第1.4.1节税法的要素

1、第四节税法的要素 一、税法要素的内涵及其种类税法的要素是税法理论中最重要的基本概念之一，税法要素理论对于学习和研究税法制度具有重要的指导作用。税法要素理论对税收法律制度的改革与完善具有重要意义。（一）税法要素的内涵（识记）税法要素，又称税法构成要素或课税要素，一般是指各种单行税种法具有的共同的基本构成要素的总称。税法要素是税收征纳过程中必不可少的要素和必须具备的判断条件。某种程度上说，只有符合法律规定的税法要素的情况下，国家才可以征税。税法要素是税法特有的概念范畴，使之明显区别于其他部门法，进而确保税收符合正当性的内在要求。税收征纳义务是否成立，并不以税收征纳双方的意志为转移，也不以国家单方面

2、的意思表示为标准，而是要判断其是否符合法定的税法要素。也就是说，只有符合法定的税法要素，才可以征税。（二）税法要素的分类依据不同的标准，税法要素可以分成不同的种类，本教材提到了，税法要素分成税法的定义性要素，规则性要素和原则性要素，即税法的法律术语、行为规范和基本原则。1.税法的定义性要素（识记）税法的定义性要素，即税收的法律术语，包括税法概念、税法名词等，具体是指对各种税收法律现象或事实进行概括，抽象出它们的共同特征而形成的权威性范畴。要求每个概念都有其确切的法律含义和应用范围，这对形成法律条文和规范性文件具有重要意义，也为确立和表达税法的行为规范和基本原则提供前提和基础。税收的法律术语涉及

3、主体、事件和行为以及物等概念。2.税法的规则性要素（识记） 税法的规则性要素，即税法的行为规范，仅指国家具体规定税法主体的权利与义务以及具体法律后果的一种逻辑上周全的、具有普遍约束力的准则。税法的调整对象是税收关系，反映的是国家的统一意志和税收活动规律的客观要求。税法的创制或税收立法的主要任务就是创制税收法律规范，它不仅会产生新的税法规范，而且也对已有的社会行为规范从法律上加以认可，赋予其法律效力。3.税法的原则性要素（识记）税法的原则性要素，即税法的基本原则，是指导并应贯穿于税收立法、执法、司法整个过程的基本准则。税法基本原则对各项税法制度和全部税法规范起统率作用，使众多的税法规范成为一个有

4、机的整体。税法基本原则可以作为众多税法规则的基础或本原的综合性、稳定性的原理和准则。在法律没有明文规定的情况下，以税法基本原则为指导，可以填补法律调整中的漏洞。税法基本原则是税法构成的核心。二、税法的规则性要素税法的规则性要素，即狭义的税法行为规范，是指税收法律规范的内部构成。 “二要素说”，即行为模式和法律后果。行为模式，是指税法主体的权利和义务结构，如纳税主体纳何种税、纳多少税、怎么纳税、何时纳税等；法律后果，是指税法主体为或不为一定行为后产生的法律上的后果，如合法行为获得的保护和奖励，以及违法行为受到的制裁等。从内容来看，税法要素包括税法主体、课税客体、税率、纳税环节、纳税期限、纳税地点

5、、税收优惠、法律责任等八大部分。（一）税法主体（识记）税法主体，是指依据税法规定享有权利和承担义务的当事人，即税法权利和税法义务的承担者，包括征税主体与纳税主体两类。税法主体，一方是代表国家行使税收征收管理权限的征税机关，另一方是依法负有纳税义务的纳税人以及依法负有代扣代缴、代收代缴税款义务的扣缴义务人。1.征税主体（领会）征税主体，理论上指的是国家，即享有征税权的是国家，征税权是国家主权的一部分。在税收征纳实践中，国家授权有关政府机关具体负责行使征税权。目前，我国的税收征收管理工作分别由财政机关、税务机关、海关等部门负责。（1）a.财政部是国务院主管财政收支、财税政策和国有资本金基础工作的宏

6、观调控部门。b.税政司是财政部内主管税收业务的职能部门。c.关税司是财政部内主管关税业务的职能部门。（2）国家税务总局是我国最高税务机关，是国务院主管税收工作的部级直属机构。（3）根据实行分税制财政体制的需要，省以下税务机构分为国家税务局和地方税务局两个系统：国家税务总局对国家税务局系统实行垂直管理，协同省级人民政府对省级地方税务局实行双重领导。国家税务局系统包括省级、地市级和县市级国家税务局，征收分局、税务所；地方税务局系统包括省级、地市级和县市级地方税务局，征收分局、税务所。省级以下地方税务局实行上级税务机关和同级政府双重领导。（4）海关总署是国务院部级直属机构，是主管全国海关工作的行政执

7、法机构。关税征管司是海关总署内主管关税征管业务的职能部门。海关系统实行垂直管理的领导体制。海关机构的设置不受行政区划的限制，一般设在对外开放口岸和货物进出口、人员进出境比较集中的地点。（5）国务院关税税则委员会是国务院的议事协调机构。关税税则委员会主任由财政部部长担任，若干名副主任和委员由财政部、海关总署、国家税务总局、国家发展和改革委员会、商务部等若干国务院有关部门的负责人担任；委员会办公室设在财政部，办公室主任由财政部关税司负责人担任。由海关系统负责征收和管理的税种有：关税、船舶吨税，并负责代征进口环节的增值税、消费税。在大部分地区，耕地占用税、契税现由地方财政部门征收和管理；在少数地区，

8、上述税种由地方税务局负责征收和管理。税务部门是专门的税收征管机关，负责上述税种以外大部分税种的征管：国家税务局系统负责征收和管理的项目有：增值税、消费税、车辆购置税以及营业税、企业所得税、个人所得税、印花税、城市维护建设税、资源税的一部分。地方税务局系统负责征收和管理的税种有：房产税、城市房地产税、城镇土地使用税、土地增值税、车船税、烟叶税、以及营业税、企业所得税、个人所得税、印花税、城市维护建设税、资源税的一部分，还有已经停征的固定资产投资方向调节税。2.纳税主体（领会）纳税主体，是指依照法律法规规定负有纳税义务的自然人、法人或非法人组织。根据不同标准，纳税主体可以分成不同种类：（1）纳税人

9、与扣缴义务人（领会），这是最一般的分类方式。纳税人，即纳税义务人，是指在税收法律关系中直接负有纳税义务的一方当事人。扣缴义务人，是指有义务从持有的纳税人收入中扣除其应纳税款，并代为缴纳的企业、单位或个人。（2）居民纳税人与非居民纳税人（领会），这是个人所得税法中的分类方式，依据的是住所和居住时间两个标准。居民纳税人，是指在中国境内有住所，或者无住所而在中国境内居住满一年的个人。居民纳税人应当负无限纳税义务，即就其从中国境内和境外取得的所得，均应按照税法规定在中国缴纳个人所得税。非居民纳税人，是指在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人。非居民纳税人只负有限纳税义务，即只就其

10、来源于中国境内的所得，按照中国税法规定缴纳个人所得税。（3）居民企业与非居民企业（领会），这是企业所得税法中的分类方式，依据的是登记注册地和实际管理机构地两个标准。居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场

11、所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。（4）一般纳税人与小规模纳税人（领会），这是增值税法中的分类方式，依据的是生产经营规模和财会核算健全程度两个标准。一般纳税人，是指年应征增值税销售额（以下简称年应税销售额，包括一个公历年度内的全部应税销售额）超过规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。小规模纳税人，是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。（5）单独纳税人与连带纳税人（领会），依据的是在税收征管

12、和税收负担中义务性质不同的标准。单独纳税人，是指负有纳税义务的仅有一人。连带纳税人，是指同一纳税义务，数人同负清偿或担保责任，或数人因共有而负有同一纳税义务，或经合并而负有同一纳税义务。连带纳税人中任一纳税人依照法律法规履行纳税义务或提供纳税担保，其效力及于其他纳税人。（二）课税客体（识记）1.课税客体，又称课税对象或征税对象，是指税法确定的产生纳税义务的标的或依据。课税客体是税法规定的征税的目的物，它说明对什么征税的问题。课税客体是区别各税种的重要标志，也是进行税收分类和税法分类的重要依据。从课税范围来看，课税客体包括物和行为，前者如商品、劳务、财产、资源等，后者如证券交易、购买凭证、举办筵

13、席、屠宰牲畜等。因对象性质不同，课税客体可以分为商品、所得和财产。各税收实体法分支的课税客体还需要通过税目和计税依据的具体化，才能使税法得到有效实施。税目和计税依据分别是课税客体在质与量的方面的具体化。2.所谓税目（领会），就是税法规定的征税对象的具体项目，是征税的具体根据。它规定了征税对象的具体范围，反映了征税的广度。税目一般有两种：一种是列举法，就是按照每一种征税的产品或经营的项目分别设置税目，必要时还可以在一个税目下设置若干子目。另一种是概括法，即按照商品大类或行业设计税目。税目并非每一税种的立法都必须具备的内容。有些税种的征税对象简单、明确，无进一步划分税目的必要，当某一税种的征税对象

14、范围较广、内容复杂时，才需要将其划分为具体的税目。可见，划分税目是立法技术的需要，便于税法的实际操作。例如，消费税一共设置了14个税目，分别采用不尽相同的税率种类或税额标准；营业税一共设置了9个税目，一律采用不尽相同的比例税率；个人所得税一共设置了11个项目，税率种类和计算方法均不尽相同。3.所谓计税依据（领会），又称税基，是指根据税法规定所确定的用以计算应纳税额的依据，亦即据以计算应纳税额的基数。计税依据会直接影响到纳税人的税负。计税依据是指计算应纳税额的依据。计税依据可分为从价和从量两类标准。从价计征是指以征税对象的价值为计税依据；从量计征是指以征税对象的生产数量、销售数量、容积、重量等为

15、计税依据。（三）税率（识记）税率，是指税法规定的每一纳税人的应纳税额与课税客体数额之间的数量关系或比率。它是衡量税负高低的重要指标，是税法的核心要素，它反映国家征税的深度和国家的经济政策，是极为重要的宏观调控手段。税率是计算应纳税额的尺度。税率可以分为比例税率、累进税率和定额税率。这是税率的一种最重要的分类。1.比例税率（领会）比例税率，是指对同一课税客体或同一税目，不论数额大小，均按同一比例计征的税率。这种税率不因课税客体数量的多少而变化，应纳税额与课税客体数量之间表现为一种等比关系。如：特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用20%的比例

16、税率。比例税率的优点，一是计算比较简便，有利于税收的征管效率；二是产品、行业或生产条件相同的采用一个比例税率，有利于企业在同等纳税条件下开展竞争；三是有利于企业加强经济核算，改善经营管理，降低成本，提高经济效益。其缺点是与纳税人的负担能力不完全相适应，在调节企业利润水平方面有一定的局限性。2.累进税率（领会）累进税率，是指按征税对象数额的大小，划分若干等级，每个等级由低到高规定相应的税率，征税对象数额越大税率越高，数额越小税率越低。累进税率是一种税率随课税客体数额增大而逐步提高的税率。根据划分级距的标准和累进方式不同，可以分为以下三种：（1）全额累进税率，是对课税客体的全部数额都按照与之相适应

17、的等级税率征税。全额累进税率是一种将征税对象按高的一级税率计税的税率制度。全额累进税率计算较为简单，取得的税收较多，但在累进临界点上下税负悬殊，负担不尽合理。我国现行税法中没有规定这种税率。（2）超额累进税率，是根据课税客体数额的不同级距规定不同的税率，对同一纳税人的课税客体数额按照不同的等级税率计税。如个人所得税工资、薪金税目实行的九级超额累进税率。超额累进税率是一种将课税客体划分为若干等级，从低到高的每个等级都规定一个适用税率，每个等级部分，分别按其相应等级的税率计征税额的税率制度。超额累进税率的特点可以避免全额累进在两级临界处出现应纳税额增长超过征税对象增长的不合理现象，而且在累进方面比

18、较缓和。超额累进税率的合理性表现为对收入差别的不同调节上，体现了合理负担的原则，因而被大多数国家所采纳。工资、薪金所得，适用5%45%的超额累进税率级数全月应纳税所得额（含税级距）全月应纳税所得额（不含税级距）税率（%）速算扣除数（元）1不超过500元的不超过475元的502超过500元至2000元的部分超过475元至1825元的部分10253超过2000元至5000元的部分超过1825元至4375元的部分151254超过5000元至20000元的部分超过4375元至16375元的部分203755超过20000元至40000元的部分超过16375元至31375元的部分2513756超过4000

19、0元至60000元的部分超过31375元至45375元的部分3033757超过60000元至80000元的部分超过45375元至58375元的部分3563758超过80000元至100000元的部分超过58375元至70375元的部分40103759超过100000的部分超过70375元的部分4515375（3）超率累进税率，是把课税客体的一定数额作为一个计税基数，以这个基数为一倍，按不同超倍数额采用不同的累进税率计征。如土地增值税即实行四级超率累进税率：增值额不超过扣除项目金额50%的部分，税率是30%；增值额超过扣除项目金额50%-100%的部分，税率是40%；增值额超过扣除项目金额100

20、%-200%的部分，税率是50%；增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率是60%。3.定额税率（领会）定额税率，又称固定税额，是按单位课税客体直接规定固定税额的一种税率形式，一般适用于从量计征的税种或某一税种的某些税目，如消费税、印花税的某些税目。消费税税目、税率（税额）可列表如下：税 目税率 （税额）计税单位征 税 范 围说 明一、烟卷烟定额税率150元每标准箱每标准箱（50000支）150元。仅限于卷烟自2001年6月1日起，卷烟消费税计税办法由中华人民共和国消费税暂行条例规定的实行从价定率计算应纳税额的办法调整为实行从量定额和从价定率相结合计算应纳税额的复合计税办法。应纳税额计算公式

21、：应纳税额=销售数量×定额税率+销售额×比例税率黄酒240元吨包括各种原料酿制的黄酒和酒度超过12度（含12度）的土甜酒啤酒220元或250元吨包括包装和散装的啤酒（一）每吨啤酒出厂价格（含包装物及包装物押金）在3000元（含3000元，不含增值税）以上的，单位税额250元/吨； （二）每吨啤酒出厂价格在3000元（不含3000元，不含增值税）以下的，单位税额220元/吨。 （三）娱乐业、饮食业自制啤酒，单位税额250元/吨定额税率的优点是计算简便、负担稳定、不受物价影响，同一征税对象单位数额相同、税额相同。具体运用上可以分为以下几种：（1）地区差别税额，即为了照顾不同地区

22、的自然资源、生产水平和盈利水平的差别，根据各地区经济发展的不同情况对各地区分别制定不同的税额。如耕地占用税、城镇土地使用税的税额标准。例：现行法律规定的每平方米应税土地的年税额标准如下：（1）大城市1.5元30元；（2）中等城市1.2元24元；（3）小城市0.9元18元；（4）县城、建制镇、工矿区0.6元12元。具体适用税额，由各省、自治区、直辖市人民政府在上述税额幅度内，根据本地区的市政建设状况、经济繁荣程度等条件，确定所辖地区的适用税额幅度。市、县人民政府应当根据实际情况将本地区的土地划分为若干等级，在省、自治区、直辖市人民政府确定的税额幅度内，制定相应的适用税额标准，报经省、自治区、直辖

23、市人民政府批准执行。（2）幅度税额，即中央只规定一个税额幅度，由各地根据本地区实际情况，在中央规定的幅度内，确定一个执行税额。如车船税的税额标准。例子：对各类车辆分别规定一个最低到最高限度的年税额，同时授权国务院财政部门、税务主管部门可以根据实际情况，在车船税税目税额表规定的税目范围和税额幅度内，划分子税目，并明确车辆的子税目税额幅度和船舶的具体适用税额。车辆的具体使用税额由省、自治区、直辖市人民政府在规定的子税目税额幅度内确定。车船税税目税额表税目计税单位每年税额备注载客汽车每辆60元至660元包括电车载货汽车按自重每吨16元至120元包括半挂牵引车、挂车三轮汽车低速货车按自重每吨24元至1

24、20元摩托车每辆36元至180元船舶按净吨位每吨3元至6元拖船和非机动驳船分别按船舶税额的50%计算（3）分类分级税额，即把征税对象划分为若干个类别和等级，对各类各级由低到高规定相应的税额，等级高的税额高，等级低的税额低，具有累进税的性质。如车船税、船舶吨税的税额标准。例题：（2008年4月）多选题13.我国现行税法中采用的税率形式有（ACDE）A.比例税率B.全额累进税率C.超额累进税率D.超率累进税率E.定额税率（四）纳税环节（识记）纳税环节，是指在商品生产和流转过程中应当缴纳税款的环节。一种税具体确定在哪个或哪几个环节进行征税，不仅关系到税制结构、税种布局和税负平衡问题，而且对保证国家财政收入、便于纳税人交纳税款、促进企业加强经济核算、促进各地区税收收入的公平分配等都具有重要意义。选择纳税环节的原则：（1）税源比较集中；（2）征收比较方便。借以保证财政收入，加强税收的征收管理和监督。（五）纳税期限（识记）纳税期限，又称纳税时间，是指纳税义务确定后，纳税单位和个人依法缴纳税款的期限。纳税期限可分为纳税计算期和税款缴库期两类。纳税计算期说明纳税人应多长时间计缴一次税款，反映了计税的频率。纳税计算期可分为按次计算和按期计算。按次计算是以纳税人从事应税行为的次数作为应纳税额的计算期限，一般较少适用。按期计算是以纳税人发生纳