我国保险会计新准则的缺陷及改进建议

1、我国保险会计新准则的缺陷及改进建议一、保险会计新准则的由台背景及内容突破（一）保险会计新准则的由台背景随着保险业的发展，我国保险会计制度经历了中国人 民保险公司会计制度、保险企业会计制度、保险公司会 计制度、企业会计制度四个时期。这些制度规范要么没 有体现保险行业的特色，要么规范过于原则化，不全面和过 于宽泛。同时由于这些制度规范与国际会计准则存在较大差 异，限制和阻碍了我国保险业务在国际上的发展。为使保险 公司规范经营及满足与国际会计准则趋同的要求，2006年2月部颁布了企业会计准则第25号一一原保险、企业会计准则第26号一一再保险合同（以下将二者合称为 保险会 计新准则”），并已在2007

2、年1月1日开始实施，这是我国保 险会计发展的一个里程碑。（二）保险会计新准则突破之处保险会计新准则规定了原保险合同的确认、计量、准备 金充足性测试和相关信息的列报、再保险合同的独立核算 等。与原来的保险会计制度相比，保险会计新准则取得了一 系列突破：保险会计新准则的规范对象是保险合同而非保险 公司（因为签发保险合同的并不一定都是保险公司），符合金融综合经营趋势；新准则对责任准备金进行充足性测试的要求符合谨慎性原则；新准则对保险公司损余物质和代为追 偿款的核算要求可以控制保险公司对利润的估价能力，压缩 其利润调整空间，规范保险公司的经营；新准则对收益的确 认可改善保险公司的利润表，由多步式到一步

3、式，在一定程 度上可收敛目前 以保费论英雄”的风气；新准则规定再保险 业务独立核算，符合权责发生制原则和可比性原则；新准则 增加了保险公司财务报表列报的范围，使得会计信息透明性 增强。二、保险会计新准则尚存的主要缺陷（一）未明确界定 保险风险" 也未对"重大保险风险” 进行要求保险合同是保险人与被保险人约定保险权利义务关系， 并承担被保险人保险风险的协议 ”这一规定，一方面借鉴国际 惯例，引入了 保险风险”概念作为判断和确定保险合同的依 据；另一方面还可作为分拆混合保险合同（混合保险合同是 指内含衍生金融工具、投资、储蓄成分的保险合同，新型寿 险合同一般都属混合保险合同）的

4、标准。但是新准则未明确 界定 保险风险工而 保险风险”是保险合同的核心， 保险风 险”不界定，保险合同也难以界定。新准则也未对重大保险风险”进行要求，这将使得混合保险合同的分拆难以进行。新准则对混合保险合同的确认原则是：若保险风险和非保险风 险能够区分并能单独计量，则进行分拆；若保险风险与非保险风险不能单独区分或单独计量，则不进行分拆，把整个保 险合同的保费全部确认为收入。这和国际保险会计准则有所不同，根据国际保险会计准则，只有包含重大保险风险”的保险产品，其收入才能计入保费， 否则作为投资处理。 重大 保险风险”是在任何情况下，保险事故都能使承保人做由重大 额外赔付。我国保险会计新准则将重大

5、”两字移去，而投资连结险、分红险等投资性保单多少都含有保险风险，所以非 保险风险保费难以剔除。即只要包含保险风险，在新准则下 依然被认为是保险合同，而非重大保险风险”保费类似于投资基金或存款，若全部按保费收入核算，使保费收入”账户不能真实反映保险公司承担风险责任的高低，容易造成保费 收入的虚假增长和保险发展的泡沫，也使得我国与其他国家 保费收入的确认口径不同，不利于保险业国际间的交往与对 比研究。（二）保单取得费用化会计处理方式有违学原理保单获取成本是指保险公司在签单或续保过程中发生 的与保险合同有关的直接费用，主要包括手续费、佣金、体 检费等相关费用，保单获取成本来源于保费中的附加费用。 新

6、准则规定保险人在取得保险合同成本过程中发生的手续 费、佣金应当在发生时计入当期损益。从原理来分析，如莫一产品可以提供销售毛利，在其他 因素不变的情况下，企业的利润总额与销售量之间呈正相关关系，即销售量增加，利润增加。从会计信息的可靠性来看， 会计核算的结果也要揭示上述经济学的基本原理，如实反映 经营活动的经济后果。如果保单获取成本费用化，会计核算 的结果将由现 悖论”，即业务快速增长的公司，其利润会随 着销售量的增加而大幅下降，而一旦销售量增长趋于平稳或 大幅下降，利润反而大幅增加。可见，保单获取成本费用化 一方面违背了会计核算的配比原则；另一方面导致会计信息 严重背离实际状况，使会计信息的可

7、靠性大打折扣。另外， 在费用化会计政策下，快速增长通常在报表上表现为累计利 润下降或亏损，制约了股东对公司价值的分享，致使公司的 资源控制在公司经理人手中，客观上助长了内部人对公司资 源的控制。一般业务快速增长时期往往也是对资本需求的饥 渴期，但在费用化会计政策下，这一时期的报表利润表现却 极为不佳，甚至大幅亏损，制约了公司在资本市场的筹资活 动。而一旦该行业处于成熟期或衰退期，对资本不再渴求时,财务业绩却表现较佳。在公司层追求资本规模的动机下，反 而助长了其不良动机，这将降低资源配置效率。（三）新准则未严格要求 再保险风险”虽然新准则规定再保险业务独立核算，但是却未明确界 定 再保险风险”，

8、这可能导致财务再保险的滥用。将保险风险明确细分为承保风险、时间风险和投资风险三种风险，经 原保险人、再保险人双方协商约定在合约中限制一种风险或 几种风险转移的再保险称为财务再保险。原保险人可通过这 种再保险安排方式只将有限再保险风险转移给再保险人，因 此财务再保险又被称为有限风险再保险。有限风险再保险可 以降低分保费，也使再保险人承担的风险较小，更为重要的 是其可以减轻巨灾等低频率高损失事件对公司的影响，平滑 利润，缓解资本需求的压力。财务再保险在现代再保险市场 中发挥着不可或缺的作用，给直接保险人和再保险人都带来 了不可忽视的利润。正因为财务再保险具有一般再保险所不 具备的优点，而得到了保险

9、公司的重视，但也由此引发了不 少滥用的情形，最主要的就是没有转移风险或者转移的风险 不够充足，不再是再保险合同，而成为其他金融工具，致使 公司账面虚增利润。财务再保险可以达到 粉饰报表”的作用， 所以由它引发的问题也越来越多。如澳大利亚HIH保险公司破产原因之一便在于其收购的 FAI公司利用有限再保险操纵 利润，最终给HIH公司带来巨大损失。我国保险法、再 保险业务管理规定未对有限风险再保险作任何规定，保险企业会计制度也未对有限风险再保险的会计处理作特别规定，企业会计准则第 26号一一再保险合同也未对 再保 险风险”进行明确要求。三、完善保险会计新准则的建议（一）明确界定 保险风险工并对 重大

10、保险风险”进行 要求国际保险筹委会对保险风险进行了明确的定义，并将保 险合同所面临的保险风险分为三类：发生风险，即保险事故 实际发生数量与预期发生数量不同的可能性；程度风险，即 保险事故实际成本与预期成本不同的可能性；发展风险，即 在合同期间末期，保险人义务金额的改变。因特定利率、价 格、商品价格、汇率、价格或利率指数、信用指数，或者类 似变量的变化而引起的不确定性称为价格风险。只引起价格 风险而没有保险风险的合同不是保险合同，而是属于衍生金 融工具。笔者建议我国借鉴国际做法， 对保险风险进行界定； 为更客观地反映我国居民受保障程度，在确认保险合同时应 增加 重大保险风险”的规定，并对其进行量

11、化，以将混合保 险合同中的储蓄、嵌入衍生金融工具等非保险风险部分进行 拆分，增强保险财务报告信息的价值。不能因为我国市场不 成熟，就将 重大”两字移去，使得混合保险合同的拆分无法 进行，也使得与国际保险业的趋同过程更加漫长。（二）对保单取得成本进行递延保单获取成本资本化的会计政策符合保险经济学的基 本规律，可提供可靠的会计信息。并且我国保险业每年以 30%左右的速度增长，在承保初期，承保业务发展越快，亏 损越大，可能影响我国保险公司市场形象，以及会计信息使用者的经济决策。笔者建议采取保单获取成本资本化的会计 处理方式，可借鉴美国经验，将取得成本递延，并在保险合 同期间内予以摊销，以将其和保费收入在保险期间配比。（三）严格要求再保险风险虽然我国尚未发生涉及有限风险再保险的重大事件，但 由于有限风险再保险被滥用的危害极大