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会计学 四 浙大版本 第五章负债 负债是指企业过去的交易或者事项形成的 预期会导致经济利益流出企业的现时义务 按偿还期限的长短 负债可以分为流动负债和长期负债 负债是重要的会计要素之一 是企业筹措资金的重要来源 企业负债情况直接影响到企业资本结构的优化程度 第一节流动负债流动负债是指将在一年或超过一年的一个营业周期内偿还的债务 它包括短期借款 应付票据 应付账款 预收账款 应付职工薪酬 应交税费 应付股利 应付利息 其他应付款 预计负债等 一 对贷款人的流动负债企业对贷款人的流动负债主要有短期借款和应付利息 短期借款短期借款是指企业向银行或其他金融机构等借入的期限在一年以下 含一年 的各种借款 为了核算短期借款业务 企业应设置 短期借款 账户 应付利息企业取得的短期借款或长期借款 通常要分期支付借款利息 企业按合同约定分期支付的应付利息 就成为企业的流动负债 为核算企业按照合同约定应支付的利息 企业应设置 应付利息 账户 该账户的贷方核算按合同计算确定的应付未付利息 借方核算实际支付的利息 期末贷方余额 反映企业应付未付的利息 例5 1 南方公司2006年7月1日向银行取得半年期限的贷款100万元 贷款年利率为6 按季付息 7月1日取得银行贷款时 借 银行存款1000000贷 短期借款1000000 7月至12月每月计算提取利息5000元 1000000 6 12 时 借 财务费用5000贷 应付利息5000 9月30日归还季度利息时 借 应付利息15000贷 银行存款15000 12月31日归还借款本金和季度利息时 借 短期借款1000000应付利息15000贷 银行存款1015000 二 对供销商的流动负债企业对供应商的流动负债主要有应付票据和应付账款 对销售商的流动负债主要有预收账款 应付票据为了客观地反映因签发商业汇票而承担的负债及其归还情况 企业应设置 应付票据 账户 该账户属于负债类账户 贷方登记企业开出并承兑的商业汇票金额 借方登记实际支付票据款的金额 期末余额一般在贷方 期末贷方余额 反映企业尚未到期的商业汇票的票面金额 企业应当设置 应付票据备查簿 详细登记每一商业汇票的种类 编号数和出票日期 到期日 票面金额 交易合同号和收款人姓名或单位名称以及付款日期和金额等资料 支付银行承兑汇票的手续费 借记 财务费用 账户 贷记 银行存款 账户 例5 2 南方公司2006年3月1日向沪海公司赊购一批材料 双方协商采用商业承兑汇票结算方式结算贷款 增值税专用发票标明价款100000元 增值税税款17000元 当日材料验收入库 公司开出并承兑商业承兑汇票117000元 期限3个月 南方公司在材料验收入库 签发并承兑商业承兑汇票时 借 原材料100000应交税费 应交增值税 进项税额 17000贷 应付票据117000 到期付款时 借 应付票据117000贷 银行存款117000如果票据到期 南方公司无力支付票据款项 则应将其转为应付账款 借 应付票据117000贷 应付账款117000 应付账款应付账款是指企业因购买商品 材料或接受劳务供应等经营活动应支付给供应商的款项 应付账款与其他应付款不同 因购销活动或提供劳务而产生的应付未付款属于应付账款 因购销活动或提供劳务以外的事项而产生的应付款属于其他应付款 为了核算企业应付账款的形成及其偿还情况 企业应设置 应付账款 账户 在实际工作中 通常是依据货物与账单是否到达来区别情况处理 若发票账单及货物同时到达 则待货物验收入库后 应付账款按发票账单登记入账 借记 原材料 库存商品 应交税费 应交增值税 进项税额 账户 贷记 应付账款 账户 若发票账单未到 平时则不予登记 月份终了将所购货物及应付账款按暂估价入账 借记 原材料 库存商品 账户 贷记 应付账款 账户 并于下月初用红字冲回 企业归还款项时 应借记 应付账款 账户 贷记 银行存款 等账户 例5 3 南方公司2006年8月1日赊购一批材料 增值税专用发票标明价款50000元 增值税税款8500元 当日材料验收入库 价税款均未支付 8月20日以银行存款归还全部款项 8月1日购货时 借 原材料50000应交税费 应交增值税 进项税额 8500贷 应付账款58500 8月20日支付货款时 借 应付账款58500贷 银行存款58500 预收账款预收账款是指企业按照合同规定向购货方预先收取的款项 企业在核算预收账款时 常用的方法有两种 一是单独设置 预收账款 账户 该账户属于负债类账户 贷方登记预收账款的数额和购货单位补付的数额 借方登记企业向购货单位发货后冲销的预收货款数额或退回购货单位发货款的数额 二是将预收的货款直接作为应收账款的减项 反映在 应收账款 账户的贷方 收到预收账款时 记入 应收账款 账户的贷方 发出商品 偿还债务 时 再在 应收账款 账户的借方进行结算 这种方法也能完整地反映购货方货款的发生及偿付情况 但在填报财务会计报告时 需要根据 应收账款 的明细账户分析填列 例5 4 南方公司于2006年7月5日与杭印公司签订一项300000元的销货合同 适用增值税税率为17 并预收40 的货款 南方公司在8月10日按合同发出全部货物 余款在8月15日全部结清 1 南方公司单独设置 预收账款 账户核算 7月5日收到货款40 时 借 银行存款120000贷 预收账款 杭印公司120000 8月10日发出商品时 借 预收账款 杭印公司351000贷 主营业务收入300000应交税费 应交增值税 销项税额 51000 8月15日收到余款时 借 银行存款231000贷 预收账款 杭印公司231000 2 南方公司将预收账款合并在 应收账款 账户核算 7月5日收到货款40 时 借 银行存款120000贷 应收账款 杭印公司120000 8月10日发出商品时 借 应收账款 杭印公司351000贷 主营业务收入300000应交税费 应交增值税 销项税额 51000 8月15日收到余款时 借 银行存款231000贷 应收账款 杭印公司231000 三 对职工的流动负债对职工的流动负债主要是指应该支付而尚未支付的职工薪酬 应付职工薪酬 职工薪酬的范围职工薪酬具体包括 173页表5 1 职工工资 奖金 津贴和补贴 职工福利费 医疗保险费 养老保险费 失业保险费 工伤保险费和生育保险费等社会保险费 住房公积金 工会经费和职工教育经费 非货币性福利 包括企业以自产产品发给职工作为福利 将企业拥有的资产无偿提供给职工使用 为职工无偿提供医疗保健服务等 辞退福利 辞退福利即因解除与职工的劳动关系给与的补偿 包括 职工劳动合同到期前 无论职工本人是否愿意 企业决定解除与职工的劳动关系而给与的补偿 职工劳动合同到期前 为鼓励职工自愿接受裁减而给与的补偿 职工有权选择继续在职或接受补偿离职 股份支付 是指企业为获取职工提供服务而授予权益工具或承担以权益工具为基础确定的负债的交易 其他与获得职工提供的服务相关的支出 职工薪酬的确认与计量 按国家规定的标准对职工薪酬进行计量 企业在确认应付职工薪酬金额时 对国家统一规定了计提基础和计提比例的 应当在职工为其提供服务的会计期间按照国家规定的标准计提 例如 应向社会保险经办机构缴纳的医疗保险费 养老保险费 失业保险费 工伤保险费 生育保险费等社会保险费 应向住房公积金管理中心缴存的住房公积金 以及应向工会部门缴纳的工会经费等 合理预计当期应付职工薪酬金额 非货币性福利也应在职工为其提供服务的会计期间 根据职工提供服务的受益对象 计入相关资产成本或当期费用 同时确认应付职工薪酬负债 辞退福利应当计入当期管理费用 并确认应付职工薪酬 企业通常采取在解除劳动关系时一次性支付补偿的方式 也有通过提高退休后养老金或其他离职后福利的标准 或者将职工工资支付至辞退后未来某一期间的福利等方式支付辞退福利 应付职工薪酬的核算为了全面核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬 企业应设置 应付职工薪酬 账户 该账户应当按照 工资 职工福利 社会保险费 住房公积金 工会经费 职工教育经费 非货币性福利 辞退福利 股份支付 等应付职工薪酬项目进行明细核算 企业发放职工薪酬时 按照支付的银行存款或现金金额借记 应付职工薪酬 账户 贷记 银行存款 库存现金 等账户 企业以其自产产品发放给职工时 按照自产产品的公允价值借记 应付职工薪酬 账户 贷记 主营业务收入 应交税费 应交增值税 等账户 按企业支付租赁住房等资产供职工无偿使用所发生的租金 借记 应付职工薪酬 账户 贷记 银行存款 等账户 企业无偿向职工提供住房等固定资产使用的 按应提取的折旧额借记 应付职工薪酬 账户 贷记 累计折旧 账户 企业从应付职工薪酬中扣还的各种款项 如代垫的家属药费 个人所得税等 借记 应付职工薪酬 账户 贷记 其他应收款 应交税费 应交个人所得税 等账户 企业向职工支付职工福利费 借记 应付职工薪酬 账户 贷记 银行存款 库存现金 账户 企业因解除与职工的劳动关系向职工给与的补偿 借记 应付职工薪酬 账户 贷记 银行存款 库存现金 等账户 例5 5 南方公司2007年1月末将工资结算单汇总如下表所示 应分配的职工工资总额分别为 生产车间工人工资80000元 生产车间管理人员工资10000元 行政管理人员工资20000元 销售人员工资30000元 根据规定 该企业按职工工资的28 12 承担职工基本养老费 基本医疗保险费及失业保险费等社会保险费和住房公积金 并按职工工资的14 提取职工福利费 企业按规定代扣职工社会保险费39200元 代扣职工住房公积16800元 代扣职工个人所得税2670元 另外 企业本月因租赁住房给30名单身生产职工免费居住应负担租金12000元 因租赁住房给驻外地的销售人员免费居住应付担租金30000元 2007年2月5日企业以银行存款支付职工住房租金42000元 2月10日企业通过银行支付职工工资137330元 2月14日企业以银行存款缴纳个人所得税2670元 172页 附表 分配对象 应借账户 1月末根据上述职工薪酬费用分配表编写会计分录如下 借 生产成本123200制造费用15400管理费用30800销售费用46200贷 应付职工薪酬 工资140000 社会保险费39200 住房公积金16800 职工福利19600 1月末代扣个人所得税应编写会计分录如下 借 应付职工薪酬 工资2670贷 应交税费 应交个人所得税2670 1月份因租赁住房给职工免费居住而负担的非货币性福利 编写会计分录如下 借 生产成本12000销售费用30000贷 应付职工薪酬 非货币性福利42000 2月5日企业以银行存款支付职工住房租金42000元时 应编写会计分录如下 借 应付职工薪酬 非货币性福利42000贷 银行存款42000 2月10日企业通过银行支付职工工资时 应编写会计分录如下 借 应付职工薪酬 工资137330贷 银行存款137330 2月14日企业以银行存款缴纳个人所得税时 应编写会计分录如下 借 应交税费 应交个人所得税2670贷 银行存款2670 四 对税务机关的流动负债企业对税务部门的流动负债主要是各种应交税费 应交增值税增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工 修理修配劳务以及进口货物的单位和个人为纳税义务人征收的一种流转税 一般纳税企业的会计处理计算公式为 当期应交增值税税额 销项税额 进项税额销项税额 不含税销售额 税率 增值税核算账户设置一般纳税企业增值税的核算应在 应交税费 总账下面设置 应交增值税 和 未交增值税 两个明细账 应交税费 应交增值税 明细账户 借方核算进项税额 已交税金 转出未交增值税 贷方核算销项税额 进项税额转出 出口退税 转出多交增值税 月份终了 企业应将本期应交而未交或多交的增值税转入 应交税费 未交增值税 明细账的贷方或借方 这是为了避免出现企业用以前月份欠交增值税抵扣以后月份增值税的情况 缴纳增值税的会计处理企业缴纳当月应交增值税额时 应通过 应交税费 应交增值税 已交税金 账户核算 而缴纳以前月份欠交的增值税时 则通过 应交税费 未交增值税 账户核算 例5 6 春雨公司为增值税一般纳税人 其销售产品的增值税率为17 6月份发生的与增值税有关的经济业务及其会计分录如下 1 购入不需安装的集体福利用新设备一台 买价50000元 增值税8500元 运杂费500元 共计59000元 用银行存款支付 借 固定资产59000贷 银行存款59000 2 销售甲产品一批 不含税的价格为80000元 增值税销项税额为13600元 共计93600元 款项收到存入银行 借 银行存款93600贷 主营业务收入80000应交税费 应交增值税 销项税额 13600 3 补交5月份未交增值税2000元 借 应交税费 未交增值税2000贷 银行存款2000 4 购进原材料一批 原价30000元 增值税5100元 运费1000元 供应商代垫 共计36100元 原材料已验收入库 货款未付 原材料成本 30000 1000 93 30930 元 增值税进项税额 5100 1000 7 5170 元 借 原材料30930应交税费 应交增值税 进项税额 5170贷 应付账款36100 5 将一批甲产品用于集体福利的在建工程 其成本为15000元 本月的销售价格为20000元 增值税销项税额为3400元 借 在建工程18400贷 库存商品15000应交税费 应交增值税 销项税额 3400 6 在本月份的财产清查中发现库存的甲材料盘亏2000元 其进项税额为340元 经查甲材料的亏损系自然灾害所致 经批准盘亏的甲材料及其进项税额作为营业外支出 批准前 借 待处理财产损溢2340贷 原材料2000应交税费 应交增值税 进项税额转出 340 批准后 借 营业外支出2340贷 待处理财产损溢2340 7 预交本月的增值税12000元 借 应交税费 应交增值税 已交税金 12000贷 银行存款12000 8 销售乙产品一批 不含税的价格为20000元 增值税销项税额为3400元 共计23400元 款项尚未收到 借 应收账款23400贷 主营业务收入20000应交税费 应交增值税 销项税额 3400 9 月末 计算并转出未交或多交增值税 6月份有关增值税的计算如下 进项税额 5170元进项税额转出 340元销项税额 13600 3400 3400 20400 元 应交增值税 20400 5170 340 15570 元 已交增值税 12000元未交增值税 15570 12000 3570 元 结转6月份未交增值税 借 应交税费 应交增值税 转出未交增值税 3570贷 应交税费 未交增值税3570 应交税费 应交增值税 13600 3400 340 3400 5170 12000 本期发生额20740 本期发生额17170 本期余额3570 3570 应交税费 未交增值税 3570 2000 购销业务的会计处理增值税一般纳税人 从税务角度看 一是企业销售货物或提供劳务可以开具增值税专用发票 二是购入物资取得的增值税专用发票或进口完税凭证上注明的增值税额可以从销项税额中抵扣 三是购进免税农产品以及外购的物资支付的运输费用 可以根据购进免税农产品的凭证 对免税农产品的买价依据13 的扣除率计算进项税额 对运输费用按运输发票所列运费 不包括装卸费 保险费等其他杂费 的7 计算进项税额 四是如果企业销售物资或提供劳务采用销售额和销项税额合并定价方法的 按公式 销售额 含税销售额 1 税率 还原为不含税销售额 并按不含税销售额计算销项税额 例5 7 南方公司为增值税一般纳税人 适用增值税税率为17 2006年8月购进原材料一批 取得的增值税专用发票列示买价为200000元 增值税额为34000元 另支付运费6000元并取得运输发票 为收购免税农产品支付价款100000元 取得了收购凭证 上述材料均已验收入库 款项均以银行存款支付 该企业当期实现含税销售额为702000元 款项已收到 6000 93 55806000 7 420 应交税费计算如下 34000 13000 420 47420200000 87000 5580 292580收购农产品可抵扣进项税额 100000 13 13000 元 销售额 702000 1 17 600000 元 本期销项税额 600000 17 102000 元 购进货物的会计分录为 总账 借 原材料292580应交税费 应交增值税 进项税额 47420贷 银行存款340000 销售货物的会计分录为 总账 借 银行存款702000贷 主营业务收入600000应交税费 应交增值税 销项税额 102000 会计处理有关规定 增值税暂行条例 2009年1月1日起施行 第十条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣 用于非增值税应税项目 免征增值税项目 集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务 非正常损失的在产品 产成品所耗用的购进货物或者应税劳务 国务院财政 税务主管部门规定的纳税人自用消费品 本条第 至 项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用 视同销售按照增值税暂行条例实施细则的规定 企业将货物交付他人代销 销售代销货物 将自产或委托加工的货物用于非应税项目 将自产 委托加工的货物或购买的货物作为投资 提供给其他单位或个体经营者 将自产 委托加工的货物用于集体福利或个人消费 将自产 委托加工的货物或购买的货物无偿赠送他人等行为 应视同销售货物 计算交纳增值税 借记 在建工程 长期股权投资 应付职工薪酬 职工福利 营业外支出 等账户 贷记 应交税费 应交增值税 销项税额 账户 对于税法上某些视同销售的行为 如对外投资 从会计角度看不属于销售行为 企业不会由于对外投资而取得销售收入 增加现金流量 因此 会计核算不作为销售处理 按成本转账 但是 无论会计上是否作销售处理 只要税法规定需要交纳增值税的 应当计算交纳增值税销项税额 并计入 应交税费 应交增值税 账户中的 销项税额 专栏 例补 甲企业用自己生产的产品对乙企业投资 双方协议按成本作价 该批产品的成本为1200000元 计税价格为1600000元 假如该产品的增值税率为17 根据上述经济业务 甲 乙企业应分别作如下会计处理 甲企业对外投资转出产品的销项税额 1600000 17 272000 元 借 长期股权投资1472000贷 库存商品1200000应交税费 应交增值税 销项税额 272000 乙企业收到投资时 视同销售处理借 库存商品1200000应交税费 应交增值税 进项税额 272000贷 实收资本1472000 引自 中级财务会计学 王善平主编西南财经大学出版社 例5 8 康达公司2006年6月份进项税额为300000元 销项税额为500000元 由于资金紧张 经税务部门批准同意本月缴纳增值税税额80000元 余额在7月份缴纳 应交税费计算如下 6月份应交税额 500000 300000 200000 元 6月份应编制的会计分录为 借 应交税费 应交增值税 已交税金 80000贷 银行存款80000借 应交税费 应交增值税 转出未交增值税 120000贷 应交税费 未交增值税120000 7月份缴纳税金应编制的会计分录为 借 应交税费 未交增值税120000贷 银行存款120000 2 小规模纳税人的会计处理小规模纳税人销售货物或应税劳务 实行简易办法计算应纳税额 其公式为 应纳增值税额 销售额 征收率 小规模纳税人增值税征收率为3 2009年1月1日起施行 例5 9 某企业为小规模纳税人 本月购入原材料增值税专用发票上注明价款为500000元 增值税额为85000元 材料已入库 款项已支付 该企业本月销售商品 含税销售价格为900000元 货款已付讫 购进货物时应作如下会计分录 借 原材料585000贷 银行存款585000 销售货物时应作如下会计分录 不含税销售价格 900000 1 3 873786 41 元 应交增值税 873786 41 3 26213 59 元 借 银行存款900000贷 主营业务收入873786 41应交税费 应交增值税26213 59 应交消费税消费税是对我国境内从事生产 委托加工和进口烟 酒及酒精 化妆品 贵重首饰及珠宝玉石 高档手表 鞭炮焰火 汽油 柴油 小汽车 摩托车 汽车轮胎 高尔夫球及球具 游艇 木制一次性筷子 实木地板等应税消费品的单位和个人征收的一种税 从价定率应纳税额 不含增值税的销售额 税率从量定额应纳税额 计税数量 单位税额消费税是价内税 一般来说 凡是销售产品 含在售价内的税金 都应作为一项费用记入 营业税金及附加 账户 抵减产品销售收入 同样 企业销售需要缴纳消费税的物资应交的消费税 应借记 营业税金及附加 账户 贷记 应交税费 应交消费税 账户 例5 10 某企业2006年7月份销售小轿车20辆 每辆售价150000元 不含增值税 货款已收到 公司另将一辆小轿车转作集体福利交通工具使用 小轿车每辆成本90000元 适用消费税率为12 增值税率为17 应交税费计算如下 增值税销项税额 150000 20 17 510000 元 应交消费税 150000 20 12 360000 元 公司销售时应作会计分录为 借 银行存款3510000贷 主营业务收入3000000应交税费 应交增值税 销项税额 510000借 营业税金及附加360000贷 应交税费 应交消费税360000借 主营业务成本1800000贷 库存商品1800000 公司将另一辆小轿车转作交通工具使用时应作会计分录为 借 固定资产133500贷 库存商品90000应交税费 应交增值税 销项税额 25500应交税费 应交消费税18000 应交营业税营业税是对在我国境内提供应税劳务 转让无形资产或销售不动产的单位和个人征收的一种流转税 其中应税劳务是指属于交通运输业 建筑业 金融保险业 邮电通信业 文化体育业 娱乐业 服务业等 不包括应交增值税的加工和修理修配劳务 营业税的计税依据是营业额 包括向对方收取的全部价款和价外费用 其计算公式是 应纳税额 营业额 营业税税率营业税的核算通过设置 应交税费 应交营业税 账户核算 该账户贷方登记应缴纳的营业税 借方登记已缴纳的营业税 期末贷方余额为尚未缴纳的营业税 借方余额为多缴纳的营业税 提供应税劳务的会计处理由于营业税是价内税 对企业营业收入是起抵减作用的 企业开展经营活动发生的相关税费 都在 营业税金及附加 科目核算 不论是从事交通运输业 建筑业 金融保险业等税目征收范围的企业 还是工业企业提供应税劳务所取得的收入 按其规定的营业额和规定的税率计算应缴纳的营业税 借记 营业税金及附加 账户 贷记 应交税费 应交营业税 账户 例5 11 康达公司为制造企业 2006年8月对外提供运输劳务取得收入300000元并已收款 营业税税率为3 营业税已用银行存款缴纳 该公司应作如下会计处理 应交营业税 300000 3 9000 元 借 银行存款300000贷 其他业务收入300000借 营业税金及附加9000贷 应交税费 应交营业税9000借 应交税费 应交营业税9000贷 银行存款9000 转让无形资产的会计处理无形资产的转让包括无形资产所有权转让和无形资产使用权转让 无形资产所有权转让即无形资产出售 因转让损益作为营业外收支核算 因此按出售收入应交的营业税应通过 营业外收入 或 营业外支出 账户核算 无形资产使用权转让即无形资产出租时应缴纳的营业税 应通过 营业税金及附加 账户核算 PPT 三 93页教科书157页 例 A公司将拥有的一项专利权出售 取得收入280000元 应交营业税14000元 该专利权科目的摊余价值为235000元 已计提的减值准备12000元 其会计处理为 借 银行存款280000无形资产减值准备12000贷 无形资产235000应交税费 应交营业税14000营业外收入 出售无形资产收入43000 引自 中级财务会计学 王善平主编西南财经大学出版社 销售不动产的会计处理企业销售房屋建筑物等不动产 应按销售收入计算应交营业税作为固定资产清理支出处理 借记 固定资产清理 贷记 应交税费 应交营业税 账户 应交房产税 土地使用税 车船税和印花税 为了详细反映三种税金的形成和缴纳情况 在 应交税费 总账下 按税种设置明细账户进行核算 企业在按规定计算应交的房产税 土地使用税和车船税时 应借记 管理费用 贷记 应交税费 应交房产税 土地使用税 车船税 账户 缴纳税金时 则应借记 应交税费 应交房产税 土地使用税 车船税 贷记 银行存款 账户 房产税依照房产原值一次减除10 至30 后的余额计算缴纳 房产出租的 以房产租金收入为房产税的计税依据 土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据 按照规定税额计算征收 车船税是国家对拥有并使用车船的单位和个人征收的 按纳税人拥有并使用车船的数量及吨位为计税依据 按规定税额计算缴纳 参阅教科书182页 印花税是对书立 使用 领受具有法律效力凭证的行为征收的一种税 应税凭证包括各种合同 产权转移凭证 营业账簿 权利许可证照等 纳税人根据应税凭证的性质 分别按比例税率或按件定额计算应纳税额 企业缴纳印花税是由纳税人根据规定自行计算应纳税额 以购买并一次贴足印花税税票的方法缴纳 企业缴纳的印花税 不会发生应付未付税款的情况 因此企业缴纳的印花税不需要通过 应交税费 账户核算 在购买印花税票时 可将付款额直接借记 管理费用 账户 贷记 银行存款 或 库存现金 账户 五 应交城市维护建设税城市维护建设税 简称城建税 是国家为了维护城市建设资金需要而开征的一种税 城建税具有附加税的性质 它本身没有特定的 独立征税对象 是以纳税人实际缴纳的增值税 营业税 消费税税额为计税依据 附加于增值税 营业税 消费税的税额 其计算公式为 应交城建税额 增值税额 营业税额 消费税额 适用税率应交的城建税在进行会计核算时 应按照增值税 营业税 消费税来源不同分别处理 如果增值税 营业税 消费税是由于企业的日常经营活动而产生 其据以计算的应交城建税 借记 营业税金及附加 贷记 应交税费 应交城市建设维护税 账户 如果是由于企业出售不动产而产生 则据以计算的应交城建税 借记 固定资产清理 等 贷记 应交税费 应交城市建设维护建设税 账户 例5 13 康达公司2006年8月销售商品实际应缴纳增值税30000元 应缴纳消费税14000元 出售固定资产应缴纳营业税9000元 该企业适用的城建税率为7 其会计处理为 应交城建税 30000 14000 9000 7 3710 元 其中 应由 固定资产清理 承担的城建税 9000 7 630 元 借 营业税金及附加3080固定资产清理630贷 应交税费 应交城市维护建设税3710 应交教育费附加教育费附加是国家或地方为了发展教育事业 提高人民的文化素养而征收的一项费用 包括教育费附加和地方教育费附加 教育费附加作为一种附加费用 按照企业缴纳增值税 营业税 消费税税额为计税依据计算 例5 14 康达公司2006年8月销售商品实际应缴纳增值税30000元 应缴纳消费税14000元 对外出售固定资产应交营业税9000元 该企业适用的教育附加率为3 地方教育附加率为2 其会计处理为 应交教育费附加 30000 14000 9000 3 2 2650 元 其中 应由 固定资产清理 负担的教育费附加 9000 3 2 450 元 借 营业税金及附加2200固定资产清理450贷 应交税费 应交教育费附加2650 五 对所有者的流动负债企业作为独立核算的经济实体 对其实现的经营成果除了按照税法及其有关法规规定纳税外 还必须对投资者投入的资金给予一定的回报 作为投资者应该分享的投资收益 企业分配给投资者的现金股利或利润 在股东大会作出决议到实际支付给投资者之前 就形成了一笔对投资者的负债 为了核算企业对投资者分配的现金股利或利润 应设置 应付股利 账户 该账户属于负债类账户 贷方登记应分配给投资者的利润数 借方反映实际支付给投资者的利润数 期末余额一般在贷方 反映企业尚未支付的现金股利或利润 该账户一般按投资者设置明细账 在我国 股份公司股利的支付主要有现金股利和股票股利两种形式 现金股利是反映企业以现金形式向股东派发的股利 股票股利又称红股 俗称送股 是企业用增发的股票向股东派发股利 当企业经股东大会或类似机构决议确定分配现金股利时 自宣告之日起 应付的股利就构成企业的一项流动负债 但企业股东大会或类似机构决议确定分配股票股利 它只是从未分配利润转化为股本 是企业权益内部的一种变化 并不构成企业的负债 例5 15 某股份公司股东大会根据2009年盈利情况 决定每10股普通股分配1元现金股利的股利分配方案 共计100000元 计算应付现金股利时 借 利润分配 应付现金股利或利润100000贷 应付股利100000 支付现金股利时 借 应付股利100000贷 银行存款100000 六 其他流动负债企业除了上述对贷款人 供销商 职工 所有者 税务机关的流动负债外 往往还有其他应付款等其他流动负债 其他应付款包括应付租入包装物等周转材料的租金 经营租入固定资产的应付租金 出租出借周转材料的押金 应付及预收所属单位及个人的款项等 企业应设置 其他应付款 账户核对这些应付 暂收的款项 该账户属于负债类账户 贷方登记发生的各种应付 暂收的款项 借方登记偿还或转销的各种应付 暂收款项 期末贷方余额 反映企业应付未付的其他应付 暂收款项 第二节长期负债 长期负债是指偿还期在一年或者超过一年的一个营业周期以上的负债 包括长期借款 应付债券 长期应付款等 采用举借长期负债筹集资金不会影响企业原有的股权结构 不会影响原有投资者对企业的影响力和控制力 长期负债的债权人仅按固定利率获取利息 当企业的投资报酬率高于长期负债的利率时 可以为投资者带来剩余收益 且利息是税前扣除项目 举借长期负债还能起到抵税作用 因此 运用长期负债方式筹集资金也是一种合理选择 与流动负债相比 长期负债具有债务金额大 偿还期限长 偿还风险高 偿付利息大等特点 一 借款费用 借款费用的内容借款费用是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本 借款费用本质上是企业因借入资金所付出的代价 利息和作为利息费用调整的借款折价或溢价的摊销等是借款费用的主要组成部分 为安排借款所发生的外币借款汇兑差额和辅助费用 也属于借款费用 借款费用的确认 企业会计准则第17号 借款费用 规定 借款费用的确认主要有如下两种处理方法 借款费用资本化企业发生的借款费用 可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的 应当予以资本化 确认计入相关资产成本 借款费用计入当期损益这种方法要求借款费用应于发生的当期确认为费用 计入当期损益 借款费用资本化的范围与条件 借款费用资本化的资产范围符合资本化条件的资产 是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的资产 其中符合资本化条件的存货是指需要经过相当长时间 通常为1年以上 的建造或者生产活动 才能达到预定可使用或者可销售状态的存货 如房地产开发企业开发的用于出售的房地产产品 机械制造企业制造的用于对外出售的大型机械设备等 借款费用资本化的条件 开始资本化的条件借款费用当同时满足下列条件的 才能开始资本化 资产支出已经发生 借款费用已经发生 为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始 只有上述三个条件同时具备 借款费用才能开始资本化 有的企业在工程建设时 已经使用银行存款购置了工程物资 固定资产工程项目也已经开始动工兴建 但借款资金尚未到达 这时由于工程建造使用的是自有资金 不符合借款费用已经发生的条件 不允许将借款费用资本化 再如 企业建造厂房借入的款项已经开始计息 也使用介入的款项购置了土地 但厂房尚未动工兴建 不符合借款费用资本化的第三个条件 这时发生的借款费用也不允许资本化 暂停资本化的条件我国会计准则规定 符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断 则中断期间发生的借款费用应当确认为费用 计入当期损益 停止资本化的条件借款费用停止资本化 意味着所发生的借款费用不允许再计入工程成本 而应计入当期损益 因此 在企业借款费用金额较大的情况下 合理确定停止资本化的时点 对于资产价值的高低和利润的大小均会产生较大的影响 我国会计准则规定 当购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时 借款费用应当停止资本化 二 长期借款长期借款是企业向银行或其他金融机构借入的期限在一年以上 不含一年 的各种借款 企业应设置 长期借款 账户核算企业长期借款的借入及归还情况 该账户应按贷款单位和贷款种类 分别设置 本金 利息调整 等账户进行明细核算 企业取得长期借款应按照合同按期支付利息 为此企业应设置 应付利息 账户 用于核算企业长期借款利息的提取和归还情况 该账户属于负债类账户 贷方登记分期提取的利息 借方登记归还的利息 期末贷方余额反映企业按照合同约定应支付但尚未支付的利息 对长期借款来说 由于实际利率与合同约定的名义利率差异不大 因此 在会计期末 企业通常可以采用合同约定的名义利率计算确定利息费用 例5 16 康达公司为建造一条生产线 于2007年1月1日向银行取得期限为3年 年利率为6 的2000万元专门借款 同期市场利率为6 并当即将该资金投入到生产线的建造工程中 合同规定借款利息按年支付 生产线于2008年年末竣工交付使用 相关会计分录如下 2007年1月1日取得借款时 借 银行存款20000000贷 长期借款 本金20000000 2007年和2008年 两年的利息应当资本化 年末分别计算和支付利息时 借 在建工程1200000 2000万 6 贷 应付利息1200000借 应付利息1200000贷 银行存款1200000 2009年各月月末分别计提利息时 借 财务费用100000 2000万 6 12 贷 应付利息100000 2009年末偿还借款本金和利息时 借 长期借款 本金20000000应付利息1200000贷 银行存款21200000 三 应付债券 应付债券的核算内容债券是企业为筹集资金而依照法定程序发行 约定在一定日期还本付息的有价证券 企业发行债券必须经国家有关部门批准 委托银行或其他金融机构代理发行 企业发行的超过一年以上的债券 就构成了企业的一项长期负债 企业发行1年期及1年期以内的短期债券 是交易性金融负债 属于企业的流动负债 企业发行的债券必须载明债券面值 债券利率 又称为票面利率或名义利率 付息日及到期日 债券的面值与实际发行价格会由于市场利率与票面利率的不同而形成差异 发行债券时 发行价格如果等于面值 称为面值发行 发行价格如果高于价值 称为溢价发行 发行价格如果低于面值 称为折价发行 应付债券的计量对于企业发行债券形成的金融负债 应当按照公允价值和相关交易费用之和作为初始计量金额 发行债券后 企业应当采用实际利率法 按摊余成本对其进行后续计量 应付债券的会计处理企业发行的长期债券 应设置 应付债券 账户 该账户属于负债类账户 贷方登记发行债券实际收到的金额 借方登记已偿付的债券本金及利息金额 期末贷方余额反映企业尚未偿还的企业长期债券的摊余成本 为了详细核算企业发行的债券面值及溢折价利息的增减变动情况 企业应在 应付债券 账户下设置 面值 利息调整 应计利息 等明细账户 而对于分期付息的债券利息 期末按票面利率计算确定的应付未付利息应通过 应付利息 账户核算 债券发行的核算如果发行时的市场利率与债券票面利率相同 企业可按面值发行债券 按债券的发行价格 即面值 借记 银行存款 账户 贷记 应付债券 面值 账户 如果发行时的市场利率低于债券票面利率 企业可按超过面值的价格发行债券 即溢价发行 按债券的发行价格借记 银行存款 账户 以债券面值贷记 应付债券 面值 账户 以溢价额贷记 应付债券 利息调整 账户 如果发行时的市场利率高于债券票面利率 企业以低于面值的价格发行债券 即折价发行 按债券的发行价格借记 银行存款 账户 以折价额借记 应付债券 利息调整 账户 以债券面值贷记 应付债券 面值 账户 例5 17 南方公司为筹集扩大生产经营规模所需资金于2004年1月1日发行期限为3年 一次还本的债券1000000元 债券利息每半年支付一次 债券发行时市场利率为年利率8 假定债券发行时票面利率也为8 则上述债券按面值发行 借 银行存款1000000贷 应付债券 面值1000000 假定债券发行时票面利率为10 上述债券按1052405元的价格溢价发行 借 银行存款1052405贷 应付债券 面值1000000应付债券 利息调整52405 假定债券发行时票面利率为6 上述债券按947563元的价格折价发行 借 银行存款947563应付债券 利息调整52437贷 应付债券 面值1000000 应付利息及溢 折 价摊销的核算企业发行债券后 应在债券存续期间按期计提利息 确认利息费用 在计算债券利息时 不仅要考虑本期该债券的应计利息 还要考虑本期应承担的溢价或折价的摊销额 根据 企业会计准则第17号 借款费用 规定 企业要采用实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额 调整每期的利息费用 会计期末 应按摊余成本和实际利率计算确定的长期债券的利息费用 对符合资本化条件的利息费用应借记 在建工程 制造费用 研发支出 等账户 对计入当期损益的利息费用 应借记 财务费用 账户 贷记 应付债券 应计利息 账户 对于分期付息 到期一次还本的长期债券利息金额 贷记 应付利息 账户 按其差额 借记或贷记 应付债券 利息调整 账户 例5 18 依例5 17南方公司为筹集扩大生产经营规模所需资金于2004年1月1日发行期限为3年 一次还本的债券1000000元 债券利息每半年支付一次 债券发行时市场利率为年利率8 假定债券发行时票面利率也为8 按面值发行债券 企业2004年至2006年6月末和12月末计提和支付利息时 应作会计分录如下 借 财务费用40000贷 应付利息40000 假定债券发行时票面利率为10 债券按1052405元的价格溢价发行 企业2004年至2006年6月末和12月末计提和支付利息 按实际利率法摊销溢价 如下表所示 时应编写相关会计分录 南方公司债券溢价摊销表 单位 元 如2004年6月30日应编写相关会计分录如下 借 财务费用42096 20应付债券 利息调整7903 80贷 应付利息50000借 应付利息50000贷 银行存款50000 假定债券发行时票面利率为6 债券按947563元的价格折价发行 企业2004年至2006年6月末和12月末计提和支付利息 按实际利率法摊销折价 如表5 2所示193页 时应编写相关会计分录 练习题 1 某企业为增值税一般纳税人 适用17 的增值税税率 2009年9月发生下列业务 采购材料一批 增值税专用发票上注明的价款为100000元 增值税为17000元 运输发票所列运费3000元 材料已收到 上述款项全部支付 销售产品一批 售价为200000元 增值税额为34000元 收到一张金额为234000的商业汇票 购入需要安装的生产设备一台 买价为150000元 增值税额为25500元 款项已支付 设备在安装时 领用库存的生产用原材料一批 该材料的买价为40000元 将自产的产品对外投资 经双方协议 产品投资按市场价格计价 该批产品成本为70000元 市场价格为100000元 附属宾馆本月对外提供服务 取得服务收入120000元 上述款项均已收到 适用营业税税率为5 按照本月应交增值税和营业税计算应交城市维护建设税 7 及教育费附加 3 要求 按2009年1月1日起施行的新条例计算 计算本月应交的增值税 营业税 城市维护建设税及教育费附加 编写上述业务的会计分录 采购材料一批 增值税专用发票上注明的价款为100000元 增值税为17000元 运输发票所列运费3000元 材料已收到 上述款项全部支付 3000元 93 2790 元 3000元 7 210 元 借 原材料102790应交税费 应交增值税 进项税额 17210贷 银行存款120000 销售产品一批 售价为200000元 增值税额为34000元 收到一张金额为234000的商业汇票 借 应收票据234000贷 主营业务收入200000应交税费 应交增值税 销项税额 34000 购入需要安装的生产设备一台 买价为150000元 增值税额为25500元 款项已支付 设备在安装时 领用库存的生产用原材料一批 该材料的买价为40000元 借 在建工程150000应交税费 应交增值税 进项税额 25500贷 银行存款175500借 在建工程40000贷 原材料40000 将自产的产品对外投资 经双方协议 产品投资按市场价格计价 该批产品成本为70000元 市场价格为100000元 借 长期股权投资117000贷 主营业务收入100000应交税费 应交增值税 销项税额 17000借 主营业务成本70000贷 产成品70000 附属宾馆本月对外提供服务 取得服务收入120000元 上述款项均已收到 适用营业税税率为5 借 银行存款120000贷 其他业务收入120000借 营业税金及附加6000贷 应交税费 应交营业税6000 按照本月应交增值税和营业税计算应交城市维护建设税 7 及教育费附 3 本月应交增值税 34000 17000 17210 25500 8290 元 本月应交营业税 6000 元 见T形账户 应交增值税 应交营业税 17210 34000 25500 17000 6000 本月应交城建税 8290 6000 7 1000 3本月应交教育费附加 8290 6000 3 428 7借 营业税金及附加1429贷 应交税费 应交营业税1000 3 应交教育费附加428 7 2 某企业于2003年1月1日发行期限为4年 面值为100000元的债券 票面利率为10 每年6月末和12月末付息两次 债券发行时的市场利率为8 债券的实际发行价格为106675元 债券发行所筹集资金当即全部用于工程建设 工程于2005年12月31日竣工 要求 按实际利率法对债券溢价进行摊销 对该企业债券发行 利息计提 溢折价摊销 利息支付及到期还款的业务进行会计处理 2003年1月1日 溢价发行4年期 分期付息一次还本并票面利率为10 当时市场利率为8 面值为100000元的债券时 借 银行存款106675贷 应付债券 面值100000应付债券 利息调整6675 应付债券 面值 应付债券 利息调整 100000 6675 733762793825858892 该企业债券溢价摊销表 单位 元 2003 6 30借 在建工程4267应付债券 利息调整733贷 应付利息5000借 应付利息5000贷 银行存款5000 2005 12 31借 在建工程4108应付债券 利息调整892贷 应付利息5000借 应付利息5000贷 应行存款5000 2006 6 30借 财务费用4072应付债券 利息调整928贷 应付利息5000借 应付利息5000贷 银行存款5000 2006 12 31借 财务费用4