会计与税法差异2

1、税收与会计制度差异及调整税收与会计制度差异及调整 区稽查局区稽查局 原晓云原晓云 讲课提纲u 会计与税法差异的概述会计与税法差异的概述u 收入准则与税法差异分析及纳税调整收入准则与税法差异分析及纳税调整u 成本费用的差异分析及纳税调整成本费用的差异分析及纳税调整u 职工薪酬准则与税法差异分析及纳税调整职工薪酬准则与税法差异分析及纳税调整 会计与税法差异的概述我国现行会计制度结构中华人民共和国会计法中华人民共和国会计法（1985年颁布年颁布2000年修订）年修订）企业财务会计报告条例企业财务会计报告条例（2001年年1月月1日）日）第一层次第一层次第二层次第二层次规章性的会计核算制度规章性的会计

2、核算制度企企业业会会计计制制度度企企业业会会计计准准则则第三层次第三层次企企业业财财务务通通则则分行业财务制度分行业财务制度 小企业会计制度小企业会计制度我国企业会计准则体系的基本架构图基本准则基本准则财务报告目财务报告目标标会计基本假会计基本假设设会计信息质会计信息质量要求量要求会计要素的确会计要素的确认和计量原则认和计量原则具体准则具体准则一般业务准一般业务准则则特殊行业的特特殊行业的特殊业务准则殊业务准则报告准则报告准则第一层次第一层次第二层次第二层次应用指南应用指南准则解释准则解释附录：会计科目及附录：会计科目及主要帐务处理主要帐务处理 第三层次第三层次解释公告解释公告 我国现行税法体

3、系种类内容作用流转税增值税、消费税、营业税、关税、城市维护建设税在生产、流通或者服务业中发挥调节作用资源税资源税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税对因开发和利用自然资源差异而形成的级差收入发挥调节作用所得税企业所得税、个人所得税、农业税在国民收入形成后，对生产经营者的利润和个人的纯收入发挥调节作用财产税房产税、契税对某些财产发挥调节作用行为税印花税、车辆购置税、车船使用税对某些行为发挥调节作用 会计与税法差异的概述会计与税法差异的概述一、会计与税法产生差异的根源一、会计与税法产生差异的根源（一）会计目标与税收立法宗旨比较（一）会计目标与税收立法宗旨比较 （二）会计核算的基础与税法比较（二

4、）会计核算的基础与税法比较（三）会计核算的计量属性与税法比较（三）会计核算的计量属性与税法比较（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较（四）会计信息质量要求与税收立法原则比较二、会计与税法差异的处理方法二、会计与税法差异的处理方法 会计与税法产生差异的根源会会 计计税税 法法 向报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务报告使用者做出经济决策。有效组织财政收入，为各类企业创造公平的市场竞争环境，规范征管行为，对经济社会发展进行调节。差异分析：为保证税基不被侵蚀，税收规定了视同销售，而会计核算因为没有经济资源流入而不予确认收入；有如

5、广告费的扣除；会计目标与税收立法宗旨比较会计目标与税收立法宗旨比较会计核算的基础与税法比较会会 计计 税税 法法权责发生制类似会计做法；税法偶尔也采用收付实现制。差异分析：（1）纳税必要资金原则 （2）税法对生产经营所得的确认计量贯彻权责发生 制原则，其他所得则更接近收付实现制。会计与税法产生差异的根源u(1)纳税必要资金原则u当纳税人有较强的支付能力时，即使在会计上按照权责发生制没有确认为所得，在税收上也要按收付实现制征收税款入库；当纳税人没有现金流入、无支付能力时，即使在会计上按照权责发生制应当确认为所得，在税收上也可考虑按收付实现制不征收税款入库。u例：房地产商已取得房地产的预售收入，在

6、没有办理完工决算的情况下，在会计上未确认为收入时，也应当对预售收入征收所得税。u例：企业以分期收款方式销售货物和提供劳务的，可以按照合同约定的应收价款日期确定收入的实现等等。会计与税法产生差异的根源u（2）税法对生产经营所得的确认计量贯彻权责发生制原则，其他所得则更接近收付实现制；u如：税法规定利息收入按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现；租金收入应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现等。u如：对于预提费用 一、有法定义务的，预提可以进费用，年末无须支付。如银行贷款利息。 二、推定义务的：如产品保修费用。在次年5月31日取得票据的可列支，否则就是先调增，在次年发生时调

7、减。会计核算的计量属性与税法比较会会 计计 税税 法法 一般应当采用历史成本，也可以采用其他计量属性。-多元化（1）基本遵循历史成本原则。（2）如果有关资产背离历史成本必须以有关资产隐含的增值或损失按税法规定的适当方式反映或确认为前提。（3）税法只是在资产转移确定收入、计税成本时及反避税时采用公允价值。差异分析： 税法不许采用现值和可变现净值计量，不考虑货币的时间价值，未经核定的减值准备不得税前扣除。 会计与税法产生差异的根源会计信息质量要求与税收立法原则比较可靠性可靠性真实性真实性真实、完整、中立以真实的交易为基础，实际发生的支出才允许扣除。差异分析：可靠性、真实性是会计管理和税收管理的共同

8、要求，但受法定性原则修正，真实性原则在税收中并未完全贯彻。如企业财产发生非常损失未经税务机关审批不得扣除、可以加计扣除等。会计与税法产生差异的根源实际发生原则的税收内涵u1）与成本费用支出相关的经济业务活动已经发生，金额确定。如工资薪金、减值准备等u2）资产已实际使用u3）取得真实合法凭证。u关于进一步加强普通发票管理工作的通知（国税发200880号）第八条第二款：在日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。u4）款项必须实际支付；u5）履行税务管理手续。会计与税法产生差异的根源会计信息质量要求与税收立法原则

9、比较相关性相关性 相关性相关性会计信息应当与财务报告使用者的决策相关，强调会计信息的价值在于满足会计核算的目的。企业实际发生的与取得收入有关的支出才允许扣除。分析：会计上相关性强调的是会计信息的价值；税法中的相关性原则强调的是满足征税目的。会计与税法产生差异的根源u1、不具有相关性的支出不得于税前扣除；u2、对相关性的具体判断一般是从支出发生的根源和性质方面进行分析，而不是看费用支出的结果。会计与税法产生差异的根源与取得收入无关的支出u1.给退体职工发放的节日补助。企业在节日期间支付的离退休职工现金补贴，财务处理时可以作为职工福利费列支；但企业负担的离退体职工补贴税务上不得在税前扣除。u2.股

10、东将公款用于消费性的支出。个人投资者以企业资金为本人、家庭成员支付与企业经营无关的消费性支出。u3.股东将公款用于财产性的支出。企业出资购买房屋、汽车、电脑、股票、基金及其他财产、将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员的。与取得收入无关的支出与取得收入无关的支出u4.单位为职工提供免费旅游的支出。企业和单位对营销业绩突出人员以培训班、研讨会、工作考察等名义组织旅游活动，通过免收差旅费、旅游费对个人实行的营销业绩奖励（包括实物、有价证券等）。 5.赞助性支出。指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函2008828号）规定，企业

11、将资产（自制或外购）用于市场推广或销售、交际等移送他人情形，应按规定视同销售确定收入。如果与生产经营无关，则属于赞助性支出，不能在企业所得税前扣除。与取得收入无关的支出u6.行政罚款、司法罚金及没收财物的损失。因违反法律、行政法规而交付的罚款、罚金、滞纳金。企业所得税法第十条明确，支付给行政机关的罚款、司法机关的罚金和被行政机关或司法机关没收财物的损失不得税前扣除；但因为违背经济合同支付给对方的违约金、罚款、滞纳金、诉讼费、延期付款的利息等，均属于与取得收入有关的支出，可以据实扣除。u7.个人应当负担的税款。如雇主为雇员负担的个人所得税税款，企业如果作为工资薪金的一部分，可在企业所得税前扣除。

12、凡单独作为企业管理费列支的，在计算企业所得税时不得税前扣除 。与取得收入无关的支出u8.商业保险费。企业所得税法实施条例第三十六条规定，除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。u9.债权担保等原因承担连带责任而履行的赔偿。纳税人为其他独立纳税人提供与本身应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保方不清偿贷款而由该担保纳税人承担的本息等，不得在担保企业税前扣除。 与取得收入无关的支出u10. 娱乐、健身、购物、馈赠等支出。u11.购买收藏品支出。u12.个人行为导致的罚款、赔偿等支

13、出。u13.各种摊派。u14.企业负责人的个人消费。u15.应由个人承担的其他支出。会计信息质量要求与税收立法原则比较谨慎性谨慎性确定性确定性保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的。分析：企业所得税法不承认谨慎性原则，未经核定的准备金支出不允许在税前扣除。会计与税法产生差异的根源会计信息质量求与税收立法原则比较重要性重要性法定性法定性应当反映所有重要交易或者事项。不区分项目的性质和金额的大小，税法规定征税的一律征税、税法规定不征税或免税的一律不征税或免税。差异分析：税法不承认重要性原则，例如资产负债表日后事项的调整。会计与税法

14、产生差异的根源会计信息质量要求与税收立法原则比较实质重于形式实质重于形式法定性法定性经济业务的实质内容重于其具体表现形式。强调实质重于形式原则，特别是用于反避税条款。差异分析：会计的关键在于会计人员据以进行职业判断的“依据”是否合理可靠。税法中的实质至少要有明确的法律依据。会计与税法产生差异的根源税收和会计差异的分类税收和会计差异的分类按时间分： 永久性差异、时间性差异按性质分： 收入类、扣除类、资产类v永久性差异：在某一会计期间，税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径不同而形成的差异。这种差异在本期产生，不能在以后各期转回，即永久存在，故被称为“永久性差异”。v暂时性差异：由于资产或负债账面

15、价值与计税基础不同而产生的一种差异 ,由于此差异是暂时性地存在于会计与税务之间,它会随着时间的推移而自动消失,或会随着时间的推移而自动转回,所以把此差异叫暂时性差异。暂时性差异在以后年度当会计报表上列示的资产收回，或者列示的负债偿还时，会产生应课税金额或扣除金额。 税收和会计差异的分类税收和会计差异的分类27处理差异必须坚持两个基本原则一是在进行会计核算时，所有企业应严格遵循企业会计制度（准则）的相关要求，进行会计要素的确认、计量与记录，不得违反会计制度（准则） 。二是在完成纳税义务时，必须按照税法的要求进行，如会计账务处理与税法规定不一致，应按照税法的规定，采用相应的方法调整，完成纳税义务。

16、 会计与税法差异的处理方法会计与税法差异的处理方法国际通行：会计利润纳税调整 独立的所得税帐目核算申报表设计：会计利润纳税调整 113行，完全是企业的会计数据，因此我们要坚持在会计正确核算的基础上进行所得税申报。 1425行，集中体现了税收政策的正确把握、运用以及与会计差异的调整。会计与税法差异的处理方法会计与税法差异的处理方法收入准则与税法差异分析及纳税调整收入准则与税法差异分析及纳税调整收入概念对比企业会计准则第14号收入收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。 小企业会计制度 收入指企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常

17、活动中形成的经济利益的总流入。 税法第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括： 1.销售货物收入； 2.提供劳务收入； 3.转让财产收入； 4.股息、红利等权益性投资收益； 5.利息收入； 6.租金收入； 7.特许权使用费收入； 8.接受捐赠收入； 9.其他收入。 收入确认条件上的差异收入确认条件上的差异会计：1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制3.收入的金额能够可靠地计量4.相关的经济利益很可能流入企业5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量 税法：.商品

18、销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；3.收入的金额能够可靠地计量；4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。国税函2008875号 关于确认企业所得税收入若干问题的通知 企业会计准则14号收入差异分析u对于商品销售收入，如果不考虑特别纳税调整，税法和会计在确认的金额上一般保持一致，但是在确认的时间上，则往往不尽一致。会计侧重于收入的实质性实现，税法侧重于收入的社会价值的实现，一般情况下不考虑企业的经营风险，国税函2008875号规定，强调企业的经营风险应该由企业的税后利润

19、来补偿，国家不享有企业的所有利润，因此，也不该承担企业的经营风险。这样会不可避免地出现税法比会计提前确认销售商品收入的情况。u对于“主要风险和报酬的转移”，税法认为只要对外开具了发票，就意味着主要风险和报酬已经发生转移；对于“相关的经济利益很可能流入企业”，税法除特别规定外，一般不作为应税收入的确认条件。u相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量是会计和税法确认收入都要求遵循的原则。也就是说，如果相关的成本不能够可靠地计量，即使开具了增值税发票，也只能确认增值税收入，不能同时确认所得税收入。u结论：开具增值税发票不一定需要同时确认所得税收入u例：例：A A企业于企业于20112011年年121

20、2月月1010日向某公司发出商品一批，已日向某公司发出商品一批，已向某公司开出增值税专用发票，价款向某公司开出增值税专用发票，价款100100万元，增值税万元，增值税1717万元，商品成本万元，商品成本8080万元。并于万元。并于1212月月1212日办妥托收手续。日办妥托收手续。1212月月3131日得知某公司由于法律诉讼问题，银行账户已被法院日得知某公司由于法律诉讼问题，银行账户已被法院冻结，企业无法收到该项货款。冻结，企业无法收到该项货款。 （1 1）20112011年企业因无法收到货款，不确认收入。年企业因无法收到货款，不确认收入。 借：发出商品借：发出商品 800 000 800 0

21、00 贷：库存商品贷：库存商品 800 000 800 000 借：应收账款借：应收账款应收增值税应收增值税 170 000 170 000 贷：应交税费贷：应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 170 000 170 000 （2 2）20112011年所得税处理年所得税处理 会计上未确认收入，但按税法规定应确认收入会计上未确认收入，但按税法规定应确认收入100100万万元，同时应确认成本元，同时应确认成本8080万元，故应调增万元，故应调增20082008年应纳税所得年应纳税所得额额2020万元。万元。 以后收到钱时的处理：以后收到钱时的处理： 借：银行存款借：银行存款 1

22、17 000 117 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 100 000 100 000 应收账款应收账款 17 000 17 000 借：主营业务成本借：主营业务成本 80 000 80 000 贷：发出商品贷：发出商品 80 000 80 000 所得税需要调减应纳税所得额所得税需要调减应纳税所得额200 000200 000。 具体差异 会计规定： 按照应收的合同价款的现值确定其公允价值，按其公允价值确认销售收入。应收的合同价款与其公允价值之间的差额，在合同期间内，作为利息收入，冲减财务费用。 具有融资性质的分期收款销售商品具有融资性质的分期收款销售商品税收规定：以分期收款方式销售

23、货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现； 【例】u20112011年年1 1月月1 1日，日，A A公司采用分期收款方式向公司采用分期收款方式向B B公司销售一套公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为大型设备，合同约定的销售价格为20002000万元，分万元，分5 5次于每次于每年年1212月月3131日等额收取。该大型设备成本为日等额收取。该大型设备成本为15601560万元，在现万元，在现销方式下，该大型设备的的销售价格为销方式下，该大型设备的的销售价格为16001600万元。万元。uA A公司应当确认的销售商品收入金额为公司应当确认的销售商品收入金额为16001600万元万元；

24、u确认的销售商品收入与合同或协议价款的差额确认的销售商品收入与合同或协议价款的差额400400万元作万元作为为“未实现融资收益未实现融资收益”，按照应收款项的摊余成本和实际，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定每年的摊销金额分别为利率计算确定每年的摊销金额分别为126.88126.88万元、万元、105.22105.22万元、万元、81.8581.85万元、万元、56.6256.62万元、万元、29.4329.43万元，万元， 在合同或协在合同或协议期间摊销，并冲减财务费用议期间摊销，并冲减财务费用。A公司销售成立时： 借：长期应收款 2000 贷：主营业务收入 1600 未实现融资收益

25、400第1年末： 借：银行存款 400 贷：长期应收款 400借：未实现融资收益 126.88 贷：财务费用 126.88B B公司购入时：公司购入时：借：固定资产借：固定资产 16001600（计税基础（计税基础20002000） 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 400400 长期应付款款长期应付款款 20002000第一年末第一年末借：长期应付款借：长期应付款 400 400 贷：银行存款贷：银行存款 400 400 借：财务费用借：财务费用 126.88 126.88 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 126.88126.88 税收分税收分5 5年确认收入，每年年确认收入，每年

26、400400万元，会计上将万元，会计上将16001600万元于万元于销售货物当年一次性确认为收入，销售货物当年一次性确认为收入，20082008年度则调减应纳税年度则调减应纳税所得额所得额12001200万元，以后四年每年则调增应纳税所得额万元，以后四年每年则调增应纳税所得额400400万元。万元。确认为融资收益的确认为融资收益的400400万元在合同或协议期间内，万元在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用，此部分则在冲减财务摊销金额，冲减财务费用，此部分则在冲减财务费用当年做调减应纳税所得额处理。费用当年

27、做调减应纳税所得额处理。年度会计利润应纳税所得额纳税调整20111600-1560+126.88=166.88400-1560=-1160-1326.882012105.22400294.78201381.85400318.15201456.62400343.38201529.43400370.57合计20000 采用委托代销方式销售商品采用委托代销方式销售商品会计规定：u收取手续费：采用支付手续费方式委托代销商品的，在收到代销清单时确认收入。 u视同买断：采用视同买断方式委托代销商品的，按销售商品确认条件确认收入 税收规定： 销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收。对于

28、发出代销商品超过180天仍然未收到代销清单及货款的，委托方视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品180天的当天。 买一赠一方式销售u会计处理：获得赠品的前提是购买相应的商品，并不是无会计处理：获得赠品的前提是购买相应的商品，并不是无偿的。偿的。u税务处理：企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的税务处理：企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例分摊确认各项的销售收入。的比例分摊确认各项的销售收入。u例：例：20132013年国庆节某商场采取促销方式销售彩电，买彩电年

29、国庆节某商场采取促销方式销售彩电，买彩电一台，赠送机顶盒一个。彩电销售价格一台，赠送机顶盒一个。彩电销售价格20002000元（含税），元（含税），顾客买彩电送机顶盒开在同一张发票上。彩电、机顶盒不顾客买彩电送机顶盒开在同一张发票上。彩电、机顶盒不含税成本分别为含税成本分别为16001600、200200元。彩电、机顶盒市场价格（元。彩电、机顶盒市场价格（含税）分别为含税）分别为19001900、300300元。元。u分摊销售收入：分摊销售收入： 彩电彩电=2000=2000* *1900/(1900+300)/1.17=1476.301900/(1900+300)/1.17=1476.30元

30、元 机顶盒机顶盒=2000/1.17-1476.30=233.10=2000/1.17-1476.30=233.10元元u借：库存现金借：库存现金 2000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入彩电彩电 1476.30 机顶盒机顶盒 233.10 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 290.60u借：主营业务成本借：主营业务成本彩电彩电 1600 机顶盒机顶盒 200 贷：库存商品贷：库存商品彩电彩电 1600 机顶盒机顶盒 200 奖励积分方式销售u 会计处理：会计处理： 企业在销售产品同时授予企业在销售产品同时授予客户奖励积分，应将销售客户奖励积分，应将销售取得的货款

31、或应收货款在取得的货款或应收货款在商品销售收入与奖励积分商品销售收入与奖励积分之间分配，与奖励积分相之间分配，与奖励积分相关的部分做为递延收益，关的部分做为递延收益，待客户兑换奖励积分或失待客户兑换奖励积分或失效时，结转计入当期损益效时，结转计入当期损益。u 财政部关于做好执行会财政部关于做好执行会计准则企业计准则企业2008年年报年年报工作的通知工作的通知（财会函（财会函【2008】60号）号）u税务处理税务处理: 企业所得税法规定不明确企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前的，在没有明确规定之前，暂按企业财务、会计规，暂按企业财务、会计规定计算。定计算。u国家税务总局关于做好国家税务

32、总局关于做好2009年度企业所得税汇年度企业所得税汇算清缴工作的通知算清缴工作的通知（国（国税函税函【2010】148号）号）u例：某大型超市在例：某大型超市在2013年中秋、国庆期间开展了顾客购年中秋、国庆期间开展了顾客购货奖励积分的促销活动，规定在货奖励积分的促销活动，规定在2013年年9月月16日至日至10月月7日购物每满日购物每满300元（含税）奖励积分元（含税）奖励积分10分，不足分，不足100元部分部分不积分，积分可在元部分部分不积分，积分可在1年内在本超市兑换任年内在本超市兑换任何商品，何商品，1个积分可抵付现金个积分可抵付现金5元。元。A顾客购买了售价顾客购买了售价30186元

33、（含税）的一批家用电器，并办理了积分卡，元（含税）的一批家用电器，并办理了积分卡，超市奖励超市奖励A积分积分1000分。该批电器进货成本分。该批电器进货成本18000元。元。uA购物时：购物时： 借：库存现金借：库存现金 30186 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 20800（30186/1.17-5000） 递延收益递延收益 5000 应交税费应交税费 4386（30186/1.17*17%） 借：主营业务成本借：主营业务成本 18000 贷：库存商品贷：库存商品 18000u假定假定A在在2013年年12月在本超市选购一件零售价为月在本超市选购一件零售价为5967元（含税）的皮衣，要求以

34、积分元（含税）的皮衣，要求以积分1000分抵付价款，并补分抵付价款，并补付差价。该皮衣进货成本付差价。该皮衣进货成本3800元。元。u借：库存现金借：库存现金 967（5967-5000） 递延收益递延收益 5000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 5100（5967/1.17） 借：主营业务成本借：主营业务成本 3800 贷：库存商品贷：库存商品 3800u如如A顾客积分逾期作废顾客积分逾期作废 借：递延收益借：递延收益 5000 贷：营业外收入贷：营业外收入 5000提供劳务收入 税收规定： 企业受托加工制造等，以及从事业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或

35、者完成的工作量确认收入的实现.企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。会计规定：1.不跨年度的劳务收入 -完成合同法确认2.跨年度的劳务收入（1）对交易结果作出可靠估计的 -完工百分比法（2）劳务交易结果不能可靠估计的 -成本回收法【例】:A接受B安装工程,约定工期2年,合同额300万,第一年完成60%,第二年40%;按进度付款.uA第一年按约定完成任务,但B无能支付180万,只收回150万.u会计上:确认150万收入；u税收上:按完成工作量确认180万(60%300); 租金收入税收规定： 租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的

36、日期确认收入的实现。会计规定： 出租人在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益，其他方法更为系统合理的，也可采用其他方法。关于贯彻落实企业所关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题得税法若干税收问题的通知的通知国税函国税函【20102010】7979号号补充：一次性支付超过一年的租金按照租赁期限均匀扣除；u根据实施条例第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据实施条例第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在

37、租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。 国税函国税函【2010】79号号【例】2009年A企业租赁房屋给B企业，租赁期3年，每年租100万元，2008年一次收取了3年的租金300万。 税收处理：根据国税函【2010】79号， 根据权责发生制原则，在税收上可以每年确认100万元收入，坚持了权责发生制原则和配比原则。 会计处理：2009年确认100万租金收入，【例】 2009年签订租赁合同，租赁期3年，2011年一次性收取租金300万元。 会计处理：2009、2010、2011年每年确认收入100万元因此，目前租金收入的纳税义务发生时间，体现了“权责发生制”+“纳税必要资金的原则”。税收处理：在20

38、11年一次性确认收入， 视同销售收入税收规定： 企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院和财政税务主管部门另有规定的除外。 国税函2008828号 会计规定：u确认收入:非货币性资产交换（具有商业实质）、自产的产品用于职工福利、偿债、投资、利润分配；u不确认收入:捐赠、赞助、广告、样品、非货币性资产交换（不具有商业实质）、外购货物用于职工福利所有者权益是否增加，是否有相应的对价实现所有权属的变化u国税函国税函【2008】828号号u一、企业发生下列情形的处置资产，除将资

39、产转移至境外一、企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。计税基础延续计算。 （一）将资产用于生产、制造、加工另一产品；（一）将资产用于生产、制造、加工另一产品；（二）改变资产形状、结构或性能；（二）改变资产形状、结构或性能；（三）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营（三）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；）；（四）将资产在总机构及其分支机构之间转移；（四）

40、将资产在总机构及其分支机构之间转移； （五）上述两种或两种以上情形的混合；（五）上述两种或两种以上情形的混合；（六）其他不改变资产所有权属的用途（六）其他不改变资产所有权属的用途u二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。收入。（一）用于市场推广或销售；（一）用于市场推广或销售；（二）用于交际应酬；（二）用于交际应酬；（三）用于职工奖励或福利；（三）用于职工奖励或福利；（四）用于股息分配；（四）用于股息分配；（五）用于对外捐赠；（五

41、）用于对外捐赠；（六）其他改变资产所有权属的用途。（六）其他改变资产所有权属的用途。u视同销售收入的确定：视同销售收入的确定：u国税函国税函【2008】828号：企业发生本通知第二条规定情号：企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。价格确定销售收入。u国税函国税函【2010】148号：企业处置外购资产按购入时的号：企业处置外购资产按购入时的价格确定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为价格

42、确定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税年度内处置。一般在一个纳税年度内处置。u国税发国税发【2009】31号：开发产品按本企业近期或本年号：开发产品按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定，或参照当地度最近月份同类开发产品市场销售价格确定，或参照当地同类开发产品市场公允价值确定，或按开发产品的成本利同类开发产品市场公允价值确定，或按开发产品的成本利润率确定。润率确定。 非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货

43、、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。认该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。作为参考。高于高于25%视为以货币性资产取得非货币性资产适用收入视为以货币性资产取得非货币性资产适用收入准则。准则。非货币性资产交换非货币性资产交换u判定条件：判定条件： （1）具有商业实质；）具有商业实质

44、； （2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量.u满足：应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产满足：应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益；益；u不满足：应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费不满足：应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。作为换入资产的成本，不确认损益。 u【例】甲公司以其产成品【例】甲公司以其产成品A换取乙公司产成品换取乙公司产成品B作为固定作为固定资产。资产。A账面余额账面

45、余额48 000元，公允价值元，公允价值50 000元；元；B账面余额账面余额45 000元，公允价值元，公允价值50 000元。以上金额均元。以上金额均不含增值税，计税价格同公允价值。假设交换中除增值税不含增值税，计税价格同公允价值。假设交换中除增值税外不涉及其他税费。外不涉及其他税费。 符合条件的会计处理：符合条件的会计处理： 借：固定资产借：固定资产58 500 贷：产成品贷：产成品48 000 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税额销项税额)8 500 营业外收入营业外收入非货币性交易收益非货币性交易收益2 000 u纳税处理：按照税法规定，非货币性交易应当分解为按公纳税处理：

46、按照税法规定，非货币性交易应当分解为按公允价值销售和购进两笔业务进行税务处理。甲公司税法上允价值销售和购进两笔业务进行税务处理。甲公司税法上应确认收益应确认收益=公允价值公允价值50 000-账面余额账面余额48 000元元=2 000元，与会计上确认的收益相同。元，与会计上确认的收益相同。u同时，对于换入资产固定资产同时，对于换入资产固定资产B，应按换出资产公允价值，应按换出资产公允价值加上应支付的相关税费，作为其计税成本，计税成本加上应支付的相关税费，作为其计税成本，计税成本=50 000+8 500=58 500（元），与其会计成本一（元），与其会计成本一样，将来在计提折旧时，不用作纳税

47、调整。样，将来在计提折旧时，不用作纳税调整。u不符合条件的会计处理：不符合条件的会计处理： 借：固定资产借：固定资产56 500 贷：产成品贷：产成品48 000 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税额销项税额)8 500 u纳税处理：税法上甲公司应确认收益纳税处理：税法上甲公司应确认收益2 000元，而会计上元，而会计上没有反映收益，该资产计税成本没有反映收益，该资产计税成本58 500元，会计成本元，会计成本56 500元，将来在计提折旧时，累计应调减应纳税所得元，将来在计提折旧时，累计应调减应纳税所得额额2 000元。元。政府补助u 政府补助准则规定：政府补助准则规定：u 与资产

48、相关的政府补助，暂与资产相关的政府补助，暂时作为递延收益处理，在相时作为递延收益处理，在相关资产达到预定可使用状态关资产达到预定可使用状态时，在该资产使用寿命内平时，在该资产使用寿命内平均分配；均分配；u 与收益相关的政府补助，用与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，取得时确认费用或损失的，取得时确认为递延收益，在确认相关费为递延收益，在确认相关费用的期间计入营业外收入；用的期间计入营业外收入；用于补偿企业已经发生的相用于补偿企业已经发生的相关费用或者损失的，取得时关费用或者损失的，取得时知己计入营业外收入。知己计入营业外收入。u 税法规定税法规

49、定:u 除税法规定及国务院、财政除税法规定及国务院、财政部和国家税务总局规定不计部和国家税务总局规定不计入损益外，一律并入实际收入损益外，一律并入实际收到补助收入年度的应纳税所到补助收入年度的应纳税所得额，征收企业所得税。得额，征收企业所得税。u 不征税收入：不征税收入： 财政拨款；财政拨款； 依法收取并纳入财政管理的依法收取并纳入财政管理的行政性收费、政府性基金；行政性收费、政府性基金； 国务院规定的其它不征税收国务院规定的其它不征税收入。入。u财税【2008】151号（一）企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。（二）对企业取得的由

50、国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。u财税【2009】87号u一、对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除： u（一）企业能够提供资金拨付文

51、件，且文件中规定该资金的专项用途；u（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求； u（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。u二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。应纳税所得额时扣除。u三、企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不三、企业将符合本通知第一条规定

52、条件的财政性资金作不征税收入处理后，在征税收入处理后，在5年（年（60个月）内未发生支出且未缴个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。 成本费用的差异分析与纳税调整概念和范围 u会计规定：u成本是指企业在生产产品、提供劳务等活动中发生的各种耗费。u费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无

53、关的经济利益的总流出。 u损失是指与非日常活动引起的资产耗费。u税法第八条 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 u成本是纳税人销售商品 、提供劳务、转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。 u 费用是指纳税人每一纳税年度发生的可扣除的销售费用、管理费用和财务费用，已计入成本的有关费用除外。 概念和范围 成本差异分析 因未能取得或未能及时取得合法有效扣税凭证、或未能及时支付相关款项而产生的差异处理， 如：估价入账金额、未取的合法凭证但已按完工程度结转的成本、预提的成本费用等。u国家税务总局关于加强企业所得税管理的

54、意见（国税发200888号） 加强发票核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。u国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知（国税发200880号） 在日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票,特别是没有填开付款方全称的不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。u企业所得税税前扣除凭证管理办法（试行） 成本差异分析u国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告u2011年第34号公告u房地产开发经营业务企业所得税处理办法u国税函200931号u关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知u国税函201079号成本差异分析u国家税务总局公告国家税务总局公告20122012年第

55、年第1515号号根据根据中华人民共和国税收征收管理法中华人民共和国税收征收管理法的有关规定，的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过追补确认期限不得超过5 5年。年。企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，

56、可以确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。向以后年度递延抵扣或申请退税。u在实际投入使用时，没有全额发票的，可以先按照合同规在实际投入使用时，没有全额发票的，可以先按照合同规定金额入账计提折旧，这项规定与会计制度暂估入账的规定金额入账计提折旧，这项规定与会计制度暂估入账的规定相似，但是缓冲期只有定相似，但是缓冲期只有1212个月，并且发票取得后还要进个月，并且发票取得后还要进行纳税调整。行纳税调整。u例如：某企业建造一项固定资产，预算造价为例如：某企业建造一项固定资产，预算造价为100100万元，万元，20092009年年2 2月投入使用，但是只取得合

57、法扣税凭证月投入使用，但是只取得合法扣税凭证6060万元，万元，20092009年年3 3月起可以按照月起可以按照100100万元计算计提折旧。如果万元计算计提折旧。如果20102010年年2 2月仍未取得发票，则在月仍未取得发票，则在20102010年初汇算清缴的时候，首先年初汇算清缴的时候，首先需要对需要对20092009年计提的折旧进行调整，调增年计提的折旧进行调整，调增4040万元固定资产万元固定资产在在20092009年所提的折旧额，年所提的折旧额，20092009年税收上只能计提年税收上只能计提6060万元的万元的折旧。折旧。不得扣除的项目不得扣除的项目第十条 在计算应纳税所得额时

58、，下列支出不得扣除：（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（2）企业所得税税款；（3）税收滞纳金；（4）罚金、罚款和被没收财物的损失；（5）本法第九条规定以外的捐赠支出；（6）赞助支出；（7）未经核定的准备金支出；（8）与取得收入无关的其他支出。费用差异分析限制扣除的内容限制扣除的内容u 工资薪金u 保险费u 职工福利u 工会经费u 职工教育经费u 业务招待费u 广告宣传费u 借款费用u 捐赠支出u 专项资金费用差异分析业务招待费支出1.税收规定：u企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。u当年销售（营业）收入

59、：是指企业根据国家统一会计制度确认的当年主营业务收入、其他业务收入，以及根据税收规定确认的视同销售收入。2.会计规定： 根据实际发生情况，计入期间费用 例：企业发生的业务招待费用是50万元，全年实现的主营业务收入是2000万元，其他业务收入500万元，投资收益300万元，营业外收入60万元，根据税法规定调增的视同销售收入300万元。则税前可以扣除的业务招待费？u计算： （2000+ 500+300 ）*0.5%=14 50*60%=30 可以扣除的限额是14万元，纳税调增36万元。 如果实际发生的业务招待费是20万元，可以税前扣除？业务招待费支出广告及业务宣传费u企业发生的符合条件的广告费和业

60、务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。u关于广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知（财税201248号） 1.对化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 广告及业务宣传费 2.对签订广告费和业务宣传费分摊协议的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集