财务会计讲义：第四章存货

1、存货的类别和范围存货的类别和范围存货盘存制度存货盘存制度存货的计价方法存货的计价方法 第四章 存货第一节第一节 存货的类别和范围存货的类别和范围存货（存货（Inventory）的含义：）的含义：是指一个企业在正常生产经营过程中储是指一个企业在正常生产经营过程中储备的供销售或在制造产品过程中耗用的备的供销售或在制造产品过程中耗用的资产项目。资产项目。存货数量及估价是否准确，直接影响资存货数量及估价是否准确，直接影响资产负债表和收益表。产负债表和收益表。目的：正确确定存货的数量和价值目的：正确确定存货的数量和价值一、存货的类别一、存货的类别（一）商品存货（一）商品存货（merchandise）商业

2、企业的库存货品商业企业的库存货品（二）制造业存货（二）制造业存货1、原材料存货（、原材料存货（raw material）2、在产品存货（、在产品存货（goods-in-process）3、产成品存货（、产成品存货（finished goods）4、制造用品存货（、制造用品存货（manufacturing supplies）（三）杂项存货（三）杂项存货（miscellaneous）管理、销售等方面用的物料用品管理、销售等方面用的物料用品我国会计的存货内容：我国会计的存货内容：原材料、燃料、包装物、低值易耗品、原材料、燃料、包装物、低值易耗品、委托加工材料、在产品、产成品、商品委托加工材料、在产品

3、、产成品、商品等等二、存货的范围二、存货的范围以盘存日存货的法定所有权（以盘存日存货的法定所有权（legal title）为依据确定存货范围为依据确定存货范围一些特殊情况：一些特殊情况：在途货品（在途货品（goods in transit）寄销品（寄销品（consignment out）：委托代）：委托代销销承销品（承销品（ consignment in）：受托代销）：受托代销委托加工材料委托加工材料受托加工材料受托加工材料第二节第二节 存货盘存制度存货盘存制度确定存货数量和销货成本的方法确定存货数量和销货成本的方法确定存货实存数量一般通过盘点确定存货实存数量一般通过盘点（physical c

4、ount）进行）进行有两种保持存货数量和金额记录的方法：有两种保持存货数量和金额记录的方法：定期盘存制定期盘存制永续盘存制永续盘存制一、定期盘存制（一、定期盘存制（Periodic inventory system）（一）含义（一）含义又称实物盘存法（又称实物盘存法（ physical inventory system ）：指平时只记录购货数量和成）：指平时只记录购货数量和成本，不涉及每日存货和销货成本的记录，本，不涉及每日存货和销货成本的记录，待期末通过对全部存货进行实地盘点后，待期末通过对全部存货进行实地盘点后，再据以确定期末存货结存数量、成本和再据以确定期末存货结存数量、成本和销货成本的

5、方法。销货成本的方法。（二）账务处理的特点（二）账务处理的特点购货价款记入购货价款记入“购货购货”账户；账户；设置设置“购货退回及折让购货退回及折让”、“购货运费购货运费”（Freight in）、）、“购货折扣购货折扣”等账户，等账户，分别记录相应内容；分别记录相应内容；1、总价法、总价法（1）赊购商品）赊购商品借：购货借：购货 贷：应付账款贷：应付账款客户客户 （2）负担购货运费）负担购货运费借：购货运费借：购货运费 贷：应付账款（对方垫付）贷：应付账款（对方垫付） 现金（货到付）现金（货到付） 如为替对方垫付运费，则：如为替对方垫付运费，则：借：应付账款借：应付账款 贷：现金贷：现金 （

6、3）发生退货与折让）发生退货与折让借：应付账款借：应付账款 贷：购货退回及折让贷：购货退回及折让 （4）折扣期内付款）折扣期内付款借：应付账款借：应付账款 贷：购货折扣贷：购货折扣 现金现金 （5）购货成本的计算）购货成本的计算 购货成本购货购货退回及折让购货成本购货购货退回及折让 购货折扣购货运费购货折扣购货运费2、净价法、净价法（1）赊购商品）赊购商品借：购货借：购货 （净价）（净价） 贷：应付账款贷：应付账款客户客户 （2）购货运费、退货与折让处理同总价法）购货运费、退货与折让处理同总价法（3）折扣期内付款）折扣期内付款借：应付账款借：应付账款 贷：现金贷：现金 （3）超过折扣期付款）超

7、过折扣期付款借：应付账款借：应付账款 折扣损失折扣损失 贷：现金贷：现金 销货时，不记录销货成本；销货时，不记录销货成本；平时，平时，“存货存货”账户只反映期初余额，期账户只反映期初余额，期末盘点后，将其调整为期末实际余额，同末盘点后，将其调整为期末实际余额，同时确定当期销货成本。计算公式为：时确定当期销货成本。计算公式为： 销货成本期初存货本期购货成本销货成本期初存货本期购货成本 期末存货期末存货 可供销售商品成本期末存货可供销售商品成本期末存货期末调整分录：期末调整分录：（1）结转期初存货和购货成本）结转期初存货和购货成本借：销货成本借：销货成本 （可供销售）（可供销售） 购货退回及折让购

8、货退回及折让 购货折扣购货折扣 贷：购货贷：购货 购货运费购货运费 存货（期初）存货（期初） （2）结转期末存货成本）结转期末存货成本借：存货（期末）借：存货（期末） 贷：销货成本贷：销货成本 （3）结转销货成本）结转销货成本借：收益汇总借：收益汇总 贷：销货成本贷：销货成本 存货存货 期初存货期初存货 转出期初存货转出期初存货 期末存货期末存货销货成本销货成本 购货购货 购货退回及折让购货退回及折让 购货运费购货运费 购货折扣购货折扣 期初存货期初存货 期末存货期末存货 转出销货成本转出销货成本（三）缺点（三）缺点1、不利于存货管理、不利于存货管理2、不利于存货的计划与控制、不利于存货的计划

9、与控制适合：存货品种多、价值低、收发频繁适合：存货品种多、价值低、收发频繁的小型企业。的小型企业。二、永续盘存制（二、永续盘存制（Perpetual inventory system）（一）含义（一）含义又称账面盘存法，指用经常性的明细记又称账面盘存法，指用经常性的明细记录，对每种货品的收发进行连续登记，录，对每种货品的收发进行连续登记，以随时反映库存货品的结存数量、成本以随时反映库存货品的结存数量、成本和销货成本。和销货成本。（二）账务处理的特点（二）账务处理的特点购货成本全部记入购货成本全部记入“存货存货”账户，不再账户，不再设设“购货退回及折让购货退回及折让”、“购货运费购货运费”、“购

10、货折扣购货折扣”等账户；等账户；每次售出或发出货品都需确定销货成本，每次售出或发出货品都需确定销货成本，并记入并记入“销货成本销货成本”账户中；账户中；期末，期末，“存货存货”账户中永续记录直接得账户中永续记录直接得出期末余额，本期销货成本已累计在出期末余额，本期销货成本已累计在“销货成本销货成本”账中，无需进行调整。账中，无需进行调整。（1）赊购商品）赊购商品借：存货借：存货 贷：应付账款贷：应付账款客户客户 （2）负担购货运费）负担购货运费借：存货借：存货 贷：应付账款（对方垫付）贷：应付账款（对方垫付） 现金（货到付）现金（货到付） （3）发生退货与折让）发生退货与折让借：应付账款借：应

11、付账款 贷：存货贷：存货 （4）折扣期内付款）折扣期内付款借：应付账款借：应付账款 贷：存货贷：存货 现金现金 （5）销货时，随时记录销货成本）销货时，随时记录销货成本借：销货成本借：销货成本 贷：存货贷：存货 （6）期末，不需调整期末存货和销货成本，）期末，不需调整期末存货和销货成本，但在年末，应对存货进行全面盘点，对存但在年末，应对存货进行全面盘点，对存货的盘盈或盘亏应进行调整，将货的盘盈或盘亏应进行调整，将“存货存货”账户的账面余额调整为账户的账面余额调整为实际余额实际余额，并将盘，并将盘盈或盘亏记入盈或盘亏记入“存货盘盈收益存货盘盈收益”或或“存货存货盘亏损失盘亏损失”账户。账户。借：

12、存货借：存货 贷：存货盘盈收益贷：存货盘盈收益 或或借：存货盘亏损失借：存货盘亏损失 贷：存货贷：存货 此法适合大中型制造企业。此法适合大中型制造企业。第三节第三节 存货的计价方法存货的计价方法一、存货成本的构成一、存货成本的构成存货一般按实际成本计价存货一般按实际成本计价国际会计准则：存货的成本包括所有采国际会计准则：存货的成本包括所有采购成本、转化成本和其他使存货达到目购成本、转化成本和其他使存货达到目前场所及状态而发生的成本前场所及状态而发生的成本不同类别的存货，其成本构成不一样不同类别的存货，其成本构成不一样（一）外购存货成本（一）外购存货成本包括外购商品、原材料、零部件、燃料包括外购

13、商品、原材料、零部件、燃料等等购货成本也即采购成本，包括发票价格购货成本也即采购成本，包括发票价格和采购费用。后者如运输费、装卸费、和采购费用。后者如运输费、装卸费、途中保险费、税款、在途正常损耗等。途中保险费、税款、在途正常损耗等。我国购货折扣的处理：我国购货折扣的处理：净价法：反映真实购货成本，折扣损失作净价法：反映真实购货成本，折扣损失作为财务费用计入当期损益；为财务费用计入当期损益；总价法：购货折扣作为购货成本的减项。总价法：购货折扣作为购货成本的减项。实务中广泛采用总价法实务中广泛采用总价法（二）产品成本（二）产品成本制造业的产品成本又称制造成本，一般制造业的产品成本又称制造成本，一

14、般包括直接材料、直接人工和制造费用三包括直接材料、直接人工和制造费用三大成本项目。大成本项目。主要有两种成本计算方法：主要有两种成本计算方法：1、全部成本法（、全部成本法（full costing），又称），又称吸收成本法（吸收成本法（absorption costing）2、变动成本法（、变动成本法（variable costing），），又称直接成本法（又称直接成本法（direct costing）二、存货计价的基本方法二、存货计价的基本方法存货收入的计价方法存货收入的计价方法l存货收入普遍采用以原始成本为基础的计价存货收入普遍采用以原始成本为基础的计价方法方法存货发出的计价方法存货发出的

15、计价方法存货结存的计价方法存货结存的计价方法（一）存货发出的计价方法：存货发出主要有四种计价方法存货发出主要有四种计价方法都以成本流转（都以成本流转（cost flow ）假设为依据）假设为依据成本流转指存货的价值在企业经营中的成本流转指存货的价值在企业经营中的流动次序，与实物流转（流动次序，与实物流转（physical flow）次序不完全相同次序不完全相同1、个别辨认法（、个别辨认法（specific identification ）又称个别计价法，对各项发出的存货和期末存又称个别计价法，对各项发出的存货和期末存货逐一加以辨认，分别按各自购入或制造时的货逐一加以辨认，分别按各自购入或制造时

16、的成本计价。成本计价。同时适用于定期盘存制和永续盘存制同时适用于定期盘存制和永续盘存制理论上合理准确：因成本流转与实物流转完全理论上合理准确：因成本流转与实物流转完全相符相符缺点：缺点：存货数量、品种多时，工作量太大存货数量、品种多时，工作量太大为管理当局有目的的操纵利润提供方便为管理当局有目的的操纵利润提供方便适用：适用：数量少、价值高的存货数量少、价值高的存货2、平均成本法（、平均成本法（average cost）按收进货品各批平均单位成本来确定存按收进货品各批平均单位成本来确定存货价值货价值主要有两种：主要有两种：（1）加权平均法（）加权平均法（weighted average）适用于定

17、期盘存制适用于定期盘存制期末，将期初存货成本与本期购货成本期末，将期初存货成本与本期购货成本之和，除以期初存货数量与本期购货数之和，除以期初存货数量与本期购货数量之和，来确定加权平均单位成本量之和，来确定加权平均单位成本（2）移动加权平均法（）移动加权平均法（Moving weighted average）适用于永续盘存制适用于永续盘存制每次进货时，重新计算新的加权平均单每次进货时，重新计算新的加权平均单位成本，作为存货发出时的单位成本位成本，作为存货发出时的单位成本单位成本比较合理，但计算量大单位成本比较合理，但计算量大本本期期购购货货数数量量期期初初存存货货数数量量本本期期购购货货成成本本

18、期期初初存存货货成成本本单单位位成成本本加加权权平平均均3、先进先出法（、先进先出法（First-in，First-out，FIFO）假定先购进的货品先售出，或先购进的假定先购进的货品先售出，或先购进的材料先领用，则期末存货均为最近或最材料先领用，则期末存货均为最近或最后购进或生产的。后购进或生产的。1、在定期盘存制下，期末存货从最后一批、在定期盘存制下，期末存货从最后一批购货单位成本开始计算，并向上推算购货单位成本开始计算，并向上推算2、在永续盘存制下，逐笔计算收发、结存、在永续盘存制下，逐笔计算收发、结存的存货成本的存货成本两种盘存法计算结果相同两种盘存法计算结果相同优点：优点：成本流转与

19、实际较相符；成本流转与实际较相符；期末存货成本比较接近市价，能较恰当期末存货成本比较接近市价，能较恰当地表现资产负债表日的存货实际价值。地表现资产负债表日的存货实际价值。缺点：缺点：计算较烦琐；计算较烦琐；在物价上涨时，会使销货成本偏低，净在物价上涨时，会使销货成本偏低，净收益偏高（虚增），不能提供真实的收收益偏高（虚增），不能提供真实的收益表信息。益表信息。4、后进先出法（、后进先出法（Last-in，First-out，LIFO）假定后购进的货品先售出，或后购进的假定后购进的货品先售出，或后购进的材料先领用，则期末存货均为最先购进材料先领用，则期末存货均为最先购进或生产的。或生产的。1、在

20、定期盘存制下，期末存货先按期初存、在定期盘存制下，期末存货先按期初存货单位成本开始计算，并向下推算货单位成本开始计算，并向下推算2、在永续盘存制下，逐笔计算收发、结存、在永续盘存制下，逐笔计算收发、结存的存货成本的存货成本两种盘存法计算结果不一定相同两种盘存法计算结果不一定相同优点：优点：销货成本接近现行成本水平，使净收益销货成本接近现行成本水平，使净收益比较真实比较真实在物价上涨时，净收益较低，少纳税在物价上涨时，净收益较低，少纳税缺点：缺点：成本流转假定与实际不符成本流转假定与实际不符在物价上涨时，会使资产负债表的存货在物价上涨时，会使资产负债表的存货价值不合理价值不合理三种方法比较：三种

21、方法比较：价格稳定时，各种方法结果相同价格稳定时，各种方法结果相同物价上涨时：物价上涨时：先进先出法期末存货成本、净收益、所先进先出法期末存货成本、净收益、所得税支付最高得税支付最高后进先出法三项金额最低后进先出法三项金额最低平均成本法三项金额处于先进先出法与平均成本法三项金额处于先进先出法与后进先出法之间后进先出法之间（二）存货结存的计价方法：（二）存货结存的计价方法：历史成本法历史成本法现时成本法现时成本法成本与市价孰低法成本与市价孰低法成本与市价孰低规则成本与市价孰低规则1、含义、含义成本与市价孰低规则（成本与市价孰低规则（Lower of cost and market ，LCM）是指

22、采用成本与市价两者中）是指采用成本与市价两者中的较低者作为存货计价的基础。的较低者作为存货计价的基础。稳健原则的具体体现：当存货市价下跌低于其稳健原则的具体体现：当存货市价下跌低于其成本时，应预先承认存货价格下跌损失，并记成本时，应预先承认存货价格下跌损失，并记入当期费用，以调低当期收益。入当期费用，以调低当期收益。成本：存货的原始购入或生产成本成本：存货的原始购入或生产成本市价：存货的重置成本（市价：存货的重置成本（replacement cost）市价有一定限制（上下限）：市价有一定限制（上下限）：上限：存货的可变现净值（上限：存货的可变现净值（net realizable value）下

23、限：可变现净值减去估计的正常毛利下限：可变现净值减去估计的正常毛利2、应用、应用成本与市价比较有三种方法：成本与市价比较有三种方法：逐项比较法逐项比较法分类比较法分类比较法总额比较法总额比较法账务处理：账务处理：借：存货跌价损失借：存货跌价损失 贷：备抵存货跌价（或存货）贷：备抵存货跌价（或存货） 存货跌价损失在收益表中调整销货毛利存货跌价损失在收益表中调整销货毛利三、存货成本的估计方法三、存货成本的估计方法实务中因某种原因需对存货成本加以估计实务中因某种原因需对存货成本加以估计（estimating）：）：定期盘存制的企业、遭受意外灾害等定期盘存制的企业、遭受意外灾害等（一）毛利法（一）毛利

24、法（Gross profit method）假定各期毛利率相近或相对稳定，即假设假定各期毛利率相近或相对稳定，即假设毛利率是一个常数毛利率是一个常数销货毛利销货净额销货成本销货毛利销货净额销货成本毛利率销货毛利销货净额毛利率销货毛利销货净额计算步骤：计算步骤：1、计算可供销售商品成本、计算可供销售商品成本可供销售商品成本期初存货本期购货可供销售商品成本期初存货本期购货2、计算销货毛利、计算销货毛利销货毛利销货净额销货毛利销货净额毛利率毛利率3、计算销货成本、计算销货成本销货成本销货净额销货毛利销货成本销货净额销货毛利、估计期末存货成本、估计期末存货成本期末存货成本可供销售商品成本销货期末存货成

25、本可供销售商品成本销货成本成本此法应用广泛，但要求毛利率的估计尽此法应用广泛，但要求毛利率的估计尽量符合实际，并按不同货品类别计算量符合实际，并按不同货品类别计算（二）零售价格法（二）零售价格法（Retail method）根据货品的零售价与成本的比率计算存根据货品的零售价与成本的比率计算存货价值货价值计算步骤：计算步骤：1、计算可供销售商品的总成本和总售价、计算可供销售商品的总成本和总售价2、计算成本零售价比率、计算成本零售价比率成本零售价比率总成本总售价成本零售价比率总成本总售价3、计算期末存货的售价、计算期末存货的售价期末存货售价可供销售商品的总售价期末存货售价可供销售商品的总售价本期销货净额本期销货净额、估计期末存货成本、估计期末存货成本期末存货成本期末存货售价期末存货成本期末存货售价成本零成本零 售价比率售价比率应按不同货品类别分别计算比率应按不同货品类别分别计算比率上市公司报表粉饰常用手法上市公司报表粉饰常用手法 利用存货调节利润利用存货调节利润存货项目因其种类繁多，且具有