浅谈合并商誉的会计处理

1、浅谈合并商誉的会计处理摘要：随着企业实力的不断强大，经济全球化进程的不断加快，世界掀起了一股国际企业并购的热潮。在经济飞速发展的过程中，我国企业所涉及的国内外并购业务也逐渐增多。由于收购方式的多样化和复杂化，便形成了大量的合并商誉。多年来，会计界对有关商誉会计的问题做了大量研究，取得了一定的理论成果，但各方对其有关的会计处理仍然存在着比较大的分歧。而由于合并商誉占企业经济业务的比重日益增大，且在企业中的地位日益重要，所以，对合并商誉问题的分析和研究迫在眉睫。本文分析了国内外对合并商誉研究的现状，从其定义以及确认计量等方面进行探讨，以便更好地理解合并商誉。另外，本位对于商誉的减值及计量方法等方面

2、存在的问题，也通过查阅相关的文献进行分析，并给出了合理的建议。关键词：企业并购、合并商誉、会计处理一、 合并商誉的相关理论基础1、 合并商誉的定义。合并商誉，也称购入商誉或购买商誉，是指企业在合并过程中，预期被购并企业因其存在的优越条件，使其在未来时期的获利能力，超过可辨认资产正常获利能力的资本化价值。2、 合并商誉的特点。1) 整体性。合并商誉不是单独计价的，它是一项综合指标，是企业的一项综合资源。2) 依附性。合并商誉是无法离开企业而单独存在的，作为一种新生资源，他必须以企业为载体，在企业中发挥作用。3) 超额盈利性。合并商誉的存在可以给企业带来超额收益，这也是其特征的一个表现。4) 长期

3、性。合并商誉不是一蹴而就的，它是企业在生产经营过程中，通过企业合并形成的，并在企业的长期发展中发挥重要的作用。二、 我国对于合并商誉的确认与计量1、 同一控制下的企业合并。是指在一方或多方控制的情况下，一个企业获得另一个或多个企业的股权或净资产的行为。其主要特征是参与合并的各方，在合并前后均受同一方或相同的多方控制，且为非暂时性控制。对于这种情况，我国新会计准则规定：合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日被合并方的账面价值计量；合并方取得的净资产账面价值与支付的合并价款的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。可见，在这种合并方式下是不确认合并商誉的。2、 非同一

4、控制下的企业合并。指不存在一方或多方控制的情况下，一个企业购买另一个或多个企业的股权或净资产的行为。其主要特征是：参与合并的各方，在合并前后均不属于同一方或多方的最终控制。在非同一控制下的企业合并中采用的是购买法，即实施合并的企业，以现金或其他非现金资产作为合并支付代价，购买被合并企业的净资产，而实现企业合并的会计处理方法。在购买法下，实施合并的企业在合并日，将购买的被合并企业的可辨认资产的公允价值，计入实施合并企业的资产和负债。合并成本超过被合并企业的可辨认净资产公允价值的差额作为合并商誉。三、 国外对合并商誉的确认与计量1、 美国将合并商誉确认为一项资产，并在预计有效年限内予以摊销。对于负

5、商誉而言，在记录购进资产时相应调低其公允价格。流动资产中的货币资金、短期投资、应收账款等项目具有确定的数额，一般不应加以调整；长期股票和债券投资具有客观的市场价格，也无需做出调整。固定资产、无形资产等长期资产项目通常没有现成的市价，可按比例减少这类资产的价值。2、 英国对合并商誉的处理做了严格限定。即合并商誉的会计处理只可将其作为可摊销资产。英国把负商誉称为合并资本公积，单独列示在所有者权益部分。这意味着合并时获得了利润，但他是不可分利润，因为这部分利润是未实现利润。3、 国际会计准则对购买时产生的商誉与负商誉的处理作了明确的规定。首先，合并商誉应确认为一项资产，以成本减去累计摊销额和累计减值

6、损失后的余额记录，并在其使用年限内采用直线摊销法系统的摊销，每期的摊销额应确认为费用，期限不超过20年；其次，在交易日，购买企业在购入的可辨认净资产和负债的公允价值中的权益金额，超过其购买成本的部分，应确认为负商誉。在购买企业的购买计划中明确而且能够可靠计量的，赢在未来损失和费用确认时在收益表中确认为收益。如果这些可辨认的未来损失和费用在预期期间不予确认，则为超过购入的非货币性资产的公允价值，以系统的方法确认收益。四、 合并商誉的特殊情况1、 负商誉1) 定义：是指在企业并购活动中，并购企业所支付的价款小于被并购企业净资产市场价格的差额。2) 产生原因：首先是被收购企业可能存在一些账面上未能反

7、映的不利因素，导致未来盈利能力的下降；其次，并购交易费用的存在，是被并购企业所有者为了规避分割资产出售产生较高的交易费用，而整体出售资产；最后，由于收购企业具有知名的品牌，较高的市场占有率等未入账的无形资产，所以被购买企业为获得购买企业的优势而以较低的价格吸引其注意。3) 计量的必要性：第一是从重要性原则方面，并购是企业扩大规模的捷径，也是企业陷入困境的因子。随着全球并购热潮的升级，负商誉对企业未来经济利益的影响也越来越强烈。所以，根据重要性原则，负商誉应当进行确认和计量；第二，根据谨慎性原则，负商誉代表着被收购企业中的不利因素，可能会导致企业未来经济利益的流出。若不计量负商誉，则有可能导致低

8、估负债，不符合谨慎性原则的要求；第三，客观性原则要求计量负商誉。因为负商誉产生于企业并购，是企业实际发生的交易所形成的经营成果，是客观存在的。4) 我国对于负商誉的会计处理：新会计准则中规定，购买成本小于被收购单位的可辨认净资产的公允价值的差额，计入当期损益。2、 合并商誉的减值1) 减值迹象的判断：对于外部环境，当资产的市价在当期发生了大幅下跌，或市场报酬率及利率的提高，是企业资产未来的折现率受到影响时，可视为资产减值迹象；而内部影响因素则包括，确认资产已经被闲置或其经济绩效低于预期。2) 减值的测试方法：确定资产可收回金额是合并商誉减值测试的核心任务。要想确定企业资产的可收回金额，一方面需

9、要对资产的公允价值，减去处置费用所得的净额进行估计；另一方面需要对未来现金流量的现值进行估计，两者中较高者即为资产可回收金额。其中，只要有一项金额超过了资产的账面价值，说明资产没有发生减值。3) 减值的确认与计量：首先，将减值损失金额抵减分摊到资产组中商誉的账面价值；其次，按比例抵减资产组中除商誉以外的其他各项资产的账面价值。若出现未能分摊的减值损失金额，则需要依据相关资产组或组合中其它各项资产的账面价值所占比重进行分摊。五、 对合并商誉问题所提出的建议1、 商誉存在的问题1) 新会计准则中对于商誉减值的规定易引起利润操纵。企业如果在企业合并中形成了商誉，至少应当在每年年终进行减值测试，但期迹

10、象判断和确认计量缺乏详尽的指导和解释。而由于商誉减值不得转回，若其因某些原因得以恢复，就会造成会计信息的失真。2) 新会计准则下商誉的计量方法也存在问题。外购商誉是企业合并时购买企业的合并成本高于被合并方净资产公允价值的差额。对于商誉不进行摊销而是每年对其进行减值测试，所以高估了商誉会造成会计信息的失真。2、 对上述问题的建议1) 加强商誉的后续管理工作。由于减值测试引入了资产组的概念，所以企业应尽快认识到提高管理人员素质，在企业经营管理中的重要作用。对管理人员提出更高要求。由于商誉减值测试容易引起利润操纵，所以企业应当建立监察机制，督促高级管理人员正确行使权力。2) 合并商誉价值的其他计量方

11、法。既然商誉的价值难以量化，所以可在报表附注中加以说明，为内外部信息使用者提供更为直观的信息。参考文献：【1】 刘永泽，傅荣主编：高级财务会计【M】·大连：东北财经大学出版社，2014·【2】 张素会：关于商誉确认与计量的若干问题研究【J】·经济论坛，2012·【3】 杨瑾淑，郝以朋：关于商誉确认和计量的思考【J】·财会月刊，2013·【4】 王艳华：关于商誉减值测试方法及会计处理的思考【EB/0L】·【5】 杜兴强，杜颖洁，周泽将：商誉的内涵及其确认问题探讨【J】·财务与会计导刊，2011（05）·【6】 季金英，田兴元：商誉减值会计处理探究【J】·会计师，2009（09）·【7】 王燕华：关于商誉减值测试方法及会计处理的思考【J】·中国市场，2