企业借款15个风险点及账务最佳处理方法

1、企业借款15个风险点及账务最佳处理方法一、非金融企业关联方之间借款扣除限额如何确定？ 实际操作：可以扣除的利息支出，一是要符合税法及其实施条例有关规定。二是要不超过规定比例准予扣除。即债权性投资与其权益性投资比例为：2：1。如关联方拥有本企业100万元的股权，则向其借款超过200万部分的利息支出不能扣除。根据企业所得税法实施条例第三十八条规定，企业向非关联企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算数额的部分，准予税前扣除。针对金融企业同期同类贷款利率，2011年国家税务总局下发了关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局公告2011年第34号）规定：“同期同类贷款利率”是指在贷

2、款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。34号公告还明确企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。二、关联方借款能够证明相关交易活动符合独立交易原则的，利息支出是否可以全额扣除？ 实际操作：不能全额扣除。资金拆借在关联企业之间是普遍存在的，关联企业之间的借款利息如何在税前扣除也是税企双方关注的焦点，新企业所得税法施行后，税务机关更加关注关联企业之间的业务往来，国家也连续下发了多个文件对关联利息

3、扣除的进行规范，以下进行详细分析：企业所得税法第四十六条规定，企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。随后，2008年财政部与国家税务总局又联合下发了财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121号）文件，依照文件规定，在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。并且文件明确了各类企业的可税前扣除利息的标准债资比例，其中：金融企业为5：1，其他企业为2：1。根据以上文

4、件规定，企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。但是，是否可以简单的理解为超标准债资比例的利息就不允许税前扣除呢？根据2009年国家税务总局下发的特别纳税调整实施办法试行（国税发20092号）相关规定，企业符合条件的超标准债资比例利息是可以税前扣除的。具体又分两种情况： （1）已准备同期资料、并证明交易符合独立交易原则根据国税发20092号文件规定，企业的关联借款超过了标准比例，但企业已经按照规定准备同期资料，并证明关联债权投资符合独立交易原则，发生的利息可以按规定在税前扣除。特别纳税调整实施办法试行（国税发20092号）第八

5、十九条规定：企业关联债资比例超过标准比例的利息支出，如要在计算应纳税所得额时扣除，除遵照本办法第三章规定外，还应准备、保存、并按税务机关要求提供以下同期资料，证明关联债权投资金额、利率、期限、融资条件以及债资比例等均符合独立交易原则： （一）企业偿债能力和举债能力分析； （二）企业集团举债能力及融资结构情况分析； （三）企业注册资本等权益投资的变动情况说明； （四）关联债权投资的性质、目的及取得时的市场状况； （五）关联债权投资的货币种类、金额、利率、期限及融资条件； （六）企业提供的抵押品情况及条件； （七）担保人状况及担保条件； （八）同类同期贷款的利率情况及融资条件； （九）可转换公司债

6、券的转换条件； （十）其他能够证明符合独立交易原则的资料。（2）境内关联方税负高于借款企业根据国税发20092号文件第八十八条规定，企业计算超规定比例的的利息，在按照实际支付给各关联方利息占关联方利息总额的比例分配后，其中分配给实际税负高于企业的境内关联方的利息准予扣除。文件中规定“分配给实际税负高于企业的境内关联方的利息准予扣除”，此规定重申了财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121号）中“该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除”的相关规定。 针对关联方借款利息税前扣除，以下进

7、行举例说明。【典型案例】一家工业制造企业权益性投资2000 万元，2009 年度会计账簿反映，本年发生借款利息400 万元。具体借款情况为：2009 年向甲、乙、丙3 个非金融企业关联方借款修建厂房，其中：向甲借款1000万元，利率为8%，付利息80 万元；向乙公司借款2000 万元，利率为8%，付利息160 万元；向丙公司借款3000 万元，利率为6%，付利息为180 万元。该企业向3 家关联方借款交易中，只有向乙企业借款，公司根据税务机关要求准备了同期资料，并证明与乙企业的交易符合独立交易原则的规定。此外，该企业和甲、乙、丙3 家企业的适用税率分别是24%、25%、15%、15%（假设各企

8、业名义税率与实际税率一致）。同期银行贷款利率为6%，企业提供利息说明的利率也为6%。关联方利息税前扣除额的具体计算步骤可分如下四步： 第一步，计算关联债资比例超过标准比例的关联方借款利息。支付全部关联方利息：80+160+180=420（万元）。关联方借款总金额为：1000+2000+3000=6000（万元）。关联债资比例超过标准比例的关联方借款利息：4201-2（60002000）=140（万元）。根据规定，该企业适用标准比例为2:1。第二步，将关联债资比例超过标准比例的关联方借款利息在各关联方之间分配。支付甲企业利息应分配比例为：80420100%=19.04%。支付甲企业利息应分配的金

9、额为：14019.04%=26.67（万元）。同样计算出乙和丙企业应分配的利息金额分别为53.33万元和60.00 万元。第三步，判断上述关联债资比例超过标准比例的关联方借款利息是否可以扣除。根据国税发20092号规定，甲企业税负率高于该企业的税负率，此部分关联方借款利息可以税前扣除；乙企业税负率低于该企业税负率，但企业已经按规定准备同期资料，并且证明该交易活动符合独立交易原则，此部分关联方借款利息也可以税前扣除。丙企业税负率低于该企业税负率，且不符合独立交易原则，丙公司分配的不可扣除关联方利息支出60万元，就是超债资比例不可扣除的利息支出。所以，超标准比例不可扣除的关联方借款利息为60万元。

10、第四步，调整关联方利息中利率高于银行贷款利率部分。向甲企业借款产生的关联方利息80 万元，不存在超标准比例不可扣除的利息支出，但是根据国家税务总局公告2011年第34号规定，因借款利率8%超过银行贷款利率6%，须调增金额20 万元808%（8%-6%）。向乙企业借款产生的关联方借款利息160 万元，因符合独立交易原则，不存在超标准比例不可扣除的利息支出，因借款利率8%超过银行贷款利率6%，须调增金额40 万元1608%（8%-6%）。向丙企业借款产生的关联方借款利息180万元，剔除第三步分摊出的60 万元不可扣除的利息支出后，剩余部分120 万元（180-60），因贷款利率6%等于银行利率6%

11、，无须调整。所以，因关联方借款利率超过银行贷款利率须调增金额60万元（20+40）。该企业共计不可扣除的关联方借款利息120 万元（60+60），关联方利息支出税前可扣除额为300万元（420-120）。总之，在新企业所得税法实施以后，针对企业借款利息税前扣除的各项配套政策也在逐步完善，企业发生借款利息要在企业所得税前扣除，就要按照相关税收法律规定，准备并保管好相关借款利息税前扣除的证明资料，避免产生不必要的税收风险。 三、企业之间借款不支付利息是否可以认定为关联关系？ 个人观点：征管法和所得税法实施条例都规定：企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：（一）在资金、经营、购销等方面存在

12、直接或者间接的控制关系；（二）直接或者间接地同为第三者控制；（三）在利益上具有相关联的其他关系。 企业之间借款不支付利息，稽查一般可以认定为“在利益上具有相关联的其他关系”。因为不符合独立交易原则，在利益就是有关联关系。企业举证没有关联关系也很困难。 四，实际税负相同的境内关联方之间的借款，不支付利息，是否应该进行纳税调整？ 个人观点：可以有条件地进行调整。 国家税务总局关于印发特别纳税调整实施办法（试行）的通知（国税发20092号）是：贯彻落实中华人民共和国企业所得税法及其实施条例制定的，其：“第三十条实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少，原

13、则上不做转让定价调查、调整”。说明了可以不进行调整。指的是所得税可以有条件地不调整。 追加问题一：如何认定“没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少”？ 实际操作很难掌握。目前常见的做法是：如关联企业在一个省或市，一般不会调整所得税。而跨省的关联交易，因为影响本省的财政收入，或因无法认定是否影响收收入，一般主借出方都要被主管税务机关要求调整所得税。 目前此项调整已经在一些省市陆续展开了。 最著名的案例是：广州国税局查办的：广州最大外资企业利息调整所得税案。最终由财政部裁决，以广州某跨国公司调整应纳税所得额共5.96亿元，并补缴企业所得税8149万元。而结束。 追加问题二：如果认定“没有直接或间

14、接导致国家总体税收收入的减少”，是否就不用调整了？ 实际操作：即使所得税不调整，其它税也可能调整。 征管法第三十六条：“企业不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整”。 据此，不收取利息会被查补利息收入的营业税。 最近审理的几个房地产稽查案例出现了企业借出资金未收取利息，补营业税的问题。税款、滞纳金均已入库。? 五、关联企业间业务往来发生坏帐损失是否需要经法院判决负债方破产才能在税前扣除？ 个人观点：国家税务总局关于关联企业间业务往来发生坏帐损失税前扣除问题的通知（国税函2000945号）曾规定：“关联企业之间的应收帐款，经

15、法院判决负债方破产，破产企业的财产不足以清偿的负债部分，经税务机关审核后，应允许债权方企业作为坏帐损失在税前扣除”。 该文件已经作废。 而国家税务总局关于印发企业资产损失税前扣除管理办法的通知（国税发200988号）对关联企业的坏帐损失未特别说明，可以理解为与正常经营的坏帐损失一样处理。 六，企业向个人支付借款利息支出是否开具发票才能扣除？ 个人观点：虽然企业所得税法第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 实际执行中无论是向关联自然人支付利息，还是向独立自然人支付利息，有关利息支出要想在税前扣除都必须取得合法

16、的凭证依据。否则将被调整。依据是： 发票管理办法第二十一条规定：所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。 营业税暂行条例实施细则第十九条：(一)支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证； 国税函1995156号规定了自然人因贷款取得利息收入属于经营活动，应按“金融保险业”税目征收营业税。依据上述税收政策和发票管理的规定，符合条件的自然人利息支出要在税前扣除，应当向企业提供利息收入发票。企业在生产经营过程中，部分企业还存在向自然人借款的情况，针

17、对此部分借款利息税前扣除，国家税务总局于2009年下发了关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知（国税函2009777号）对此进行了明确，依照文件精神企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，根据企业所得税法及财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121号）规定执行，可以参照向关联企业借款利息扣除。针对企业向非关联个人借款产生的利息扣除，按照国税函2009777号规定，如果借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为，同时签订了借款合同，则支付的利息在不超过金融企业同期同类贷款利率

18、的部分允许税前扣除。另外，需要注意的是，部分地方对于个人借款利息支出有特殊规定，如大连市国家税务局关于印发企业所得税若干业务问题规定的通知规定：对企业向自然人借款的利息支出除按照国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知（国税函2009777号）文件执行外，还应提供个人所得税完税凭证等资料。在此提醒企业如果发生个人借款利息支出，注意与当地税务机关做好沟通，提前准备好利息税前扣除所需资料。同时个人所得税法规定，对个人借款取得的利息收入，全额按照利息、股息、红利所得项目，适用20%的税率计算缴纳个人所得税。因此，企业在向个人支付借款利息时应要求借款人到税务机关缴纳营业税

19、及附加、“利息所得”个人所得税等税收后，取得税务机关开具的正式税务发票。企业根据借款合同、利息费用支付凭证、个人收取利息开具的正式税务发票等资料进行账务处理，凭“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，按不超过金融企业同期同类贷款利率计算企业所得税利息扣除额，否则将承担涉税风险。 七，以支付咨询费的名义，开具咨询费发票顶替利息是否可以税前扣除？ 实际操作：主要看咨询合同和内容是否合理？是否合法？这里用到了实质重于形式的原则。 税务稽查如认真对待，一般要调整所得税。 近期通报的一大连房地产案例，由于其支付的高于银行同期利息部分的贷款利息不允许在企业所得税前扣除，于是签订了技术咨询服务合同，以咨询费

20、发票顶替利息发票。这样，该房地产企业不仅可以顺理成章地进行税前扣除逃避缴纳企业所得税，投资公司又分散了高额贷款金额，规避了部分税收风险。以开具咨询费发票顶替利息支出，稽查结果是：该房地产企业最终弥补完当年的亏损后应补缴企业所得税123万元，罚款61.5万元。开具咨询费发票的企业也因为虚开发票受到了处罚。 八，企业向个人支付借款利息没有扣缴个人所得税如何处理？ 实际操作：个人补税，处罚企业。 实例：广州市地税稽查局检查2009年8月检查两家房地产公司，由于企业资金周转困难，于是向股东个人借款以解燃眉之急，并根据协议向借款人支付了利息，但企业却未履行代扣代缴个人所得税义务。 广州地税稽查部门依据相

21、关税法规定，追补个人所得税，并对企业未履行扣缴义务进行处罚，共计133.7万元。 九、企业因资金原因计提未实际支付的借款利息，是否可以税前扣除？ 实际操作：企业所得税法及企业所得税法实施条例规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 准予扣除的利息支出要求实际发生，也即实际支付。 预提但未支付的利息费用，稽查将进行补税处理。 十：企业股东借款年末不归还，会有什么风险问题？ 实际操作：企业股东借款年末不归还，将被补征20%的个人所得税。 依据就是：关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知财税2003158号规定：“二、

22、关于个人投资者从其投资的企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款长期不还的处理问题：纳税年度内个人投资者从其投资企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后即不归还，又未用于企业生产经营的，其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税”。 这个文件分布很多年了，但每年都有补税的稽查案例出现。 十一，企业用企业的资金借款给老板，以老板个人名义买车，计入到公司固定资产，如何处理？ 实际操作：企业涉税问题：企业资金买车，不允许税前扣除；计入固定资产，其折旧也不允许扣除。 老板个人涉税问题：一是要征收个人所得税：依据关于规范个人投资者个人所

23、得税征收管理的通知财税2003158号规定：“一、个人独资企业、合伙企业的个人投资者以企业资金为本人、家庭及其相关人员支付与企业生产经营无关的消费性支出及购买汽车、住房等财产性支出，视为企业对个人投资者的利润分配，并入投资者个人的生产经营所得，依照“个体工商户的生产经营所得”项目计征个人所得税”。 二是确认车辆计入企业固定资产的行为是否视同销售，要征增值税。 十二：企业投资者因出资额不足而产生的借款利息支出能否在税前扣除？ 实际操作：依据关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复（国税函2009312号），凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发

24、生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。公司法规定首次缴付的实收资本，最低可以是注册资本的20%，其余可以在两年内缴足。因此出现了公司开始经营两年内注册资本与实收资本不一致的情况。 大连一家企业最先因此而补税。 新办企业要注意。对外借款包括金融企业和非金融企业。 十三：企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，如何扣除？ 实际操作：企业集团统借统还利息扣除问题一直存在争议，税务机关地区之间对此处理方法也不尽一致。因为31号文的支持，房地产企业集团或其成员

25、企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。 参照总局这个精神，河北、辽宁、广西、天津等省份把此规定扩大到所有企业了，规定：“实行统贷统还办法的企业，集团公司与所属子公司应签订资金使用协议，子公司按照协议实际占用资金支付给集团公司的利息与集团公司向金融机构贷款利率一致的部分，准予扣除。” 总局对此至今未提出异议。 总之,新税法下统借统贷资金利息是否可以税前扣除，还要以主管税务机关的解释为准，否则可能面临调整应纳税税所得额的风险。 十四，企业向非金融企业及个人借款发生的利息支出，利率如何掌握？ 个人观点：企业所得税法实施条例