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1、第 1 章总 论学习要点j 会计定义。j 会计目标。j 会计规范。j 会计职能。j 会计核算的基本前提。j 会计要素及其会计等式。j 会计核算的一般原则。会计是商业的语言。在市场经济中,要搞好经济工作而不懂得会计学的基本知识,就如同在商业中不懂得商业交往的语言。在现代经济社会中,会计是一个使用普遍、出现频繁的概念。会计已被公认为现代企业经营管理中不可缺少的基本组成部分。它是特定社会经济环境的产物,社会经济环境的变化引起会计的职能及其内容的变化。会计不仅为企业管理当局、也为企业的股东、债权人以及与企业有关联的各种利害关系人提供对他们的决策有用的信息。1.1 会计概述1.1.1 会计的定义“会计”
2、一词,与人们日常生活有着密切的联系。在人们的日常生活中,往往将“会计工作”、“会计学科”、“会计职务”和“会计理论”等均简化为“会计”二字。总之,“会计”一词含义丰富,而我们所要学习的“会计”,应该是会计的基本理论和基本方法,是人们对会计工作实践的理论总结。由于会计是一门随着社会经济环境的变化而变化、发展而发展的动态科学,因此,会计至今尚无一个完整而公认的定义。为了教学的需要,理论界往往把会计工作的具体内容概括为会计的定义,具体定义如下:会计是以货币为主要计量单位,以会计凭证为依据,利用专门的方法和程序,对特定对象的经济活动进行全面、综合、连续及系统的核算和监督,并向有关方面提供以会计信息为主
3、的经济信息系统。1.1.2 会计目标1会计目标会计目标是指会计信息系统运行方向和所要达到的目的。它体现了会计信息的使用者对现代会计的要求。现代企业是以所有权和经营权相分离为特征的,投资者将资产交给经营者经营,最关心的是企业的财务状况、经营成果和现金流量,需要有用的信息用于决策。因此,会计目标所要解决的问题是向谁提供信息和提供什么样的信息。我国会计的目标是与社会主义市场经济体制相适应的,我国会计的目标是对会计主体的经济活动进行核算,提供反映会计主体经济活动的信息。会计目标为决策者提供有用的信息,向委托人报告受托责任的履行情况。(1)会计要为国家宏观经济管理和调控提供会计信息。(2)会计要为企业内
4、部经营管理提供会计信息。 (3)会计要为企业外部各有关方面了解其财务状况和经营成果提供会计信息。2会计信息的特征所谓会计信息,是指通过科学预测或实际记录,反映会计主体的过去、现在以及将来有关资金运动状况的各种可为人们接受和理解的消息、数据、资料等的总称。会计信息既不仅仅是原始数据信息的集中,也不只是对原始信息进行分类或进行其他的简单处理,而是需要会计人员根据各方面的情况,进行科学有效、有目的地加工和处理。此外,会计信息的获得也不是一个信息的单向运动过程,它还包括信息的反馈,即将系统所获得的会计信息用于管理后,将其结果随时又投入会计信息系统中进行再加工和再处理。目前,主要是以规范的格式和内容即报
5、表形式来反映企业某一方面的会计信息。此类报表主要有:资产负债表、利润表及利润分配表、现金流量表。这些报表构成了我国对外会计报表的体系,从不同方面反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量情况,是投资人以及有关信息使用者分析企业财务情况的主要信息资料。1.1.3 会计规范会计规范是会计人员正确处理工作所要遵循的行为标准,是指导和约束会计行为向着合法化、合理化和有效化方向发展的路标。会计规范,是指协调、统一会计处理过程中对不同处理方法做出合理选择的假设、原则、制度等的总和,是对会计行为的约束标准。现实地看,会计规范是一套用于规定、约束会计信息系统的数据加工、处理与信息生成等行为的法律、标准、制度的总
6、称。为了保证会计信息的真实、完整和具有可比性,目前我国通过各种法律、财经法规和制度、企业会计准则、会计制度等予以规范。在法律、行政法规、部门规章和规范性文件四个层面上都得到体现。会计法律有中华人民共和国会计法和注册会计师法,法规主要有总会计师条例和企业财务报告条例,部门规章主要有企业会计准则和企业会计制度,规范性文件主要有会计基础工作规范和内部会计控制规范等。其中,最主要的是会计法、会计准则和会计制度,构成了我国目前的会计法规体系。1中华人民共和国会计法中华人民共和国会计法是会计法律规范体系中权威性最高、最具法律规范效力的法律规范,是制定其他各层次法律规范的依据,是会计工作的基本法,也是对会计
7、工作的一般要求。它由全国人民代表大会常务委员会制定,以国家主席的命令发布。我国的会计法是1985年颁布的,1993年12月第一次修订,1999年10月31日第二次修订后,并于2000年7月1日起执行。新会计法以规范会计行为,保证会计资料真实、完整,加强经济管理和财务管理,提高经济效益,维护社会主义市场经济秩序为宗旨。新会计法明确了单位负责人必须对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责;规定了单位负责人必须在对外提供的财务会计报告上签名并盖章,承担相应法律责任;同时规定单位负责人必须保证会计机构、会计人员依法履行职责,对各单位会计工作中的违法行为,除追究直接责任人员的法律责任外,还要追究
8、单位负责人的责任。另外,为了规范企业会计报告,保证财务会计报告的真实、完整,根据中华人民共和国会计法,制定本条例,它是会计法的配套法规。2企业会计准则企业会计准则是我国会计核算工作的基本规范,是对企业经济业务进行会计处理,提供财务报告所应遵循的原则。企业会计准则以会计法为指导,同时又统驭会计制度,是我国制定企业会计制度的依据。我国的企业会计准则分为基本会计准则和具体会计准则。基本准则主要对会计核算的一般要求和会计核算的主要方面作出原则性的规定,为具体会计准则和会计制度的制定提供基本架构。一般由会计核算的前提条件、一般原则、会计要素准则和会计报表准则组成,是对会计核算要求所作的原则性规定。它具有
9、覆盖面广、概括性强等特点。具体准则是根据基本准则的要求,对经济业务的会计处理作出具体规定的准则。它将由以下三类组成:一是各行业共同经济业务的准则,如应收账款、应付项目、投资、固定资产等;二是关于特殊经济业务的准则,包括各行业共有的特殊业务和特殊行业的特殊业务,前者如外币业务、租赁业务、清算业务等,后者如金融业务的存贷款业务等;三是有关会计报表的准则,如资产负债表、利润表、现金流量表、合并会计报表以及会计政策、会计估计变更和资产负债表日后事项调整等。从1997年5月发布第一项具体会计准则企业会计准则-关联方关系及其交易的披露至今,已陆续发布了企业会计准则关联方关系及其交易的披露等16项具体会计准
10、则。3会计制度会计制度是会计人员处理业务的规范,它在会计实务中起着非常重要的作用。会计制度的主要内容是会计科目表、会计科目使用说明,以及会计报表种类、格式和会计报表编制说明。在我国向准则型会计规范的发展过程中,由于会计人员素质和会计信息质量等问题存在,因此需要制定统一企业会计制度。它不仅可操作性较强,而且具有强制性。(1)企业会计制度。2000年12月财政部公布了企业会计制度,并从翌年一月起在股份有限公司范围内执行。新制度打破了所有制和行业界限,建立了国家统一的会计核算制度,基本上实现了与国际会计惯例的协调。到2005年为止,国有企业将用三年时间完成执行新企业会计制度的工作。(2)金融企业会计
11、制度。为规范金融企业的会计核算工作,2001年11月财政部公布了金融企业会计制度,规定自2002年1月1日起暂在上市的金融企业范围内实施,也鼓励其他股份制金融企业实施金融企业会计制度。该制度适用于中华人民共和国境内依法成立的各类金融企业,包括银行(含信用社,下同)、保险公司、证券公司、信托投资公司、期货公司、 基金管理公司、租赁公司、财务公司等。(3)小企业会计制度。为规范小企业的会计核算工作,2004年5月财政部发布小企业会计制度,规定自2005年1月1日起在全国小企业范围内实施。小企业会计制度是在遵循一般会计核算原则的条件下,借鉴国际惯例,结合我国小企业的实际情况,以企业会计制度
12、为基础制定的,充分体现了小企业自身的特点及其会计信息使用者的需求,比如:考虑到长期资产的可收回金额较难确定及计提长期资产减值过程中需要较多的职业判断等情况,小企业制度中仅要求对短期投资、存货及应收款项计提减值准备,不要求对固定资产、无形资产等长期资产计提减值准备。1.1.4 会计信息的使用者及其对会计信息的需求在会计信息中,有一部分是企业管理当局和外部利益各方共享的通用的会计信息。另一部分是出于竞争性自我保护只供管理当局使用而不对外披露的会计信息。前者如资产负债表、利润表和现金流量表所传递的信息,后者如产品的成本构成及单位成本变动信息等。而我国的经济体制经历了从高度集中的计划经济向社会主义市场
13、经济的转变,多元化的利益格局已经形成。会计信息的使用者主要包括企业管理当局、政府部门、投资者、债权人、职工。这些使用者出于不同的目的,对会计信息的关注点有所不同。1企业管理当局企业管理当局是会计信息的内部使用者,处于单位领导和管理的最高层次,对于本单位的经济业务拥有决策权或者执行权,与单位其他人员之间是一种领导与服从的关系。企业要完成既定的经营目标,就必须对经营过程中遇到的各种重大问题进行决策,而正确的决策必须以相关的、可靠的信息为依据。当然,企业管理当局在决策过程中,除利用财务会计信息外,还可通过其他途径获取外部使用者无法掌握的内部信息。2政府部门为了实现社会资源的优化配置,国家必然通过税收
14、、货币和财政政策进行宏观经济管理。在宏观调控中,国民经济核算体系所提供的数据是调控的重要依据。国民经济核算与企业会计核算之间存在着十分密切的联系,企业会计核算资料是国家统计部门进行国民经济核算的重要资料来源。国家税务部门进行的税收征管是以财务会计数据为基础的;证券监管部门无论是对公司上市资格的审查,还是公司上市后的监管,都离不开对会计数据的审查和监督。证券监督管理机构对证券发行与交易进行监督管理中,财务会计信息的质量是其监管的内容,真实可靠的会计信息又是其对证券市场实施监督的重要依据。3出资者在所有权与经营权分离的情况下,出资者虽然不参加企业的日常经营管理,但需要利用会计信息对经营者受托责任的
15、履行情况进行评价,并对企业经营中的重大事项做出决策。出资者除包括现有出资者外,还包括潜在的出资者。对于潜在的出资者来说,他主要是根据财务会计信息评价企业的各种投资机遇、估量投资的预期成本和收益以及投资风险的大小,做出是否对该企业投资的决策。4债权人债权人是企业信贷资金的提供者。债权人提供信贷资金的目的是按约定的条件收回本金并获取利息收入。也就是说,债权人关心的主要是企业能否按期还本付息。基于此,他需要了解资产与负债的总体结构,分析资产的流动性,评价企业的获利能力以及产生现金流量的能力,从而做出向企业提供贷款、维持原贷款数额、追加贷款、收回贷款或改变信用条件的决策。5职工按照有关法律规定,企业研
16、究决定生产经营的重大问题、制定重要的规章制度时,应当听取工会和职工的意见和建议;企业研究决定有关职工工资、福利、劳动保险等涉及职工切身利益的问题时,应当事先听取工会和职工的意见。职工在履行上述参与企业管理的权利和义务时,必然要了解相关的会计信息。以上分析了五类报表使用者以及他们对信息的要求,但会计信息的使用者十分广泛,并不局限于上述几类,例如,顾客出于对自身利益的关心也会关注企业的会计信息。对于上市公司而言,会计信息的使用者还会涉及证券分析师、证券交易所和一般公众。当然,对于能满足上述五类报表使用者的信息,通常也能满足其他使用者的要求。1.1.5 会计基本职能职能是指某一事物本身所固有的功能,
17、会计职能是指会计在经济管理中所具有的功能。中华人民共和国会计法对会计的基本职能表述为:会计核算与会计监督。会计的基本职能体现了会计的本质特征。但随着生产的发展、经济关系的复杂化和管理理论的成熟,新的职能不断出现,出现了会计多功能论,会计除了传统的核算和监督职能外,还有预测、决策、控制及分析等职能。这里主要阐述会计的基本职能。1会计核算职能会计核算职能是指会计通过确认、计量、记录和报告,从数量上反映企业和行政事业单位已经发生或完成的经济活动,为经营管理提供信息的功能。现代会计核算职能具有的特点:(1)会计核算主要是利用货币计量综合反映各单位的经济活动情况,为经营管理提供可靠的会计信息。从数量方面
18、反映经济活动,可以采用三种量度:实物量度(用实物量表示)、货币量度(用价值量表示)和劳动量度(用劳动工时表示),而会计核算主要利用货币计量从数量方面综合反映各单位的经济活动情况。(2)会计核算应对各单位经济活动的全过程进行反映。传统会计的核算职能主要是对已发生的经济业务进行事后的反映,现代会计不仅进行事后的反映,还要为各单位的经营决策和管理控制提供依据,因此还包括事前的反映和事中的反映。(3)会计核算应具有完整性、连续性和系统性。所谓完整性,就是指凡属于会计反映的内容都必须加以记录,不能遗漏;所谓连续性,是指对各种经济业务应当按照其发生的时间顺序依次进行登记,而不能有所中断;所谓系统性,是指会
19、计提供的数据资料,必须在科学分类的基础上形成相互联系的有序整体,而不能杂乱无章。只有依据完整连续和系统的数据资料,才能全面、系统的反映各单位的经济活动情况,考核它的经济效益。(4)随着电子计算机引入会计领域,会计传统工艺同现代电子计算机相结合,它反映的方式从手工簿记系统,逐步发展为电子数据处理系统,这就极大地加强了会计获取多种经济信息的能力和传递各种信息的能力,使会计信息变得更为完善、更加及时、灵敏和准确,更能满足多方面、多层次信息使用者的需求。2会计监督职能会计监督职能是指会计具有按照一定的目的和要求利用会计核算所提供的会计信息,对企业和行政事业单位的经济活动进行控制,使之达到预期目标的功能
20、。会计监督可分为单位内部监督、国家监督和社会监督,构成了“三位一体”的会计监督体系。根据会计法、会计基础工作规范和内部会计控制规范(试行)的规定,各单位的会计机构、会计人员对本单位的经济活动进行会计监督。县以上各级人民政府财政部门是会计法的执行主体,也是会计工作国家监督的实施主体。注册会计师及其所在的会计师事务所依法对受托单位的经济活动进行审计、鉴证,是会计工作社会监督的实施主体。现代会计监督职能具有的特点:(1)会计监督主要是利用会计核算职能提供的各种价值指标进行的货币监督。会计监督的基础是会计核算资料,会计核算是以货币为主要计量单位,因此会计监督也必然通过价值指标来进行。比如说:利用资产指
21、标可以了解企业在一定时期资产的总额及其结构,考核企业资产的利用情况,以提高资产的利用效果。(2)会计监督是在会计核算等各项经济活动的同时进行的,包括事前、事中和事后的监督。所谓事前监督,是指会计部门在参与制定各种决策以及相关的各项计划费用预算时,对各项经济活动的可行性、合理性、合法性和有效性的审查;事中监督是指在日常会计工作中对已发现的问题提出建议,促使有关部门采取措施,使其按照预定的目标和要求来进行。事后监督是通过分析与取得的会计资料,对已进行的经济活动的合理性、合法性和有效性进行的考核和评价。(3)会计监督以国家的财经法律、法规和制度为准绳,具有强制性和严肃性。新中华人民共和国会计法强调:
22、“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”,同时赋予了会计人员的监督权利,明确监督责任。会计的核算职能和监督职能是不可分隔的,两者的关系是辩证统一的。没有会计核算提供可靠、完整的会计资料,会计监督就没有客观依据;没有科学、有效的会计监督,会计核算就失去了目标和方向,就不能发挥会计在经济管理中的作用。1.1.6 会计核算的基本前提会计是在一个具有不确定性因素的社会环境中从事工作的。而要使会计能连续、系统、全面和综合的反映企业的经济活动,提供会计信息使用者制定决策所需的信息,就必须对会计的环境做出合理的假设,即建立会计核算的基本前提。会计核算的基本前提又称会计假设,是对会计核算
23、所处的时间、空间所作的合理设定,会计核算对象的确定、会计政策的选择及会计数据的搜集都要以一系列的基本前提为依据,它是会计核算的前提条件。一般包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量四个方面。阐述如下:1会计主体会计主体又称为会计实体、会计个体,是指会计工作为其服务的特定单位或组织。会计主体假设为会计核算界定了空间范围,也明确了会计人员在会计核算中应采取的立场。它要求会计工作应当区分会计主体自身的经济活动和其他会计主体以及投资者的经济活动,目的是为了明确各自的经济利益和经济责任。会计人员只有站在为这服务的特定会计主体的立场上,核算企业本身发生的各项经济业务,这样才能独立地反映某一特定主体的经济
24、活动,实现会计的目标。应当指出的是,会计主体与法律主体(法人)不能划等号。从会计的角度看,会计主体应是一个独立核算的经济实体,特别是需要独立反映其经营成果、财务状况和现金流量,编制独立的会计报表。而按照法律规定,法人是可用本身名义掌握财产、享受利益和履行各种法律上的有效行为,因此,一般来说,法律主体往往是一个会计主体,但会计主体不一定是法律主体。如控股关系形成的企业集团情况下,一个母公司拥有若干个子公司,企业集团在母公司的统一领导下开展生产经营活动。母子公司虽然是不同的法律主体,但为了全面反映企业的经营成果、财务状况和现金流量,就有必要将这个企业集团作为一个会计主体编制合并会计报表。总之,会计
25、主体可以独立法人,也可以是非法人;可以是一个企业,也可以是企业内部的某一单位或企业中的一个特定的部分(如企业分公司等);可以是单一企业,也可以是由几个企业组成的企业集团。2持续经营 持续经营是指在可预见的将来,企业不会进行清算、解散和倒闭。会计核算上的一系列会计处理方法都是建立在持续经营的基础上。它要求会计人员以会计主体持续、正常的经营活动为前提,在此前提下选择会计程序及会计处理方法,进行会计核算。在持续经营的情况下,企业将按原定的用途去使用现有的资源,同时也将按原先承诺的条件去清偿它的债务,这是选择会计方法的出发点。例如,以历史(原始)成本作为企业经济资源的计价基础,对长期资产的折旧和摊销方
26、法,以及有关企业偿债能力的计算等,都是基于这一前提。也正是在这一前提条件之下,会计程序才得以保持稳定,才得以在持续的基础上恰当的记录和披露企业的经济活动,从而可以提供可以信赖的会计信息。如果一旦企业宣告破产而清算,则此假设就不再适用,会计处理方法也要进行相应改变,按国家关于企业清算的规定办理。3会计分期会计分期是指企业将持续不断的经营活动分割为一定的期间,据以结算账户、编制会计报表,从而及时地向有关方面反映企业的财务状况、经营成果和现金流量情况。企业的经营活动在时间上是持续不断的。从理论上说,企业的经营成果,只有企业最后结束,变卖所有财产,清偿所有负债,将所剩余资金与投资人投资的数额比较后,才
27、能准确确定下来。但实际上又决不可能如此。因为在一般情况下,会计人员都无法知道企业将与何时结束他的全部业务,也就是不能等到它结束经营时才反映财务状况和计算净收益。为了满足企业内部和外部制订决策所需的经济信息,就不得不把企业经营的全部经营期间人为地划分为首尾相接、间距相等的会计期间,在连续反映的基础上,提供企业不同期间的会计信息。在企业会计准则中,规定我国企业的会计期间分为年度、半年度、季度和月度。年度、半年度、季度和月度均按公历起讫日期确定。半年度、季度和月度均称为会计中期。正是有了会计分期的前提条件,人为地划分了会计期间,就有了本期和非本期的区别,这就有必要划分不同会计期间的收益与费用的界限,
28、才产生了权责发生制和收付实现制,因而才使不同类型的会计主体有了记账的基础。4货币计量货币计量是指企业在会计核算中采用货币作为计量单位,计录、反映企业的经营情况。它要求对所有会计核算的对象采用同一种货币作为统一的尺度来予以计量,并把企业经营活动和财务状况的数据转化成按统一货币单位反映的会计信息。货币计量包括三个方面的内容:首先,财产物资可以采用不同的计量单位,例如劳动量度、实物量度与货币量度等。但在会计核算中,在商品货币经济条件下,很难将物化劳动换算为时间量度,不同质的财产物资又不能用相同的实物量度单位进行汇总计算比较,只有采用货币计量单位才能系统、全面、连续地记录、汇总、分析和揭示企业的经营过
29、程和财务成果。因而,货币计量是会计的基本计量单位,其他计量单位只是辅助性质的。其次,在几种或多种货币同时存在的情况下,或某些业务是用外币结算时,就需要确定某一种货币为本位币,编制分录和登记账簿时,须采用某种汇率折算为记账本位币登记入账。在我国境内,一般应以人民币作为记账本位币。业务收支以外币为主的企业,也可以采用某种外币作为记账本位币,但向国家有关方面报送会计报表时,必须折算为人民币反映。最后,货币计量单位实际上是借助于价格来完成的,而价格是商品在市场的交换中形成的。同时货币计量还包含币值稳定,币值不变这样一个前提。一般情况下我们不考虑币值变动对会计报表的影响。需要说明的是,在现实生活中,通货
30、膨胀和通货紧缩都可能使货币的购买力发生变动,对币值产生影响,从而使单位货币所包含的价值随着现行的价格的波动而变化。这时运用币值不变的货币计量的缺陷就显露出来:资产不能反映其真实价值,严重影响了会计信息的质量及其对决策的有用性。币值不变的假设所面临的挑战在我国依然存在,因此,有必要寻找解决这一问题的途径。上述会计核算的四项基本前提,是相互依存、相互补充的。会计主体确立了会计核算的空间范围,持续经营与会计分期确立了会计核算的时间长度,而货币计量则为会计核算提供了必要的手段。没有会计主体,就不会有持续经营;没有持续经营,就不会有会计分期;没有货币计量,也就不会有现代会计的产生与发展。1.2 会计要素
31、与会计等式1.2.1 会计的对象1会计对象的一般说明会计对象是会计核算和监督的内容。明确会计的对象,就应清楚会计核算什么,监督什么,这对正确了解会计的内容,采取相应的方法合理组织会计工作,是非常必要的。在市场经济条件下,会计的对象是社会再生产过程中主要以货币形式表现的经济活动,即企业再生产过程中的资金运动。这里讲社会再生产过程包括生产、分配、交换和消费四个方面,它是由各个企业、行政事业单位共同进行的,在商品、货币经济条件下,社会再生产过程既可以表现为使用价值的运动(就是各种物资的生产和交换),也可以表现为价值的运动(也就是价值的形成、实现和分配)。会计主要是利用货币计量,对再生产过程的经济活动
32、进行核算和监督的一项管理工作,因此,再生产过程当中发生的、能用货币表现的经济活动叫做资金运动,就构成了会计的一般对象,从这个论述当中可以看到,会计对象不是再生产过程中的全部经济活动,而是其中能够用货币表现的方面。也就是说一个单位和钱有关的,和资金运作有关的,都是会计工作的对象。这一点是会计核算区别于其他核算形式的重要特点。2会计对象在企业中的具体表现资金运动包括各特定对象的资金投入、资金运用及资金退出等过程,而具体到企业、事业和行政单位又有较大差别。企业是国民经济的细胞,是从事生产、流通或服务性等活动,为满足社会需要并获得盈利,进行自主经营,自负盈亏,享有民事权利和承担民事责任的团体法人。即使
33、同样是企业,工业、农业、商业、交通运输业、建筑业及金融业等也均有各自资金运动的特点,其中尤以工业企业最具代表性。下面以工业企业为例,说明企业会计的具体对象。(1)资金投入。工业企业是从事工业产品生产和销售的营利性经济组织。为了从事产品的生产与销售活动企业必须拥有一定数量的资金。在现阶段,企业从外部筹集资金主要有两个渠道:一是债权人对企业的投资,即企业向金融机构、其他法人或个人举债,会计上通常称为负债;二是业主即企业所有者对企业的投资,也就是企业接受国家、法人、个人或外商投资,会计上通常称为所有者权益。企业无论从哪条渠道筹集资金,在企业生产经营过程中都发挥着同样的作用。企业从外部筹集的资金,是以
34、各种各样的形态而存在的,最常见的有现金、银行存款、原材料、商品、机器设备、房屋建筑物、专利权、商标权和土地使用权等,这些资金都是企业进行生产经营活动必须具备的。因此,根据会计对象的性质和特点,资产、负债和所有者权益都属于会计的对象。(2)资金运用。资金进入企业后,随着生产经营活动的进行,其形态不断地发生变化。工业企业的生产经营过程分为供应、生产和销售三个阶段。在供应过程中,企业主要的经济活动是原材料的采购和储存,通过支付材料价款、采购费用和材料验收入库等业务,现金、银行存款转化为原材料,企业的资金由货币资金转化为储备资金。在生产过程中,企业的主要经济活动是生产产品,企业生产领用材料,工人利用劳
35、动手段加工劳动对象,使材料变成生产成品入库。通过原材料的耗用、工资支付、固定资产磨损及水电动力费用的支付等业务,企业的储备资金、货币资金和固定资产转化为生产资金,表现为产品形态,同时也形成了一些不计入产品成本的管理费用和财务费用;在产品加工完后成为商品,企业的资金就由生产资金转化为商品资金。在销售过程中,企业主要的经济活动是销售商品,通过销售商品取得收入,企业的资金由商品资金转化为货币资金,同时销售过程要支付广告宣传、运输和包装等费用而形成营业费用,企业取得的货币资金用以抵补生产成本及营业费用、管理费用和财务费用之后,就可以计算出企业的经营成果。因此,工业企业的资金从货币资金开始,依次转化为储
36、备资金、生产资金和商品资金,最后又形成货币资金。会计要依次反映这些阶段的经济活动。上述资金的运动过程如图1.1所示。(3)资金退出。企业在正常的生产经营活动过程中,由于种种原因,资金需要退出企业,不再参与企业经济活动,如偿还借款、交纳税金、分配利润、派发股利和减资等。在上述过程中,由于资金的投入、运用和退出等经济活动所引起的各项财产和资源的增减变化情况,在经营过程中各项生产费用的支出和产品成本形成的情况,以及企业销售收入的取得和企业纯收入的实现分配情况,就构成了工业企业会计的具体对象。将上述企业会计对象的具体内容按其经济特征进行分类,就可以确定出企业的会计要素。图1-1 资金运动过程图1.2.
37、2 会计要素在本章第1.1节会计的定义中已经涉及到会计要素,但是没有展开说明。会计要素是为实现会计目标,以会计基本前提为基础。对会计对象的基本分类,是会计核算对象的具体化,是会计用于反映会计主体财务状况,确定经营成果的基本单位。要素是通过各个国家法规进行划分界定。我国的六个会计要素,包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。这是我国1993年颁布的会计准则的一个界定,是了解会计实务的一个非常重要的切入点。1反映财务状况的会计要素反映财务状况的要素,包括资产、负债和所有者权益,按照我国企业会计准则的规定,具体分述如下:(1)资产。资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源,该资源
38、预期会给企业带来经济利益。一个企业从事生产经营活动,必须具备一定的物质资源,或者说物质条件。资产具有如下特点: 资产从本质上是一种经济资源,它预期会给企业带来经济利益,这是资产最重要的特征。所谓经济利益,是指直接或间接流入企业的现金或现金等价物。未来的经济利益就是从今天反映在资产负债表中的资产,将来应能够给企业带来利益,能够创造新的价值。如果一项资产不能给企业带来未来的经济利益,则不作为资产确认,应将这一资产在当期予以核销,转化为利润表的损失或费用。 资产是过去的交易和事项所形成的。也就是说资产必须是现实的资产,而不能是预期的资产,是由于过去已经发生的交易所产生的结果。至于未来的交易或事项以及
39、未发生的交易或事项可能产生的结果,则不属于现在的资产,不能作为资产确认。 资产是企业拥有或者控制的。一项经济资源是否属于企业的资产,通常要看其所有权是否属于该企业。但企业是否拥有一项经济资源的所有权,并不是确认资产的绝对标准。那些所有权不属于特定企业,但为该企业所实际控制的经济资源,也是该企业的资产。所谓“实际控制”一项经济资源,从形式上看,意味着企业对该经济资源具有实际经营管理权,能够自主地运用它从事经营活动,谋求经济利益;从实质上看,它意味着企业享有与该项经济资源的所有权有关的经济利益,并承担着相应的风险。例如:企业以融资租赁方式租入的固定资产,尽管所有权不属于承租企业,但由于受承租企业实
40、际控制,按照实质重于形式原则的要求,因而在会计实务中都将其列作承租企业资产。任何企业要进行正常的经营活动,都必须拥有一定数量和结构的资产。为了正确反映企业的财务状况,通常将企业的全部资产按其流动性(流动性通常表现为资产的变现能力或速度,资产变现能力或速度越小,其风险越大。所以,两者成反方向变动。),划分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产和其他资产。流动资产,是指可以在1年或者超过1年的一个营业周期内变现或耗用的资产,主要包括现金、银行存款、短期投资、应收及预付款项、待摊费用和存货等。长期投资,是指除短期投资以外的投资,包括持有时间准备超过1年(不含1年)的各种股权性质的投资、不能变现或不
41、准备随时变现的长期股权投资、长期债权投资和其他长期投资。固定资产,是指使用期限较长,单位价值比较高,并在其使用过程中保持原有的实物形态的资产,包括房屋、建筑物、机器、机械和运输工具等。无形资产,是指企业为生产商品或者提供劳务、出租给他人、或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。(2)负债。负债是指过去的交易、事项形成的现时义务,履行该义务预期会导致经济利益流出企业。负债具有如下特点:负债的清偿预期会导致经济利益流出企业。清偿负债导致经济利益流出企业的形式多种多样,如用现金偿还或以实物资产偿还;通过提供劳务偿还;部分转移资产、部分提供劳务偿还。对此,企业不能或很少可以回避;如果企业
42、能够回避,则不能确认为企业的负债;作为现时义务,负债是过去已经发生的交易或事项所产生的结果,是现实的义务。只有过去发生的交易或事项才能增加或减少企业的负债,而不能根据谈判中的交易或事项或计划中的经济业务来确认负债。如银行借款是因为企业接受了银行贷款而形成的,如果企业没有接受贷款,则不会发生银行借款这项负债;负债应具有能够用货币确切地计量或合理估计的金额,即到期偿付的金额可以确定或者一时无法确定,但可经过慎重估计合理推断出一个比较正确、客观的金额。负债最常见的分类,是按其偿付期的长短进行的分类,分为流动负债和长期负债。流动负债,是指将在1年(含1年)或者超过1年的一个营业周期内偿还的债务,包括短
43、期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付工资、应付福利费、应付股利、应交税金、其他暂收应付款项、预提费用和一年内到期的长期借款等。长期负债,是指偿还期在1年或超过1年的一个营业周期以上的负债,包括长期借款、应付债券和长期应付款等。(3)所有者权益。所有者权益是指所有者在企业资产中享有的经济利益,其金额为资产减去负债后的余额。所有者权益按照重要性包括实收资本(或者股本)、资本公积、盈余公积和未分配利润等。所有者权益具有如下特点: 所有者收益不像负债那样需要偿还,除非发生减资、清算,企业不需要偿还其所有者。 企业清算时,负债往往优先清偿,而所有者权益只有在清偿所有的负债之后才返回给所有者。 所有
44、者权益能够分享企业实现的利润,而负债则不能参与企业利润的分配,只能按照预先约定的条件取得利息收入。负债与所有者权益同属于权益,负债是债权人的权益,而所有者权益是所有者对企业净资产的权益,但从偿还责任来看,负债与所有者权益完全不同。企业对债权人的负债必须到期还本付息,而所有者权益,除非企业清算解散,不存在偿还本金的负担。2反映经营成果的会计要素我们知道,企业以获取利润为其主要目的,利润也是评价企业经营业绩的重要指标。企业相关关系人及主管部门,不仅要了解企业的财务状况,而且也要掌握企业的经营成果,具体变现为企业的盈利状况。确定经营成果的会计要素,包括收入、费用、利润,按照我国企业会计准则的规定,具
45、体分述如下:(1)收入。收入是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入,包括主营业务收入和其他业务收入。收入不包括为第三方或者客户代收的款项。按照这一定义,与企业日常经营活动没有直接联系的各项业务所产生的收入,称为营业外收入,不包括在营业收入的范围之内。收入具有以下特点: 收入是从企业的日常活动中产生的,如销售商品所获得的收入。而不是从偶发的交易或事项中产生的,如处置固定资产获得的收益。 收入可能表现为企业资产的增加或负债的减少,或两者兼而有之。(2)费用。费用是企业为销售商品、提供劳务等日常活动中所发生的经济利益的流出。费用是企业在生产经营过程中发生的各
46、种耗费。费用中能予以对象化的部分就是产品成本,即制造成本,不能予以对象化的部分,则是期间费用,包括管理费用、营业费用和财务费用。费用是经营成果的扣除要素,收入扣除费用后形成企业一定期间的利润。费用具有以下特点: 费用是企业在销售商品、提供劳务等日常活动中发生的经济利益的流出,而不是从偶发的交易或事项中产生的,如处置固定资产产生的损失。 费用可以表现为资产的减少或负债的增加,或两者兼而有之。作为一项费用从支出的角度来理解,要么是收益性支出,要么是资本性支出。(3)利润。利润是企业在一定期间内生产经营活动的最终财务成果,也是收入与费用配比,相抵后的差额。但是利润作为一个会计要素,它本身又包括了收入
47、和费用。营业外收入减营业外支出、投资收益减投资损失,就是包含在利润要素里。利润包括营业利润、利润总额和净利润。其中: 营业利润是指主营业务收入减去主营业务成本和主营业务税金及附加,加上其他业务利润,减去营业费用、管理费用和财务费用后的金额。 利润总额是指营业利润加上投资收益、补贴收入、营业外收入减去营业外支出后的金额。 净利润是指利润总额减去所得税后的金额。以上就会计六要素的有关内容作了简要说明,本书后面各章将分别进行深入的阐述。1.2.3 会计等式上述六大会计要素之间的关系,可用下列等式,即称为会计等式来表示。会计等式是在会计核算中反映各个会计要素数量关系的等式,又称为会计方程式或会计平衡公
48、式。它是复式记账、试算平衡及编制会计报表的理论依据,是会计核算方法体系的理论基础。1会计等式的表达方式(1)资产负债所有者权益。这一等式表明某一会计主体在某一特定时点所拥有的各种资产,以及债权人和投资者(所有者)对企业资产要求权的基本状况,表明资产与负债和所有者权益之间的基本关系。它反映了会计主体在某一时日资产与负债和所有者权益之间的恒等关系,是设置账户、复式记账、试算平衡设计与编制资产负债表的理论依据,被称为基本会计等式。下面举例说明资产和负债与所有者权益之间的平衡关系。假设a公司2002年12月31日资产、负债和所有者权益各要素项目的期末余额如表1-1所示。表1-1 资产、负债和所有者权益
49、各要素项目的期末余额2002年12月31日 单位:元资 产负债及所有者权益项 目金 额项 目金 额现金3700短期借款10 000银行存款147 000应付票据21 000短期投资27 000应付账款5000应收票据15 000其他应付款19 000应收账款10 300应付工资5700其他应收款2000应交税金3000原材料110 000应付利润2300生产成本20 000长期借款136 000库存商品36 000实收资本500 000长期股权投资100 000资本公积81 000固定资产300 000盈余公积10 000无形资产30 000未分配利润8000资产合计801 000权益合计80
50、1 000从表1-1中可以看出,a公司2002年12月31日的资产总额是801 000元,负债与所有者权益的总额也是801 000元,资产与负债和所有者权益总额相等。(2)收入费用利润。企业的生产经营活动是以盈利为目的,企业资产投入营运,就会发生一定的耗费并取得收入。企业一定时期所获得的收入扣除发生的各项费用后,即表现为利润。在实际工作中,由于收入不包括营业外收入、补贴收入等,费用也不包括营业外支出,所以,收入减去费用,并经过调整后,才等于利润。收入、费用和利润之间的上述关系是企业计算损益的依据,也是企业编制利润表的基础。(3)资产负债所有者权益收入费用。因为利润这个概念是月底或期末才结出来的
51、,平时企业没有利润概念。在企业经营过程中,企业只有资产、负债、所有者权益、收入和费用这五个要素。而收入和费用的发生影响企业所有者权益。企业在一定期间实现的利润将使企业资产增加或负债减少;反之,发生的亏损将使企业资产减少或负债增加。因此,企业在会计期末结账之前,这五个要素之间也有一个等量关系:资产负债所有者权益收入费用。它动态地反映了企业财务状况和经营成果之间的关系,被称为会计等式的扩展等式。但到会计期末收支结转后,计算出企业在一定期间实现的利润或发生的亏损。利润按规定的程序进行分配后,归入所有者权益项目,这时,上述扩展的会计等式又恢复成基本会计等式,即“资产负债所有者权益”。综上所述,会计等式
52、的静态表述为:资产负债所有者权益;会计等式的动态表述为:资产负债所有者权益收入费用。它反映了会计六大要素之间的关系。2经济业务的发生不会破坏会计等式的平衡关系(1)经济业务概念。企业在生产经营活动过程中发生的,能够引起会计要素增减变化的事项称为经济业务或会计事项。经济业务一般分为两类:外部经济业务与内部经济业务。外部经济业务是指某一会计主体与其他会计主体发生的引起会计要素增减变化的会计事项,如向银行借款、上交税金、接受投资和购入设备等。内部经济业务是指某一会计主体内部发生的引起会计要素增减变化的会计事项,如生产领用原材料、计提固定资产折旧、职工预支差旅费等。(2)经济业务发生对会计等式的影响。
53、企业在生产经营活动过程中,经济业务发生频繁,每项经济业务发生都会引起会计要素不同形态变化,但不会破坏会计等式的平衡关系。企业的经济业务纷繁复杂、多种多样,但是就其引起会计要素变化的角度来讲,不外乎有四种主要类型: 经济业务的发生,引起资产项目之间此增彼减,数额相等。 经济业务的发生,引起资产与负债或所有者权益项目同时增加,数额相等。 经济业务的发生,引起资产与负债或所有者权益项目同时减少,数额相等。 经济业务的发生,引起负债或所有者权益项目之间此增彼减,数额相等。以上四种类型可用图1-2来表示。图1-2 经济业务的四种类型仍承上例说明。假设a公司2003年1月该公司发生了下列部分经济业务: 企
54、业从银行提取现金2000元,以备用。这项业务是使企业的资产现金增加2000元,同时使企业的资产银行存款减少2000元,资产项目之间有增有减,两者的平衡关系没有被破坏。 企业从银行存款取得短期借款40 000元,存入银行存款户。这项业务是使企业的货币资产银行存款增加40 000元,同时引起企业的银行负债增加40 000元,两者的平衡关系没有被破坏。 企业以现金1000元,支付职工的工资。这项业务引起企业的货币资产现金减少1000元,同时引起使企业清偿了一笔欠职工的应付工资1000的负债款,资产与负债同时减少相同的数额,两者的平衡关系没有被破坏。 经批准,企业将应付利润2300元,转作企业资本金。
55、这项业务引起企业负债应付利润减少2300元,使企业的实收资本增加2300元,负债与所有者权益有增有减,两者的平衡关系没有被破坏。上述四项经济业务的发生,对会计基本等式的影响如表1-2所示。从表1-2可看出:企业的任何经济业务发生,都会引起会计等式两边各相应项目的金额发生增减变化,但是只要记账和计算没有发生差错,就不会破坏资产与负债和所有者权益之间的平衡关系。表1-2 经济业务对会计基本等式的影响(a公司一月份)单位:元项目月初余额增加额减少额月末余额项 目月初余额增加额减少额月末余额现金3700200010004700短期借款10 00040 00050 000银行存款147 00040 00
56、02000185 000应付票据21 00021 000短期投资27 00027 000应付账款50005000应收票据15 00015 000其他应付款19 00019 000应收账款10 30010 300应付工资570010004700其他应收款20002000应交税金30003000原材料110 000110 000应付利润230023000生产成本20 00020 000长期借款136 000136000库存商品36 00036 000实收资本500 0002300502300长期股权投资100 000100 000资本公积81 00081 000固定资产300 000300 000盈余公积10 00010 000无形资产30 00030 000未分配利润80008000资产合计801 00042 0003000840 000权益合计801 00042 30033008400001.3 会计核算的一般原则会计核算的一般原则是会计核算的基本原则,它体现着社会化大生产对会计核算的基本要求,是会计核算基本要求的高度概括和总结。为了规范会计核算行为,保证会计信息质量,我国企业会计准则根
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