论文(5月4日).doc

一、引言21世纪初，在经历了一系列公司财务报告舞弊案件后，2002年，美国国会通过了举世闻名的萨班斯一奥克斯利法案(SOX)，希望通过该法案提高上市公司财务信息披露的准确性和可靠性，保护投资者利益，以恢复投资者的信心。其中，该法案提出了一系列旨在增强审计师独立性和提高审计质量的改革措施。2006年2月15日发布并于2010年11月1日修订的新的审计准则体系，实现了我国与国际准则实质性趋同。其中的会计师事务所质量控制准则明确了会计师事务所的业务质量控制，极大提高了会计师事务发现财务报表重大错报的能力。但随着经济日益发展，财务报表舞弊风险在不断增加的同时，会计师事务所的审计风险也日益增大。二、概念阐释（一）审计风险审计风险是指当财务报表存在重大错报时，注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。审计风险取决于重大错报风险和检查风险。现代审计风险模型，即：审计风险=重大错报风险检查风险，相较于传统审计风险模型，形式上有所简化，但审计风险的内涵和外延却扩大了。现代审计风险模型核心的改变为：仅从固有风险较低层面上评估风险转为以会计报表重大错报风险评估为导向，即围绕评估的重大错报风险来确定审计范围、程序，将审计风险控制在可接受的水平内，也因此要求审计者必须具有更好的职业判断能力。重大错报风险是被审计单位形成，对于每一个审计项目来说，在重大错报风险都是既定的；检查风险是注册会计师在职业过程中产生，取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性，因此对审计风险和审计质量的研究也应围绕事务所执业过程中的检查风险和审计质量来进行。就检查风险而言，影响因素主要为审计人员的专业胜任能力、职业道德、工作的责任心及职业关注以及审计方法本身的缺陷等。（二）审计质量关于审计质量的表述，一般情况下是相同的，都会与DeAngelo的观点相类似。DeAngelo(1981)2在对审计质量进行定义时表示，审计质量是一个联合概率，即审计者在客户的会计系统中发现违规；将发现的违规情况报告。这种定义主要是从市场评价角度来说明的。卢文彬、任强(2003)在其文章中同样认为专业胜任能力和独立性是审计质量的两个特征。审计质量便是一个注册会计师发现并报告财务报表中存在问题的联合概率。孙永军、丁丽娜(2009)根据分析，认为审计质量是在一定的规定规范约束下来满足自己本身的价值和相应社会价值的程度。影响审计质量的因素是复杂多样的，它受到事务所规模、审计意见、审计任期、审计师变更、审计独立性、执业能力、品牌声誉效应等多因素的共同影响。三、文献回顾对于审计风险与审计质量的文献中大都是针对某一影响因素对审计质量的影响来阐述的，因此本文选择对审计风险和审计质量均会产生影响的一些因素来进行文献综述。会计师事务所规模与审计质量之间的关系，很久以来一直是监管部门和审计理论研究者关注的重要问题。DeAngelo(1981)2认为会计师事务所的规模是审计师独立性和审计质量的替代变量，因为大的会计师事务所比小的会计师事务所拥有更多的客户；会计师事务所的规模越大，审计师的独立性越强，审计质量越高。原红旗、李海建(2003)对事务所规模和审计质量之间关系进行研究是从事务所组织形式的角度出发的，得出的结论显示公司本身的财务特征是影响我国上市公司审计报告意见的主要因素，会计师事务所的组织形式和规模没有对审计意见产生。赵向阳(2006)在分析事务所审计质量和规模关系时还考虑到了规模经济和代理成本对事务所审计质量的影响。刘峰等(2009)考虑到了法律风险和资本市场发展情况、规模控制等因素选用了大陆在香港上市的企业来分析审计质量受事务所规模和客户规模影响。吴吴曼、王华(2010)从代理冲突的角度考虑到了事务所规模、客户规模和市场化环境对审计质量的影响，其中市场化环境包括市场竞争环境、政府管制和抽象诉讼风险等。刘笑侠、李明辉（2011）发现事务所规模与审计质量一定程度上呈倒U型关系。因此，在我国，在一定范围内，审计质量将随着事务所规模的扩大而提高(但不显著)，但当事务所规模超过一定边界以后，审计质量却可能随着事务所规模的扩大而降低。由于我国会计师事务所还处于发展阶段，从审计收费、事务所声誉、审计时间和行业专长等会计师事务所本身的特征来衡量审计质量可能不够客观。盈余管理降低了公司财务报告信息的可信性，扭曲了公司的真实业绩，是财务报表质量很好的替代变量。因此本文选取审计客户的盈余管理水平作为审计质量的替代变量。采用审计客户的盈余管理程度来衡量审计质量。韩洪灵(2006)采用可操控性应计利润作为审计质量的替代衡量，发现行业专家事务所比非行业专家事务所具有更高的审计质量。蔡春和鲜文铎(2007)研究发现，事务所的行业专长程度与审计质量负相关，并认为主要原因在于目前我国事务所总体上独立性相对不高，容易受到行业内经济依赖度的负面影响。孙坤、张小丽（2011）从操控性应计利润的角度实证检验了会计师事务所规模与审计质量之间的关系，得出的主要结论如下：第一，“国际四大”客户的操控性应计利润显著低于“国内四大”以及“其他国内所”客户的操控性应计利润，说明“国际四大”抑制客户盈余管理的能力显著高于“国内四大”以及“其他国内所”，“国际四大”的审计质量高于“国内四大”以及“其他国内所”。第二，“国内四大”和“其他国内所”客户的操控性应计利润没有显著差异，说明“国内四大”抑制客户盈余管理的能力并不强于国内其他所，“国内四大”的审计质量并不高于“其他国内所”。第三，会计师事务所在合并前后操控性应计利润绝对值的相对水平有一定程度的下降，说明事务所合并后，其审计质量在一定程度上有所提高。余玉苗(2004)通过行业知识、行业专门化与独立审计风险的控制分析提出，我国事务所应将增强对行业知识的掌握作为审计质量和风险控制体系的重要组成部分，进而积极培育行业审计专长，以努力提高上市公司审计质量，降低出现审计失败的风险。胡南薇、陈汉文和曹强(2008)采用对数模型拟合行业专门化与审计质量的关系发现，随着行业专门化的提高，可操控性应计利润绝对值是下降的，而且初期下降幅度最大。谢盛纹、孙俊奇(2010)在考虑行业专门化的内生性后发现行业专门化具有显著地提高审计质量的作用。刘文军等(2010)以证监会处罚的财务舞弊公司为样本，并以该类公司被出具的审计意见作为审计质量的替代指标，同时使用行业市场份额和行业组合份额来替代事务所行业专长，研究发现行业市场份额与审计质量显著正相关，而与之截然相反的是行业组合份额与审计质量显著负相关。从国内文献看出，我国学者对事务所行业专门化和审计质量的研究尚未得出一致结论，我国事务所行业专门化投资行为并不一定与审计质量呈正相关关系。这一方面与国内学者采用的行业专家和审计质量的衡量指标存在差异有关，另一方面也与我国审计市场发展的特殊制度背景有关，因此应该结合我国制度变迁来研究事务所行业专门化与审计质量的关系。四、审计质量的衡量许多学者均以可操控应计利润来度量审计质量，利用模型推导而得，并非公司实际操纵盈余，而且在计算时也无法包括上期操纵而本期回转的部分，这会存在无可避免的衡量误差。虽然审计后财务报表中的可操控应计利润可以在一定程度上反映审计师所能容忍的盈余管理水平，但审计前可操控应计利润水平不同的上市公司本身事先可能选择不同的事务所，或者说，不同事务所的客户群会计信息质量（即未审报表的质量）本身可能存在较大差异，审计后报表的可操控应计利润水平的高低并不完全是审计结果导致，因而并不能完全反映审计质量。事实上，审计前后操控性项目的降低幅度才能够真正反映审计质量，但我们无法获取未审报表中的可操控应计利润金额从而确定审计前后可操控应计利润的变化，故我们不采用可操控应计利润度量审计质量，而会计稳健性等其他基于会计信息角度度量审计质量的方法也有类似的问题。综合考虑，本文采用审计意见类型来度量审计质量。五、审计质量控制一般是从审计总体目标角度出发的，而审计风险的防范则针对每一具体的程序与具体审计对象而言的。一般来说两者之间存在正相关关系，即审计风险控制的好，那么审计质量也就越好，但两者并不是必然的因果关系，原因是审计风险难以识别、更难控制。因此，可以从多角度来确定审计作业中的审计风险，即按照审计目标来考虑审计风险，而不是过多地依赖审计风险识别的结果来确定审计质量。制度控制