房地产企业预售房款如何进行纳税调整

1、房地产企业预售房款如何进行纳税调整？ 房地产企业主营业务收入确认条件以企业会计准则 收入为依据，而企业所得税计税收入确认的条件以国税发 【2009 】31 号文件为依据。 会计处理方法与税法执行口径的 差异会导致纳税调整方法不同。现结合会计处理说明房地产 企业预售房款的纳税调整方法。一、房地产公司会计核算 1. 领取预售房许可证之后至开发产品交付之前收到的款项，全 部作“预收账款”处理。2.所有主营业务收入均通过预收账款 科目结转。即使是一次性收款同时交房结算方式，也先借记 “银行存款”，贷记“预收账款”，同时借记“预收账款”，贷记“主 营业务收入”。3.预收账款缴纳的营业税、城建税、教育费附

2、 加、地方教育附加、 预缴的土地增值税， 各月末借记“预付账 款- 预交营业税及附加”，贷记“应交税费 -应交营业税”等科 目，次月申报缴纳时，借记“应交税费应交营业税”等科 目，贷记“银行存款”科目。待“预收账款”结转收入时，按照结 转收入数与营业税及附加（含土地增值税）的综合征收率的 乘积，借记“营业税金及附加”科目，贷记“预付账款 - 预交营 业税及附加”科目。 4.开发产品交付之日由预收账款结转至主 营业务收入，同时结转主营业务成本。结转主营业务成本 = （预算开发总成本/总可售建筑面积）X交付的建筑面积借： 主营业务成本贷：开发产品二、税收政策依据1未完工产品 预收账款的税务处理国税

3、发 【2009】31 号第九条规定， 企业 销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分 季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开 发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售 收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛 利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计 算的应纳税所得额。在年度纳税申报时，企业须出具对该项 开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报 告以及税务机关需要的其他相关资料。国税发【2009 】31 号第八条规定，企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各 省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行 确定：开发项

4、目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民 政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%；开发项目位 于地及地级市城区及郊区的，不得低于 10%；开发项目位于 其他地区的，不得低于 5%；属于经济适用房、限价房和危改 房的，不得低于 3%。 2.完工产品预收账款的税务处理国税发 【2009 】31 号第三条规定， 企业房地产开发经营业务包括土 地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附 着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产 品符合下列条件之一的，应视为已经完工：开发产品竣工证 明材料已报房地产管理部门备案；开发产品已开始投入使 用；开发产品已取得了初始产权证明。国税发【2

5、009 】31 号第六条规定，企业通过正式签订房地产销售合同或房 地产预售合同所取得完工产品的收入，应确认为销售收入 的实现，具体按以下规定确认：（一）采取一次性全额收款 方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭 据（权利）之日，确认收入的实现。（二）采取分期收款方 式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款 日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认 收入的实现。（三）采取银行按揭方式销售开发产品的，应 按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实 际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之 日确认收入的实现。三、纳税调整方法及计算公式 1纳

6、税 调整方法国税发 【2009】31号文件规定，房地产企业未完工 产品取得的预收款必须首先按照主管税务机关规定的计税 毛利率计算预计利润并入当期应纳税所得总额征税。在计算 预计利润时，与预收账款一并缴纳的营业税及附加（指营业 税、土地增值税、城市维护建设税和教育费附加、地方教育 费附加，下同）允许同时扣除。房地产完工后无论是否交付， 已经取得的预售房款均必须确认计税收入，同时按照配比原 则扣除相应的计税成本和营业税及附加，相应地，未完工前 已确认的预计毛利额必须作纳税调减处理。根据企业会计 准则第14号一一收入的相关规定，开发产品销售收入必 须在商品房实际交付时确认主营业务收入，同时结转成本、

7、 营业税及附加。由于开发产品是完工在前，交付在后，而且 完工与交付可能跨年度发生，完工时已按计税利润确认所 得，会计上核算的主营业务利润（主营业务收入- 主营业务 成本- 主营业务税金及附加）必须作纳税调减处理，否则会 导致重复征税。此外，由于房地产开发企业通常采取滚动开 发，同一年度往往同时存在“未完工产品”、“已完工未交付产 品”、“已完工已交付产品”，在进行纳税调整时必须综合考虑。 2.企业所得税计算公式企业所得税汇算清缴应纳税额=【会计 利润 预收账款纳税调整 其他纳税调整 - 弥补以前年度亏 损】X税率上式中，预收账款纳税调整额应区别情况处理： 由于：（1 ）半成品预计毛利=半成品本

8、期新增预收款X （计税 毛利率 -营业税及附加征收率） （2）产成品计税利润 =产成品 计税收入-产成品计税成本-产成品计税收入X营业税及附加 征收率其中，产成品计税收入 =产成品预收款；产成品计税 成本=产成品总计税成本X （产成品预收款/产成品合同总价） 因此：（1）未完工年度预收款纳税调整额 =半成品本期新增 预收账款x（计税毛利率-营业税及附加征收率）（2）完工年 度预收款纳税调整额 =半成品预收款计税毛利（产成品计税 利润-产成品以前年度已调增的预计毛利）-主营业务利润 = 当年半成品新增预收款x（计税毛利率 -营业税及附加征收 率）【截至当年末产成品累计预收款 -产成品总计税成本X

9、 （截至当年末产成品累计预收款 /产成品合同总价） -截至上 年度末产成品累计预收款X （计税毛利率-营业税及附加征收 率）】-（主营业务收入 -主营业务成本 -营业税及附加）（3） 完工次年及以后年度预收款纳税调整额 =半成品预收款计税 毛利 （产成品计税利润 -产成品以前年度已调增的预计利 润）-主营业务利润=当年半成品新增预收款X （计税毛利率- 营业税及附加征收率） 【当年产成品新增预收款 -产成品总 计税成本X（当年产成品新增预收款 /产成品合同总价）-当 年产成品新增预收款X（计税毛利率 -营业税及附加征收率】 - （主营业务收入 - 主营业务成本 - 营业税及附加）注：上式 中，

10、半成品即未完工产品；产成品即完工产品。由此可见， 上述纳税调整方法计算过程非常复杂，如果再考虑成本中未 按规定取得合法凭据金额的调整，其难度可想而知。实际工 作中，基层税务机关并没有严格执行国税发 【 2009 】 31 号文 有关收入确认的规定，而是采取简化处理方法，即无论是完 工产品，还是未完工产品，凡预收款均按照计税毛利率计算 预计利润并入当期所得按季预缴、年终汇算清缴。待开发产 品交付时结转收入 （计税收入与会计收入结转时间相同） 时， 前期调增所得作纳税调减处理，简化后的计算公式如下：年 终汇算清缴应纳所得税 =【全年经审计后的会计利润 （年末 预收账款余额-年初预收账款余额）X（计

11、税毛利率 -营业税 及附加综合征收率） 其他纳税调整 - 弥补以前年度亏损】 X 25%- 本年度已预缴税款四、 案例分析某房地产企业开发“南 山国际”住宅项目， 2006 年初动工， 当年取得预售房许可证， 并取得未完工产品预收账款 1000 万元。 2007 年 7 月 20 日 项目完工， 2007 年 1 月 1 日至 7 月 20 日取得未完工产品预 收账款 1500 万元， 7 月 21 日至 12 月 31 日取得完工产品预 收账款 600 万元，当年交付产品结转主营业务收入 500 万元。 2008 年取得完工产品预收账款 2000 万元，当年交付产品结 转收入 1400 万元

12、。2009 年产品全部交付， 剩余预收账款 3200 万元全部结转收入。各年期间费用均为 100 万元。计税毛利 (实际毛利)按 25%计算，营业税及附加综合征收率为6.5%, 计税利润率(实际利润率)为18.5%(25%-6.5%。) 主管税务机 关规定的预计毛利率为 15%，预计利润率为 8.5%(15%-6.5%。) 不考虑其他纳税调整项目，应纳税所得额计算过程如下表所 示：单位：万元年度时点预收账款预收账款纳税调整额 A 预 收账款纳税调整额B会计利润应纳税所得额 A应纳税所得额 B 新增余额 2006 未完工 1 X 8.5%=851000X 8.5%=85100-15-152007 未完工 0X 18.5%1000X 8.53%500X 18.5%=396(2600-1000) X 8.5%=136 500X 18.5%-100=-7.5-7.5 396-15=373.5-7.5 136-15=113.5 已完工 6003100 已交付 -50026002008 未交付 2X 18.5%-1400X 18.5%=111(3200-2600) X 8.5%=511