第五章所得税

1、第 五 章 所得税所得税会计的目的，是通过比较资产、负债等项目按照企业会计准则规定确定的账面价值与按 照税法规定确定的计税基础之间的差异，将该差异的所得税影响确认为递延所得税资产或递延所得 税负债，并在此基础上确定所得税费用。一、资产、负债的计税基础（一）资产的计税基础 资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可 以自应税经济利益中抵扣的金额。如果有关的经济利益不纳税，资产的计税基础即为其账面价值。资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期 间准予税前扣除。在资产持续持有的过程中，其计税基础是指资产的取得成本减去以

2、前期间按照税 法规定已经税前扣除的金额后的余额，该余额代表的是按照税法规定就涉及的资产在未来期间计税 时仍然可以税前扣除的金额。（二）负债的计税基础 负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵 扣的金额。负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳 税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零，计税基础即为账面价值。但是，某些情况下，负债 的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之 间产生差额。二、暂时性差异 暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。根据该差

3、额对未来期间应 税金额影响的不同，暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。某些不符合资产、负债的确认条件，未作为财务报告中资产、负债列示的项目，如果按照税法 规定可以确定其计税基础，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。（一）应纳税暂时性差异 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生 应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额，即在未来期 间不考虑该事项影响的应纳税所得额的基础上，由于该暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间 的应纳税所得额和应交所得税金额。资产的账面价值大于其计税基础或负债的账面价

4、值小于其计税 基础时，会产生应纳税暂时性差异。（二）可抵扣暂时性差异 可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生 可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期 间的应交所得税。资产的账面价值小于其计税基础或负债的账面价值大于其计税基础时，会产生可 抵扣暂时性差异。三、递延所得税资产和递延所得税负债的确认（一）递延所得税资产的确认1. 确认递延所得税资产的情况 企业对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性 差异的应纳税所得额为限，谨慎确认相应的递延所得税资产，并减少所得税费用等

5、。在估计未来期 间可能取得的应纳税所得额时，除正常生产经营所得外，还应考虑将于未来期间转回的应纳税暂时 性差异导致的应税金额等因素。 下列交易或事项中产生的可抵扣暂时性差异，应根据交易或事项的不同情况确认相应的递延所 得税资产：（1）企业对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来 抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。（2）对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，如果有关的暂时性差异在 可预见的未来很可能转回，并且企业很可能获得用来抵扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时， 应确认相关的递延所得税资产。对于与联营企业、合营

6、企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，通常产生于因联营企业或合营 企业发生亏损，投资企业按持股比例确认应予承担的部分而减少投资的账面价值，但税法规定投资 应以其成本作为计税基础，从而形成可抵扣暂时性差异，该差异在满足确认条件时应确认相应的递 延所得税资产。（3）非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公 允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并 中应予确认的商誉。（ 4）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。例如，因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所

7、得税资产。2. 不确认递延所得税资产的情况 除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易 中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成可抵扣暂时性差异的，相应的递延所 得税资产不予确认。该规定主要是考虑到由于交易发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得 额，确认递延所得税资产的直接结果是减记有关资产的账面价值或是增加所确认负债的账面价值， 使得资产、负债在初始确认时，违背历史成本原则，影响会计信息的可靠性。（二）递延所得税负债的确认 除明确规定不应确认递延所得税负债的情况以外，企业应当全面足额地确认所有应纳税暂时性 差异产生的递延所得税负债，并

8、计入所得税费用等。非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确 定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成应纳税暂时性差异的，应 确认相应的递延所得税负债，同时调整合并中应予确认的商誉；与直接计入所有者权益的交易或事 项相关的应纳税暂时性差异，相应的递延所得税负债应计入所有者权益，如因可供出售金融资产公 允价值上升而应确认的递延所得税负债。不确认递延所得税负债的情况包括：1. 商誉的初始确认。非同一控制下的企业合并中，因企业合并成本大于合并中取得的被购买方 可辨认净资产公允价值的份额，按照会计准则规定应确认为商誉，但按照税法规定确定为免税合并 的，不允许确认商誉，即商誉的计税

9、基础为零，两者之间的差额形成应纳税暂时性差异，因确认该 递延所得税负债会增加商誉的价值，企业会计准则中规定对于该部分应纳税暂时性差异不确认相关 的递延所得税负债。2. 除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交 易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异的，相应的递延 所得税负债不予确认。3. 企业对与联营企业、合营企业等的投资相关的应纳税暂时性差异，在投资企业能够控制暂时 性差异转回的时间并且预计有关的暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回时，不确认相应的递 延所得税负债。与联营企业、合营企业的投资相关的应纳税暂时性差异通常

10、产生于因被投资单位实现净利润， 投资企业按照持股比例计算应享有的部分，按照会计规定增加投资的账面价值，但税法规定投资的 成本或其计税基础不发生变化，从而形成应纳税暂时性差异。如果企业能够控制该应纳税暂时性差 异转回的时间，并且该暂时性差异在可预见的未来不会转回时，不确认相应的递延所得税负债。需要指出的是，企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表 中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照适用税法规定确定的计税基础之间产生暂 时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润 表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或

11、事项及企业合并相关的递延所得税除外。四、当期所得税和递延所得税的计量（一）当期所得税的计量 资产负债表日，对于当期和以前期间形成的当期所得税负债（或资产），应当按照税法规定计 算的预期应交纳（或返还）的所得税金额计量。企业在确定当期所得税时，对于当期发生的交易或事项，会计处理与税收处理不同的，应在会 计利润的基础上，按照适用税法的规定进行调整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额与 适用所得税税率计算确定当期应交所得税。（二）递延所得税的计量资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当按照预期收回该资产或清偿该负 债期间的适用税率计量。适用税率是指按照税法规定，在暂时性差异预计转

12、回期间执行的税率。企业经营过程中以各种方式取得的应税所得适用的所得税税率以及在不同会计期间适用的所得 税税率一般不存在差别。某些情况下，适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递延 所得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递 延所得税负债以外，应当将其影响数计入变化当期的所得税费用。1.递延所得税资产和递延所得税负债的计量，应当反映资产负债表日企业预期收回资产或清偿 负债方式的所得税影响，即在计量递延所得税资产和递延所得税负债时，应当采用与收回资产或清 偿债务的预期方式相一致的税率和计税基础。2.企业不应当对递延所得税资产和递延所得税负债进行

13、折现。3. 资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法 获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产带来的经济利益，应当减记递延所得税资产的账 面价值。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回。五、所得税费用的计量企业在计算确定当期所得税以及递延所得税的基础上，应将两者之和确认为利润表中的所得税 费用（或收益）。计入当期损益的所得税费用（或收益）不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事 项产生的所得税影响。与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应 当计入所有者权益。六、所得税的列报企业对所得税的核算结果，应当遵

14、循会计准则规定进行列报，其中递延所得税资产和递延所得 税负债一般应当分别作为非流动资产和非流动负债列示，所得税费用应当在利润表中单独列示，同 时还应在附注中披露与所得税有关的信息。同时满足以下条件时， 企业应当将当期所得税资产及当期所得税负债以抵销后的净额列示：（ 1）企业拥有以净额结算的权利；（ 2）意图以净额结算或是取得资产、清偿负债同时进行。同时满足以下条件时， 企业应当将递延所得税资产及递延所得税负债以抵销后的净额列示：（ 1）企业拥有以净额结算当期所得税资产及当期所得税负债的法定权利；（ 2）递延所得税资产及递延所 得税负债与同一税收征管部门对同一纳税主体征收的所得税相关或者是对不同的纳税主体相关，