资产减值的会计处置

1、资产减值的会计处置现行会计准则体系对资产减值会计处置的规定，分散在多个具体准则当中。为了方便学习，本文第一对全数资产减值的会计处置进行归纳汇总，然后着重讨论持有至到期投资等几种特殊资产的减值问题。限于篇幅，资产组、总部资产和商誉等减值问题，将另行撰文讨论。一、资产减值概述现行会计准则体系将资产减值的会计处理分为两部分：一部分由企业会计准则第8号资产减值（以下简称“资产减值准则”）规范，另一部分由各个相关的具体准则规范。一般而言，由资产减值准则规范的资产，其减值金额为账面价值与可收回金额的差额，减值损失一经确认，以后期间不得转回；由各个具体准则规范的资产，其减值金额为账面价值与可变现净值（存货等

2、）、未来现金流量现值（持有至到期投资）、公允价值（可供出售金融资产）或可收回金额（未担保余值）等的差额，减值损失确认后，以后期间资产价值回升的，减值损失可以转回。下面，根据准则、应用指南和讲解中的有关规定，对资产减值列表详述。二、持有至到期投资减值的会计处理准则规定，持有至到期投资发生减值迹象后，按其账面价值与未来现金流量现值的差额确认减值损失。然而，持有至到期投资的减值处理，由于涉及到确认减值损失后的利息调整、减值以后期间未来现金流量现值的重新估计等一系列问题，使其变得颇为复杂。企业会计准则讲解2008并未专门对该问题进行详细解释，甚至没有一道持有至到期投资减值处理的例题（见第385390页

3、）。本文根据持有至到期投资减值处理规定的精神,提出持有至到期投资减值的账务处理方法，并举例说明。首先来看减值的账务处理：艰1费产减值汇总盘分类序号资产减值准备科目名称适用准则由资产减值准则规检的资产减值1对子公，队联营企业和合件企业的长期股权投资长期股权投资减值准备资产减值注无用大影响的长期股权投资K期股权投资减俏准备金唯.确认和lift2朱川成本模式进行后续i限的投斜t疡地产投资林房地产减值准备资产减值3冏定资产冏定资产减假准备资产减值4生产性生物资产生产性生物资产减值准备资产减值5无形资产无形资产减值准备资产减值6商誉商'誉减值准备资产减值7油气资产油气资产减值准备资产减依8在也工

4、程在建1：程减优准备资产减值9工程物资L程物资减值准备资产减值由各个具体准则规他的资产减俏1应收账款、其他应收款、应收票据、预付账款、应收利息、应收股利、长期应收款、应收分保账款、应收代位追偿款坏账准备金融工具确认和计H2存货存货跌价准备存货3持有至到期投资持有至到期投资减值准备金融1】确认和计量4可供出伸金融资产可供出的金融资产金融L具确认和计量5未也保余值未担保余侑减值准备租赁6贷款贷款损失准备金唯】：具.硼认和计量7消耗性生物资产消耗性生物睡产跌价准存生物资产8抵攸资产、抵债资产趺价准备财务报表列报等9损余物宽损余物资趺价准备原保险合同1.发生减值时确认减值的期末，若当期利息预计无法收回

5、，仍应计提利息并摊销溢折价。然后，将“应收利息（或持有至到期投资一应计利息，下同）”科目余额转入“持有至到期投资利息调整”科目。最后，按摊余成本与未来现金流量现值（原实际利率）之差确认减值损失。账务处理为：计提利息借：应收利息借或贷：持有至到期投资利息调整贷：投资收益结转利息借：持有至到期投资一利息调整贷：应收利息确认减值损失减值损失二摊余成本一未来现金流量现值借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备2 .减值后期间确认投资收益投资收益=摊余成本X实际利率借：持有至到期投资减值准暂贷：投资收益倘若收到当期利息借：银行存款贷：持有至到期投资利息调整重新调整减值损失收到的利息与之前的预计不符，或

6、对未来的预计发生了变化，均需重新计算减值（应注意减值准备是摊余成本的构成项目）。减值损失二摊余成本一未来现金流量现值借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备或做相反的分录（转回金额不得超过原计提的减值金额；转回后账面价值不得超过假定不计提减值的摊余成本）。注：无须考虑减值准备原有余额；不再计提利息和摊销溢折价。3 .债券到期确认投资收益投资收益=摊余成本X实际利率借：持有至到期投资减值准备贷：投资收益（2）转销账面价值借：银行存款借或贷：持有至到期投资减值准备利息调整贷：持有至到期投资成本借或贷：资产减值损失卜面举例说明（改编自讲解2008P388例2314）20X5年1月1日，XYZ公司购

7、买了A公司当天发行的一批面值元的债券。该债券票面利率为1（）%,期限6年，每年支付一次利息，到期一次偿还本金。假定该债券的实际利率为1（）%。其他有关资料及账务处理如下（小数点后数据四舍五入）:20X5年，XYZ公司及时从A公司收到利息:20X5年1月1日，取得债券投资:借：持有至到期投资成本贷：银行存款20X5年12月31日，确认并收到债券利息:借：应收利息贷：投资收益借：银行存款贷：应收利息20X6年12月31日，因A公司经营出现异常，XYZ公司预计难以及时收到利息。其次，XYZ公司根据当前掌握的资料，对债券合同现金流量重新作了估计。具体如下表2、表3所示。表2债券合同现金流金额单位;元时

8、间未折现金蒯折现系数现值20x7年12月31日15000000.9091136365020x8年12月31日15000000.8264123960020乂9年12月31日15000000.7513112695020x10年12月31H165000000俞3011269500小计2100000014</99700表3新预计的现金流金额单位:元时间未折现金额折现系数现值20x712月31日00.9091020x8年12月31日)00000000.8264826400020乂9年12月31日2(X)00000.75131502600.20x10年12月31H00.68300小计12000000

9、9766600表4现值计算金额单位;元时间未折现金额折现系数现值20x9年12月31日20(X)0000.909118182002x10年12月31日00.82640小计2000000181820020X6年12月31日，确认债券利息:借：应收利息1500000贷：投资收益1500000借：持有至到期投资利息调整1500000贷：应收利息150000020X6年12月31日，XYZ公司应确认的减值损失二未确认减值损失前的摊余成本一新预计未来现金流量现值二（债券面值+应收未收利息）一新预计未来现金流量现值=-9766600=6733400（元）相关的账务处理如下:借：资产减值损失6733400贷

10、：持有至到期投资减值准备673340020X7年12月31日，XYZ公司预期原先的现金流量估计不会改变：确认减值损失的回转二9766600X10%=976660(元)相关的账务处理如下：借：持有至到期投资减值准留976660贷：投资收益976660据此，20X7年12月31日贷款的摊余成本=9766600+976660=(元)20X8年12月31日，XYZ公司预期原先的现金流量估计不会改变，但20X8年当年实际收到的现金却为90()()()0()元。相关的账务处理如下：借：持有至到期投资减值准得1074326贷：投资收益1074326借：银行存款9000000贷：持有至到期投资利息调整9000

11、000借：资产减值损失999386贷：持有至到期投资减值准备999386注：20X8年12月31日计提持有至到期投资减值准备前，摊余成本=+1074326-9000000=2817586元。由于XYZ公司对20X9年及2义1()年的现金流入预期不变，因此，应调整的持有至到期投资减值准备=2817586-1818200=999386元。相关计算如下表所示。20X9年12月31日，XYZ公司预期原先的现金流量估计发生改变，预计2X10年将收回现金1500000元；当年实际收到的现金为1000000元。相关账务处理如下：借：持有至到期投资减值准备181820贷：投资收益181820借：银行存款100

12、0000贷：持有至到期投资利息调整1000000借：持有至到期投资减值准备363630贷：资产减值损失363630注：20X9年12月31日计提持有至到期投资减值准备前，摊余成本=1818200+181820-100()00()=1000020(元)。因此，应调整的持有至到期投资减值准备=10000201363650=363630(元)。其中1363650元系2X1()年将收回现金1500000元按折现系数进行折现后的结果。(6)2X10年12月31日，债券到期，XYZ公司实际收到现金20()()()0()元。相关账务处置如下：借：持有至到期投资减值准备136365贷：投资收益136365借：

13、银行存款2000000持有至到期投资减值准笛4999985持有至到期投资利息调整8500000贷：持有至到期投资成本资产减值损失499985三、其他特殊资产减值的会计处理4 .可供出售金融资产可供出售金融资产主要包含不准备持至到期的长期债券投资和无重大影响的长期股票投资等两种资产。这两种资产减值的会计处理，均存在两个账务处理环节。确认减值时确认减值后，首先转销该金融资产以前期间公允价值累计下跌金额，即转销与该金融资产相关的“资本公积其他资本公积”科目的借方余额；然后按该金融资产的账面价值与公允价值的差额，贷记“可供出售金融资产公允价值变动”科目；最后根据贷方科目之和，借记“资产减值损失”科目。

14、借：资产减值损失（贷方二者之和）贷：资本公积其他资本公积（转销累计跌价）可供出售金融资产一一公允价值变动（账面价值一公允价值）（2）减值转回时可供出售金融资产价值得以回升的，按其公允价值与账面价值的差额，借记”可供出售金融资产一公允价值变动”科目；同时，贷记“资产减值损失”（不准暂持有至到期的长期债券投资），或贷记“资本公积其他资本公积”（无重大影响的长期股票投资）。借：可供出售金融资产一公允价值变动贷：资产减值损失（不准备持有至到期的长期债券投资）资本公积一其他资本公积（无重大影响的长期股票投资）5 .长期股权投资根据投资方与被投资方的关系，长期股权投资可以分为四种：对于公司的投资、对合营企业的投资、对联营企业的投资以及无重大影响的长期股权投资。这四类长期股权投资的减值处理，应分别遵循两个不同准则的规定。对于公司、联营企业及合营企业的投资，其减值处理应遵循企业会计准则第8号资产减值的规定。减值金额=账面价值一可收回金额可收回金额为公允价