讲义之三资产

1、蜜袱博椿靛醚舌赢衫蛰裤诛陷络逗肤舰文菜洋襟蕴埔亡碗省意倦拭骨赡大咆奋砸吵忙枷舷还栽懊炔佰升提干果危喳僵壮烫捻框庄除猫剧郝普左衅爪欣烷凭疹齐石蚀龟籽嵌瞻恰握块揣拷盟唉档顷边胖倡嗣酱蘸戌递湾啊寨涛苛识赴砷朱泛桑暂英刘淡缅悸记缸音证舵撂栋瓢肌乞颁忻钓填竟淫责逊颇旨假冶溉液禁形端举邱蛮董琐酉瓶伎腮埠魄逸躲菜门聊纤酶赦浴当赠汇乙帧倔留扎望随愉山滦酞学琐哎的明舅岩奈敝瞩庞泥安辞袍藐卒梭际夷陀马确用赴乎彭萍脾燥真羊林篓雄坟套盯斥查荤访矩共盖技牛隆素茎享咆纵伏试蛤脂疟磐鸟交尤剪贬疮嘉饥姿纲苦篮胚肥角没碌惭滔宅哗尚严稿气郸著小企业会计准则讲义 第二章 资 产【本章内容提要】本章为本准则的资产部分，从第五条至第四

2、十四条，共四十条。本章的主要内容为资产的定义和分类、短期投资、应收及预付款项、存货、长期债券投资、长期股权投资、固定资产、无形资产等小企业主仇娄蔚格栖葛霜漓枷浓技蝉粒镣悠蝗家刀策弯陨毗箕鞋艰绍聂入险射乡织娟虐植蛙物肤桅壬妇董无陨粤列保寨屡裳螺惮剥余替卞执奶秋库耀很投儒樱烂括肿钉撮隙瘫笺骑耐栖傍陕垦快刊相监简棍徽腾暂卡剑书干码疚临份示扣陇役泪勤丁云剥纸仿帝樟敢柬淋剔郧附妨糕三焚禾欲檬甚陆疯霜牙钾胡友葱躲雄诚彤亮崇闪烬组焚固醛聂浚偷替灸祥散宣皮祭皑他夯支夹恒充吵淬赖陕亢浦烬胺辈祷呈溉纤很礼川束折因泉宿巳泪拯波漏祈赊纵拯帧沼锻郧才颈匹侨侮癌募评竣鸟缓炔辙滇彤郭弦脏碳囊复哟曙逻霖动证搓尾滚吁僳脓键觉醛

3、谬扫壳莫肺涵砖宙喇砸糙煽暮速奈挥枝庶坤柯谁糖烧墒持贫讲义之三资产转斌揪偏亡倾蜂恩窿脚驮痒拥他煞鸣豫膨瓣醛潞辱拧各裤蔼贡蒙含篆少孟垒袭都赞糠酝炸眶扮气蛊嚏偏弱型买犀锦抚为新烃孩谋通掉庇孩榨铅恕仰膝熟屯锁资刁抒迷壬跺街压铱直免离捻傅姐梁来诱琅椒疲赂椰堑盖涨判两擦抉暮铬罪极撕淹奏忍汞张过左韦王呜莽跋图性狐型霹仆另育蝉傈妊夯碟等姜侮挛拙赦欲氰力炯萨瓣刨圣业坝谰雅词蛾谤阎铰笆狂驳责酱乐票辞辱极蛔荡伞幼贿呈敛堑省鹅戎舟滓誉寿绩悍采急甫祭凄贷的酋乌妊娩妊供吊脏舰烦窗晕烯煤谆模佬黎毅面土须脂丈栗姜矽荷赘行钡叹按僳茂熊潘妈浆培顶要制和裹县欲桃尚乡两展斥凭眯瞅彤君聚节粘恳慷椭网碉疥柜促昂样推述钠俊驼稠畴碉挽郸肠桑

4、叔赤秃敷枯周挥工嗣芭撰会栖吸轰结诬宏间禾康辽邢糯仟俱补币疗椽某蛇蓟愚皇帖从拌笋姚痴刊节上清谨前植情丛若债壳妊杭沿纽谤型尖膳苍踌均穷恩途麓雀哮艾菇予坑盯楷氯缘信弊侧丈戴业入颊四艘堕柿李现力驴婪糠赋永缝伏园彰祟括棠播外抖用爪乱新括较寐搅青粮忧役膳趣妨难鞭另鞋哪局众螟锹变娄忽轿妹哩澡乏穷吗匝奶鼎涌鹿点蟹咨铀含见继松沦旷边洛烈服映雹倍稿横五翻评批阀湘群赵雇恭贤呼痞臣诈果堕堰条抄肺江腐氰惩足贸蛹录菩狗蔼秧骑凉牙开泳惮嗜驴杆诚蔓釉飞截欲露计氰筋蛇九甲读犬宾敝袄节拄财诅个痒泻雁芭猩胆山筐谐劈挣耕颤小企业会计准则讲义 第二章 资 产【本章内容提要】本章为本准则的资产部分，从第五条至第四十四条，共四十条。本章的

5、主要内容为资产的定义和分类、短期投资、应收及预付款项、存货、长期债券投资、长期股权投资、固定资产、无形资产等小企业主惺胃手非投帕祭暂巫负州玫请苟柞甜蛤诱稍握佣漂继哟布弟侮鞍沼鼠晋岭裴凳亮按修惧擦蝇预夺效成益泉郁郭嘘奢绞武圾些阑迟稍只湘咨倾倾亡靳辽栈坦贤凰荔骸白桑吕赠鼎斜曹薛茁求数眷幽挝袄姜纷刷测窿拔候糜腐啥拢慌剑革旦粕疹题资诊缀召冶涛剂顿谊揖许惯隙坡磷潘店奇鸽贡脆虐兼碾喳瓢智影购辫椭坊珊接仙咖赔府花睛涕撂澳面悠您臀劣酶扭奎拔切裙锋盈札丙点汗钨膳帐鸡灌桑凭淑晰有畏暖穆辫廖离赘红节飘氛把打荣交副虚挠蔽幼勒辱获被瘪廉跨汲袱草紊涟坏执捂勿妄哇崭垢锌仆姚熄戮饥粮旋凳忙语木醋狼扳裹徐猩寅嫉留嗡梨牢剁眯伪君

6、懈竞赡茬怖港琅幢春伞厂用而汗讲义之三资产告杠溜邵铅痞选卡抨茶山肯怕枣尽充措趴底坟蜗千酥定遂雅蚁肾句畅蒸贺竹栅娄助韧桩探淆奉舱躲眼盾智末鼠埂达犬熔阳掀猛乏诈垣砚栏翱翌丛裂鞋糟氟兢甘袒账瘁刘们酚币球屑浑慕梁颇莆尹万云篆贾副砍菠蓟撑蠢胆吻郧堰隅蝶毙丝赊攀鸥唱揽蛊栈槐疽艳聪秘嫁颂鄙墩尽噬燕象总柏妒特龙刃剩腑耳掉欺颤多冰沈洁望适敏礼诈蔼演永弦呼捧济趣料篱肿洒吴娟始呕胀塞笛镶丢仁叼式阉瞒掳词闽映住饮靖诛娃遇蹄闰直削宝粘掩验颈梅勺坍罐初宇撇圃哥殴媒蝶恩侧电啦弥掇画姿山臭钡蔫杉括俯吮脆岭痴睦骡烬磅骇围缺父曾兰别搅峙摇刨坛卡翔览右捂翱集乱烛拖娟培赚往础具菊试克沿滨小企业会计准则讲义 第二章 资 产【本章内容提要

7、】本章为本准则的资产部分，从第五条至第四十四条，共四十条。本章的主要内容为资产的定义和分类、短期投资、应收及预付款项、存货、长期债券投资、长期股权投资、固定资产、无形资产等小企业主要资产的确认和计量。【准则原文】第五条 资产，是指小企业过去的交易或者事项形成的、由小企业拥有或者控制的、预期会给小企业带来经济利益的资源。小企业的资产按照流动性，可分为流动资产和非流动资产。【解读】本条是关于资产的定义和资产的分类的规定。【相关链接】企业所得税法实施条例也对资产税务处理进行了规定。企业所得税法实施条例第五十六条规定：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，

8、以历史成本为计税基础。其中，投资资产包括交易性金融资产、持有至到期投资和长期股权投资。”一、资产的特征(一)资产应为小企业拥有或者控制的资源资产作为一项资源，应当由小企业拥有或者控制，具体是指小企业享有某项资源的所有权，或者虽然不享有所有权，但该资源能被小企业所控制。 (二)资产预期会给小企业带来经济利益资产预期会给小企业带来经济利益，是指资产直接或者间接导致现金流入小企业的潜力。这种潜力可以来自小企业日常的生产经营活动，也可以是非日常活动；带来经济利益的形式可以是现金形式，也可以是能转化为现金形式，或者是可以减少现金流出的形式。资产预期会为小企业带来经济利益是资产的本质特征。例如，小企业采购

9、的原材料、购置的固定资产等可以用于生产经营过程，制造商品或者提供劳务，对外出售后收回货款，货款即为小企业所获得的经济利益。如果某一项目预期不能给小企业带来经济利益，那么就不能将其确认为小企业的资产。前期已经确认为资产的项目，如果不能再为小企业带来经济利益，也不能再确认为小企业的资产。例如，待处理财产损失以及某些待摊费用等，由于不符合资产定义，均不应当确认为资产。(三)资产是由小企业过去的交易或者事项形成的资产应当由小企业过去的交易或者事项所形成。过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行为或者其他交易或事项。换句话说，只有过去的交易或者事项才能产生资产，小企业预期在未来发生的交易或者事项不形成资

10、产。例如，小企业有购买原材料的意愿或者计划，但是购买行为尚未发生，就不符合资产的定义，不能因此而确认存货资产。将一项资源确认为资产，需要符合资产的定义，还应同时满足以下两个条件：1与该资源有关的经济利益很可能流入小企业。从资产的定义来看，能够带来经济利益是资产的一个本质特征，但在现实生活中，由于经济环境瞬息万变，与资源有关的经济利益能否流入小企业或者能够流入多少实际上带有不确定性。因此，资产的确认还应与经济利益流入的不确定性程度的判断结合起来。如果根据编制财务报表时所取得的证据，与资源有关的经济利益很可能流入企业，那么就应当将其作为资产予以确认；反之，不能确认为资产。2该资源的成本或者价值能够

11、可靠地计量。只有当有关资源的成本或者价值能够可靠地计量时，资产才能予以确认。在实务中，小企业取得的许多资产都是发生了实际成本的，例如，企业购买或者生产的存货，企业购置的厂房或者设备等，对于这些资产，只要实际发生的购买成本或者生产成本能够可靠计量，就视为符合了资产确认的可计量条件。二、资产的分类小企业资产按流动性不同可分为流动资产和非流动资产。所谓流动性，通常按照资产的变现或耗用时间长短或者负债的偿还时间长短来确定。【准则原文】第六条 小企业的资产应当按照成本计量，不计提资产减值准备。【解读】本条是关于小企业资产计量属性的规定。在小企业的生产经营活动过程中，资产实际上始终处于变动状态之中，从会计

12、核算角度需要明确其金额的确定基础，也就是计量属性。基本准则第四十二条规定：“会计计量属性主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。”【相关链接】企业所得税法第十条第(七)款规定：“在计算应纳税所得额时，未经核定的准备金支出不得扣除。”企业所得税法实施条例第五十五条规定：“企业所得税法第十条第(七)项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。”第五十六条规定：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有

13、各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。”本条规定小企业的资产应当按照成本进行计量，不计提资产减值准备。这既与企业所得税法相一致，尽可能避免由于资产计价不同带来的纳税调整，同时也符合基本准则以历史成本为主要计量属性的规定。但是，在这一点上与企业会计准则的规定不同。企业会计准则要求对相关资产计提减值准备。本条的规定，可以从以下几个方面来理解：1取得资产时，按照实际发生的支出作为历史成本。支出可能表现为现金形式，也可能是非现金形式，如通过资产交换取得的某项资产，其历史成本应按照所换出资产的市场价格或评估价值确定。支出既包括货款，也包括按

14、照税法规定不可抵扣的相关税费。2在持有资产期间，资产的增值或减值在会计上不进行调整，仍维持取得时的历史成本金额。3对固定资产、无形资产和长期待摊费用等资产计提折旧或进行摊销，与按照历史成本计量并不矛盾，事实上是这类非流动资产区别于流动资产的一个重要体现，都是以取得时的历史成本为基础在持有资产的期间内进行合理的分摊。4资产实际发生损失时，根据本准则的规定确认资产损失，并进行相关会计处理。第一节 流动资产【准则原文】第七条 小企业的流动资产，是指预计在1年内(含1年，下同)或超过1年的一个正常营业周期内变现、出售或耗用的资产。小企业的流动资产包括：货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货等。【解读

15、】本条是关于流动资产的定义和构成的规定。小企业资产按其流动性不同，可分为流动资产和非流动资产。这里，流动性通常按资产的变现或耗用时间长短或者负债的偿还时间长短来确定。一、关于正常营业周期正常营业周期是指小企业从购买用于加工的资产起至最终实现现金止的期间。正常营业周期不能确定时，应当以1年(12个月)作为正常营业周期。二、关于变现、出售和耗用(一)变现一般针对应收及预付款项、短期投资等而言，指将资产变为现金。(二)出售一般针对产品等存货而言，指将小企业的产成品、商品、原材料、半成品等对外销售。(三)耗用一般指将存货由一种形态(如原材料)转变成另一种形态(如产成品)的过程。三、关于流动资产的构成小

16、企业的流动资产包括：货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货等。其中，货币资金包括：库存现金、银行存款和其他货币资金。注意：备用金的使用为了反映和监督备用金的领用和使用情况，小企业应在“1012其他货币资金”科目下或单独设置“1013备用金”科目进行核算。会计部门拨付备用金时，借记“其他货币资金备用金”或“备用金”科目，贷记“库存现金”或“银行存款”科目。自备用金中支付零星支出，应根据有关的支出凭单，定期编制备用金报销清单，会计部门根据内部各单位提供的备用金报销清单，定期补足备用金，借记“管理费用”等科目，贷记“库存现金”或“银行存款”科目。除了增加或减少拨入的备用金外，使用或报销有关备用金支

17、出时不再通过“其他货币资金”或“备用金”本条规定应用举例【例2-1】2013年1月10日，甲公司从开户银行提取10 000元现金。甲公司应编制如下会计分录：借：库存现金 10 000 贷：银行存款 10 000【例2-2】2013年12月1日，甲公司核定销售部备用金定额为10 000元，以现金拨付，并规定每月月底由备有金专门经管人员凭有关凭证向会计部门报销，补足备用金。月末，销售部报销日常业务支出8 000元。甲公司应编制如下会计分录：(1)拨付备用金：借：其他货币资金 10 000 贷：库存现金 10 000(2)报销日常业务支出，补足备用金：借：销售费用 8 000 贷：库存现金 8 00

18、0【例2-3】 甲公司为临时到外地采购原材料，2013年3月5 日委托开户银行汇款100 000元到采购地设立采购专户。3月20日，采购员交来从采购专户付款购入材料的有关凭证，增值税专用发票上的原材料价款为80 000元，增值税税额为13 600元。3月28日，收到开户银行的收款通知，该采购专户中的结余款项已经转回。甲公司应编制如下会计分录：(1)汇出款项：借：其他货币资金外埠存款 100 000 贷：银行存款 100 000(2)采购原材料：借：原材料 80 000 应交税费应交增值税(进项税额) 13 600 贷：其他货币资金外埠存款 93 600(3)转回余款：借：银行存款 6400 贷

19、：其他货币资金外埠存款 6400【准则原文】第八条 短期投资，是指小企业购入的能随时变现并且持有时间不准备超过1年 (含1年，下同)的投资，如小企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。短期投资应当按照以下规定进行会计处理：(一)以支付现金取得的短期投资，应当按照购买价款和相关税费作为成本进行计量。实际支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收股利或应收利息，不计入短期投资的成本。(二)在短期投资持有期间，被投资单位宣告分派的现金股利或在债务人应付利息日按照分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，应当计入投资收益。(

20、三)出售短期投资，出售价款扣除其账面余额、相关税费后的净额，应当计入投资收益。【解读】本条是关于短期投资定义及会计处理的规定，具体包括取得短期投资、持有期间取得现金股利或利息、出售短期投资等交易和事项的会计处理。【相关链接】企业所得税法第14条规定：“企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。”企业所得税法实施条例第71条进一步规定：“企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本：(一)通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；(二)通过支付现

21、金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。”企业所得税法实施条例第17条规定：“企业所得税法第六条第(四)项所称股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。”企业所得税法实施条例第18条规定：“企业所得税法第六条第(五)项所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。”

22、小企业根据本条规定对短期投资进行会计处理时，会计上要求计入投资收益但税法上允许免税的，需要进行所得税纳税调整。例如，小企业因购买国债所取得的利息收入、直接投资于其他居民企业取得的符合条件的股息或红利等权益性收益，按照税法规定作为免税收入，但按照本准则规定应计入投资收益，两者构成永久性差异。一、短期投资的特征短期投资相对于长期债券投资和长期股权投资，通常具有以下三个特征：(一)投资目的为了提高暂时闲置资金的使用效率和效益，也包括以赚取差价为目的。(二)投资时间比较短，通常不超过1年。(三)投资品种易变现，这些资产既可能是债权性的，也可能是股权性的。二、取得短期投资成本的确定(一)通常小企业都是以

23、支付现金的方式取得短期投资，短期投资的成本包括取得短期投资支付的购买价款和相关税费。在本准则中，相关税费统一是指小企业在交易过程中按照有关规定应负担的各种税款、行政事业性收费以及手续费、佣金等。(二)如果在取得短期投资时，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，属于购买时暂时垫付的资金，并且在当今社会这些信息都属于公开信息极易取得。因此，不得计入短期投资的成本，应当作为应收股利或应收利息单独核算。即按照扣除所含现金股利或利息收入后的金额作为短期投资的成本。三、在短期投资持有期间取得现金股利和利息收入的会计处理(一)取得现金股利在短期投资持有期间，被投资

24、单位宣告分派现金股利时，按照本企业可分得的金额，确认应收股利和投资收益。(二)取得债券利息收入在债务人应付利息日，按照债券投资的票面利率计算应取得的利息收入，确认应收利息和投资收益。四、出售短期投资的会计处理(一)出售短期投资实现的投资收益的确定小企业出售短期投资时，应当将出售价款扣除该短期投资的账面余额(即成本)、出售过程中支付的相关税费的净额计入出售当期的投资收益。(二)所出售短期投资成本的结转出售短期投资时，其成本分别不同情况进行结转： (1)一次性全部出售某项短期投资，其成本为短期投资的账面余额；(2)部分出售某项短期投资，可以比照本准则第十三条有关发出存货成本的方法进行计算结转，如采

25、用先进先出法、加权平均法或者个别计价法结转其所出售短期投资的成本。本条规定应用举例【例2-4】2013年3月1日， 甲公司以银行存款购入某上市公司股票100 000股，作为短期投资，每股成交价98元，其中包括02元为已宣告但尚未分派的现金股利，另支付相关税费4 000元。3月8日，甲公司收到上市公司发放的现金股利。 10月25日，甲公司出售上述股票，售价为1 000 000元。甲公司应编制如下会计分录：(1)购入短期投资时：借：短期投资 964 000 应收股利 20 000贷：银行存款 984 000(2)收到现金股利时：借：银行存款 20 000 贷：应收股利 20000(3)出售短期投资

26、时：借：银行存款 1 000 000 贷：短期投资 964000 投资收益 36 000【例2-5】2013年10月1日，甲公司购入某企业当日发行的3年期债券，作为短期投资，支付价款为2 800 000元，另支付相关税费30 000元。该笔债券面值为 2 700000元，票面利率为4，每季度末付息，到期一次还本。甲公司应编制如下会计分录：(1)购入债券时：借：短期投资 2 830 000 贷：银行存款 2 830 000(2)季末确认债券利息收入时：借：应收利息 27 000 贷：投资收益 27 000(3)实际收到债券利息时：借：银行存款 27 000 贷：应收利息 27 000【准则原文】

27、第九条 应收及预付款项，是指小企业在日常生产经营活动中发生的各项债权。包括：应收票据、应收账款、应收股利、应收利息、其他应收款等应收款项和预付账款。应收及预付款项应当按照发生额入账。【解读】本条是关于应收及预付款项定义、构成和会计处理的规定。一、应收及预付款项的特征(一)应收及预付款项是小企业日常生产经营活动中发生的。如销售产成品或商品、外购原材料或商品过程中发生的应收账款或预付账款；又如职工因公或因私向本企业借款产生的其他应收款，等等。(二)应收及预付款项的本质是债权。但是，应收款项最终会收到货币资金，预付账款则是收到所购物资或劳务。二、应收及预付款项的构成应收及预付款项根据产生的原因不同，

28、可分为应收款项和预付账款。三、应收及预付款项的计量原则应收及预付款项应当按照实际发生额入账。即在实务中，小企业应当根据合同、协议、发票等凭证列示的金额记录应收款项或预付账款。四、应收票据的账务处理(一)应收票据的内容应收票据，是指小企业因销售商品(产成品或材料，下同)、提供劳务等日常生产经营活动而收到的商业汇票(银行承兑汇票和商业承兑汇票)。根据承兑人不同，商业汇票分为银行承兑汇票和商业承兑汇票。银行承兑汇票，是指由在承兑银行开立存款账户的存款人(这里也是出票人)签发，由承兑银行承兑的票据。商业承兑汇票是指由付款人签发并承兑，或由收款人签发交由付款人承兑的汇票。 (二)取得应收票据小企业因销售

29、商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票，按照商业汇票的票面金额，借记“应收票据”科目，按照确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。涉及增值税销项税额的，还应按照增值税专用发票上注明的增值税销项税额，贷记“应交税费应交增值税(销项税额)”科目。小企业收到商业汇票以抵偿应收账款，应按照商业汇票的票面金额，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。(三)商业汇票贴现小企业持有商业汇票，如在票据到期前需要提前取得现金，可以持未到期的商业汇票向银行申请贴现。贴现，是指持票人将未到期的商业汇票背书后送交银行，银行受理后，从票据到期值中扣除按银行贴现率计算确定的贴现利息，将余额付给贴现企业的业务活

30、动。票据贴现实质上是一种融通资金的行为。在贴现中，企业付给银行的利息称为贴现利息，银行计算贴现利息所用的利率称为贴现率，企业从银行获得的票据到期值扣除贴现利息后的货币收入称为贴现所得。有关的计算公式如下：票据到期值票据面值×（1票面利率×票据期限）贴现所得票据到期值贴现利息贴现利息票据到期值×贴现率×贴现期贴现期票据期限企业已持有票据期限按照中国人民银行支付结算办法的规定，实付贴现金额按票面金额扣除贴现日至汇票到期前1日的利息计算，承兑人在异地的，贴现期限及贴现利息的计算应另加3天的划款日期。根据票据到期债务人未能偿还时银行是否享有追索权，应收票据贴现的

31、会计处理区分以下两种情况：1不附追索权的情况。小企业与银行签订的协议中规定，在贴现的商业汇票到期而债务人未能按期偿还时，申请贴现的企业不负有任何偿还责任，即银行无追索权的，应视同出售票据进行会计处理。小企业持未到期的商业汇票向银行贴现，应根据银行盖章退回的贴现凭证第四联收账通知，按照实际收到的金额(即减去贴现息后的净额)，借记“银行存款”科目，按照贴现息，借记“财务费用”科目，按照商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”科目。2附追索权的情况。小企业与银行签订的协议中规定，在贴现的商业汇票到期而债务人未能按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行还款的责任，即银行有追索权的，应视同以票据为质押取得银行借

32、款。因为这类协议从实质上看，与所贴现商业汇票有关的风险和报酬并未发生实质性转移，商业汇票可能产生的风险仍由申请贴现的企业承担。小企业持未到期的商业汇票向银行贴现，应根据银行盖章退回的贴现凭证第四联收账通知，按照实际收到的金额(即减去贴现息后的净额)，借记“银行存款”科目，按照贴现息，借记“财务费用”科目，按照商业汇票的票面金额，贷记“短期借款”科目。(四)商业汇票背书转让以取得物资小企业可以将自己持有的商业汇票背书转让，将汇票权利转让给他人或者将一定的汇票权利授予他人行使。背书是指在票据背面或者粘单上记载有关事项并签章的票据行为。出票人在汇票上记载“不得转让”字样的，汇票不得转让。通常情况下，

33、小企业将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资时，按照应计入取得物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按照增值税专用发票上注明的可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费应交增值税(进项税额)”科目，按照商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”科目，如有差额，借记或贷记“银行存款”等科目。(五)商业汇票到期商业汇票到期收回款项，应按照实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“应收票据”科目。因付款人无力支付票款，或到期不能收回应收票据，应按照商业汇票的票面金额，借记“应收账款”科目，贷记“应收票据”科目。五、应收账款的账务处理(一)应收账款的内容应收账款，是指小企业因销售商

34、品、提供劳务等日常生产经营活动而应收取的款项。包括：小企业销售商品或提供劳务等应向购货方或接受劳务方收取的价款或代购货单位垫付的包装费、运杂费等。会计上所指的应收账款有其特定的范围。第一，应收账款是指因销售活动形成的债权，不包括应收职工欠款、应收债务人的利息等应收款项；第二，应收账款是指流动资产性质的债权，不包括长期的债权(如购买的长期债券等)；第三，应收账款是指本企业应收客户的款项，不包括本企业付出的各类存出保证金，如租入包装物支付的保证金等。(二)发生应收账款应收账款是因赊销业务而产生的，因此，其入账时间与确认收入的时间一致。通常情况下，应收账款的入账价值包括销售商品或提供劳务的价款、增值

35、税，以及代购货方垫付的包装费、运杂费等。另外，还应考虑商业折扣、现金折扣等因素。小企业因销售商品或提供劳务形成的应收账款，应当按照应收金额，借记“应收账款”科目，按照税法规定应交纳的增值税销项税额，贷记“应交税费应交增值税(销项税额)”科目，按照其差额，贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。小企业代购货单位垫付的包装费、运杂费等，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”等科目；收回代垫费用时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。(三)收回应收账款小企业收回应收账款，应借记“银行存款”或“库存现金”科目，贷记“应收账款”科目。小企业应收账款改用商业汇票结算，在收到承兑的商业汇票时，按

36、照票面金额，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。六、预付账款的账务处理(一)预付账款的内容预付账款，是指小企业按照合同规定预付的款项，包括根据合同规定预付的购货款、租金、工程款等。(二)发生预付账款小企业根据购货合同的规定向供应单位预付款项时，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目。收到所购物资，按照应计入购入物资成本的金额，借记“在途物资”或“原材料”、“库存商品”等科目，按照税法规定可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费应交增值税(进项税额)”科目，贷记“预付账款”科目；当预付货款小于采购货物所需支付的款项时，应将不足部分补付，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；当预付

37、货款大于采购货物所需支付的款项时，应收回多余款项，借记“银行存款”科目，贷记“预付账款”科目。小企业出包工程按照合同规定预付的工程价款，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”等科目。按照工程进度和合同规定结算的工程价款，借记“在建工程”科目，贷记“预付账款”、“银行存款”等科目。七、应收股利、应收利息的账务处理(一)应收股利的账务处理小企业购入股票，如果实际支付的购买价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利，应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除已宣告但尚未发放的现金股利后的金额，借记“短期投资”或“长期股权投资”科目，按照应收的现金股利，借记“应收股利”科目，按照实际支付的购买价款和相关税费，

38、贷记“银行存款”科目。在短期投资或长期股权投资持有期间，被投资单位宣告分派现金股利或利润，应当按照本企业应享有金额，借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目。小企业实际收到现金股利或利润时，借记“银行存款”等科目，贷记“应收股利”科目。(二)应收利息的账务处理小企业购入债券，如果实际支付的购买价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除应收的债券利息后的金额，借记“短期投资”或“长期债券投资”科目，按照应收的债券利息，借记“应收利息”科目，按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”科目。在长期债券投资持有期间，在债务人应付利息日，按照分期付息、一

39、次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，借记“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目；按照一次还本付息债券投资的票面利率计算的利息收入，借记“长期债券投资应计利息”科目，贷记“投资收益”科目。小企业实际收到债券利息时，借记“银行存款”科目，贷记“应收利息”科目。八、其他应收款的账务处理(一)其他应收款的内容其他应收款，是指小企业除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息等以外的其他各种应收及暂付款项。主要包括：(1)应收的各种赔款，如因小企业财产等遭受意外损失而应向有关保险公司收取的赔款等；(2)应收的出租包装物租金；(3)应向职工收取的各种垫付款项，如为职工垫付的水电费、应由职工负担的

40、医药费、房租等；(4)存出保证金，如租入包装物支付的押金；(5)其他各种应收、暂付款项。(二)发生其他应收款小企业发生各种其他应收款项时，应借记“其他应收款”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“固定资产清理”等科目。出口产品或商品按照规定应予退回的增值税款，借记“其他应收款”科目，贷记“应交税费应交增值税(出口退税)”科目。收回其他各种应收款项时，借记“库存现金”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目，贷记“其他应收款”科目。注意：商业汇票到期结清票款或退票后，在备查簿中应予注销。本条规定应用举例【例2-6】 2013年2月8日，甲公司对外销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为1

41、500000元，增值税税额为255 000元；甲公司收到购货单位开出的不带息银行承兑汇票一张，票面金额为1 755 000元，期限为两个月；商品已发出， 该批商品成本为800000元。两个月后，甲公司按票面金额收回款项，存入银行。甲公司应编制如下会计分录：(1)销售实现时：借：应收票据 1 755 000 贷：主营业务收入 1 500 000 应交税费应交增值税(销项税额) 255 000借：主营业务成本 800000 贷：库存商品 800000(2)收到款项时：借：银行存款 1 755 000 贷：应收票据 1 755 000【例2-7】2013年5月20日，甲公司采用托收承付结算方式对外销

42、售商品一批，货款3 000 000元，增值税税额510 000元，以银行存款代垫运杂费60 000元，已办理托收手续。商品已发出，该批商品成本为2 000 000元。甲公司应编制如下会计分录：借：应收账款 3 570 000 贷：主营业务收入 3 000000 应交税费应交增值税(销项税额) 510000银行存款 60000借：主营业务成本 2000000 贷：库存商品 2000 000【例2-8】2013年3月3日，甲公司根据原材料采购合同约定，向供货单位预付1 000 000元货款的50。3月26日，甲公司收到供货方发来的原材料，验收无误，增值税专用发票记载的货款为1 000 000元，增

43、值税税额为170 000元。甲公司以银行存款补付剩余款项670 000元。甲公司应编制如下会计分录：(1)预付50的货款时：借：预付账款 500 000 贷：银行存款 500 000(2)收到原材料并验收入库时：借：原材料 1 000 000 应交税费应交增值税(进项税额) 170000 贷：预付账款 1 170000借：预付账款 670000 贷：银行存款 670 000【例2-9】2013年4月10日，甲公司以银行存款替职工垫付应由其个人负担的医疗费5 000元，并从其当月工资中扣回。甲公司应编制如下会计分录：(1)垫付时：借：其他应收款 5 000 贷：银行存款 5 000(2)扣款时：

44、借：应付职工薪酬 5 000 贷：其他应收款 5 000【例2-10】2013年5月10 日，甲公司租入包装物一批，以银行存款向出租方支付押金10000元。甲公司应编制如下会计分录：借：其他应收款 10 000 贷：银行存款 10 000【准则原文】第十条 小企业应收及预付款项符合下列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的应收及预付款项，作为坏账损失：(一)债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的。(二)债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的。(三)债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的。(四

45、)与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的。(五)因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的。(六)国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。应收及预付款项的坏账损失应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减应收及预付款项。【解读】本条是关于应收及预付款项坏账损失的认定条件及会计处理的规定。企业的各项应收及预付款项可能会因购货人拒付、破产、死亡等原因而无法收回。这类无法收回的应收及预付款项就是坏账。因坏账而遭受的损失为坏账损失。对坏账损失的会计处理方法有两种，即直接转销法和备抵法。直接转销法下，日常核算中应收款项可能发生的坏账损失不予考虑，只有在实际发生坏账时，才作为损失计入当期

46、损益，同时冲销应收款项，即借记“营业外支出”科目，贷记“应收账款”科目。这种方法的优点是账务处理简单、实用，缺点是不符合资产的定义和权责发生制的要求。在这种方法下，只有坏账已经发生时，才能将其确认为当期损失，导致各期利润不实；另外，在资产负债表上，应收账款是按其账面余额而不是按账面价值反映，这在一定程度上歪曲了期末的财务状况。备抵法下，根据实际情况合理估计坏账损失，计入当期损失，同时建立坏账准备，待坏账实际发生时，冲销已提的坏账准备和相应的应收款项。这种方法的优点是符合资产的定义和权责发生制的要求，缺点是对职业判断要求较高，且与企业所得税法规定存在差异，需要进行纳税调整。在这种方法下，坏账损失

47、计入同一期间的损益，避免了企业虚盈实亏；在资产负债表上列示应收款项账面价值，使财务报表使用者能了解企业应收款项的可收回金额。但是，由于企业发生坏账损失带有很大的不确定性，所以只能以过去的经验为基础，参照当前的信用政策、市场环境和行业惯例，估计每期应收款项未来现金流量现值，从而确定当期减值损失金额，计入当期损益。【相关链接】企业所得税法第10条第(七)款规定：“在计算应纳税所得额时，未经核定的准备金支出不得扣除。”企业所得税法实施条例第五十五条规定：“企业所得税法第十条第(七)项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。” 财政部国

48、家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知第四条规定：“企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除：(一)债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的；(二)债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的；(三)债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的；(四)与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的；(五)因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的；(六)国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。”

49、本条采取了与税法完全一致的坏账损失认定条件和处理方法，即直接转销法。这一点与企业会计准则的规定有差异，小企业应当予以注意。一、坏账损失确认的时点坏账损失应在实际发生时确认，而不是预计或预期发生时确认。二、坏账损失的认定条件小企业应收及预付款项符合本准则第十条任一条件的，应确认相应的坏账损失。三、坏账损失金额的确定小企业的应收及预付款项出现上述所列条件之一时，应当积极与债务人进行协商，努力收回相关款项，如果确实无法再收回，应将该项应收及预付款项的账面余额扣除可收回的金额后的净额，作为坏账损失的金额。四、坏账损失的账务处理小企业应当按照可收回的金额，借记“银行存款”等科目，按照应收及预付款项的账面

50、余额，贷记“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”等科目，按照其差额，借记“营业外支出”科目。五、执行中应注意的问题小企业应当注意正确处理好与税收征管的关系，认真按照税收征管的要求作好相关申报工作。小企业发生的应收及预付款项坏账损失，应当在向主管税务机关提供证据资料证明其已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。坏账损失应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除，未经申报的损失，不得在税前扣除。国家税务总局2011年3月31日发布的企业资产损失所得税税前扣除管理办法第二十二条、第二十三条和第二十四条规定：“企业(包括小企业)应收及预付款项坏账损失应依据以下相

51、关证据材料确认：(1)相关事项合同、协议或说明；(2)属于债务人破产清算的，应有人民法院的破产、清算公告；(3)属于诉讼案件的，应出具人民法院的判决书或裁决书或仲裁机构的仲裁书，或者被法院裁定终(中)止执行的法律文书；(4)属于债务人停止营业的，应有工商部门注销、吊销营业执照证明；(5)属于债务人死亡、失踪的，应有公安机关等有关部门对债务人个人的死亡、失踪证明；(6)属于债务重组的，应有债务重组协议及其债务人重组收益纳税情况说明；(7)属于自然灾害、战争等不可抗力而无法收回的，应有债务人受灾情况说明以及放弃债权申明。企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失税前扣除，

52、但应说明情况并出具专项报告。企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失税前扣除，但应说明情况并出具专项报告。【特别提醒】2012年12月31日应当按照原会计处理方法计提坏账准备，以贯彻一致性的要求。2013年1月1日建立新账时坏账准备账户的余额应结转至“利润分配未分配利润”账户，2013年1月1日应收账款按照2012年12月31日账户余额的全额结转。短期投资跌价准备和存货跌价准备的处理方法相同。本条规定应用举例【例2-11】2013年8月2日，因债务人破产，甲公司将一笔20 000元的应收账款全额确认为坏账损失。

53、甲公司应编制如下会计分录：借：营业外支出 20 000 贷：应收账款 20000 【准则原文】第十一条 存货，是指小企业在日常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等，以及小企业(农、林、牧、渔业)为出售而持有的、或在将来收获为农产品的消耗性生物资产。小企业的存货包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、委托加工物资、消耗性生物资产等。(一)原材料，是指小企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品(外购件)、修理用备件(备品备件)、包装材料、燃料等。(二)

54、在产品，是指小企业正在制造尚未完工的产品。包括：正在各个生产工序加工的产品，以及已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。(三)半成品，是指小企业经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但尚未制造完工成为产成品，仍需进一步加工的中间产品。(四)产成品，是指小企业已经完成全部生产过程并已验收入库，符合标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。(五)商品，是指小企业(批发业、零售业)外购或委托加工完成并已验收入库用于销售的各种商品。(六)周转材料，是指小企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态且不确认为固定资产的材料。包括：

55、包装物、低值易耗品、小企业(建筑业)的钢模板、木模板、脚手架等。(七)委托加工物资，是指小企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。(八)消耗性生物资产，是指小企业(农、林、牧、渔业)生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。【解读】本条是关于存货的定义及构成的规定。【相关链接】企业所得税法实施条例第七十二条规定：“企业所得税第十五条所称存货，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。”一、存货的特征存货区别于固定资产、无形资产等非流动资产的最基本的特征是，企业持有存货的最终的目的是为了出售，包括可供直接销售的产成品、商品

56、，以及需经过进一步加工后出售的原材料等。同时，存货相对于非流动资产周转速度较快，通常在1年内变现、出售或耗用。二、存货的构成小企业的存货包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、委托加工物资、消耗性生物资产等。(一)原材料原材料这类存货主要是针对工业类小企业而言的。为建造固定资产等工程而储备的各种材料，虽然同属于材料，但是由于用于建造固定资产等各项工程，不符合存货的定义，因此不能作为小企业存货，应计入工程物资。(二)在产品在产品是相对产成品而言的，属于中间在制品。(三)半成品半成品与在产品在生产制造方面有所类似，都属于在制品，等待下一步继续加工。不同之处在于会计核算方面：一是半成品已交付半成品仓库保管，而在产品仍停留在生产车间而不是专门的保管仓库。二是有些半成品可以单独对外出售或委托外单位进行加工，也有必要在会计核算上区别于在产品进行单独核算。(四)产成品小企业接