（国际法学专业论文）跨国企业重组无形资产转让定价税制问题研究.pdf

内容摘要 跨国企业重组现象日益普遍，引发了转让定价方面的问题，尤其是跨 国企业重组中无形资产转让引起的定价问题更加复杂。而现今多数国家和 组织，包括美国、o e c d 等都没有对跨国企业重组引起的转让定价问题作出 明确而具体的规定。本文在对跨国企业重组无形资产转让引起的定价问题 进行分析的基础上，指出我国国内无形资产转让定价税制存在的不足并提 出完善意见，同时也为我国跨国企业晕组无形资产转让定价税制的设计提 供立法思路。除引言和结语外，正文共分四章： 第一章对跨国企业重组无形资产转让定价中的基本概念作概括性介绍。 从跨国企业重组的概念及商业动机、无形资产的界定及特殊性出发，对转 让定价、无形资产转让定价以及跨国企业重组无形资产转让定价进行简要 分析。 第二章对跨国企业重组无形资产转让定价的调整原则进行分析。强调 正常交易原则仍然是跨国企业重组无形资产转让定价的主要调整原则，并 分析了美国“与所得相匹配”原则，指明该原则并没有违背正常交易原则， 而是无形资产转让定价下对正常交易原则的合理化解释。 第三章主要针对跨国企业重组无形资产转让定价引发的具体调整问题 进行论述，讨论了调整的两大先决问题、调整的核心问题、调整的方法问 题以及调整的机制问题，并在这些调整规则的指导下进行跨国企业重组无 形资产转让定价的典型实例分析。 第四章分析并完善我国跨国企业重组无形资产转让定价的税制。以前 三章的分析为指导，指出在我国转让定价税制发展过程中，我国无形资产 转让定价税制和跨国企业重组无形资产转让定价税制存在的问题，进而有 针对性的完善我国无形资产转让定价税制，并为我国跨国企业重组无形资 产转让定价税制的完善提供具体的立法设计思路。 关键词：跨国企业重组；无形资产；转让定价 a b s t r a c t t h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g sh a v eb e e n a w i d e s p r e a d p h e n o m e n o ni nr e c e n ty e a r s ，w h i c hr a i s ed i f f i c u l tt r a n s f e rp r i c i n gi s s u e s ，a n d p a r t i c u l a r l ym a k et h et r a n s f e rp r i c i n gi s s u e so fi n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a l b u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g sm o r ec o m p l i c a t e d h o w e v e r ，m o s tc o u n t r i e s ( i n c l u d i n g t h eu n i t e ds t a t e s ) a n dr e l a t e di n t e r n a t i o n a lo r g a n i z a t i o ns u c ha so e c dh a v e n o tm a d ec l e a ra n ds p e c i f i cp r o v i s i o n sf o rt h et r a n s f e rp r i c i n gi s s u e sr a i s e db y t r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s b a s e do nt h ea n a l y s i so ft r a n s f e rp r i c i n g o fi n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s ，t h ep a p e rf i r s tp o i n t s o u tt h es h o r t c o m i n g so fc h i n a st r a n s f e rp r i c i n gt a x a t i o nr u l e so fi n t a n g i b l e s a n dp r o p o s e sas o u n da d v i c eo nt h i si s s u e a n di ta l s op r o v i d e sl e g i s l a t i v ei d e a s t o d e s i g n c h i n a s t r a n s f e r p r i c i n g t a x a t i o nr u l e so fi n t a n g i b l e si nt h e t r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s b e s i d e st h ep r e f a c ea n dc o n c l u s i o n ，t h i s p a p e ri n c l u d e sf o u rc h a p t e r s c h a p t e r1i n t r o d u c e st h eb a s i cc o n c e p t so f t r a n s f e rp r i c i n go fi n t a n g i b l e si n t h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s b a s e do nt h ec o n c e p ta n dc o m m e r c i a l m o t i v a t i o n so ft r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g sa n dt h ed e f i n i t i o na n d p a r t i c u l a r i t yo fi n t a n g i b l e s ，t h i sc h a p t e rm a k e sab r i e fa n a l y s i so ft r a n s f e r p r i c i n g ，t r a n s f e rp r i c i n go fi n t a n g i b l e sa n dt r a n s f e rp r i c i n go fi n t a n g i b l e si nt h e t r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s c h a p t e r2a n a l y z e s t h ea d j u s t m e n tp r i n c i p l eo ft r a n s f e rp r i c i n go f i n t a n g i b l e s i nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s t h ep a p e rf i r s t e m p h a s i z e st h a tt h ea r m sl e n g t hp r i n c i p l e ( r e f e r r e dt oa l p ) i ss t i l lt h eg u i d i n g p r i n c i p l eo ft r a n s f e rp r i c i n g o fi n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s s r e s t r u c t u r i n g s o nt h eb a s i so fa n a l y z i n gt h eu s p r i n c i p l eo f “c o m m e n s u r a t e w i t hi n c o m e ”( r e f e r r e dt oc w l ) ，t h ep a p e ri n d i c a t e st h a tc w id o e sn o tv i o l a t e a l p ，b u ta sar e a s o n a b l ee x p l a n a t i o nf o ra l pu n d e rt h et r a n s f e rp r i c i n go f i n t a n g i b l e s c h a p t e r3m a i n l yd is c u s s e st h es p e c i f i ca d j u s t m e n ti s s u e st r i g g e r e db yt h e t r a n s f e rp r i c i n go fi n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s t h i s c h a p t e ra n a l y z e st h et w op r e l i m i n a r yi s s u e s ，t h ec o r ei s s u e ，t h em e t h o d sa n d t h e m e c h a n i s mo fa d j u s t m e n t si s s u e s ，a n dt h e nm a k e sa n a l y s i so f t y p i c a le x a m p l e s o ft r a n s f e rp r i c i n go fi n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s u n d e rt h e s eg u i d a n c e c h a p t e r4a n a l y z e sa n di m p r o v e sc h i n a st r a n s f e rp r i c i n gt a x a t i o nr u l e so f i n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s t a k i n gt h ep r e v i o u s c h a p t e r sa sag u i d e ，t h ep a p e rf i r s t l yp o i n t so u tt h es h o r t c o m i n go ft r a n s f e r p r i c i n gt a x a t i o nr u l e so fi n t a n g i b l e sa n dt h ed e f i c i e n c yo ft r a n s f e rp r i c i n g t a x a t i o nr u l e so fi n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g sd u r i n g t h ed e v e l o p m e n tp r o c e s so fc h i n a st r a n s f e rp r i c i n gt a x a t i o nr u l e s t h e nt h e p a p e ri m p r o v e sc h i n a st r a n s f e rp r i c i n gt a x a t i o nr u l e so fi n t a n g i b l e so nt h a t b a s i s f i n a l l y ，t h ep a p e rp r o v i d e ss o m es p e c i f i c l e g i s l a t i v ed e s i g ni d e a st o i m p r o v ec h i n a s t r a n s f e r p r i c i n g t a x a t i o nr u l e so f i n t a n g i b l e s i nt h e t r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s ， k e yw o r d s ：t r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s ；i n t a n g i b l e s ；t r a n s f e rp r i c i n g a b b r e v i a t i o n s 缩略语表 o e c d o r g a n i z a t i o nf o re c o n o m i cc o o p e r a t i o na n dd e v e l o p m e n t 经济 合作与发展组织 a l p a r m sl e n g t hp r i n c i p l e正常交易原则 c w i c o m m e n s u r a t ew i t hi n c o m e 与所得相匹配 心k a d v a n c ep r i c i n ga g r e e m e n t 预约定价安排 t a b l eo fc a s e s 案例表 s h o r tt i t l ef u l lc a s et i t i ea n dc i r a t i o n g l a o x s m i t i 衄i n e u n i t e ds t a t e st a xc o u r t ，g l a x o s m i t h k l i n eh o l d i n g s ，i n c v v c o m m i s s i o n e r c o m m i s s i o n e ro fi n t e r n a lr e v e n u e ，117t c n o 1 ，5j u l y2 0 0 1 美国葛兰素史克 制药公司案 d s gr e t a i ll t d h m r c ，d s gr e t m ll i m i t e dv h mr e v e n u e & c u s t o m s ， v h m 喂c i f 1 丌3 1t c 0 0 0 0 1 ，31m a r c h2 0 0 9 英国迪克森零售 公司案 u p sv u n i t e ds t a t e st a xc o u r t , u n i t e dp a r c e ls e r v i c eo fa m e r i c a , c o m m i s s i o n e ri n c v c o m m i s s i o n e ro fi n t e r n a lr e v e n u e ，t c m e m o19 9 9 美国联合包裹服- 2 6 8 ，9a u g u s t1 9 9 9 务公司案c o u r to fa p p e a l s ，u n i t e dp a r c e ls e r v i c eo fa m e r i c a ，i n c v c o m m i s s i o n e ro f i n t e r n a lr e v e n u e ，2 5 4f 3 d1 0 1 4 ，2 0j u n e2 0 1 0 c o n t e n t s p r e f a c e 。1 c h a p t e r 1t h ed e f i n i t i o no fb a s i cc o n c e p t s 2 s u b c h a p t e r1 t r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s s c i o n lm c c 哪印t 锄d q h 吲幽o f n 瑚恤i o 衄l b u s i i 璐锄u c i u 面零。2 s e c t i o n 2o 锄蛐舶：i a l m 甜v 嘶0 l l f o r t r a n 撕o lb l 塔矗x 鹦r e s n l 知面拳。3 s u b c h a p t e r2i n t a n g i b l e s 3 s u b c h a p t e r3 t r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g sa n dt r a n s f e rp r i c i n go f i n t a n g i b l e s 4 5 6 s e c t i o n3t r 锄s 衙峨o f h 锄鳓鹤证幢t r 锄滩哟砌脚醯璐咖峨晡日莎6 c h a p t e r 2t h ea d ju s t m e n tp r i n c i p l eo ft r a n s f e rp r i c i n go f s u b c h a p t e r1 s e 疏o r l l i n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s s r e s t r u c t u r i n g s 8 t h ea r m sl e n g t hp r i n c i p l e o v e r v i e wo f t h ea r m s 坤p 梳秕 8 s e c t i o n2 a p p f i c a 6 0 no f t h e a n n sl e n g t hp 妇i p i e 。9 s e c t i o n3 胡啦妇s t a t u so f t h ea r m sl e n g i l lp r i n c i p l e s u b c h a p t e r2 t h ep r i n c i p l eo f “c o m m e n s u r a t ew i t hi n c o m e 竹。1 2 1 2 1 2 c h a p t e r3 t h es p e c i f i ca d j u s t m e n ti s s u e s o ft r a n s f e rp r i c i n go f i n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s s r e s t r u c t u r i n g s 。1 4 s u b c h a p t e r1 p r e l i m i n a r yi s s u e so fa d j u s t m e n t ：i d e n t i f i c a t i o no f t h e t r a n s f e r r e di n t a n g i b l e s s e c t i o n2i d 刖近c 豳lo f o 、釉嘶0 f l l l et i 锄删h 锄g s u b c h a p t e r2 c o r ei s s u e so fa d j u s t m e n t ：d e t e r m i n a t i o no ft h ea p p r o p r i a t e v a l u eo fi n t a n g i b l e s s e c t i o n1v a l u m i o no f i n t a n 曲l e s 。1 9 s e c t i o n2 o f t h ev a l u eo f i n t a n g m l e sw h e n t r a n s f e n e da th i g h l y s u b c h a p t e r3m e t h o d o l o g i c a li s s u e so fa d j u s t m e n t ：d 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l e t a xl a w a n di t s r e s t o r e 3 5 s e c t i o n2 d e v e l o p m e n t o f t r a n s f e rp r i c i n gt a x a t i o nr u l e so f i n t a n g i b l e si nt h e i m p l e m e n t a t i o nm e a s u r e s f o rs p e c i a lt a xa d j u s t m e n t ( f o rt r i a l ) 。3 6 s u b c h a p t e r2a n a l y s i so fc h i n a st r a n s f e rp r i c i n gt a x a t i o nr u l e so f i n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s 3 7 s c i o n11 k s b 咖1 i n 擎0 f c h j r 订st r 锄妇p 吨t a x 砸r u l e so f i n t a n 鲥岱3 8 s e c t i o n2t h ep r o b l a n so f c h i n a st r a n s f e rp r i c i n gt a x a t i o nr u l e so f 娜 b l e si nt h e ，】i a 帕剃o ii 翻u s i l 】e r e s 虮j ：h 】血眵。k 。z i o s u b c h a p t e r3t h ei d e a so fi m p r o v i n gc h i n a st r a n s f e rp r i c i n g t a x a t i o nr u l e s o fi n t a n g i b l e si nt h et r a n s n a t i o n a lb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s 4 1 s e c t i o n1 i m p r o v e m e n t o f c h i n a s t r a n s f e r p r i c i n g t a x a t i o n r u l e s o f i n t a n g i b l e s 4 1 s e c t i o n 2s p e c l e g i s h t i v e d e s i g n f o r c h i n a s t r a n s f e r p r i c i n g t a x a t i o n r u l e s o f c o n c l u s i o n 4 8 b i b l i o g r a p h y 4 9 引言 引言 全球化经济环境下，跨国企业面临着日益严峻的竞争压力。为了应对 压力，跨国企业开始审查企业内部业务结构的有效性，试图根据市场环境 条件的变化调整它们的业务结构。为此，它们设计了各类企业经营模式， 这些不同的经营模式的实施往往导致企业的重组。 近几年来，跨国企业通过企业集团内功能、资产和风险的跨境转移， 在高低税率、不同税收优惠国家之间转移利润，使得跨国企业重组日益成 为实现集团利润最大化目标的一种更为高明和隐秘的手段。2 0 0 5 年1 月 o e c d 税收政策及管理中心召开圆桌会议明确指出，跨国企业重组引起了转 让定价和条约方面的问题。 目前，几乎没有国家为跨国企业重组引起的转让定价问题提供明确的 指导，这不仅容易造成国家间的税收冲突，产生国际双重征税问题，也容 易促使某些国家试图积极立法，在跨国企业重组转让定价规制方面“先发 制人，迫使国际社会承认和接受其既定规则，从中谋取税收利益。 跨国企业重组转让定价规则的空缺，导致无形资产转让定价在跨国企 业重组中的规制也是含糊不清。当跨国企业集团内有关无形资产转让定价 涉及到巨额的利润分配时，跨国企业集团各成员方所在国的税务机关极有 可能出于维护本国的税收利益而见利忘义，利用法律上的漏洞和模糊规定， 单方面通过国内转让定价税制采取某些武断性的规定和严厉的制裁措施， 进而从跨国转让定价交易中攫取较大的利润，致使跨国纳税人陷入无法消 除的国际重复征税处境。此外，跨国企业集团利用内部重组进行无形资产 的转让更容易逃脱税务机关的审计调查，使国家的税收利益受到更严重的 侵害，引发更为严重的税收冲突。 因此，为了维护国家税收利益，缓解税收冲突，各国积极合作共同研 究跨国企业重组无形资产转让定价的规制规则非常有必要。 跨国企业重组无形资产转让定价税制问题研究 第一章基本概念界定 第一节跨国企业重组 自2 0 世纪9 0 年代中期以来，跨国企业重组更通常的是在跨国企业集 团内部将风险和无形资产转移给集团母公司，这已经成为一种普遍实践。o 这些重组实践引起了转让定价方面的税务问题。不少国家都注意到了跨国 企业重组对国家税基及国家税收利益的影响，并且使跨国企业集团面临双 重征税的风险。这些都激发了国家间开展跨国企业重组转让定价规则的讨 论，笔者首先从基本概念的界定出发，为规则的提出奠定概念基础。 一、跨国企业重组的概念及特征 目前，关于跨国企业重组并没有法律上或是被广泛接受的定义。o e c d 财政事务委员会发布的企业重组转让定价讨论草案( 以下简称重组 草案) 中，将跨国企业重组界定为“跨国企业的功能，资产和或风险的 跨境转移，并且通常伴随着利润在跨国企业集团成员之间的再分配”。该 界定表明跨国企业重组具有以下三大特征： 1 主体范围的限定性，即仪限于在跨国企业集团内部进行的功能、资 产和或风险的跨境转移，如跨国母子公司之间、跨国子公司之间。 2 地域的跨境性，涉及两个或两个以上的国家，不包括在一国国内进 行的重组活动。 3 范畴的广泛性，即包括功能、资产和或风险的跨境转移。重组草 案指出，自从9 0 年代中期起，跨国企业重组典型的包括：( 1 ) 将正式 的分销商转换为可能作为相关当事方承担有限风险的分销商或委托人；( 2 ) 将正式的制造商转换为可能作为相关当事方委托人的合同制造商或收费制 造商；( 3 ) 经营的合理化和或专业化( 生产基地和或工序，研究和开发 m i h a l y ，z o l t a nm i n c e n t i v et a xp l a n n i n gf o ro f f s h o r em a n u f a c t u r i n g 【j 】j o u r n a lo fi n t e r n a t i o n a lt a x a t i o n ， 2 0 0 4 ，( 4 ) ：4 0 。o e c d t r a n s f e rp r i c i n ga s p e c t so fb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s ：d i s c u s s i o nd r a rf o rp u b l i cc o m m e n t r p a r i s ： o e c dc e n t e ro nt a xp o l i c ya n da d m i n i s t r a t i o n , 2 0 0 8 ，p a r a 2 2 第一章基本概念界定 活动，销售，服务) ：( 4 ) 将无形资产的权利转让给集团内的中心实体( 即 所谓的“知识产权公司 ) 。 二、跨国企业重组的商业动机 近几年来，跨国企业集团不断进行业务活动的重组。重组是跨国企业 集团应对全球竞争压力和市场需求改变的反应，竞争压力驱使跨国企业集 团以最终降低集团整体税负，增加集团整体利润的方式对企业进行重组。 因此，跨国企业重组有其合理的商业理由，主要包括降低成本、提高 效率、从规模经济中获得节约、专业化的需要等等。尽管跨国企业宣称节 税不是它们进行企业重组的唯一原因，但是仍然要注意的是，跨国企业利 用重组的转让定价进行国际逃避税的现象还是存在的。 跨国企业重组有合理的商业理由，表明税务机关不能因为跨国企业集 团进行重组而对所有的企业集团进行审查并调整。税务机关首先应当仔细 查明跨国企业进行重组的商业动机，只能对出于税收动机的跨国企业重组 进行重点审计调查，以引导跨国企业进行合理的重组，保护各国的税收利 益。 第二节无形资产 在现代世界中，经济增长的主要动力显然是宝贵的无形资产。随着贸 易和投资日益全球化，无形资产对企业竞争优势的贡献越来越大，成为企 业维持和提高国际竞争力不可或缺的动力。对无形资产的投资已经成为跨 国企业保持领先的盈利能力和增加市场份额的一个基本来源。 一、无形资产的界定 纵观世界，各国对无形资产的认识与界定并不完全趋于一致，对无形 资产转让定价规则中的无形资产也没有形成一个明确的定义，而多是以列 举式的方式对无形资产加以界定。 o e c d 在1 9 9 6 年版、2 0 0 9 年版和2 0 1 0 年版的跨国企业和税务机关 4 o e c d t r a n s f e rp r i c i n ga s p e c t so fb u s i n e s sr e s t r u c t u r i n g s ：d i s c u s s i o nd r a f tf o rp u b l i cc o m m e n t r p a r i s ： o e c dc e n t e ro nt a xp o l i c ya n d a d m i n i s t r a t i o n , 2 0 0 8 ，p a r a 3 3 跨国食业重组无形资产转让定价税制p d 题研究 转让定价指南( 以下简称o e c d 转让定价指南) 中对无形资产均作出 如下表述：无形资产包括使用工业产权如专利、商标、商品名称、设计或 模型的权利，还包括文学和艺术财产权利以及诸如专有技术、行业秘密之 类的知识产权。根据美国国内收入法典的规定，无形资产的范围更加 广泛，包括专利、发明、公式、程序、设计、模型、专有技术、方法、版 权、文学、音乐、艺术创作、商标等，共六大项近3 0 种。其他国家大多 借鉴o e c d 转让定价指南和美国国内收入法典中对无形资产的界定。 如加拿大将无形资产定义为“使用资产如专利、商标、商品名称、设计或 模型；以及知识产权如专有技术和商业秘密”。 澳大利亚也参照了o e c d 转让定价指南对无形资产的定义。 二、无形资产的特殊性 ( 一) 无形资产自身的特殊性 无形资产同其他财产一样，都具有独立性和可获益性，但相较于其他 财产( 特别是有形财产) 而言，无形资产有其独特之处，主要表现在以下 几个方面： 1 没有实物形态。不具有实物形态是无形资产区别于其他财产的本质 特征。 2 无形资产具有较强的垄断性和专有性。受到法律的特殊保护，往往 难以从外部市场中找到可比的同类产品。 3 无形资产能够带来超额收益。无形资产所体现的是一种获得超额利 润的能力，具有能使企业获得高于同行业基本水平的盈利能力。 4 无形资产不遵循标准折旧规则。有些无形资产贬值的非常快，有些 则随着时间推移而增值，还有的则随着无形资产生命周期而发生价值的涨 落。 。o e c d t r a n s f e rp r i c i n gg u i d e l i n e sf o rm u l t i n a t i o n a le n t e r p r i s e sa n dt 缸a d m i n i s t r a t i o n sf m l p a r i s ：0 e c d p u b l i s h e r s ，2 0 1 0 1 9 1 u s t r e a s u r yr e g u l a t i o n ss e c t i o n1 4 8 2 4 ( b ) 其中第6 项是“其他类似项目”，即某项目的价值不是源自其 物质属性，而是源自其知识内涵或其他尤彤的特性。 ”i n f o r m a t i o nc i r e u l a r8 7 2 r ，i n t e m a t i o n a lt r a n s f e rp r i c i n g , c c r a ，l9 9 9 。p a r a 1o t r9 8 l1 i n c o m et a x ：d o c u m e n t a t i o na n dp r a c t i c a li s s u e sa s s o c i a t e dw i t hs e t t i n ga n dr e v i e w i n gt r a n s f e r p r i c i n gi ni n t e r n a t i o n a ld e a l i n g s p a r a 5 3 9 4 第一章基本概念界定 5 无形资产具有内生的高风险性。无形资产能否研发成功具有很大的 不确定性，研发成功后能否给企业带来未来经济效益以及经济效益的大小 同样具有较大的不确定性。 ( 二) 无形资产交易过程中的特殊性 无形资产在交易过程中也存在特殊性，主要表现为： 首先，在交易过程中，无形资产通常不是单独转让，而往往与其他财 产“捆绑”或是“嵌入”其他财产中进行转让。如，一项新工艺被并入到 机器转让中。这些所谓的“捆绑”交易使得难以分离评估无形资产的价值， 也无法准确的对无形资产的成本费用及利润进行分配。 其次，不能单独以无形资产的开发成本作为其价值，需要考虑一系列 相关的价值影响因素。如研发人员连同转让所提供的技术援助和雇员的训 练时，要考虑这些劳务的价值。再如，被许可方对产品或工序进行改进而 使许可方获得的利益也应当包含在无形资产的价值范围内。 第三节跨国企业重组与无形资产转让定价 跨国企业重组无形资产转让引发了转让定价方面的重大问题，多数国 家的转让定价规则均未针对跨国企业重组制定相应的规则，使得跨国企业 重组无形资产转让缺乏转让定价规则的指导，难以解决跨国企业重组无形 资产转让造成的国家间的税收冲突。因此，有必要了解跨国企业重组中的 无形资产转让定价问题。 一、转让定价 所谓转让定价，是指关联企业和税务机关对关联企业间的交易进行定 价的行为。 国际税收背景下的转让定价本质上是指当跨国企业集团成员合 并集团利润时如何在集团内部分配这些利润。对如何分配这些利润的分歧 相当大，因为纳税人和税务机关可能根据不同的视角将适量的利润分配给 o e c d t r a n s f e rp r i c i n gg u i d e l i n e sf o rm u l t i n a t i o n a le n t e r p r i s e sa n d t a xa d m i n i s t r a t i o n 【m 】p a d s ：o e c d p u b l i s h e r ，2 010 19 7 营刘永伟转让定价法律叫题研究【m 】_ e 京：北京大学出版社，2 0 0 4 2 2 跨国企业重组无形资产转让定价税制问题研究 位于某一特定国家的集团内的某一特定成员，并据此征税。 跨国企业进行转让定价的动因，可分为非税务动因和税务动因。非税 务动因主要包括扶植外国子公司，增强竞争优势，转移资金、多得补贴与 退税，避免外汇风险，加速成本回收和利润汇回等。税务动因则主要包括 减轻所得税税负，逃避预提税，增加外国税收抵免额等，其主要表现形式 是跨国企业通过不同税收管辖权下不同的征税税率，利用转让定价机制在 高低税率之间转移企业的功能、资产和风险，以达到企业整体利润的最大 化。 因此，转让定价实质上是一个中性词，税务机关并不能针对所有的转 让定价行为进行调查审计，一般应当承认跨国企业出于非税务动因的转让 定价行为，而对出于税务动因的转让定价因为会影响国家税收利益则需要 税务机关重点审查并据以进行相应的调整。 二、无形资产转让定价 跨国企业实施转让定价的具体方式除了有形财产转让之外，集团内部 还经常发生商标、专利、专有技术等无形资产的转让。由于无形资产具有 的特殊性、专用性、独占性，使得在市场上难以找到甚至根本就不存在类 似情形下的可比非受控交易，因此，跨国企业通过转让无形资产进行的利 润转移更加的隐蔽。 无形资产转让定价调整方面的重大困难驱使国家不得不主动或被动地 增加或修正改进关于无形资产转让定价的调整规则，至今，大多数国家都 专门或松散的规定了无形资产转让定价规则。如美国2 0 0 3 年9 月发布了关 于服务和无形资产定价规则的新草案。o e c d 转让定价指南于1 9 9 6 年 增加了第六章“关于无形资产的特殊考虑”，专门阐述无形资产的转让定 价规则。我国也在多部法律中松散的规定了无形资产转让定价的指导规则。 三、跨国企业重组无形资产转让定价 跨国企业重组无形资产转让定价是指跨国企业集团进行重组时发生无 6 8f r d r e g 5 3 4 4 8 留o e c d t r a n s f e