2011会计实务第12章

1、.第十二章债务重组一、本章概述（一）内容提要本章介绍了债务重组的界定、以低于债务额的现金抵债的会计处理、以非现金抵债的会计处理、以债转股抵债的会计处理、以修改偿债条件方式抵债的会计处理以及混合方式抵债的会计处理。考生应重点关注如下考点：1.确定债务重组日，因为这是进行会计处理的日期；2.非现金资产抵债方式下债务人转让非现金资产的损益计算及债务重组收益的计算；3.非现金资产抵债方式下债权人接受的非现金资产的入账成本计算及债务重组损失的计算；4.债转股方式下债务人重组收益的计算及“资本公积股本溢价”的计算；5.修改债务条件方式下债务人重组收益及债权人重组损失的计算，尤其是存在或有条件的情况下债务重

2、组损益的计算；（二）历年试题分析年份题型题数分数考点2008多选题12债务重组的界定合计122009单选题11债务重组利得的辨认多选题12债务重组后负债账面价值的确认合计232010单选题11有关债务重组理论的正误判定多选题12有关债务重组理论的正误判定合计23二、知识点精讲12.1债务重组的定义和重组方式（一）债务重组的概念债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。（二）债务重组的界定新准则强调必须是债权人作出让步才可定性为债务重组。这里的让步主要包括：债权人减免债务人债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。（三）债务重组的

3、方式1.以资产清偿债务；2.债务转为资本；3.修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等，不包括上述（1）和（2）两种方式；4.以上三种方式的组合，即混合重组。（四）债务重组日的确认即债务重组完成日，即债务人履行协议或法院裁定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日期。一般在测试时掌握以下原则来判定债务重组日：1.如果是银行存款方式抵债的，以款项到账日为债务重组日；2.如果是存货方式抵债的，以存货的最终运抵日为债务重组日；3.如果是以房产抵债的，通常以房产过户手续办妥日为债务重组日；4.如果是以无形资产抵债的，通常以法律交接手续办妥日为债务重组日；5.如果以

4、债转股方式抵债的，则以增资手续办妥日为债务重组日；6.如果以修改债务条件方式抵债的，则以新的偿债条件正式执行日为债务重组日。7.如果是混合清偿方式抵债的，以最终解除债务手续日为债务重组日。【要点提示】此节的重点有两个：一是债务重组的界定；二是债务重组日的界定。12.2债务重组的会计处理12.2.1以现金清偿债务举例：1.会计处理原则债务人的会计处理原则以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益，即“营业外收入”。债权人的会计处理原则以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益（营业外支出）；债权人已对债权计提减

5、值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入“营业外支出”；坏账准备的多提额抵减当期资产减值损失。2.债务人的会计处理借：应付账款贷：银行存款营业外收入债务重组收益3.债权人的会计处理如果所收款额小于债权的账面价值时：借：银行存款坏账准备营业外支出债务重组损失贷：应收账款如果所收款额大于债权的账面价值但小于账面余额时借：银行存款（实收款额）坏账准备（已提准备）贷：应收账款（账面余额）资产减值损失【要点提示】此节的测试重点集中于债务重组损失金额的确认。【例题1·单选题】甲公司因赊销商品应收乙公司400万元，因乙公司资金困难，此款项一直未付，甲公司已经提取了80万

6、元的坏账准备。经双方协商进行债务重组，由乙公司支付银行存款331万元来抵偿债务，款项于2010年6月1日到账，双方解除债务手续。甲公司因此贷记“资产减值损失”额为（）。A.15 B.11C.9D.15正确答案B答案解析甲公司的账务处理如下：借：银行存款331坏账准备 80贷：应收账款400资产减值损失 11【例121】乙公司于20×9年2月15日销售一批材料给甲公司，开具的增值税专用发票上的价款为300 000元，增值税税额为51 000元。按合同规定，甲公司应于20×9年5月15日前偿付价款。由于甲公司发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协商于2×

7、10年7月1日进行债务重组。债务重组协议规定，乙公司同意减免甲公司50 000元债务，余额用现金立即清偿。乙公司于2×10年7月8日收到甲公司通过银行转账偿还的剩余款项。乙公司已为该项应收账款计提了30 000元坏账准备。正确答案（1）甲公司的账务处理计算债务重组利得应付账款账面余额351 000减：支付的现金301 000债务重组利得 50 000会计分录为：借：应付账款乙公司351 000贷：银行存款301 000营业外收入债务重组利得 50 000（2）乙公司账务处理计算债务重组损失应收账款账面余额351 000减：收到的现金301 000差额 50 000减：已计提坏账准备

8、30 000债务重组损失 20 000会计分录为：借：银行存款301 000坏账准备 30 000营业外支出债务重组损失 20 000贷：应收账款甲公司 351 000012.2.2以非现金资产清偿债务【例题2·计算题】甲、乙企业为一般纳税企业，增值税率为17%、消费税率为10%。2009年4月6日，甲企业因购买商品而欠乙企业购货款及税款合计300万元。由于甲企业财务发生困难，不能按照合同规定支付货款。于2010年3月1日，双方经协商，甲企业以其生产的产品偿还债务，该产品的销售价格200万元，实际成本190万元，已计提存货跌价准备1万元。乙企业接受甲企业以产品偿还债务时，将该产品作为

9、库存商品入库；乙企业对该项应收账款计提了4万元的坏账准备。【答案】 （1）甲企业的账务处理借：应付账款300贷：主营业务收入200应交税费应交增值税（销项税额） 34营业外收入债务重组收益66（30020034）借：主营业务成本189存货跌价准备1贷：库存商品190借：营业税金及附加 20贷：应交税费应交消费税 20（2）乙企业的账务处理借：库存商品200应交税金应交增值税（进项税额） 34坏账准备4 营业外支出债务重组损失 62贷：应收账款甲企业3001.会计处理原则债务人的会计处理原则以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益（

10、营业外收入）。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。抵债资产公允价值与账面价值的差额，应当分别以下情况处理：A.抵债资产为存货的，应当视同销售处理，按存货的公允价值确认商品销售收入，同时结转商品的销售成本，认定相关的税费；B.抵债资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出；C.抵债资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。债权人的会计处理原则以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，在符合金融资产终止确认条件时，计入当期损益

11、（营业外支出）；债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入“营业外支出”；坏账准备的多提额抵减当期资产减值损失。2.债务人的会计处理如果所抵资产是存货a.借：应付账款（账面余额）银行存款（收到的补价）贷：主营业务收入（商品的公允价值）应交税费应交增值税（销项税额）（商品的计税价值×17%）银行存款（支付的补价）营业外收入债务重组收益债务额存货的公允价值收到的补价（或支付的补价）增值税b.借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品c.借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税【例122】甲公司向乙公司购买了一批货物，价款450 000元（包括应

12、收取的增值税税额），按照购销合同约定，甲公司应于20×9年11月5日前支付该价款，但至20×9年11月30日甲公司尚未支付。由于甲公司财务发生困难，短期内不能偿还债务，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为360 000元，实际成本为315 000元，适用的增值税率为17%，乙公司于20×9年12月5日收到甲公司抵债的产品，并作为商品入库；乙公司对该项应收账款计提了10 000元坏账准备。正确答案（1）甲公司的账务处理计算债务重组利得：450 000（360 000360 000×17%）28 800（元）借：应付账款乙公

13、司450 000贷：主营业务收入360 000应交税费应交增值税（销项税额） 61 200营业外收入债务重组利得 28 800同时，借：主营业务成本315 000贷：库存商品315 000（2）乙公司的账务处理借：库存商品 360 000应交税费应交增值税（进项税额）61 200坏账准备10 000营业外支出债务重组损失18 800贷：应收账款甲公司450 000【例题3·计算题】2010年2月1日，乙公司销售一批商品给甲公司，形成应收款250万元。由于甲公司发生财务困难，不能按合同规定支付货款，于2010年8月1日，经与乙公司协商，乙公司同意甲公司以一台生产用动产设备偿还债务。该设

14、备的账面原价为300万元，已提折旧140万元，计提的减值准备为15万元，支付清理费用1万元。该设备公允价值为200万元，增值税率为17%，甲公司支付补价6万元给乙公司。乙公司对该项债权未计提坏账准备。假定不考虑其他相关税费。【答案】（1）甲公司的账务处理借：固定资产清理145 累计折旧140 固定资产减值准备 15 贷：固定资产 300 借：固定资产清理1 贷：银行存款1 借：应付账款乙公司 250贷：固定资产清理200应交税费应交增值税（销项税额） 34银行存款6营业外收入债务重组收益 10借：固定资产清理54（2001451）贷：营业外收入固定资产处置损益 54（2）乙公司的账务处理借：固

15、定资产200应交税费应交增值税（进项税额） 34银行存款6营业外支出债务重组损失 10贷：应收账款甲公司 250如果所抵资产是固定资产a.借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产b.借：固定资产减值准备贷：固定资产清理c.借：固定资产清理贷：应交税费应交营业税d.借：应付账款（债务额）银行存款（收到的补价）贷：固定资产清理（固定资产的公允价值）应交税费应交增值税（销项税额）（如果转让的是2009年1月1日以后购入的生产用机械设备，还要在出售时收取销项税额）银行存款（支付的补价）营业外收入债务重组收益债务额收到的补价（或支付的补价）固定资产的公允价值可能存在的销项税额e.认定固定资产的清理损益当固定

16、资产清理产生盈余时：借：固定资产清理贷：营业外收入当固定资产清理产生亏损时：借：营业外支出固定资产清理损失贷：固定资产清理【例123】20×9年4月5日，乙公司销售一批材料给甲公司，价款1 100 000（包括应收取的增值税税额），按购销合同约定，甲公司应于20×9年7月5日前支付价款，但至20×9年9月30日甲公司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内无法偿还债务。经过协商，乙公司同意甲公司用其一台机器设备抵偿债务。该项设备的账面原价为1 200 000元，累计折旧为330 000元，公允价值为850 000元。抵债设备已于20×9年10月10日运抵

17、乙公司，乙公司将其用于本企业产品的生产。正确答案（1）甲公司的账务处理计算债务重组利得：1 100 000（850 000850 000×17%）105 500（元）计算固定资产清理损益：850 000（1 200 000330 000）20 000（元）首先，将固定资产净值转入固定资产清理借：固定资产清理××设备870 000累计折旧330 000贷：固定资产××设备1 200 000其次，结转债务重组利得借：应付账款乙公司1 100 000贷：固定资产清理××设备850 000应交税费应交增值税（销项税额）144 500

18、营业外收入债务重组利得105 500最后，结转转让固定资产损失借：营业外支出处置非流动资产损失 20 000贷：固定资产清理××设备 20 000（2）乙公司的账务处理计算债务重组损失：1 100 000（850 000850 000×17%）105 500（元）借：固定资产××设备850 000应交税费应交增值税（进项税额）144 500营业外支出债务重组损失105 500贷：应收账款甲公司1 100 000如果所抵资产是无形资产借：应付账款（债务额）银行存款（收到的补价）累计摊销无形资产减值准备营业外支出无形资产转让损失（无形资产的公允价值

19、无形资产的账面价值相关税费）贷：无形资产应交税费应交营业税营业外收入无形资产转让收益（无形资产的公允价值无形资产的账面价值相关税费）银行存款（支付的补价）营业外收入债务重组收益债务额收到的补价（或支付的补价）无形资产的公允价值如果所抵资产是股票、债券等金融资产以长期股权投资为例，应作如下会计处理：借：应付账款（债务额）银行存款（收到的补价）长期股权投资减值准备贷：长期股权投资投资收益（长期股权投资的公允价值长期股权投资的账面价值相关税费，收益在贷方，损失在借方）银行存款（支付的补价）营业外收入债务重组收益债务额收到的补价（或支付的补价）长期股权投资的公允价值如果抵债的是多项非货币性资产只需将上

20、述处理合并即可。【例124】乙公司于20×9年7月1日销售给甲公司一批产品，价款500 000元，按购销合同约定，甲公司应于20×9年10月1日前支付价款。至20×9年10月20日，甲公司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内无法偿还债务。经过协商，乙公司同意甲公司以其所持有作为可供出售金融资产核算的某公司股票抵偿债务。该股票账面价值440 000元，公允价值变动计入资本公积的金额为0，债务重组日的公允价值为450 000元。乙公司为该项应收账款提取了坏账准备25 000元。用于抵债的股票已于20×9年10月25日办理了相关转让手续；乙公司将取得的股票

21、作为可供出售金融资产核算。假定不考虑相关税费和其他因素。正确答案（1）甲公司的账务处理计算债务重组利得：500 00450 00050 000（元）转让股票收益：450 000440 00010 000（元）借：应付账款乙公司500 000贷：可供出售金融资产成本440 000营业外收入债务重组利得 50 000投资收益 10 000（2）乙公司的账务处理计算债务重组损失：500 000450 00025 00025 000（元）借：可供出售金融资产450 000坏账准备 25 000营业外支出债务重组损失 25 000贷：应收账款甲公司500 0003.债权人的会计处理一般账务处理如下:借：

22、换入的非货币资产（按其公允价值入账）应交税费应交增值税（进项税额）银行存款（收到的补价）坏账准备营业外支出债务重组损失（当重组损失额大于已提减值准备时）贷：应收账款（账面余额）银行存款（支付的补价）资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）【要点提示】非现金抵债方式下的债务重组，债务人的测试重点是债务重组收益额的计算及转让非现金资产的损益额的计算；债权人的测试重点是换入非现金资产的入账成本的计算及债务重组损失额的计算。【例题4·单选题】M、N公司均为增值税一般纳税人，增值税率为17%、消费税率为5%。2008年3月6日，M企业因购买商品而欠N企业购货款及税款合计351万元。由于M

23、企业财务发生困难，不能按照合同规定支付货款。于2009年1月8日，双方经协商，M企业以其生产的产品偿还债务，该产品的销售价格250万元，实际成本180万元，已计提存货跌价准备5万元，M公司收到补价25万元。N企业接受M企业以产品偿还债务时，将该产品作为库存商品入库；N企业对该项应收账款计提了4万元的坏账准备。则M公司因此形成的累计收益额为（）万元。A.170B.162.5C.158.5D.146正确答案D答案解析M公司转让库存商品形成的损益250（1805）250×5%62.5（万元）；M公司债务重组收益351250250×17%2583.5（万元）；M公司因此形成的累计收

24、益62.583.5146（万元）。【例题5·单选题】（2007年考题）甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。甲公司与乙公司就其所欠乙公司购货款450万元进行债务重组。根据协议，甲公司以其产品抵偿债务；甲公司交付产品后双方的债权债务结清。甲公司已将用于抵债的产品发出，并开出增值税专用发票。甲公司用于抵债产品的账面余额为300万元，已计提的存货跌价准备为30万元，公允价值（计税价格）为350万元。甲公司对该债务重组应确认的债务重组利得为（）。A.40.5万元B.100万元C.120.5万元D.1 80万元 正确答案A 答案解析甲公司债务重组应确认的重组利得450350350

25、×17%40.5（万元）。【例题6·单选题】（2009年考题）下列各项以非现金资产清偿全部债务的债务重组中，属于债务人债务重组利得的是（）。A.非现金资产账面价值小于其公允价值的差额B.非现金资产账面价值大于其公允价值的差额C.非现金资产公允价值小于重组债务账面价值的差额D.非现金资产账面价值小于重组债务账面价值的差额正确答案C答案解析债务人以非现金资产清偿债务的，应当在符合金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将重组债务的账面价值和转让非现金资产的公允价值之间的差额计入营业外收入（债务重组利得）。12.2.3债转股方式【例题7·计算题】2005年4月3日，

26、甲股份有限公司因购买材料而欠乙企业购货款及税款合计为500万元，由于甲公司无法偿付应付账款，2005年7月2日经双方协商同意，甲公司以普通股偿还债务，假设普通股每股面值为1元，股票市价为每股2.5元，甲公司以120万股偿该项债务，假定无相关税费。2005年12月31日办理完毕增资手续，乙企业对应收账款提取坏账准备10万元。假定乙企业将债权转为股权后，长期股权投资按照成本法核算。正确答案（1）甲公司2005年12月31日账务处理借：应付账款乙企业500 贷：股本120资本公积股本溢价180（120×2.5120）营业外收入债务重组收益200（2）乙企业的账务处理借：长期股权投资300坏

27、账准备 10 营业外支出债务重组损失190贷：应收账款甲公司500 1.会计处理原则债务人的会计处理原则将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益（营业外收入）。债权人的会计处理原则将债务转为资本的，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，比照以非现金资产清偿债务的债务重组会计处理规定进行处理。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不

28、足以冲减的部分，计入“营业外支出”；坏账准备的多提额抵减当期资产减值损失。2.债务人的会计处理借：应付账款贷：股本资本公积股本溢价（按股票公允价减去股本额）营业外收入债务重组收益（按抵债额减去股票公允价值）3.债权人的会计处理借：长期股权投资或交易性金融资产（按其公允价值入账）坏账准备营业外支出债务重组损失（当重组损失额大于已提减值准备时）贷：应收账款（账面余额）资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）【要点提示】债转股方式下债务重组的测试重点是债务重组损益的计算及债务人资本公积的认定。至于债权人换入股权投资的入账成本计算则与非现金方式无异。【例125】20×9年2月10日，乙

29、公司销售一批材料给甲公司，价款200 000元（包括应收取的增值税税额），合同约定6个月后结清款项。6个月后，由于甲公司发生财务困难，无法支付该价款，与乙公司协商进行债务重组。经双方协议，乙公司同意甲公司将该债务转为甲公司的股份。乙公司对该项应收账款计提了坏账准备10 000元，转股后甲公司注册资本为5 000 000元，抵债股权占甲公司注册资本的2%。债务重组日，抵债股权的公允价值为152 000元。20×9年11月10日，相关手续办理完毕。假定不考虑其他相关税费。正确答案（1）甲公司的账务处理计算应计入资本公积的金额：152 0005 000 000×2%52 000（

30、元）计算债务重组利得：200 000152 00048 000（元）借：应付账款乙公司200 000贷：实收资本乙公司100 000资本公积资本溢价 52 000营业外收入债务重组利得 48 000（2）乙公司的财务处理计算债务重组损失：200 000152 00010 00038 000（元）借：长期股权投资甲公司152 000坏账准备 10 000营业外支出债务重组损失 38 000贷：应收账款甲公司200 00012.2.4修改其他债务条件【例126】乙银行20×9年12月31日应收甲公司贷款的账面余额为10 700 000元，其中，700 000元为累计应收的利息，贷款年利率

31、7%。由于甲公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于20×9年12月31日到期的贷款，经双方协商，于2×10年1月1日进行债务重组。乙银行同意将贷款本金减至8 000 000元，免去债务人所欠的全部利息；将利率从7%降低到5%（等于实际利率），并将债务到期日延长至2×11年12月31日，利率按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。乙银行为该项贷款计提了500 000元贷款减值准备。正确答案（1）甲公司账务处理2×10年1月1日，计算债务重组利得：10 700 0008 000 0002 700 000（元）借：长期借款乙银行10 700 000

32、贷：长期借款债务重组乙银行8 000 000营业外收入债务重组利得2 700 0002×10年12月31日，计提和支付利息借：财务费用400 000贷：应付利息乙银行400 000借：应付利息乙银行400 000贷：银行存款400 0002×11年12月31日，偿还本金及最后一年利息借：财务费用400 000贷：应付利息乙银行400 000借：长期借款债务重组乙银行8 000 000应付利息乙银行400 000贷：银行存款8 400 000（2）乙银行的账务处理2×10年1月1日，计算债务重组损失：10 700 0008 000 000500 0002 200 0

33、00（元）借：长期贷款债务重组甲公司本金8 000 000贷款减值准备500 000营业外支出债务重组损失2 200 000贷：长期贷款甲公司本金、利息调整、应计利息 10 700 0002×10年12月31日，收到利息借：吸收存款甲公司400 000贷：利息收入400 0002×11年12月31日，收到本金及最后一年利息借：吸收存款甲公司8 400 000贷：长期贷款债务重组甲公司本金8 000 000利息收入400 0001.会计处理原则债务人的会计处理原则修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组

34、后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益（营业外收入）。修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合企业会计准则第13 号或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值，与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入当期损益（营业外收入）。或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。债权人的会计处理原则修改其他债务条件的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，比照以现金清偿债务的债务重组会计处理

35、规定进行处理。修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。或有应收金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应收金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。（1）债务人的会计处理A.重组当时：借：应付账款（旧的）贷：应付账款（新的，将来要偿还的本金）营业外收入债务重组收益B.以后按正常的抵债处理即可。a.每期支付利息时：借：财务费用贷：银行存款b.偿还本金时：借：应付账款贷：银行存款（2）债权人的会计处理A.重组当时：借：应收账款（新的，将来要收回的本金）营业外支出债务重组损失（当重组损失额大于已提减值准备时）坏账准备贷：应收账款（旧的）资

36、产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）B.将来按正常债权的收回处理即可。a.每期收到利息时：借：银行存款贷：财务费用 b.收回本金时：借：银行存款贷：应收账款2.不存在或有条件情况下的会计处理3.存在或有条件情况下的会计处理（1）债务人的会计处理a.重组当时：借：应付账款（旧的）贷：应付账款（新的本金）预计负债（或有支出）营业外收入债务重组收益b.当预计负债实现时：借：预计负债贷：应付账款借：应付账款贷：银行存款c.当预计负债未实现时：借：预计负债贷：营业外收入债务重组收益（2）债权人的会计处理a.重组当时：借：应收账款（新的本金）营业外支出债务重组损失（当重组损失额大于已提减值准备时）

37、坏账准备贷：应收账款（旧的）资产减值损失（当重组损失额小于已提减值准备时）b.当或有收入实现时：借：应收账款贷：营业外支出债务重组损失借：银行存款贷：应收账款c.当或有收入未实现时：无相关账务处理。【要点提示】存在或有条件的债务重组的测试重点是或有收支在发生时债务重组损益额的影响。【例题8·多选题】（2009年考题）下列各项中，属于债务重组日债务人应计入重组后负债账面价值的有（）。A.债权人同意减免的债务B.债务人在未来期间应付的债务本金C.债务人在未来期间应付的债务利息D.债务人符合预计负债确认条件的或有应付金额正确答案BD答案解析选项A，减免的那部分债务不计入重组后负债账面价值；

38、选项C，债务人在未来期间应付的债务利息，不影响未来期间的“应付账款债务重组”科目的金额，在实际发生时直接确认财务费用。【例题9·单选题】（2010年考题）下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的是（）。A.债务人以债转股方式抵偿债务的，债务人将重组债务的账面价值大于相关股份公允价值的差额计入资本公积B.债务人以债转股方式抵偿债务的，债权人将重组债权的账面价值大于相关股权公允价值的差额计入营业外支出C.债务人以非现金资产抵偿债务的，债权人将重组债权的账面价值大于受让非现金资产公允价值的差额计入资产减值损失D.债务人以非现金资产抵偿债务的，债务人将重组债务的账面价值大于转让非现金资产公允

39、价值的差额计入其他业务收入正确答案B答案解析选项A，差额应计入“营业外收入债务重组利得”；选项C，差额计入“营业外支出债务重组损失”；选项D，差额计入“营业外收入债务重组利得”。【例题10·多选题】（2010年考题）下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的有（）。A.债权人将很可能发生的或有应收金额确认为应收债权B.债权人收到的原未确认的或有应收金额计入当期损益C.债务人将很可能发生的或有应付金额确认为预计负债D.债务人确认的或有应付金额在随后不需支付时转入当期损益正确答案BCD答案解析债务重组中，对债权人而言，若债务重组过程中涉及或有应收金额，不应当确认或有应收金额，实际发生时计入

40、当期损益。对债务人而言，如债务重组过程中涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债的确认条件的，债务人应将该或有应付金额确认为预计负债，日后没有发生时，转入当期损益（营业外收入）。12.2.5混合清偿的会计处理原则 1.债务人的会计处理原则债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照修改其他债务条件的债务重组会计处理规定进行处理。2.债权人的会计处理原则债务重组采用以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其

41、他债务条件等方式的组合进行的，债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按照修改其他债务条件的债务重组会计处理规定进行处理。【要点提示】混合方式下的债务重组的测试重点是会计处理顺序及最终债务重组损益额的计算。【例题11·计算题】2010年3月8日，A公司持有B公司带息的应收票据面值145.63万元，票面利率6%，6个月期限。由于B公司资金周转发生困难，于本年9月8日，经双方协商进行债务重组，协议如下：（1）B公司以一台设备以及将部分债务转为5%的股权合计清偿债务137.8万元。该设备原价75万元，已计提折旧30万元,公允价值为40万元,适用的增值税率为17%；B公司用以抵债的股权公允价值为81万元，形成实收资本65万元。（2）将剩余债务的偿债时间