战略管理相结合的会计与战略管理相结合的产物，是为企业产物，是为企业“战略管战略管理理”服务的会计。管理会服务的会计。管理会计与战略的结合，拓展了计与战略的结合，拓展了管理会计的范围，强调着管理会计的范围，强调着眼于竞争，用战略的眼光眼于竞争，用战略的眼光看待企业内部信息、外部看待企业内部信息、外部市场信息和竞争者信息。市场信息和竞争者信息。战略管理会计战略管理会计的基本方法的基本方法 价值链分析价值链分析 价值分析源于迈克尔价值分析源于迈克尔波特的波特的“价值价值

10、链链”思想。思想。 在在“价值链价值链”的阐述中，他将企业的的阐述中，他将企业的生产经营活动分解为若干与实现竞争优势生产经营活动分解为若干与实现竞争优势战略相关的价值活动，每一种价值活动都战略相关的价值活动，每一种价值活动都会对企业相对成本地位产生影响，并成为会对企业相对成本地位产生影响，并成为企业采取差异化战略的基础。企业采取差异化战略的基础。 在此基础上迈克尔在此基础上迈克尔波特将价值链波特将价值链的概念进行推广，根据其中的有机联系的概念进行推广，根据其中的有机联系分为：纵向价值链、横向价值链和企业分为：纵向价值链、横向价值链和企业内部价值链，三大价值链互相联系、相内部价值链，三大价值链互

11、相联系、相互作用，构成有机的整体。互作用，构成有机的整体。 对纵向价值链的研究对纵向价值链的研究 能保证企业准确确定市场定位能保证企业准确确定市场定位 企业价值链与供应商价值链企业价值链与供应商价值链之间的联系可以通过采购活动等之间的联系可以通过采购活动等多个接触点实现，与顾客价值链多个接触点实现，与顾客价值链之间的联系则通过销售和服务活之间的联系则通过销售和服务活动等多个接触点实现。动等多个接触点实现。 由此将企业、供应商和顾客视为一由此将企业、供应商和顾客视为一个相互联系和相互作用的整体。这种联个相互联系和相互作用的整体。这种联系可以向上延伸至原材料的最初生产者系可以向上延伸至原材料的最初

12、生产者( (或供应者或供应者),),向下延伸到使用产成品的最向下延伸到使用产成品的最终用户，形成一条从原材料投入到产成终用户，形成一条从原材料投入到产成品提供给最终用户之间的所有价值转移品提供给最终用户之间的所有价值转移和增值环节构成的纵向链条。和增值环节构成的纵向链条。 单个企业一般占有纵向价值链上一单个企业一般占有纵向价值链上一个或若干个价值链节。但并非所有的价个或若干个价值链节。但并非所有的价值链节都能提供同等的盈利机会，一个值链节都能提供同等的盈利机会，一个企业的盈利能力既要受到其所处价值链企业的盈利能力既要受到其所处价值链节固有盈利能力的影响，同时通过自身节固有盈利能力的影响，同时通

13、过自身战略活动的选择又会对该价值链节的盈战略活动的选择又会对该价值链节的盈利能力施加一定的作用。利能力施加一定的作用。 最终用户最终用户最初原料最初原料提供者提供者盈利能力减弱盈利能力减弱盈利能力增强盈利能力增强干扰干扰市场垄断市场垄断技术垄断技术垄断 纵向价值链分析旨在确定企纵向价值链分析旨在确定企业在哪一个或哪几个价值链节中参业在哪一个或哪几个价值链节中参与竞争，具体包括：与竞争，具体包括： （1 1）产业进入和产业退出的决策。）产业进入和产业退出的决策。企业可以通过对某一产业（可能包括若企业可以通过对某一产业（可能包括若干价值链节）在整个纵向价值链利润共干价值链节）在整个纵向价值链利润共

14、享情况的分析，以及对该产业未来发展享情况的分析，以及对该产业未来发展趋势的合理预期做出进入或者退出该产趋势的合理预期做出进入或者退出该产业的战略决策。业的战略决策。 （2 2）纵向整合的决策。企业可以）纵向整合的决策。企业可以在某一产业范围内对企业现有生产过在某一产业范围内对企业现有生产过程进行扩张或收缩。程进行扩张或收缩。 对横向价值链的研究对横向价值链的研究 能保证企业准确确定竞争定位能保证企业准确确定竞争定位 某一最终产品的生产可以通过多种途某一最终产品的生产可以通过多种途径和组合方式来完成，在整个社会空间上径和组合方式来完成，在整个社会空间上必然存在一系列互相平行的纵向价值链，必然存在

15、一系列互相平行的纵向价值链，所有在一组互相平行的纵向价值链上的企所有在一组互相平行的纵向价值链上的企业之间就形成了一种相互影响、相互作用业之间就形成了一种相互影响、相互作用的内在联系（即横向价值链）。的内在联系（即横向价值链）。 这种横向价值联系实际是一个产业这种横向价值联系实际是一个产业的内部联系，相互影响和相互作用的结的内部联系，相互影响和相互作用的结果决定了产业内部各企业之间的相对竞果决定了产业内部各企业之间的相对竞争地位，并对企业价值最大化的实现产争地位，并对企业价值最大化的实现产生重要影响。生重要影响。 横向价值链分析横向价值链分析就是对一个产业内部就是对一个产业内部的各个企业之间的

16、相的各个企业之间的相互作用的分析，通过互作用的分析，通过横向价值链分析可以横向价值链分析可以确定企业与竞争对手确定企业与竞争对手之间的差异，从而确之间的差异，从而确定能够为企业取得相定能够为企业取得相对竞争优势的战略。对竞争优势的战略。 企业企业1企业企业5企业企业4企业企业3企业企业2 企业竞争优势的取得主要有两种企业竞争优势的取得主要有两种方式：方式： 低成本和差别化。低成本和差别化。 虽然横向价值链分析也注意企业虽然横向价值链分析也注意企业产品和服务生产及提供中的成本问题，产品和服务生产及提供中的成本问题，但主要研究有关差别化战略的问题。但主要研究有关差别化战略的问题。 因此，诸如功能成

17、本分析、质量成因此，诸如功能成本分析、质量成本管理、产品销售预测、价格决策及竞本管理、产品销售预测、价格决策及竞争博弈分析等都可纳入横向价值链分析争博弈分析等都可纳入横向价值链分析的范畴。的范畴。 当然这一过程也包括投资決策问题，当然这一过程也包括投资決策问题，但把它纳入纵向价值链分析可能更好一但把它纳入纵向价值链分析可能更好一些。些。 对企业内部价值链的研究对企业内部价值链的研究能保证战略策划与战术安排的有机结合能保证战略策划与战术安排的有机结合 企业内部价值活动是企业在经济和技企业内部价值活动是企业在经济和技术上有明确界限的各项活动，是创造对顾术上有明确界限的各项活动，是创造对顾客有价值产

18、品的基础。这些相互联系的价客有价值产品的基础。这些相互联系的价值活动往往被看作是服务于顾客需要而设值活动往往被看作是服务于顾客需要而设计的一系列计的一系列“作业作业”的集合体，并形成一个的集合体，并形成一个有机关联的有机关联的“作业链作业链”。作业作业1作业作业4作业作业2作业作业5作业作业3 按照按照“产品消耗作业，作业消耗产品消耗作业，作业消耗资源资源”的原理，企业最终产品既是全部的原理，企业最终产品既是全部相关作业集合作用的结果，又是全部相关作业集合作用的结果，又是全部相关作业价值的体现，企业作业的推相关作业价值的体现，企业作业的推移表现为产品价值在企业内部的逐步移表现为产品价值在企业内

19、部的逐步积累和转移，所以作业链的形成也表积累和转移，所以作业链的形成也表现为企业的内部价值链的形成。现为企业的内部价值链的形成。 内部价值链分析的内容包括：内部价值链分析的内容包括： （1 1）基本职能活动，即企业履行基）基本职能活动，即企业履行基本管理职能的各种活动，包括企业的总本管理职能的各种活动，包括企业的总体管理、计划、财务与会计、法律管理体管理、计划、财务与会计、法律管理等诸多方面的活动。基本职能活动是通等诸多方面的活动。基本职能活动是通过整个企业内部价值链而不是单个价值过整个企业内部价值链而不是单个价值活动对企业的生产经营起辅助作用的。活动对企业的生产经营起辅助作用的。 （2 2）

20、人力资源管理活动，包括各）人力资源管理活动，包括各类人员的招聘、雇佣、培训、开发、类人员的招聘、雇佣、培训、开发、报酬和激励等诸多方面的活动。具体报酬和激励等诸多方面的活动。具体包括：人的行为问题的研究，人力资包括：人的行为问题的研究，人力资源的成本、价值确定和相关投资分析源的成本、价值确定和相关投资分析研究。人力资源管理活动不仅支持着研究。人力资源管理活动不仅支持着企业各个具体的价值活动，而且支撑企业各个具体的价值活动，而且支撑着整个企业内部价值链。着整个企业内部价值链。 （3 3）生产经营活动，即从原材料投）生产经营活动，即从原材料投入到最终生产出满足顾客需要的产品的入到最终生产出满足顾客

21、需要的产品的生产过程，又可分解为供应、生产、销生产过程，又可分解为供应、生产、销售三大价值活动，而每一价值活动又可售三大价值活动，而每一价值活动又可以根据具体的行业和企业特点进一步分以根据具体的行业和企业特点进一步分解为若干子价值活动。解为若干子价值活动。 作业作业1作业作业2作业作业3作业作业4作业作业5企业企业2企业企业1企业企业企业企业4企业企业6企业企业5企业内部价值链分析企业内部价值链分析是纵向价值链分析和是纵向价值链分析和横向价值链分析的交横向价值链分析的交叉点。叉点。 纵向价值链分析的结果在于确定纵向价值链分析的结果在于确定企业应该生产什么，横向价值链分析企业应该生产什么，横向价

22、值链分析则指出企业生产该种产品的竞争优势则指出企业生产该种产品的竞争优势所在和相关的限制条件。所在和相关的限制条件。 上述分析的结果要通过企业内部价上述分析的结果要通过企业内部价值链的优化去落实，没有生产经营的合值链的优化去落实，没有生产经营的合理组织和有效安排，纵向价值链分析和理组织和有效安排，纵向价值链分析和横向价值链分析就失去了意义；没有对横向价值链分析就失去了意义；没有对企业内部价值链分析的总体认识，纵向企业内部价值链分析的总体认识，纵向价值链分析和横向价值链分析就缺乏分价值链分析和横向价值链分析就缺乏分析的基础，无法做到有的放矢。析的基础，无法做到有的放矢。SWOTSWOT分析法分析

23、法 SWOTSWOT是英文是英文StrengthStrength（强势）、（强势）、WeaknessWeakness（弱势）、（弱势）、OpportunityOpportunity（机（机会）、会）、ThreatThreat（威胁）的首写字母，即首（威胁）的首写字母，即首先确认企业各项业务经营面临的强势与弱先确认企业各项业务经营面临的强势与弱势、机会与威胁，并据此选择企业战略。势、机会与威胁，并据此选择企业战略。其理论基础是有效的战略能最大限度地利其理论基础是有效的战略能最大限度地利用业务优势和环境机会，同时使弱势和环用业务优势和环境机会，同时使弱势和环境威胁降到最低。境威胁降到最低。 强势是

24、企业相对于竞争对手而强势是企业相对于竞争对手而言所具有的资源、技术以及其他方面言所具有的资源、技术以及其他方面的优势，反映了企业能在市场上具有的优势，反映了企业能在市场上具有竞争力的特殊实力；弱势是严重影响竞争力的特殊实力；弱势是严重影响企业经营效率的资源、技术和能力限企业经营效率的资源、技术和能力限制，企业的设施、资金、管理能力、制，企业的设施、资金、管理能力、营销技术等都可以成为造成企业弱势营销技术等都可以成为造成企业弱势的原因。的原因。 机会是企业业务环境中的重大有机会是企业业务环境中的重大有利因素，如环境发展的趋势和政府控制利因素，如环境发展的趋势和政府控制的变化、技术变化、买方及供应

25、关系的的变化、技术变化、买方及供应关系的改善等因素都可视为机会；威胁是环境改善等因素都可视为机会；威胁是环境中的重大不利因素，构成企业业务发展中的重大不利因素，构成企业业务发展的障碍。的障碍。 SWOTSWOT分析法将企业面临的外部机分析法将企业面临的外部机会和威胁，与企业内部具有的强势和弱会和威胁，与企业内部具有的强势和弱势进行对比，得出四种组合方式，分别势进行对比，得出四种组合方式，分别以四个区域表示，如下图所示。以四个区域表示，如下图所示。 关键关键 强势强势 大量大量 机会机会 关键关键 弱势弱势 发展发展 战略战略（1） 防卫防卫 战略战略 （3） （2） 分散分散 战略战略 （4）

26、 退出退出 战略战略 大量大量 威胁威胁SWOTSWOT分析法分析法 上图中区域（上图中区域（1 1）是最理想的组合，）是最理想的组合，企业面临较多的机会和优势，应采取发企业面临较多的机会和优势，应采取发展战略；展战略； 区域（区域（2 2）的业务以主要强势面对不）的业务以主要强势面对不利环境，这时企业要么利用现有强势在利环境，这时企业要么利用现有强势在其他产品或市场上建立长期机会，要么其他产品或市场上建立长期机会，要么以其优势克服环境设立的障碍；以其优势克服环境设立的障碍； 区域（区域（3 3）的业务具有较大的市场机）的业务具有较大的市场机会，同时内部弱势也较明显，这时企业会，同时内部弱势也

27、较明显，这时企业应有效地利用市场机会，并努力减少内应有效地利用市场机会，并努力减少内部弱势；部弱势； 区域（区域（4 4）是最不理想的情形，企业）是最不理想的情形，企业应采取减少产品或市场，或者改变产品应采取减少产品或市场，或者改变产品或市场战略。或市场战略。产品生命周期分析产品生命周期分析 市场竞争的加剧使产品更新换代极快，市场竞争的加剧使产品更新换代极快，任何产品投入市场后最终都会被新产品所任何产品投入市场后最终都会被新产品所取代而退出市场，从而存在着一个生命周取代而退出市场，从而存在着一个生命周期。期。 根据产品生命周期理论，这一周期可根据产品生命周期理论，这一周期可分为投放期、增长期、

28、成熟期和衰退期等分为投放期、增长期、成熟期和衰退期等几个阶段。几个阶段。 在不同的阶段，企业根据产品的在不同的阶段，企业根据产品的收入和成本具有不同的配比结果，应采收入和成本具有不同的配比结果，应采取不同的竞争策略。取不同的竞争策略。 如在投放期，应关注消费者的满意度如在投放期，应关注消费者的满意度和产品的缺陷，以便在技术上进行改进和和产品的缺陷，以便在技术上进行改进和完善；在成长期，以提高市场占有率为目完善；在成长期，以提高市场占有率为目标，挤垮竞争对手；在成熟期，应以获取标，挤垮竞争对手；在成熟期，应以获取利润和保持市场占有率为目标；在衰退期，利润和保持市场占有率为目标；在衰退期，应逐渐养

29、活生产，把长期利润放在首位，应逐渐养活生产，把长期利润放在首位，甚至牺牲部分市场份额。甚至牺牲部分市场份额。作业成本法作业成本法 作业成本法以作业为基础，对作业成本法以作业为基础，对成本进行成本进行“溯本求源溯本求源”的计算和管理。的计算和管理。它既是一种先进的成本计算方法，也它既是一种先进的成本计算方法，也是成本计算与成本控制相结合的成本是成本计算与成本控制相结合的成本管理制度。管理制度。 作业成本法的基本思路是：产品作业成本法的基本思路是：产品消耗作业，作业消耗成本，产品成本消耗作业，作业消耗成本，产品成本由作业成本构成。其目的主要在于消由作业成本构成。其目的主要在于消除不增加价值的作业，

30、提高增加价值除不增加价值的作业，提高增加价值的作业的运作效率和效益。的作业的运作效率和效益。 n突破单一会计主体的限制突破单一会计主体的限制, ,注注重企业外部环境和竞争对手重企业外部环境和竞争对手 n以取得竞争优势为长远目标以取得竞争优势为长远目标 n更加注重会计信息的相关性和更加注重会计信息的相关性和及时性，提供更多与企业经营及时性，提供更多与企业经营战略密切相关的非财务信息，战略密切相关的非财务信息，使管理会计真正独立于财务会使管理会计真正独立于财务会计计 n更加注重人力资源的有效利用更加注重人力资源的有效利用 战略管理会计战略管理会计的特点的特点 13.2 13.2 战略管理会计战略管

31、理会计 研究的主要问题研究的主要问题 竞争环境一方面为企竞争环境一方面为企业的发展提供机遇，另一业的发展提供机遇，另一方面又制约着企业的经营方面又制约着企业的经营活动，甚至会带来风险。活动，甚至会带来风险。 竞争环境分析竞争环境分析及制定及制定战略管理目标战略管理目标 战略管理会计对与这些环境因素相战略管理会计对与这些环境因素相关的信息进行搜集、整理的目的在于使关的信息进行搜集、整理的目的在于使企业能够根据环境的变化个性原有的发企业能够根据环境的变化个性原有的发展战略，制定新的发展战略，使企业战展战略，制定新的发展战略，使企业战略能够建立在科学合理的基础之上。略能够建立在科学合理的基础之上。

32、协助企业制定战略管理目标是战略协助企业制定战略管理目标是战略管理会计的首要任务，也是其为企业战管理会计的首要任务，也是其为企业战略管理提供各种信息的最首要的目标。略管理提供各种信息的最首要的目标。 企业的战略目标可分为公司战略目企业的战略目标可分为公司战略目标、竞争战略目标和职能战略目标三个标、竞争战略目标和职能战略目标三个层次。层次。 公司战略目标是关于经营思想、公司战略目标是关于经营思想、经营方向、业务范围等方面的目标，经营方向、业务范围等方面的目标，是最高层次的目标；是最高层次的目标； 竞争战略目标主要研究的是产品竞争战略目标主要研究的是产品和服务在市场竞争中的目标问题；和服务在市场竞争

33、中的目标问题； 职能战略目标主要明确在实施职能战略目标主要明确在实施战略过程中，公司各个职能部门应发战略过程中，公司各个职能部门应发挥的作用以及应达到的目标。挥的作用以及应达到的目标。 对投资项目的经济对投资项目的经济评价主要通过对项目在评价主要通过对项目在整个建设和生产经营期整个建设和生产经营期内的全部现金流入量、内的全部现金流入量、流出量，按流出量，按“资本成本资本成本”统一换算为现值后进行统一换算为现值后进行比较研究。比较研究。投资决策投资决策 这种方法主要考虑的是财务效益，这种方法主要考虑的是财务效益，把重点放在直接材料和直接人工的节省把重点放在直接材料和直接人工的节省上，这是与传统的

34、劳动密集和低技术密上，这是与传统的劳动密集和低技术密集的生产条件相适应的。集的生产条件相适应的。 但是，企业为提高其竞争和发展但是，企业为提高其竞争和发展的能力，对投资项目的评价与取舍，的能力，对投资项目的评价与取舍，不能仅仅考虑财务效益，还要考虑多不能仅仅考虑财务效益，还要考虑多样化的非财务效益。如投资项目的结样化的非财务效益。如投资项目的结果对生产的灵活性、质量的适当性、果对生产的灵活性、质量的适当性、对顾客需求反映的及时性和企业生产对顾客需求反映的及时性和企业生产经营管理整体协调性的影响等。经营管理整体协调性的影响等。 由此可见，投资项目的评价与取舍由此可见，投资项目的评价与取舍不能采用

35、僵化的模式，而必须充分注意不能采用僵化的模式，而必须充分注意数量因素与质量因素并重，货币计量与数量因素与质量因素并重，货币计量与非货币计量并重，数量计算与综合判断非货币计量并重，数量计算与综合判断相结合。相结合。 战略管理会计对投资方案的评战略管理会计对投资方案的评价除了使用传统管理会计中的定量分价除了使用传统管理会计中的定量分析模型以外，还应用了大量的定性分析模型以外，还应用了大量的定性分析方法，如价值链分析、成本动因分析方法，如价值链分析、成本动因分析、竞争优势分析等。析、竞争优势分析等。 传统管理会计采用传统管理会计采用“经济订货量经济订货量”对存货对存货进行控制。进行控制。存货控制存货

36、控制 管理人员通过平衡订货成本、储存管理人员通过平衡订货成本、储存成本和缺货成本等来追求最优存货，竭力成本和缺货成本等来追求最优存货，竭力寻求一个理想的经济存货量的数学模型。寻求一个理想的经济存货量的数学模型。实际上，企业追求的目标应是企业的整体实际上，企业追求的目标应是企业的整体效益，而非存货的局部效益。效益，而非存货的局部效益。 不断追求经济批量，会使管理人员不断追求经济批量，会使管理人员错误地认为：只要按经济批量采购、生错误地认为：只要按经济批量采购、生产，企业就可以取得效益。这一模型本产，企业就可以取得效益。这一模型本身只考虑了成本因素，没有考虑时间因身只考虑了成本因素，没有考虑时间因

37、素，忽略了企业可以通过控制存货购入、素，忽略了企业可以通过控制存货购入、发出的时间减少存货。在完善的市场经发出的时间减少存货。在完善的市场经济下，资源可以自由流动，此时存货对济下，资源可以自由流动，此时存货对企业来说就形成一种资源的闲置和浪费，企业来说就形成一种资源的闲置和浪费，是对决策错误及无效率的默许。是对决策错误及无效率的默许。 “经济订货量经济订货量”模型极易导致存货模型极易导致存货积压。因此，企业应了解导致存货占用积压。因此，企业应了解导致存货占用的原因，并通过消除这些因素，以减少的原因，并通过消除这些因素，以减少生产过程中的存货数量。生产过程中的存货数量。 在生产管理上，实行全面质

38、量管理，在生产管理上，实行全面质量管理，保证原材料、零部件、产成品的质量；保证原材料、零部件、产成品的质量；协调企业供、产、销各个环节，减少生协调企业供、产、销各个环节，减少生产准备时间和在产品存货；及时与供应产准备时间和在产品存货；及时与供应商沟通，让供应商直接按企业生产所需商沟通，让供应商直接按企业生产所需时间供应零部件，以降低存货水平，使时间供应零部件，以降低存货水平，使储存成本大大下降等。储存成本大大下降等。 总之，尽量实现总之，尽量实现“零存货零存货”，每，每日订货的到达与每日生产需要量基本日订货的到达与每日生产需要量基本相等，从企业整个生产流程和资金运相等，从企业整个生产流程和资金

39、运动的全过程考虑降低整体成本。动的全过程考虑降低整体成本。 战略成本管理系战略成本管理系统主要由价值链分析、统主要由价值链分析、战略定位分析、成本战略定位分析、成本动因分析三个主要部动因分析三个主要部分构成。分构成。 战略战略成本管理成本管理 价值链分析是通过行业价值链分价值链分析是通过行业价值链分析，明确企业价值链位置，讨论利用析，明确企业价值链位置，讨论利用上、下游管理成本的可能性；上、下游管理成本的可能性； 战略定位分析的基本观点是企战略定位分析的基本观点是企业在不同时期采取的战略可能不同，业在不同时期采取的战略可能不同，不同产品采取的战略也可能不同，不同产品采取的战略也可能不同，对于不

40、同的战略，企业应采取的成对于不同的战略，企业应采取的成本管理系统也不同；本管理系统也不同； 成本动因分析就是要帮助企业选择成本动因分析就是要帮助企业选择有利于年自身的成本动因作为成本竞争有利于年自身的成本动因作为成本竞争的突破口，以控制住企业日常经营中大的突破口，以控制住企业日常经营中大量潜在的成本问题。量潜在的成本问题。 企业生产战略的制定需要以产品价企业生产战略的制定需要以产品价格、性能、质量三个方面为坐标进行综格、性能、质量三个方面为坐标进行综合考虑，确立自己的产品生存空间，并合考虑，确立自己的产品生存空间，并注意顾客对这三方面的接受程度，即在注意顾客对这三方面的接受程度，即在适当的价位

41、，生产出适当性能与质量的适当的价位，生产出适当性能与质量的产品。因此，企业必须制定一套质量、产品。因此，企业必须制定一套质量、性能、成本的综合管理体系，使企业能性能、成本的综合管理体系，使企业能够对顾客群的变化迅速作出反应。够对顾客群的变化迅速作出反应。 日本的这套成本管理体系包日本的这套成本管理体系包括以下三部分括以下三部分: 1 1、确定现在产品与未来产品的产、确定现在产品与未来产品的产品组合。确定这一组合时，要考虑以品组合。确定这一组合时，要考虑以下几个方面的因素：下几个方面的因素： 企业应该明确成本管理在竞争中企业应该明确成本管理在竞争中的关键程度。的关键程度。 产品技术的成熟性。产品

42、技术的成熟性。 产品生命周期。产品生命周期。 2 2、未来产品的成本管理。企业对未来、未来产品的成本管理。企业对未来产品的成本管理主要采用以下方法：产品的成本管理主要采用以下方法： 目标成本法目标成本法 价值工程价值工程 3 3、现在产品的成本管理、现在产品的成本管理作业成本法作业成本法生产过程控制生产过程控制 完善成本计划完善成本计划 在当今社会，技在当今社会，技术已成为经济发展的术已成为经济发展的首要和关键因素，所首要和关键因素，所以必须注重发挥人的以必须注重发挥人的价值和知识创新能力。价值和知识创新能力。人力资源既是重要的人力资源既是重要的产权要素，也是战略产权要素，也是战略管理会计的重

43、要内容。管理会计的重要内容。人力资源管理人力资源管理 其核心是以人为本，通过一定其核心是以人为本，通过一定的方法和技能来激励员工以获取最的方法和技能来激励员工以获取最大的人力资源价值，并采用一定的大的人力资源价值，并采用一定的方法来确认和计量人力资源的成本、方法来确认和计量人力资源的成本、价值、收益、进行人力资源的投资价值、收益、进行人力资源的投资分析，帮助企业构建人力资源战略。分析，帮助企业构建人力资源战略。 人力资源管理的内容包括人的人力资源管理的内容包括人的行为问题研究，人力资源的价值、成行为问题研究，人力资源的价值、成本的确定以及为提高企业和个人绩效本的确定以及为提高企业和个人绩效而进

44、行的人事战略规划、日常人事管而进行的人事战略规划、日常人事管理和一年一度的员工绩效评价等。理和一年一度的员工绩效评价等。 传统管理会计的传统管理会计的业绩评价，主要使用业绩评价，主要使用财务指标，信息来源财务指标，信息来源也主要取自会计信息也主要取自会计信息系统。系统。战略性战略性绩效评价绩效评价 管理会计的主要任务是为企业管理会计的主要任务是为企业内部管理层提供及时、有用的管理内部管理层提供及时、有用的管理决策信息，因此，使用财务指标作决策信息，因此，使用财务指标作为业绩评价的依据，不仅时效性较为业绩评价的依据，不仅时效性较差，而且与决策的相关性也较低。差，而且与决策的相关性也较低。 随着企

45、业的生产组织方式向随着企业的生产组织方式向“顾顾客化生产客化生产”转变，管理者的目光开始转变，管理者的目光开始从企业内部转向企业外部，扩大市场从企业内部转向企业外部，扩大市场份额、提高企业竞争优势已成为企业份额、提高企业竞争优势已成为企业关注的重点。在这种情况下，以衡量关注的重点。在这种情况下，以衡量企业内部经营管理的财务指标作为管企业内部经营管理的财务指标作为管理会计业绩评价的依据，显然已经不理会计业绩评价的依据，显然已经不能满足管理者的要求。能满足管理者的要求。 引入与战略决策相关性高的引入与战略决策相关性高的其他非财务指标作为业绩评价指其他非财务指标作为业绩评价指标，已成为一种必然趋势。

46、标，已成为一种必然趋势。 可以，可以，传统管理会计绩效评价指标通传统管理会计绩效评价指标通常只看常只看“结果结果”而不重视而不重视“过程过程”。 战略性绩效评价是将评价指标与企战略性绩效评价是将评价指标与企业所实施的战略相结合，根据不同的战略业所实施的战略相结合，根据不同的战略采取不同的评价指标。并将业绩评价由财采取不同的评价指标。并将业绩评价由财务指标系统扩展到了非财务指标系统。务指标系统扩展到了非财务指标系统。 如采取产品差异战略，则既注重如采取产品差异战略，则既注重新产品收入占全部收入的比率等财务新产品收入占全部收入的比率等财务指标，又注重新产品上市时间、产品指标，又注重新产品上市时间、

47、产品市场占有份额、产品创新率、技术进市场占有份额、产品创新率、技术进步率等非财务指标。步率等非财务指标。 13.3 13.3 战略管理会计战略管理会计 对传统投资决策指标的修正对传统投资决策指标的修正 在战略管理会计中，除了用净现值在战略管理会计中，除了用净现值法进行定量分析之外，还要在净现值为法进行定量分析之外，还要在净现值为正的前提下进行竞争优势分析、价值链正的前提下进行竞争优势分析、价值链分析和成本动因分析等定性分析。分析和成本动因分析等定性分析。 美国哈佛工商管理美国哈佛工商管理学院的迈克尔学院的迈克尔波特教波特教授认为企业最关心的应授认为企业最关心的应该是它所处行业中的竞该是它所处行

48、业中的竞争强度。行业竞争强度争强度。行业竞争强度的高低由五种基本的竞的高低由五种基本的竞争力决定。争力决定。 竞争优势分析竞争优势分析新进入者的威胁新进入者的威胁 一个行业的新进入者将新的生一个行业的新进入者将新的生产能力和资源带进来，希望得到一定产能力和资源带进来，希望得到一定的市场份额，这对已处于该行业的企的市场份额，这对已处于该行业的企业是极大的威胁，然而这种威胁的大业是极大的威胁，然而这种威胁的大小取决于进入障碍的高低和原有的企小取决于进入障碍的高低和原有的企业可能产生的反应。业可能产生的反应。 如果新的进入者知道现有行业的企如果新的进入者知道现有行业的企业对其进入会产生强烈的反应，例

49、如用大业对其进入会产生强烈的反应，例如用大幅度降价的方式进行反击，那么就会三思幅度降价的方式进行反击，那么就会三思而后行。而后行。 对新进入者来说，其他障碍因素还对新进入者来说，其他障碍因素还有企业的经济规模、产品的差异性和知名有企业的经济规模、产品的差异性和知名度、进入该行业的成本要求、其他不以企度、进入该行业的成本要求、其他不以企业规模为基础的成本优势、取得销售渠道业规模为基础的成本优势、取得销售渠道的方便程度等。的方便程度等。 顾客讨价还价的能力顾客讨价还价的能力 顾客可以通过讨价还价或要求顾客可以通过讨价还价或要求企业提高产品质量和售后服务，降企业提高产品质量和售后服务，降低企业的利润

50、率。低企业的利润率。 在下列情况下顾客有较大的优势：在下列情况下顾客有较大的优势：顾客的购买量占企业销售量的比重大，顾客的购买量占企业销售量的比重大，是企业的主要顾客；顾客可能通过前向是企业的主要顾客；顾客可能通过前向联合来生产该产品，即顾客沿自身价值联合来生产该产品，即顾客沿自身价值链向前扩大生产范围，变原来的外购材链向前扩大生产范围，变原来的外购材料为自产材料料为自产材料( (详见价值链分析详见价值链分析) )；顾客；顾客有很多可供选择的供应者；顾客改变供有很多可供选择的供应者；顾客改变供应渠道的成本很低等。应渠道的成本很低等。供应商讨价还价的能力供应商讨价还价的能力 供应商可以通过提供应

51、商可以通过提价或降低产品质量来减价或降低产品质量来减少企业利润。少企业利润。 在下列情况下供应商有较大的优势：在下列情况下供应商有较大的优势：供应的产品被少数企业垄断且供小于求；供应的产品被少数企业垄断且供小于求；所供应的产品不可替代；供应商有可能所供应的产品不可替代；供应商有可能通过后向联合参与本行业的竞争，即供通过后向联合参与本行业的竞争，即供应商沿自身价值链向后扩大生产范围，应商沿自身价值链向后扩大生产范围，从企业的供应商变为生产同类产品的竞从企业的供应商变为生产同类产品的竞争对手；企业购买量占供应商产量的一争对手；企业购买量占供应商产量的一小部分，是个小买主。小部分，是个小买主。替代产

52、品的威胁替代产品的威胁 替代产品可以以限制某种替代产品可以以限制某种产品价格的方式来影响该行业产品价格的方式来影响该行业的盈利能力。的盈利能力。 例如，即使铝门窗的供给严重不例如，即使铝门窗的供给严重不足，铝门窗的生产厂家也不能漫天要足，铝门窗的生产厂家也不能漫天要价，否则的话，消费者就会采用钢门价，否则的话，消费者就会采用钢门窗、木质门窗代替。窗、木质门窗代替。现存企业的竞争现存企业的竞争 在任何行业中，各个企业是互相在任何行业中，各个企业是互相影响的。一个企业的竞争动作立即对影响的。一个企业的竞争动作立即对其竞争对手产生明显的影响，并导致其竞争对手产生明显的影响，并导致它们采取反击措施。它

53、们采取反击措施。 迈克尔迈克尔波特在以上竞争优势分波特在以上竞争优势分析的基础上提出了三种使企业在竞争析的基础上提出了三种使企业在竞争中取胜的战略，即低成本战略、高差中取胜的战略，即低成本战略、高差异战略和集中型战略。异战略和集中型战略。 低成本战略低成本战略追求成本追求成本的绝对降低的绝对降低 采用这种战略要求企业积极建采用这种战略要求企业积极建立起达到有效规模的生产设施，在立起达到有效规模的生产设施，在经验基础上全力以赴降低成本，抓经验基础上全力以赴降低成本，抓紧成本与费用的控制，以及最大限紧成本与费用的控制，以及最大限度地减少研究开发、服务、推销、度地减少研究开发、服务、推销、广告等方面

54、的成本费用。广告等方面的成本费用。 为了达到上述目标，有必要在管为了达到上述目标，有必要在管理方面对成本控制给予高度重视。尽理方面对成本控制给予高度重视。尽管质量、服务以及其他方面也不容忽管质量、服务以及其他方面也不容忽视，但贯穿于整个战略的主体是使成视，但贯穿于整个战略的主体是使成本低于竞争对手。本低于竞争对手。 赢得最低成本的地位通常要求具赢得最低成本的地位通常要求具备较高的相对市场份额或其他优势，备较高的相对市场份额或其他优势，诸如良好的原材料供应等。诸如良好的原材料供应等。 高差异战略高差异战略追求全行业内追求全行业内的独特性的独特性 这种战略的采用要求企业在全行业这种战略的采用要求企

55、业在全行业范围内，在产品设计、产品品牌、生产范围内，在产品设计、产品品牌、生产技术、顾客服务、销售渠道等一个或几技术、顾客服务、销售渠道等一个或几个方面创造独特性，即通过标新立异吸个方面创造独特性，即通过标新立异吸引顾客，形成相对优势。引顾客，形成相对优势。 如果产品的高差异战略可以实现，如果产品的高差异战略可以实现，它就成为在行业中赢得超常收益的可它就成为在行业中赢得超常收益的可行战略，因为它能建立起对付五种竞行战略，因为它能建立起对付五种竞争作用力的防御地位，虽然其形式与争作用力的防御地位，虽然其形式与低成本有所不同。低成本有所不同。 但是，高差异战略有时会与争取但是，高差异战略有时会与争

56、取占领更大的市场份额相矛盾。它往往占领更大的市场份额相矛盾。它往往要求公司对于这一战略的排他性有思要求公司对于这一战略的排他性有思想准备，即这一战略与提高市场份额想准备，即这一战略与提高市场份额两者不可兼顾。两者不可兼顾。 集中型战略集中型战略为某一特定的为某一特定的目标服务目标服务 集中型战略是主攻某个特定的顾客集中型战略是主攻某个特定的顾客群、某产品系列的一个细分区段或某一群、某产品系列的一个细分区段或某一个地区市场个地区市场, , 集中型战略围绕着很好地集中型战略围绕着很好地为某一特定目标服务这一中心建立的，为某一特定目标服务这一中心建立的，它所制定的每一项职能性方针都要考虑它所制定的每

57、一项职能性方针都要考虑这一特定目标。这一特定目标。 这一战略的前提是：公司能够以更这一战略的前提是：公司能够以更高的效率、更好的效果为某一狭窄的战高的效率、更好的效果为某一狭窄的战略对象服务，从而超过为更广阔范围对略对象服务，从而超过为更广阔范围对象服务的竞争对手。结果是企业或者通象服务的竞争对手。结果是企业或者通过较好满足特定对象的需要实现了标新过较好满足特定对象的需要实现了标新立异，或者在为这一对象服务中实现了立异，或者在为这一对象服务中实现了低成本，或者两者兼得。低成本，或者两者兼得。 企业的生产经营企业的生产经营过程可以看作是产品过程可以看作是产品( (或服务或服务) )价值的形成价值

58、的形成过程。同行业中的所过程。同行业中的所有企业都有着从购买有企业都有着从购买原材料、组织生产、原材料、组织生产、到出售产成品的相同到出售产成品的相同的价值链。的价值链。 价值链分析价值链分析 企业生产经营活动可以分成主体活企业生产经营活动可以分成主体活动和辅助活动两大类。主体活动是生产动和辅助活动两大类。主体活动是生产经营的实质性活动，一般分成供应、生经营的实质性活动，一般分成供应、生产、储运、营销和服务五种活动。产、储运、营销和服务五种活动。 企业为了突出自己的竞争优势，有必企业为了突出自己的竞争优势，有必要构造具有自身特色的价值链，使价值链要构造具有自身特色的价值链，使价值链中的每项子活

59、动或者具有使产品高度差异中的每项子活动或者具有使产品高度差异化的潜力，或者为降低成本做出贡献，同化的潜力，或者为降低成本做出贡献，同时把可以充分说明企业竞争实力或弱点的时把可以充分说明企业竞争实力或弱点的子活动单独列出来，扬长避短。子活动单独列出来，扬长避短。 对孤立的一个企业来说，它的价值对孤立的一个企业来说，它的价值链是指从原材料到产成品的价值形成过链是指从原材料到产成品的价值形成过程中一系列作业的集合体。但是，从最程中一系列作业的集合体。但是，从最终用户的角度来说，他们把从基础原材终用户的角度来说，他们把从基础原材料到最终产品看作一个完整的价值链体料到最终产品看作一个完整的价值链体系，而

60、每一个参与生产的企业只是整个系，而每一个参与生产的企业只是整个价值链体系中的一个环节。价值链体系中的一个环节。 没有一个企业能够跨越整个价值没有一个企业能够跨越整个价值链体系链体系( (如图如图134134所示所示) )。因此，价值。因此，价值链分析不同于增值分析。链分析不同于增值分析。 增值分析开始于购买原材料，结增值分析开始于购买原材料，结束于销售产品，将企业的注意力局限束于销售产品，将企业的注意力局限在企业内部的价值增值上，并认为这在企业内部的价值增值上，并认为这是企业获取利润的惟一途径。这种分是企业获取利润的惟一途径。这种分析方法使企业在寻找创利机会的过程析方法使企业在寻找创利机会的过