第25讲_借款费用概述,借款费用的确认,借款费用的计量

1、第十一章借款费用本章考情分析本章主要阐述借款费用的概念、范围，借款费用的确认和计鱼，分数不高。本章近三年主要考点：借款费用的范围、利息资本化金额的计算及会计处理等。本章应关注的主要问题：（1）借款费用的概念及其范围：（2）借款费用开始资本化、暂停资本化和停止资本化的条件：（3）借款费用资本化金额的计算及会计处理。2019年教材主要变化本章内容无变化。主要内容第一节借款费用槪述第二节借款费用的确认第三节借款费用的计量第一节借款费用概述借款费用的范围借款的范围符合资本化条件的资产一、借款费用的范围借款费用是企业因借入资金所付出的代价，它包括借款利息费用（包括借款折价或者溢价的摊销和相关辅 助费用的

2、摊销）以及因外币借款而发生的汇兑差额等。【提示】（1）因辅助费用汁入负债的初始确认金额，所以按实际利率法计算确定的利息费用中反映的是辅助费用的 摊销数，而不是辅助费用的发生额，但以前考题均将发生的辅助费用作为借款费用。（2）对于企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中：（3）承租人根据租赁会计准则所确认的融资租赁发生的融资费用属于借款费用。【例题单选题】下列各项中，不属于借款费用的是（）。（2018年）A. 外币借款发生的汇兑收益B. 承租人融资租赁发生的融资费用C. 以咨询费的名义向银行支付的借款利息D. 发行股票支付的承销商佣金及手续费【答案】D【解析】选项D,企业发生的权益性融资费

3、用，不属于借款费用。二、借款的范围借款费用应予资本化的借款范用既包括专门借款，也包括一般借款。三、符合资本化条件的资产企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符 合资本化条件的资产成本。其他借款费用，应当在发生时根据英发生额确认为财务费用，讣入当期损益。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间（一年或一年以上）的购建或者生产活动才能达到预泄 可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。【提示】在实务中，如果由于人为或者故意等非正常因素导致资产的购建或生产时间相当长的，该资产不属 于符合资本化条件的资产。【例题多选题】下列项目中

4、，符合借款费用资本化条件的资产有（）。A. 经过相当长时间的购建达到预定可使用状态的投资性房地产B. 需要18个月的生产活动才能达到销售状态的存货C. 以经营租赁方式租入的生产设备D. 经过2年的建造可达到预建可使用状态的生产设备【答案】ABD【解析】符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间（一年或一年以上）的购建或者生产活动才能达 到预立可使用或者可销售状态的固泄资产、投资性房地产和存货等资产。以经营租赁方式租入的生产设备不属 于承租方的资产。【例题多选题】下列关于资本化的表述中，正确的有（）。A. 开发阶段支出应当资本化计入无形资产成本B. 在建项目占用一般借款的，其借款利息可以资本化

5、C. 房地产开发企业不应将用于项目开发的借款费用资本化计入开发成本D. 符合资本化条件的固左资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预立可使用状态的固 定资产【答案】BD【解析】开发阶段支岀符合资本化条件的讣入无形资产成本，选项A错误；房地产开发企业用于项目开发的 借款费用符合资本化条件的应计入开发成本，选项C错误。第二节借款费用的确认借款费用开始资本化的时点借款费用暂停资本化的时间借款费用停止资本化的时点借款费用的确认主要解决的是将每期发生的借款费用资本化、计入相关资产的成本，还是将有关借款费用 费用化、计入当期损益的问题。企业只有发生在资本化期间内的有关借款费用，才允许资本化，

6、资本化期间的确泄是借款费用确认和计星 的重要前提。资本化期间的确认如下图所示：暂停资本化:发生非正常中断,且中断时间连续超过3个月资本化期间（不含暂停资本化期间）<>开始资本化停止资本化购建或者生产符合资本化条件 的资产达到预定可使用或渚可 销售状态时借款费用同时满足下列条件的，才能开始 资本化：（1）资产支出已经发生；（2） 借款费用己经发生：（3）为使资产达到 预定可使川或者可销售状态所必要的购雄 或者生产活动已经开始一、借款费用开始资本化的时点资产支岀已经发生包括支付现金、转移非现金资产和承担带息债务形式发生的支 出，赊购形式发生的支出不属于资产支出借款费用已经发生已经发生了

7、专门借款费用或者山用了一般借款的借款费用为使资产达到预左可使用或者可销售状态所 必要的购建或者生产活动已经开始是指符合资本化条件的资产的实体建造或者生产工作已经开始二、借款费用暂停资本化的时间符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停 借款费用的资本化。在中断期间所发生的借款费用，应当计入当期损益，直至购建或者生产活动重新开始。但 是，如果中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预左可使用或者可销售状态必要的程序，所发 生的借款费用应当继续资本化。项目概念示例正常中断中断是资产达到预左可使用或者可销售 状态必要的程序、可预见的不可抗力导

8、致 中断为正常中断（1）正常测试、调试停工：（2）东北因冬季无法施工停工等非正常中断是指企业管理决策上的原因或者其他不 可预见的原因等所导致的中断（1）企业因与施工方发生了质量纠纷；（2）工程、生产 用料没有及时供应：（3）资金周转发生了困难：（4）施 工、生产发生了安全事故：（5）发生了劳动纠纷等【教材例11-1某企业在北方某地建造某工程期间，遇上冰冻季节（通常为6个月），工程施工因此中断, 待冰冻季节过后方能继续施工。由于该地区在施工期间出现较长时间的冰冻为正常情况，由此导致的施工中断是可预见的不可抗力因素导 致的中断，属于正常中断。在正常中断期间所发生的借款费用可以继续资本化，计入相关资

9、产的成本。三、借款费用停止资本化的时点购建或者生产符合资本化条件的资产达到预左可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。停止 资本化的判断：（1）实体建造已经完成；（2）基本符合设计要求：（3）后续支出金额很少；（4）试生产出 合格产品：（5）分别建造、分别完工的资产，如果完工部分能够独立使用或销售，完工部分借款费用应当停止 资本化：（6）分别建造、分别完工的资产，必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的，应当在该资产整 体完工时停止借款费用的资本化。【例题多选题】所购建固龙资产达到预左可使用状态是指，资产已经达到购买方或建造方预左的可使用状 态。其判断标准包括（）。A. 固定资产的实

10、体建造（包括安装）工作已经全部完成或者实质上已经完成B. 所购建的固定资产与设计要求或合同要求相符或基本相符，即使有极个别与设计或合同要求不相符的地 方，也不影响其正常使用C. 继续发生在所购建固定资产上的支岀金额很少或几乎不再发生D. 如果所购建固定资产需要试生产或试运行，则在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品时，或试 运行结果表明能够正常运转或营业时，就应当认为资产已经达到预定可使用状态【答案】ABCD【解析】所购建固泄资产达到预左可使用状态是指资产已经达到购买方或建造方预立的可使用状态。具体可从以下几个方而进行判断：（1）固定资产的实体建造（包括安装）工作已经全部完成或者实质上已经

11、完成：（2）所购建的固泄资产与设计要求或合同要求相符或基本相符，即使有极个別与设计或合同要求不相符的 地方，也不影响其正常使用；（3）继续发生在所购建固立资产上的支出金额很少或几乎不再发生。如果所购建固左资产需要试生产或试 运行，则在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品时，或试运行结果表明能够正常运转或营业时，就应 当认为资产已经达到预立可使用状态。第三节借款费用的计量借款利息资本化金额的确左外币专门借款汇兑差额资本化金额的确N一、借款利息资本化金额的确定在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方 法确定：（1）为购建或者生产符合资本化条件

12、的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用, 减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确【提示】对专门借款而言，资本化期间的借款费用全部资本化，费用化期间的借款费用全部费用化。对费用 化金额的汁算可比照资本化金额的计算方式处理，即费用化期间的利息费用减去费用化期间尚未动用的借款资 金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确泄。【例题单选题】20X6年3月5日，甲公司开工建设一栋办公大楼，工期预计为1.5年。为筹集办公大楼 后续建设所需要的资金，甲公司于20X7年1月1日向银行专门借款5000万元，借款期限为2年

13、。年利率为 7% （与实际利率相同）。借款利息按年支付，20X7年4月1日、20X7年6月1日、20X7年9月1日甲公司 使用专门借款分别支付工程进度款2000万元、1500万元、1500万元。借款资金闲置期间专门用于短期理财， 共获得理财收益60万元。办公大楼于20X7年10月1日完工，达到预计可使用状态。不考虑其他因素，甲公 司20X7年度应予以资本化的利息金额是（2018年）A. 262. 50 万元B. 202. 50 万元C. 350. 00 万元D. 290. 00 万元【答案】B【解析】甲公司20X7年度应予以资本化的利息金额二5 000X7%X9/12-60=202. 5 （万

14、元）。【例题单选题】甲公司2X18年1月1日发行而值总额为10 000万元的债券，取得的款项专门用于建造厂 房。该债券系分期付息、到期还本债券，期限为4年，票而年利率为10%,实际年利率为8%,每年12月31 日支付当年利息。债券发行价格总额为10 662. 10万元，款项已存入银行。厂房于2X18年1月1日开工建造, 2X18年度累汁发生建造工程支出4 600万元。经批准，当年甲公司将尚未使用的债券资金投资于国债，取得 投资收益760万元。2X18年12月31日工程尚未完工，2X18年年末该在建工程的账而余额为（）万元。A. 5 452. 97B. 4 906. 21C. 4 692. 97

15、D. 5 600【答案】C【解析】在资本化期间，专门借款发生的利息，扣除没有动用的专门借款取得的收益后的金额应当资本化。 2X18年年末该在建工程的账而余额二4 600+ （10 662.10X8A760） =4 692. 97 （万元）。【例题单选题】2X16年7月1日，乙公司为兴建厂房从银行借入专门借款5 000万元，借款期限为2年, 年利率为5%,借款利息按季支付。乙公司于2X16年10月1日正式开工兴建厂房，预计工期为1年零3个月， 工程采用岀包方式建造。乙公司于开工当日、2X16年12月31日、2X17年5月1日分别支付工程进度款1 200 万元、1 000万元、1 500万元。因可

16、预见的气候原因，工程于2X17年1月15日至3月15日暂停施工。厂房 于2X17年12月31日达到预左可使用状态，乙公司于当日支付剩余款项800万元。乙公司自借入款项起，将 闲置的借款资金投资于固左收益债券，月收益率为0.4%。乙公司按期支付前述专门借款利息，并于2X18年7 月1日偿还该项借款。乙公司累计计入损益的专门借款利息费用是（）万元。A. 187. 5B. 115.5C. 157. 17D. 53【答案】B【解析】专门借款的费用化期间是2X16年7月1日至2X16年9月30日以及2X18年1月1日至2X18 年6月30日，共9个月。至2X18年1月1日，未动用专门借款二5 000-1

17、 200-1 000-1 500-800=500 （万元）乙公司累计计入损益的专门借款利息费用二（5000X5%X9/12） - （5 000X0. 4%X3+500X0. 4%X6） =115.5 （万 元）。（2）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支岀超过专门借 款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，il算确龙一般借款应予资本化的利息金额。资 本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。有关计算公式如下：一般借款利息费用资本化金额二累汁资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数X所占用一般借款 的资本化率资产支出加权平均数二刀（每

18、笔资产支岀金额X该笔资产支岀在当期所占用的天数/当期天数）【提示】一般借款费用化金额二全部利息费用-资本化金额（3）每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。【教材例11-2】ABC公司于20X7年1月1日正式动工兴建一幢办公楼，工期预计为1年零6个月，工程采 用出包方式，分别于20X7年1月1日、20X7年7月1日和20X8年1月1日支付工程进度款。公司为建造 办公楼于20X7年1月1日专门借款2 000万元，借款期限为3年，年利率为6亂另外在20X7年7月1日又 专门借款4 000万元，借款期限为5年，年利率为證。借款利息为按年支付（如无特别说明，本章例题中需义 利率与实际利率均相同）。闲置借款资金均用于固泄收益债券短期投资，该短期投资月收益率为0.5%。办公楼于20X8年6月30日 完工，达到预定可使用状态。公司为建造该办公楼的支出金额如表11-1所示。11-1单位：元日期每期资产 支出金额累计资产 支出金额闲置借款资金用于短期投资金额20X7年1月1日1 5001 50050020X7年7月1日2 5004 0002 0002