第4章合并财务报表的基本理论与方法

1、2021-10-14LGG1Chapter 4第四章第四章 合并财务报表的基本理论与方法合并财务报表的基本理论与方法高高 Advanced Accounting2021-10-14LGG2相关准则修订背景相关准则修订背景n财政部于财政部于20142014年年1 1月月2626日以财会日以财会2014720147号文件发布了号文件发布了关于印发修订关于印发修订企业会企业会计准则第计准则第3030号号财务报表列报财务报表列报的通的通知知。n财政部于财政部于20142014年年2 2月月1717日发布了经修订日发布了经修订的的企业会计准则第企业会计准则第3333号号合并财务合并财务报表报表n财政部于

2、财政部于20142014年年3 3月月1919日发布了经修订日发布了经修订的的企业会计准则第企业会计准则第2 2号号长期股权长期股权投资投资n以上准则，要求自以上准则，要求自20142014年年7 7月月1 1日起在所日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。鼓励在境外上市的企业提前执行。2021-10-14LGG3本章主要内容本章主要内容n合并报表及合并理论合并报表及合并理论n合并范围的确定合并范围的确定n合并报表编制的基本程序合并报表编制的基本程序2021-10-14LGG4学习目的与要求n通过本章学习通过本章学习:n（1

3、 1）了解合并报表的含义及合并理论）了解合并报表的含义及合并理论; ;n（2 2）掌握合并范围的确定；）掌握合并范围的确定；n（3 3）了解合并报表编制的程序。）了解合并报表编制的程序。2021-10-14LGG5本章重点难点n重点：重点：合并报表及合并理论，合合并报表及合并理论，合并范围的确定并范围的确定n难点：难点：合并范围的确定合并范围的确定2021-10-14LGG6主要参考资料n企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并企业合并（20062006）n企业会计准则第企业会计准则第33号号合并财务报表合并财务报表 （20142014）n企业会计准则第企业会计准则第2号号长期股权投资长期

4、股权投资 （20142014）n企业会计准则讲解企业会计准则讲解（20102010）n会计会计（20142014年注册会计师全国统一考试教材）年注册会计师全国统一考试教材）n高级财务会计高级财务会计（修订第（修订第3 3版，主编杨伯坚版，主编杨伯坚 申香华）申香华）2021-10-14LGG7第一节合并财务报表概述第一节合并财务报表概述2021-10-14LGG8n一、合并财务报表的概念及特点一、合并财务报表的概念及特点n（一）概念（一）概念n合并财务报表，合并财务报表，是指反映母公司和其是指反映母公司和其全部子公全部子公司司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和形成的企业集团整体财务状况、经

5、营成果和现金流量的财务报表。现金流量的财务报表。n母公司，是指控制一个或一个以上主体（含企母公司，是指控制一个或一个以上主体（含企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的控制的结构化主体结构化主体等）的主体（等）的主体（20142014年）。年）。n子公司，是指被母公司控制的主体（子公司，是指被母公司控制的主体（20142014年）。年）。CAS-40:CAS-40:结构化主体，结构化主体，是指在确定其控制方时是指在确定其控制方时没有将表决权或类似权没有将表决权或类似权利作为决定因素而设计利作为决定因素而设计的主体。主导该主体相的主体。主导该主体相

6、关活动的依据通常是合关活动的依据通常是合同或相应安排。结构化同或相应安排。结构化主体包括证券化工具、主体包括证券化工具、资产支持融资、部分投资产支持融资、部分投资基金等。资基金等。2021-10-14LGG9n（二）特点（二）特点（与个别财务报表相比）（与个别财务报表相比）n1. 1. 合并财务报表反映的是企业集团整体的财合并财务报表反映的是企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量，务状况、经营成果和现金流量，反映的对象通反映的对象通常是由若干个主体常是由若干个主体( (包括母公司和其全部子公包括母公司和其全部子公司司) )组成的会计主体，是经济意义上的主体，组成的会计主体，是经济意义上的主

7、体，而不是法律意义上的主体。而不是法律意义上的主体。 n2.2.合并财务报表的编制者或主体是母公司。合并财务报表的编制者或主体是母公司。n3.3.合并财务报表以个别财务报表为基础编制。合并财务报表以个别财务报表为基础编制。n不同于汇总财务报表不同于汇总财务报表2021-10-14LGG10n（三）作用（三）作用n合并财务报表能够向财务报告的使用者合并财务报表能够向财务报告的使用者提供反映企业集团整体财务状况、经营提供反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的会计信息，有助于财成果和现金流量的会计信息，有助于财务报告的使用者作出经济决策。务报告的使用者作出经济决策。n合并财务报表有利于避免一

8、些母公司利合并财务报表有利于避免一些母公司利用控制关系，人为粉饰财务报表的情况用控制关系，人为粉饰财务报表的情况发生。发生。2021-10-14LGG11n（四）合并报表的组成部分（四）合并报表的组成部分n依据依据CAS-33（2014年）年）:n合并财务报表合并财务报表至少应当包括至少应当包括下列组成部分：下列组成部分：n年报：四表一注年报：四表一注n中报：三表一注中报：三表一注2021-10-14LGG12n二、合并财务报表产生及发二、合并财务报表产生及发展展n1.1.美国美国: :n最早的合并会计报表是于最早的合并会计报表是于18861886年由美国年由美国科顿石油托拉斯公司编制的科顿石

9、油托拉斯公司编制的n18881888年年, ,美国的新泽西州公司法美国的新泽西州公司法: :允许一允许一家公司购买和持有另一家公司的股份家公司购买和持有另一家公司的股份 n19141914年年 19191919年合并纳税年合并纳税n19401940年上市公司之法定义务年上市公司之法定义务2021-10-14LGG13n2.2.英国英国n19481948年公司法在法律上予以正式规定年公司法在法律上予以正式规定n3.3.法国法国n19671967年法律规定可以附加合并报表，但并未强制要求编报。年法律规定可以附加合并报表，但并未强制要求编报。n19711971年年7 7月，法律规定公开发行债券和上市

10、股票的公司以及公营公司月，法律规定公开发行债券和上市股票的公司以及公营公司都应编制合并报表。都应编制合并报表。n4.4.德国德国n19561956年德国公共公司法出台，规定有控股权的公共公司和股份有限合年德国公共公司法出台，规定有控股权的公共公司和股份有限合伙公司必须编制合并国内企业的集团报表。伙公司必须编制合并国内企业的集团报表。n19691969年年宣传法宣传法扩大了合并报表的编制范围，规定凡符合大公司标扩大了合并报表的编制范围，规定凡符合大公司标准的私营公司、合伙公司与独资公司，也要编报合并会计报表。准的私营公司、合伙公司与独资公司，也要编报合并会计报表。n5.5.日本日本n197719

11、77年要求编制并公布合并会计报表。年要求编制并公布合并会计报表。2021-10-14LGG14n中国中国n19921992年年1111月发布的月发布的企业会计准则企业会计准则中中规定：规定：“企业对外投资如占被投资企业企业对外投资如占被投资企业资本总额半数以上，或者实质上拥有被资本总额半数以上，或者实质上拥有被投资企业控制权的，应当编制合并财务投资企业控制权的，应当编制合并财务报表。报表。” ” n19951995年年2 2月，财政部制定并颁布了月，财政部制定并颁布了合合并会计报表暂行规定并会计报表暂行规定填补了我国长期填补了我国长期以来企业合并会计报表实务在理论上的以来企业合并会计报表实务在

12、理论上的空白。空白。n20062006年年2 2月，月，企业会计准则第企业会计准则第3333号号合并财务报表合并财务报表。n20142014年年2 2月，财政部全面修订月，财政部全面修订企业会企业会计准则第计准则第3333号号合并财务报表合并财务报表2021-10-14LGG15n三、合并财务报表理论（三、合并财务报表理论（P105）n所谓合并理论所谓合并理论，实际上是指认识合并财务报，实际上是指认识合并财务报表的观点或看问题的角度，即如何看待由母表的观点或看问题的角度，即如何看待由母公司与其子公司所组成的企业集团及其内部公司与其子公司所组成的企业集团及其内部联系。联系。n合并理论主要有合并理

13、论主要有母公司理论、实体理论与所母公司理论、实体理论与所有权理论。有权理论。 2021-10-14LGG162021-10-14LGG17n注意：注意：n大多数国家都不是纯粹采用一种大多数国家都不是纯粹采用一种合并理论，而是以一种合并理论合并理论，而是以一种合并理论为主，同时结合其他。为主，同时结合其他。n我国现行准则是以国际上通行的我国现行准则是以国际上通行的实体理论实体理论为基础，并考虑为基础，并考虑母公司母公司理论理论。2021-10-14LGG18第二节第二节 合并范围的确定合并范围的确定2021-10-14LGG19n合并财务报表合并范围的确定，在很大程合并财务报表合并范围的确定，在

14、很大程度上取决于合并财务报表所运用的合并理度上取决于合并财务报表所运用的合并理论；还取决于各国会计所处的法律环境，论；还取决于各国会计所处的法律环境，受历史上惯例的影响。受历史上惯例的影响。n一般而言，目前大部分国家的合并财务报一般而言，目前大部分国家的合并财务报表均是表均是以控制作为确定合并范围的基础以控制作为确定合并范围的基础。n我国合并财务报表的合并范围也是以我国合并财务报表的合并范围也是以控制控制为基础予以确定。为基础予以确定。nCAS-33（2014年）年）:第七条第七条 合并财务报表合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。的合并范围应当以控制为基础予以确定。2021-10-

15、14LGG20n一、控制（一、控制（依据依据20142014版版CAS-33CAS-33）n控制，是指投资方控制，是指投资方拥有对被投资方的权拥有对被投资方的权力力, ,通过参与被投资方的通过参与被投资方的相关活动相关活动而享而享有可变回报，并且有能力运用对被投资有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其方的权力影响其回报金额回报金额。控制的三要素控制的三要素2021-10-14LGG21n（一）识别（一）识别相关活动相关活动n相关活动，相关活动，是指对被投资方的回报产生重大是指对被投资方的回报产生重大影响的活动。被投资方的相关活动应当根据影响的活动。被投资方的相关活动应当根据具体情况进

16、行判断，通常包括商品或劳务的具体情况进行判断，通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。和处置、研究与开发活动以及融资活动等。n投资方应重点关注对被投资方的回报产生重投资方应重点关注对被投资方的回报产生重大影响的活动，而不是对被投资方回报影响大影响的活动，而不是对被投资方回报影响甚微或没有影响的行政活动。甚微或没有影响的行政活动。2021-10-14LGG22n（二）判断是否（二）判断是否“拥有对被投资拥有对被投资方的权力方的权力”n第九条第九条 投资方享有现时权利使其目前有能力主投资方享有现时权利使其

17、目前有能力主导被投资方的相关活动，而不论其是否实际行使导被投资方的相关活动，而不论其是否实际行使该权利，视为投资方拥有对被投资方的权力。该权利，视为投资方拥有对被投资方的权力。 n第十条第十条 两个或两个以上投资方分别享有能够单两个或两个以上投资方分别享有能够单方面主导被投资方不同相关活动的现时权利的，方面主导被投资方不同相关活动的现时权利的，能够主导对被投资方回报产生能够主导对被投资方回报产生最重大影响的活动最重大影响的活动的一方的一方拥有对被投资方的权力。拥有对被投资方的权力。 n第十一条第十一条 投资方在判断是否拥有对被投资方的投资方在判断是否拥有对被投资方的权力时，应当仅考虑与被投资方

18、相关的权力时，应当仅考虑与被投资方相关的实质性权实质性权利（可执行权利）利（可执行权利），包括自身所享有的实质性权，包括自身所享有的实质性权利以及其他方所享有的实质性权利。利以及其他方所享有的实质性权利。n第十二条第十二条 仅享有仅享有保护性权利保护性权利的投资方不拥有对的投资方不拥有对被投资方的权力。被投资方的权力。保护性权利，是指仅保护性权利，是指仅为了保护权利持有人为了保护权利持有人利益却没有赋予持有利益却没有赋予持有人对相关活动决策权人对相关活动决策权的一项权利。的一项权利。2021-10-14LGG23n如何具体判断如何具体判断“拥有对被投资方的权力拥有对被投资方的权力”：n1.1.

19、通过表决权判断通过表决权判断n除非有确凿证据表明其不能主导被投资方相除非有确凿证据表明其不能主导被投资方相关活动，下列情况，表明投资方对被投资方关活动，下列情况，表明投资方对被投资方拥有权力拥有权力: : n（1 1）投资方持有被投资方半数以上的表决权）投资方持有被投资方半数以上的表决权的。的。一般有两种情况：一般有两种情况： n由持有大多数表决权的持有人投票决定被投资由持有大多数表决权的持有人投票决定被投资方的相关活动；方的相关活动；n由持有大多数投票权的持有人投票决定主导被由持有大多数投票权的持有人投票决定主导被投资方相关活动的管理层（投资方相关活动的管理层（如董事会如董事会）大多数成）大

20、多数成员的任命。员的任命。2021-10-14LGG24n（2 2）投资方持有被投资方半数或以下的表决）投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但通过与其他表决权持有人之间的协议能权，但通过与其他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权的。够控制半数以上表决权的。n投资方与其他表决权持有人之间的协议安排，可投资方与其他表决权持有人之间的协议安排，可赋予投资方主导相关活动的表决权，即使投资方赋予投资方主导相关活动的表决权，即使投资方在没有协议安排的情况下不具有足以主导相关活在没有协议安排的情况下不具有足以主导相关活动的表决权。协议安排可能保证投资方可以通过动的表决权。协议安排可能保证投资方可以

21、通过指导其他表决权持有人投票指导其他表决权持有人投票，以获得对相关活动，以获得对相关活动的决策权。的决策权。 2021-10-14LGG25 n（3 3）投资方持有被投资方半数或以下的）投资方持有被投资方半数或以下的表决权表决权，但综合考虑下列事实和情况后，判断投资方持有但综合考虑下列事实和情况后，判断投资方持有的表决权足以使其目前有能力主导被投资方相关的表决权足以使其目前有能力主导被投资方相关活动的，活动的，视为投资方对被投资方拥有权力视为投资方对被投资方拥有权力：n投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表决权份额的大小，以及其他投资方持有表决权表决

22、权份额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度。的分散程度。n投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表决权，如可转换公司债券、可执行认股权证等。决权，如可转换公司债券、可执行认股权证等。n其他合同安排产生的权利。其他合同安排产生的权利。n被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实和情况。实和情况。2021-10-14LGG262021-10-14LGG272021-10-14LGG28n2.2.通过其他证据的判断通过其他证据的判断n某些情况下，投资方可能难以判断其享有的权利是否某些情况下，投资方可能难以判断其享有

23、的权利是否足以使其足以使其拥有对被投资方的权力拥有对被投资方的权力。在这种情况下，投。在这种情况下，投资方应当考虑其具有实际能力以单方面主导被投资方资方应当考虑其具有实际能力以单方面主导被投资方相关活动的证据，从而判断其是否拥有对被投资方的相关活动的证据，从而判断其是否拥有对被投资方的权力。投资方应考虑的因素包括但不限于下列事项：权力。投资方应考虑的因素包括但不限于下列事项：n投资方能否任命或批准被投资方的投资方能否任命或批准被投资方的关键管理人员关键管理人员。n投资方能否出于其自身利益决定或否决被投资方的投资方能否出于其自身利益决定或否决被投资方的重大交易重大交易。n投资方能否掌控被投资方投

24、资方能否掌控被投资方董事会等类似权力机构成董事会等类似权力机构成员的任命程序员的任命程序，或者从其他表决权持有人手中获得代，或者从其他表决权持有人手中获得代理权。理权。n投资方与被投资方的关键管理人员或董事会等类似投资方与被投资方的关键管理人员或董事会等类似权力机构中的多数成员是否存在权力机构中的多数成员是否存在关联方关系关联方关系。 2021-10-14LGG29n（三）评价（三）评价可变回报可变回报n投资方自被投资方取得的回报可能会随着投资方自被投资方取得的回报可能会随着被投资方业绩而变动的，视为享有可变回被投资方业绩而变动的，视为享有可变回报。报。n投资方应当基于合同安排的实质而非回报投

25、资方应当基于合同安排的实质而非回报的法律形式对回报的可变性进行评价。的法律形式对回报的可变性进行评价。n例如：例如：投资方持有支付固定利率的债券、投投资方持有支付固定利率的债券、投资方管理被投资方的资产而获取的固定业绩资方管理被投资方的资产而获取的固定业绩费用费用2021-10-14LGG30n（四）运用对被投资方的权力影响其（四）运用对被投资方的权力影响其回报金额回报金额n投资方在判断是否控制被投资方时，应当确投资方在判断是否控制被投资方时，应当确定其自身是以主要定其自身是以主要责任人还是代理人责任人还是代理人的身份的身份行使决策权，在其他方拥有决策权的情况下，行使决策权，在其他方拥有决策权

26、的情况下，还需要确定其他方是否以其代理人的身份代还需要确定其他方是否以其代理人的身份代为行使决策权。为行使决策权。n其他方解雇决策者的难度越大，决策者为代其他方解雇决策者的难度越大，决策者为代理人的可能性越低。理人的可能性越低。n当决策者的薪酬水平及其变动程度与被投资当决策者的薪酬水平及其变动程度与被投资方活动产生的预计回报的相关性越高，决策方活动产生的预计回报的相关性越高，决策者为主要责任人的可能性越大。者为主要责任人的可能性越大。2021-10-14LGG31n二、合并财务报表的范围二、合并财务报表的范围（P107P107）n（一）基本原则（一）基本原则n合并财务报表的合并范围应当以合并财

27、务报表的合并范围应当以控制控制为基础予以确定。为基础予以确定。n母公司应当将其母公司应当将其全部子公司（包括母全部子公司（包括母公司所控制的单独主体）公司所控制的单独主体）纳入合并财纳入合并财务报表的合并范围。务报表的合并范围。2021-10-14LGG32n（二）豁免编制合并报表情形（二）豁免编制合并报表情形n1.1.如果母公司是如果母公司是投资性主体投资性主体，且不存在为其，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司应当以公允价编制合并财务报表，该母公司应当以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值值计量其对所有子

28、公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。变动计入当期损益。n2.2.如果母公司是投资性主体，且存在为其投如果母公司是投资性主体，且存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则母公司应资活动提供相关服务的子公司，则母公司应当仅将为其投资活动提供相关服务的子公司当仅将为其投资活动提供相关服务的子公司纳入合并范围并编制合并财务报表；其他子纳入合并范围并编制合并财务报表；其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子公司公司不应当予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。当期损益。2021-10-14LGG33n当母公司当母公司同时满足下列

29、条件同时满足下列条件时，该母公时，该母公司属于投资性主体：司属于投资性主体： n（一）该公司是以向投资方提供投资管（一）该公司是以向投资方提供投资管理服务为目的，从一个或多个投资者处理服务为目的，从一个或多个投资者处获取资金；获取资金； n（二）该公司的唯一经营目的，是通过（二）该公司的唯一经营目的，是通过资本增值、投资收益或两者兼有而让投资本增值、投资收益或两者兼有而让投资者获得回报；资者获得回报； n（三）该公司按照公允价值对几乎所有（三）该公司按照公允价值对几乎所有投资的业绩进行考量和评价。投资的业绩进行考量和评价。 2021-10-14LGG34n3.3.当母公司由投资性主体转变为非投

30、资性主体当母公司由投资性主体转变为非投资性主体时，应将原未纳入合并财务报表范围的子公司时，应将原未纳入合并财务报表范围的子公司于转变日纳入合并财务报表范围，原未纳入合于转变日纳入合并财务报表范围，原未纳入合并财务报表范围的子公司在转变日的公允价值并财务报表范围的子公司在转变日的公允价值视同为购买的交易对价（即，视同在转变日发视同为购买的交易对价（即，视同在转变日发生企业合并）。生企业合并）。n4.4.当母公司由非投资性主体转变为投资性主体当母公司由非投资性主体转变为投资性主体时，除仅将为其投资活动提供相关服务的子公时，除仅将为其投资活动提供相关服务的子公司纳入合并财务报表范围编制合并财务报表外

31、，司纳入合并财务报表范围编制合并财务报表外，企业自转变日起对其他子公司不再予以合并，企业自转变日起对其他子公司不再予以合并，按照视同在转变日处置子公司但保留剩余股权按照视同在转变日处置子公司但保留剩余股权的原则进行会计处理，即以公允价值计量其对的原则进行会计处理，即以公允价值计量其对子公司的投资，并将公允价值与其按持股比例子公司的投资，并将公允价值与其按持股比例计算应享有子公司净资产份额之间的差额，调计算应享有子公司净资产份额之间的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。积不足冲减的，调整留存收益。 n 2021-10

32、-14LGG35第三节第三节 合并财务报表的编制程序合并财务报表的编制程序2021-10-14LGG36n一、统一会计政策和会计期间一、统一会计政策和会计期间n在编制合并财务报表前，母公司应当统一子在编制合并财务报表前，母公司应当统一子公司所采用的公司所采用的会计政策会计政策，使子公司所采用的，使子公司所采用的会计政策与母公司保持一致。子公司所采用会计政策与母公司保持一致。子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；或者要求子公司按照母公司的会计的调整；或者要求子公司

33、按照母公司的会计政策另行编报财务报表。政策另行编报财务报表。n同时，母公司应当统一子公司的同时，母公司应当统一子公司的会计期间会计期间，使子公司的会计期间与母公司保持一致。子使子公司的会计期间与母公司保持一致。子公司的会计期间与母公司不一致的，应当按公司的会计期间与母公司不一致的，应当按照母公司的会计期间对子公司财务报表进行照母公司的会计期间对子公司财务报表进行调整；或者要求子公司按照母公司的会计期调整；或者要求子公司按照母公司的会计期间另行编报财务报表。间另行编报财务报表。2021-10-14LGG37n二、设置合并工作底稿二、设置合并工作底稿n合并工作底稿的作用是为合并财务报表的合并工作底

34、稿的作用是为合并财务报表的编制提供基础。编制提供基础。n在合并工作底稿中，对母公司和子公司的在合并工作底稿中，对母公司和子公司的个别财务报表各项目的金额进行汇总和抵个别财务报表各项目的金额进行汇总和抵消处理，最终计算得出合并财务报表各项消处理，最终计算得出合并财务报表各项目的合并金额。目的合并金额。2021-10-14LGG38合并工作底稿格式2021-10-14LGG39n三、将报表数据过入合并工作底稿三、将报表数据过入合并工作底稿n将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目的数据过入金流量表、所有者权益变动表各项目的

35、数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目合计金额。所有者权益变动表各项目合计金额。 2021-10-14LGG40n四、编制在合并工作底稿中的调整四、编制在合并工作底稿中的调整分录和抵消分录分录和抵消分录n将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵消处理。编制抵消分录，进行抵消处理是合并抵消处理。编制抵消分录，进

36、行抵消处理是合并财务报表编制的关键和主要内容，其目的在于将财务报表编制的关键和主要内容，其目的在于将个别财务报表各项目的加总金额中重复的因素予个别财务报表各项目的加总金额中重复的因素予以抵消。以抵消。n例如：例如：对属于对属于非同一控制下非同一控制下企业合并中取得的子企业合并中取得的子公司的个别财务报表进行合并时，应当首先根据公司的个别财务报表进行合并时，应当首先根据母公司设置的备查簿的记录，以记录的子公司各母公司设置的备查簿的记录，以记录的子公司各项可辨认资产、负债在购买日的公允价值为基础，项可辨认资产、负债在购买日的公允价值为基础，通过编制调整分录，对该子公司的个别财务报表通过编制调整分录，对该子公司的个别财务报表进行调整。进行调整。2021-10-14LGG41n1.1.编制合并资产负债表需要调整抵消的项目编制合并资产负债表需要调整抵消的项目n（1 1）母公司对子公司）母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所长期股权投资项目与子公司所有