（产业经济学专业论文）中国电力行业税收负担及税收政策研究.pdf

摘要 电力行业不仅关系到国计民生和我国经济的稳定增长，而且也是政府税收收 入的重点税源行业之一。因此，如何在电力行业的发展与政府税收收入之间权衡 税负水平，显得极其重要。同时，电力行业也是能源消耗和s 0 2 排放大户，其节 能减排工作直接关系到全国节能减排目标能否实现，肩负着节能降耗的重要任务。 本文在实证分析的基础上，以增值税转型及“两税合并 为大背景对电力行业税 负进行更全面、深入地研究，并提出相应的税收政策具有十分重要的意义。 本文先介绍了税负的基本理论，包括税负涵义及统计口径、计算税负的指标 体系、评价税负是否合理的标准及税式支出理论。在前文的基本理论和对电力行 业税收政策探讨的基础上，分别对电力行业的增值税、所得税及总体税负水平进 行了纵向分析和横向比较，通过税收弹性和超额利润率指标评价了电力行业税负 水平的合理性，并以公平与效率原则为确定合理税负的标准，得出了使电力行业 总产值最大化、与其他行业税负公平的合理税负区间。接着进一步分析了影响电 力行业税负水平的几大因素，其中影响最大，也是最直接的是增值税税制类型和 所得税优惠幅度，此外，电力行业税负还受地域性因素、政策性因素、外部环境 因素、相关利益集团的博弈因素以及电力行业特征，如盈利能力强，负债高，资 产规模大，资本密集度高等因素的影响。通过对影响因素的分析，结合我国税制 改革的原则，得出了调整电力行业税收政策的基本思路及具体措施，即加大对电 力行业增值税的抵扣；规范所得税优惠政策；减免不合理税收：对电力行业内部 实行结构性减税以及完善节能减排税收体系。 关键词：电力行业；税收负担；税收政策 a b s t r a c t n o to n l yi sp o w e ri n d u s t r yc l o s e l yl i n k e dt on a t i o n a le c o n o m i cd e v e l o p m e n t ，i ti s a l s o0 n eo ft h em a i nr e v e n u es o u r c e so ft h eg o v e r n m e n t t h e r e f o r e ，i ti se x t r e m e l y i m p o r t a n t t od e t e r m i n ear e a s o n a b l et a xb u r d e nw h i c hi sg o o df o rb o t h t h e d e v e l o p m e n to fp o w e ri n d u s t r ya n dg o v e r n m e n tr e v e n u e f u r t h e r m o r e ，p o w e ri n d u s t r y ， w h i c hi sa l s ot h em a i ne n e r g yc o n s u m e ra n ds 0 2e m i t t e r ，d i r e c t l yd e t e r m i n e sw h e t h e r n a t i o n a lt a r g e t so fe n e r g y s a v i n ga n de m i s s i o nr e d u c t i o nc a nb er e a l i z e d u n d e rt h e b a c k g r o u n do fv a l u e a d d e dt a xs y s t e mr e f o r m a n dt h e ”c o n s o l i d a t i o no ft h et w ot a x e s ”， i ti so fi m p o r t a n tm e a n i n gt os t u d yt a xb u r d e no fp o w e ri n d u s t r y ，a n dp r o p o s er e l e v a n t t a xp o l i c yb a s e do ne m p i r i c a la n a l y s i s t h i sp a p e rf i r s t l yi n t r o d u c e sb a s i ct a xt h e o r i e s ，i n c l u d i n gt a xi m p l i c a t i o n s ， s t a t i s t i c s 。a n dt h et a xb u r d e ni n d e x e s ，t h es t a n d a r d so fe v a l u a t i n gt h e r e a s o n a b l e n e s s o ft a xb u r d e na n dt a xe x p e n d i t u r et h e o r y 0 nt h eb a s i so ft h eb a s i ct h e o r i e s a n d c u i t e n tt a xp o l i c i e sf o rp o w e ri n d u s t r y ，t h i sp a p e ra n a l y z e st h el e v e lo fv a l u e a d d e d t a x i n c o m et a xa n dt h eo v e r a l lt a xb u r d e no fp o w e ri n d u s t r yf r o mt h ev e r t i c a la n d h o r i z o n t a la n g l e sr e s p e c t i v e l y i ta l s oe v a l u a t e st h er e a s o n a b l e n e s so ft h et a xb u r d e n l e v e lo fp o w e ri n d u s t r yb yi n d e x e so ft a xf l e x i b i l i t ya n de x c e s sp r o f i t sr a t e b e s i d e s ，i t s h o w sr e a s o n a b l et a xb u r d e nr a n g et h a tm a x i m i z e st h eo u t p u to fp o w e ri n d u s t r ya n d m a k e st a xb u r d e nb e t w e e np o w e ri n d u s t r ya n do t h e r s f a i rw i t ht h es t a n d a r d so f f a i r h e s sa n de f f i c i e n c y f o l l o w e db yf u r t h e ra n a l y s i so fs e v e r a li m p a c tf a c t o r so ft h e t a xb u r d e nl e v e lo fp o w e ri n d u s t r y ，o fw h i c hi ti st y p e so fv a l u e a d d e dt a xa n d i n c o m e t a xp r e f e r e n t i a lm a r g i n st h a tm a k et h eg r e a t e s ta n dm o s td i r e c ti m p a c t so nt a xb u r d e n i na d d i t i o n ，t h et a xb u r d e ni sa l s oa f f e c t e db yr e g i o n a lf a c t o r ，p o l i c yf a c t o r ，e x t e r n a l e n v i r o n m e n tf a c t o r ，g a m eb e t w e e ni n t e r e s tg r o u p sr e l a t e dw i t hp o w e ri n d u s t r ya n d i n d u s t r i a lc h a r a c t e r i s t i c ss u c ha ss t r o n gp r o f i t a b i l i t y ，h i g hi n d e b t e d n e s s ，l a r g ea s s e t s c a l e ，c a p i t a l i n t e n s i v ef a c t o r t h r o u g ht h ea n a l y s i so fi n f l u e n c i n gf a c t o r s ，c o m b i n e d w i t ht h ep r i n c i p l eo ft a xs y s t e mr e f o r mi nc h i n a ，t h i sp a p e rf i n a l l yg i v e ss o m e s u g g e s t i o n s ，t h a t i s ，i n c r e a s i n g v a l u e a d d e dt a xd e d u c t i o n s ，m a k i n g i n c o m e p r e f e r e n t i a lt a xp o l i c yn o r m a t i v e ，r e l i e v i n gu n r e a s o n a b l et a x ，i m p l e m e n t i n g s t r u c t u r a l t a xp o l i c y ，p e r f e c t i n gs y s t e mo fe n e r g y s a v i n g e m i s s i o nr e d u c t i o nt a x k e yw o r d s ：p o w e ri n d u s t r y ；t a xb u r d e n ；t a xp o l i c y 长沙理工大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师的指导下独立进行研究所取得的 研究成果。除了文中特别加以标注引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或 集体已经发表或撰写的成果作品。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均 已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律后果由本人承担。 作者签名刍f 7 敏巧 日期：冲年歹月巧日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学校保 留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借 阅。本人授权长沙理工大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库 进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。 本学位论文属于 1 、保密口，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密囹。 ( 请在以上相应方框内打“4 ) 作者躲钾哟 日期冽年厂月必日 导师签名 嗍习年，月日 第一章绪论另一早珀t 匕 1 1 选题背景及意义 电力行业是我国的基础产业和支柱产业，关系到国计民生和我国经济的稳定 增长。党的“十七大 报告明确提出，加强基础产业及基础设施建设，加快能源 产业的发展；优化发展煤电，稳步发展水电，加快发展新能源电力，推进核电及 天然气发电，促进电力行业结构升级。然而由于经济等因素的影响，2 0 0 8 年我国 电力行业，尤其是火电亏损严重，电网利润也明显下降。2 0 0 8 年全国发电量3 4 3 3 4 亿千瓦时，同比增长5 2 ，增幅回落9 4 ，其中火电2 7 7 9 3 亿千瓦时，仅增长 2 2 ；2 0 0 8 年1 1 1 月，火电利润为一3 9 2 亿，同比利润下降9 9 6 亿，电力供应行 业的利润总额为2 8 5 亿，同比减少3 8 0 亿t d 。 电力行业不仅与全国经济发展联系紧密，而且也是政府财政收入的主要来源。 如2 0 0 8 年，广西融水县国税局的电力行业税收收入为3 3 9 3 万元，占该局同期税 收收入总量的3 7 ，电力是缴纳税额最多的行业。在已公布的2 0 0 7 年中国纳税 5 0 0 强排行榜中，电力、热力的生产和供应业的上榜企业最多。 因此，如何在电力行业的发展与政府税收收入之间权衡税负水平，显得极其 重要。同时，电力行业也是能源消耗和s 0 2 排放大户，其节能减排工作直接关系 到全国总体节能减排目标能否实现。因此，有必要对电力行业采取税收的调控措 施，降低其能源消耗率与s 0 2 排放量。但是到目前为止，我国未开征独立的环境 税税种，如s 0 2 税，只对排放污染物的企业征收排污费，且收费标准较低，不能 起到减排的效果。 从理论上看，目前对电力行业的税负研究主要以增值税税负分析为主，所得 税税负分析则较少涉及。此外，我国对电力行业的税负分析还处于定性分析阶段， 实证分析较少，提出的税收政策缺乏数据支持，大大降低了其可信度。总体来讲， 我国对电力行业的税负分析还不够全面、深入。因此，本文在实证分析的基础上， 以增值税转型及“两税合并 为大背景对电力行业税负进行更全面深入的研究， 并提出相应的税收政策具有十分重要的意义。 o h t t p ：w w w c e c n c y s c n y d l 2 0 0 9 0 2 2 5 t 2 0 0 9 0 2 2 5 18 318 7 5 4 s h t m l 。h t t p ：w w w c t a x o r g c n s w h y j y t g t 2 0 0 9 0 l2 0 5 6 5 9 7 7 s h t m l 。 1 2 文献综述 1 2 1 关于税负的研究 1 2 1 1 关于税负的理论分析 国外最早提出税负理论的是英国古典政治经济学创始人威廉配第( w i l l i a m p e t t y ) ，他反对重税负，公平标准是他对税负的基本看法和观点。英国古典经 济学家亚当斯密( a d a ms m i t h ) 对税负的观点主要有：第一，提出了公平、确实、 便利和课征费用最小的赋税四原则，且把公平原则放在首位，并指出只有普遍征 税才能保证税负的公平性。第二，主张轻税政策，认为政府不应干预经济n 1 。凯 恩斯学派则把税收作为调节经济运行的重要杠杆，认为政府不应将税收局限在财 政收入功能范围内，应调整税负水平，改变消费者和企业的消费投资需求，保持 经济增长。凯恩斯学派将税负与政府目标联系起来，拓宽了税收研究的范围。与 凯恩斯学派强调需求不同，供给学派更强调税负对供给方面的影响。供给学派认 为，减税会增加供给，从而提高收入水平，降低价格水平，如图1 1 。 p p 2 p o p 1 o y o y iy 图1 1 减税政策的供给效应 供给学派认为，如政府采取减税措施使劳动和资本投入增加，总需求曲线a d o 不变，总供给曲线a s o 向右移至a s l ，价格从p o 下降至p l ，而产出则从y o 增加 到y l 。而在凯恩斯税收框架下，政府应采取增加需求的减税措施，则总供给曲线 a s o 不变，总需求曲线从a d o 向右移至a d l ，产出增加至y l 的同时，价格也上升 至p 2 。供给学派还提出了减税的基本理论依据：拉弗曲线，反对国家过多干预经 济。m a r s d e nk e i t h 通过实证分析考察了税收与经济增长之间的关系，并得出应少 征税或不征税的结论川。最优学派认为，在市场完善的条件下，除缺乏弹性的税 基、一次课征的总额税及纳税主体无法转嫁的那些税种外，其他所有税种都会扭 曲市场资源配置，为减少税收的超额负担，税率应与商品的需求价格弹性系数呈 2 反向变动关系1 。 国外的税负理论相对我国而言是比较成熟与完善的，因此，国内对电力行业 的税负研究大多建立在国外税收理论的基础上。刘树杰( 2 0 0 1 ) 指出，由于未收 回的电费也要计入销项税额，电力企业存在超额纳税情况。此外，水电兼有防洪 等社会职能所带来的成本支出没有明确的分摊方法，因而水电业隐性税负较重i 。 郭鹰( 2 0 0 6 ) 从资源开发难度大、建设成本高、周期长、税负偏重、一些地方政 府没有给予水电应有的支持等角度出发，指出水电较火电的税负高，不利于水电 的发展，。同时，郭晓林( 2 0 0 6 ) 也将水电作为研究对象，主要分析了现行水电 行业税收政策存在的问题、弊端及调整趋势。他认为，目前我国税收政策未考虑 水电站的综合利用效益，存在“政企合一 的特性n ，该观点与刘树杰是一致的。 张力夫( 2 0 0 2 ) 分别分析了“厂 与“网”的增值税税负。他认为，“厂 与“网 分别是电力的生产商和销售商，由于生产企业的固定资产所占比重相对较高，可 抵扣的进项税额远小于销售商，因此，“厂一与“网一所承担的增值税实际税负 有很大差别n ，。孙玉栋( 2 0 0 6 ) 对行业间的增值税税收负担进行了研究，发现电 力、煤气及水的生产及供应业的增值税税负要高于采掘业，而采掘业的增值税税 负又要高于制造业，。许早英( 2 0 0 7 ) 从所得税税负的角度，分析了“两税合并一 对各行业的影响。她指出，“两税合并一之前，电力行业实际所得税负约为2 2 ， 改革后的2 5 的所得税率将使电力行业盈利能力下降，但个体之间因享受的优惠 范围不同而使两税合并的影响存在差异n 。 1 2 1 2 垄断行业、国有性质税负研究 亚当斯密认为纳税人都应“按照各自在国家保护下享得的收入的比例，缴纳 国赋 n ，。仰先平( 1 9 9 1 ) 指出，税负轻重的判断以表现为盈利能力的经济发展 水平为依据；而杨斌( 1 9 9 8 ) 用税负大小与盈利能力的对比判断税负的合理性， 认为税负不能超过剩余产品率“。郝春红( 2 0 0 2 ) 根据一般次优理论，提出应专 设“垄断管制补贴税 ，对垄断行业按竞争行业定价进行补贴。此外，对竞争行 业，应以产量为税基征收商品税，而垄断行业则以利润为税基征收累进所得税， 防止过度竞争，限制垄断行业扩张”。张培森、付广军( 2 0 0 3 ) 指出，应将税负 高低与行业的收益状况，经济结构调整方向等因素结合，综合评价行业的税负轻 重”。捷克著名经济学家奥塔锡克对垄断利润税进行了研究，提出凡确定某企业 连续三年的利润率超过国民经济利润率，垄断利润税将自主启动，并在若干年内 使利润率降到国民经济利润率水平，通过经济手段达到制裁垄断行为的目的“。 对垄断或暴利行业，美国曾于1 9 8 0 年至8 0 年代后期对石油行业开征暴利税；英 国则对石油公司谋取暴利行为开征了收益税，同时还要缴纳公司税；挪威政府为 限制石油公司获取暴利而开征过特别税( 王建铭，2 0 0 5 ) i l i l - 毫 删用l 。欧斌( 2 0 0 8 ) 3 指出，应强化税收的调节作用，根据行业的盈利能力、国家的产业政策来调整各 行业流转税的税负水平，缩小不同行业之间利润水平的差距n ”。刘晓宁( 2 0 0 3 ) 从所有制方面分析了税负差异，指出，由于财务信息、税款征收管理方法及税收 优惠政策上的差异，国有经济税负明显高于非国有经济n ”。欧斌( 2 0 0 8 ) 指出， 面对公平与效率原则的矛盾，实际税收征管明显向效率倾斜，而国有及非国有大 型企业的纳税遵从度较高，征管成本低，效率高，由此产生了国有及非国有大型 企业的税负不公，并给高遵从度纳税人带来超额负担”。 1 2 1 3 优化税制的理论分析 ( 1 ) 税收原则 威廉配第初步提出了公平、简便和节约三条税收原则。亚当斯密进一步系 统的提出了“公平、确定、便利、节省的四原则。随后，瑞士经济学家西斯蒙 第在这四原则的基础上又补充了四原则：税收不可侵及资本、不可以总产品为课 税依据、税收不可侵及纳税人的最低生活费用和税收不可驱使财富流向国外原则。 此后，许多学者又不断补充并发展了税收原则的内容，其中较全面的是阿道夫瓦 格纳提出的“税收四项九原则 ，即财政政策原则，包括充分原则和弹性原则： 国民经济原则，包括慎选税源原则和慎选税种原则；社会公平原则，包括普遍原 则和平等原则；税务行政原则，包括确实、便利、节省原则。当代西方学者经过 综合提炼，提出了现代西方税收三原则：效率、公平、稳定。 ( 2 ) 优化税制理论 西方优化税制理论的核心，是通过主体税种、辅助税种及各税种构成要素、 税负水平的选择等建立合理的税制结构，将扭曲性税收带来的效率损失或超额负 担最小化。其中税负水平的选择是税制的核心问题，最优税收理论认为，理想的 税制应能兼顾效率与公平，并在此基础上使社会福利最大化，或是在社会对公平 的期望程度一定的情况下，实现效率与公平的平衡。我国税务学会课题组( 许善 达，1 9 9 9 ) 将税负高低的判断标准界定为：与经济增长同步，满足政府最低支出 标准，以剩余产品价值为上限，。 一国税制应与当时、当地的经济发展状况及客观经济环境相符，客观经济条 件的不断变化决定了“最优税制 不是一成不变的。随着经济的发展、社会的进 步，税制也应随之不断完善。 1 2 2 税负影响因素的研究综述 安体富，岳树民( 1 9 9 9 ) 指出，折旧政策及税收优惠政策等政策性因素、税 收制度及税收征管水平会影响税负n ，。靳亚东( 2 0 0 4 ) 选取某水电站为典型水电 工程，分析增值税转型对水电行业的影响，得出折旧年限越短，越有利于减轻税 4 负心”。而叶茂( 2 0 0 6 ) 从一个全新的角度分析了增值税转型对企业的影响。他从 企业生命周期理论出发，指出增值税转型对处于不同生命周期阶段的企业的影响 是不同的，其中对处于高速发展期的企业影响十分明显n ”。s i e g f r i e d ( 1 9 7 2 ) a n d p o r c a n o ( 1 9 8 6 ) 通过实证得出e t r ( e f f e c t i v et a xr a t e ) 与公司规模呈反向变动 关系m ”。s t i c k n e y 和m c g e e ( 1 9 8 2 ) 使用了不同的样本、数据序列及测量模型研 究了e t r 与资本密集程度、企业规模和负债规模之间的关系。实证表明，e t r 值 较小的企业大部分集中在资本密集度高，且负债较高的行业，但e t r 水平与企业 规模无多大关系n ”。z i m m e r m a n ( 1 9 8 3 ) 通过时间序列法，选取1 9 4 7 , - - 1 9 8 1 年的 数据，检验了e t r 和企业规模的关系，得出了与s i e g f r i e d 、p o r c a n o 完全相反的结 论，即企业规模与e t r 水平正相关幢”。w i l k i e & l i m b e r g ( 1 9 9 0 ) 认为这种差异是 由数据选取及实证方法的不同造成的幢”。k e r n 和m o r r i s ( 1 9 9 2 ) 将8 0 年代的税法 改革纳入影响e t r 的因素，结果表明，到8 0 年代中期，大企业的e t r 与其他企业 没有很大差异，即与s t i c k n e y 和m c g e e ( 1 9 8 2 ) 的结论基本一致心”。由于电力行业 负债高，资本密集度也较高，从以上学者的研究可推断出，电力行业的e t r 应处 于较低的水平。李韬( 2 0 0 4 ) 用利润总额代替应纳税所得额求出了1 2 个行业上市 公司的所得税平均税负。2 0 0 0 - - - 2 0 0 2 年水电煤气生产供应业的所得税税负均处于 中等偏低的水平。最后，他用k r u s k a l w a l l i sh 非参数检验法检验了不同行业之间 的所得税税负差异是否具有统计显著性，结果表明1 2 个行业所得税税负之间并没 有显著差异n ”。娄权( 2 0 0 7 ) 运用多元回归分析模型，通过对1 9 9 4 至2 0 0 4 年的9 5 1 7 组面板数据的分析，发现上市公司的总体税负与其流转税税负、所得税税负、盈 利能力、资本密集程度、资产规模和年度变量显著正相关，而与负债水平和投资 收益显著负相关心”。 1 2 3 税收政策研究 张力夫( 2 0 0 2 ) 针对水电与火电税负不公的现象，提出应首先对税负高、投 资规模大的支柱产业实行消费型增值税，将建筑业、交通运输业纳入增值税征收 范围，。崔颖( 2 0 0 3 ) 指出，我国体现产业政策的所得税优惠政策较少，而其中 绝大部分采取直接优惠方式对当期利润给予减免，使投资规模大、投资期长、初 期获利少的项目，如基础产业及高新技术产业在享受优惠政策的条件下，无法获 得优惠的实效。因此，应考虑不同产业的投资收益特点，采取相应有效的税收优 惠方式n ”。郭晓林( 2 0 0 6 ) 指出公平税负、转型税制、扩大税基、统一税政是我 国水电行业税收政策的发展趋向和选择n 1 。史耀斌( 2 0 0 7 ) 提出，为实现节能减 排，应恰当运用激励支持与约束限制措施，完善税制体系并研究开征新的税种”。 朱晓冲，毕丽( 2 0 0 7 ) 建议用环境税替代排污费，先把s 0 2 、c 0 2 、工业污水及 固体垃圾、超过国家环保标准的噪音作为课税对象，并以污染物排放量及浓度为 5 税基。同时建议对煤炭开征消费税，根据煤炭污染品质确定消费税税额，对清洁 煤免征消费税 。赵景华( 2 0 0 8 ) 针对节能减排，提出应实行税费改革，并开征 一般环境保护税、直接污染税、污染产品税等新的税种，同时以循环经济理念作 为所得税优惠的导向m ，。马海涛，向飞丹晴( 2 0 0 8 ) 也支持这种观点，并进一步 提出开征。工业企业污染税 ，以废物排放量为税基，且依据污染程度实行定额 征收的累进税率3 4 。刘清鑫等( 2 0 0 8 ) 提出，对用于节能减排和环境保护方面的 “三新 研发费用，应提高加计扣除比例，并建立研发基金，促进企业节能设备、 节能产品的开发和研制n ”。 1 2 4 研究现状评析 ( 1 ) 西方税负理论已相当成熟，但纯税收模型不多。从亚当斯密到最优学 派，西方税负理论从简单的定性分析逐步深入到了模型等定量分析的阶段，但绝 大部分的模型研究都只将税收作为经济的一个变量，而很少有纯分析税负水平的 模型研究。 ( 2 ) 国内对电力行业税负的分析不全面。就电力行业的税负研究方面，大部 分文献都侧重于增值税税负的研究，且其中大部分文献都只针对水电，而对整个 电力行业的增值税税负研究则较少，全面分析电力行业税负的则少之又少。此外， 在众多研究水电增值税税负的文献中，大部分采用定性分析的方法研究，其观点 没有数据的支持，缺乏说服力。 ( 3 ) 国内较少有针对某一行业税负的影响因素的分析。对宏观税负的影响因 素分析较多，且以定性分析为主，而较少有研究某一行业税负的影响因素。 1 3 研究方法 本文采用的研究方法主要有：第一，采用比较法、定性与定量、实证与规范 相结合的方式对电力行业税负水平、影响税负水平的因素进行了分析，并提出了 相关的政策建议。第二，利用寡头垄断的古诺模型分析了电力行业利益集团，主 要是电力行业各厂商与政府之间的博弈过程，并得出了纳什均衡解。第三，采用 可变参数模型得出使电力行业发展最快的税负水平。 1 4 论文的逻辑框架 第一章：绪论。主要介绍本文的选题背景及意义，研究综述以及本文的研究 方法。 第二章：税负的基本理论。主要内容是统一税负的涵义和统计口径：介绍计 算税负的指标体系和评价税负是否合理的标准，包括公平和效率原则、拉弗曲线； 指出给予基础行业税收优惠的理论基础：税式支出原理，为后文的定性和定量分 6 析奠定理论基础。 第三章：我国电力行业的税负水平分析。在第二章的理论基础上，对电力行 业税负水平展开定量和定性相结合的分析。首先介绍了我国电力行业的增值税、 所得税的税收政策，在此基础上，先对电力行业的三种税负指标，即增值税税负、 所得税税负及总体税负进行了纵向分析，并得出电力行业税负水平的总体趋势， 再将电力行业的三种税负指标与其他行业进行横向对比，分析其税负水平的高低， 并用超额利润的调整判断税负是否合理。最后得出基于公平与效率原则上的电力 行业合理税负的区间。 第四章：影响电力行业税负水平的因素分析。在第三章基础上，进一步分析 影响电力行业税负水平的因素，并为第五章的政策取向提供一些思路或突破口。 电力行业税负水平主要受增值税制类型和所得税优惠程度的影响，本部分定量分 析了增值税转型对税负影响的大小及目前所得税的优惠程度。除以上两个主要税 种外，电力行业税负水平还受地域性因素、国家产业政策和社会政策、外部环境、 利益集团博弈及本行业特征，如盈利能力、资本构成、负债及经济性质等的影响。 第五章：电力行业的税收政策取向。根据第三章对税负水平高低、税负是否 合理的分析，以第四章的影响因素为依据，得出调整电力行业税收政策的基本思 路及具体措施。基本思路是以促进电力行业结构升级为导向的优惠为主、区域优 惠为辅，实行有增有减的结构性调减税。具体地讲，应扩大电力行业增值税抵扣 范围，将建筑物等不动产纳入增值税抵扣范围；调整所得税优惠范围，规范优惠 方式；电力行业内部结构性调减税：减免征收不合理税种；将排污费改为排污税， 对电力行业开征s 0 2 税，并加大对节能减排的税收优惠力度。 结论及展望。本部分是整合前五章的内容，对全文做出的一个总结。 7 第二章税负基本理论 税负基本理论对深入分析电力行业的税收负担具有非常重要的指导意义。研 究税负基本理论主要解决两个问题：一是税收负担的涵义和指标，即计算税收负 担的依据，统一税负的统计口径：二是给予基础行业税收优惠的理论基础及评价 税收负担水平是否合理的标准，只有遵循一个客观、科学、合理的评价标准，才 能公平、准确地对税负水平进行评价。 2 1 税负涵义及统计口径 随着国外税负理论的延伸及引进，近期许多国内学者开始以联系、发展的角 度来分析税负，如侯梦蟾认为，税收负担问题并不简单是多少和轻重的问题，还 要联系整个分配结构、税收收入的用途和税收对国民经济的影响”。 在我国税费改革还不够彻底的情况下，费用的征收加重了经济主体的负担。 因此，为不同研究需要，税负可以是税额占该部门或该行业相应计税依据的比重， 即小口径税负，也可以表示为税费总和占该部门或行业相应计税依据的比重，即 大口径税负。通过这两种1 2 ：1 径税负的对比，可以反映该部门或行业的税费结构状 况。一方面，税费结构状况不是本文要分析的主要内容，另一方面也存在电力行 业费用数据搜集难的问题，因此，本文在统计时选用的是小1 2 1 径税负。 2 2 税负评价指标体系 根据不同的分类依据，税负可以分为宏观税负、中观税负与微观税负；绝对 税负与相对税负；直接税负和间接税负；名义税负和实际税负；平均税负和边际 税负等，在分析电力行业税负水平时，将综合利用这些指标进行考察。 2 2 1 宏观税负、中观税负与微观税负指标 根据研究对象的范围大小，税负可分为宏观税负、中观税负以及微观税负。 宏观税负是一国一定时期的税收总额与g d p 之比，用公式表示为： 宏观税负率= 二塞堕蒿鬟笋x 1 0 0 中观税负是指一国的某地区、某部门或行业的税收负担，其中，行业或部门 税负率用公式表示为： 行业或部r 税负率= 二塞堕篙镭老票譬蹇墓筹嚣笋x 1 0 0 微观税负则是考察个人或企业等微观经济主体的税收负担情况，其中企业税 负率用公式表示为： 企业总税负率= 二蒿是差茧雩翼糌x 1 0 0 企业流转税负担率= 篙尝鑫燃x 1 0 0 企业所得税负担率= 篙尝鑫黼x 1 0 0 本文采用的是中观及微观税负相结合的指标体系。 2 2 2 绝对税负与相对税负指标 绝对税负往往用税额t 来表示。相对税负，一般又称税率，是用税收额与相 应计税依据的比率来表示。 榔= 罴x 1 0 0 绝对税负可反映出考察对象的发展情况，而相对税负则能更准确地说明所承 受的税收负担的轻重，在不同经济主体之间的税负可比性也更强。因此，往往将 绝对税负与相对税负指标结合起来对税负进行分析，避免衡量的片面性。 2 2 3 直接税负与间接税负指标 直接税负是指由纳税人自己承担的那部分税负，纳税主体也是税负的实际承 担者。间接税负是指通过产品定价等方式转嫁而来的税负，实际负税主体与纳税 主体往往不一致。 从理论上来说，在局部均衡条件下，除了商品的需求弹性等于零或者无穷大 之外，税负都是由生产者和消费者共同承担的。而商品的供给弹性与需求弹性的 大小关系决定了生产者和消费者实际承担税负的轻重。如供给弹性大于需求弹性， 则消费者承担更多的税负，反之，则生产者实际承担的税负更多，如果供给弹性 等于需求弹性，则生产者与消费者承担相同比例的税负。 2 2 4 名义税负与实际税负指标 名义税负是指依税法应缴纳的税额占相应计税依据的比率，是税法规定的税 率；用公式表示为： 名义税负= 燃x l ( x ) 实际税负是指实际缴纳税额与计税依据的比率，即 9 实际税负= 哥蔷淼x 1 0 0 从严格意义上来讲，实际税负应是实际纳税额扣除通过税负转嫁出去的那部 分不是由自己承担的税负，再加上自己并没有缴纳，而是通过各种途径转嫁而来， 由自己实际承担的那部分税负。但税负转嫁过程十分复杂，难以量化确定，因此， 通常仍用实际缴纳的税额来反映。 由于存在税收优惠等因素，实际税负往往与名义税负并不相等，而正是因为 实际税负反映了减免优惠、附加等因素，因此它更能准确地说明纳税人的负税状 况。 2 2 5 平均税负与边际税负指标 平均税负是指一定时期内缴纳的税收总和与相应计税依据之比； 平均税负= 磊淼x 1 0 0 边际税负则是税额增量与计税依据的增量之比，用公式表示为： 边际税负= 哥毫煞x 1 0 0 平均税负主要被用于税制公平性的验证，而边际税负主要被用于税制效率的 检验。 税负评价指标体系对于税收负担的理论研究和实证分析都具有重要意义，只 有量化税收负担，才能对纳税主体的税负状况进行客观分析，才能比较不同时期 以及各纳税主体之间的税负水平。第三章税负分析中，将综合利用以上税负评价 指标分析电力行业税负，以对电力行业税负有更客观、更全面、更深入的认识。 2 3 合理税负的原则和依据 现代财政理论中，合理税负的原则主要有两个：公平原则和效率原则。该原 则既是评价税负是否合理的标准，也是确定合理税负的一个依据。除此之外，确 定合理税负水平的另一个主要依据则是著名的拉弗曲线( l a f f e rc u r v e ) 。 2 3 1 公平原则 公平原则就是使每个纳税主体的税负与其盈利能力等经济发展情况相匹配， 税收的公平原则主要包括普遍征税和平等征税两个方面。 2 3 1 1 普遍征税 普遍征税是指对所有税收管辖权范围内的自然人及法人，只要发生了纳税义 务，都必须依法纳税。该原则要求仅以是否发生纳税义务为是否征纳税的依据， 1 0 排除各类区别对待措施。 2 3 1 2 平等征税 平等征税也称负担能力原则，包括横向公平( h o r i z o n t a le q u i t y ) 和纵向公平 ( v e r t i c a le q u i t y ) 两个方面，是以纳税人的能力作为课税依据。横向公平是指纳 税能力相同的纳税主体应缴纳相同数额的税收。纵向公平是指要根据纳税能力的 强弱决定税负的轻重，纳税能力强者多纳税、纳税能力弱者少纳税。如何判定纳 税主体的纳税能力是较为复杂的问题，为简化研究，一般将收入作为纳税能力的 考察标准，收入高则税负也应较高，收入低则其税负也相应较低。 除了负担能力原则，西方经济学界还提出了受益原则，该原则根据纳税主体 从政府提供的服务中所获利益的多少决定税负的大小。受益多者多纳税，受益少 者少纳税，不受益者不纳税。但纳税人从政府服务中得到的利益很难量化，而且 受益原则没有考虑道德意义上的公平，会出现享受政府提供福利较多的低收入者 多纳税等悖理情况。因此，受益原则只适用于个别税种的征收，如资源环境税。 经济环境的平等是纳税人平等竞争及平等纳税的前提和条件，因此，政府应 建立有效的税收制度，通过各项措施为纳税人创造公平的竞争环境，从而真正体 现税收的公平原则。 2 3 2 效率原则 税收效率原则是指征税行为要符合税务节俭和经济有效性的要求。税收效率 原则包括经济效率、社会效率和行政效率三个方面，但行政效率是税收征管问题， 不在本文研究范围之内。 2 3 2 1 经济效率 所谓经济效率原则，是指征税行为应使资源配置达到最优或次优状态，保证 经济有效运行。判断税收是否有经济效率的标准在于征税对资源配置或经济发展 是否产生了正效应，如果产生了负效应，则认为税收是无效率的。 在分析税收的经济效率时，往往会提到税收中性( n e u t r a l i t y ) 的观点，即税 收应不改变纳税主体的经济行为，不影响原有的资源配置，不扭曲市场机制的运 行。该观点认为，政府制定税收政策时，应尽量使税收对资源配置产生的扭曲及 社会福利损失最小化，即超额负担最小化口”。最优学派认为，为减少征税的超额 负担，商品税的税率结构，也就是税负结构应遵循两个原则：一是拉姆斯法则 ( r a m s e yr u l e ) ，也称逆弹性反比法原则，即商品税的税率高低应与该商品的需 求价格弹性成反比：二是科利特一黑格法则( c o r l e t t h a g u er u l e ) ，即对与闲暇互 补的商品征收较高比例的税收，而对与闲暇互替的商品征收较低比例的税收。实 际上，c o r l e t t h a g u er u l e 只是r a m s e yr u l e 的特殊形式”。 税收中性观点以“市场万能 为前提，否定了税收可能带来的正面效应。而 现实中，市场也往往会出现失灵，因此，不能简单以税收中性作为税收经济效率 的唯一状态。实现税收的经济效率还应与市场运行状态相联系：如果市场达到均 衡，资源配置较合理，那么不干扰市场运转的税收就被认为是有效率的，反之， 如果市场失灵，资源配置不合理，则利用税收再分配功能，使市场达到均衡、优 化资源配置，就被认为是有效率的。 2 3 2 2 社会效率 税收的社会效率强调了税收可能产生的外部效应，如果征税产生了外部正效 应，可以更好地保护生态环境、节约资源等，则税收是有效率的。因此，政府在 设计税制、制定税收政策时，除了考虑税收对经济和财政收入带来的影响，还应 充分考虑税收对社会发展的影响和作用，提高税收的社会效率。 税收是国家权力直接或间接作用于经济领域的过程，将或多或少地对纳税主 体的经济行为产生一定的影响，从而对资源配置、经济和社会发展产生正面或负 面效用。因此，应全面把握税收效率原则，从经济和生态经济的层面，就税收对 经济、生态环境等产生的正负效应进行对比，更准确、更全面地分析一国、一个 地区或行业的税收合理性。 2 3 3 拉弗曲线 除以上两个原则外，确定合理税负水平的另一个理论基础则是著名的拉弗曲 线( l a f f e rc u l w e ) ，它是由美国供给学派代表人物阿瑟拉弗( a r t h u rb 1 a f f e r ) 提出的，描述税负与税收收入之间的关系，如图2 1 所示。如果税负低于io a 7 l ， 提高税负可以增加税收收入，从而使政府有能力提供各种公共服务，为经济的发 展提供保障，促进经济的发展；如果税负超过io a l ，则继续提高税负将严重 打击纳税主体投资的积极性，削弱经济发展活力，削减税基。因此，io a i 为 最优税负水平，在该水平下，税收收入最大且没有阻碍经济的发展。 税率 b a 7 o 1 2 图2 1 拉弗曲线 2 4 基础行业税收优惠的依据一一税式支出理论 萨里是税式支出思想的集大成者，也是税式支出制度的主要设计者和国际研 究税式支出问题的发起人之一。他认为，税式支出是指在正常的税制结构外，用 特殊条款规定，以各种减免税优惠的方式而放弃的那部分收入n ”。 税式支出源于税收优惠，但又不等同于税收优惠。税式支出不仅是税收优惠， 更是财政支出的一种形式和一个新的财政预算范畴，赋予了税收优惠与直接支出 相同或相似的预算管理程序，藉以解决财税领域的某些问题。税式支出的表现形 式一般有税收抵免、税率优惠、延期纳税、加速折旧、盈亏互抵或结转、税收饶 让及特定准备金制度等。通过各种税收优惠，税式支出缩小了税基或者延迟了纳 税时间，实际上间接地增加了政府的财政支出。与直接支出相比，税式支出避免 了收支过程中的资金沉淀和流失，节约了预算成本，但执行效率较直接支出低， 且不利于实现税收公平。 2 5 小结 税负基本理论是分析电力行业税负的基础，电力行业的税负分析是该基本理 论的一个延伸。因此，统一税收负担口径、明确税负指标体系、选定适合的税负 评价标准对后文的分析尤为重要。以前更加注重税收的经济效率，而提倡和谐与 可持续发展的现在，税收的社会效率也越来越被人们所重视。 第三章中国电力行业的税负水平分析 基于第二章的税负基本理论，通过对电力行业的税收政策、电力行业税负水 平的纵向及横向分析，对电力行业的税负现状进行评价，并在此结果上探究电力 行业的合理税负水平，为调整电力行业的税收政策提供一定的依据。 3 1 电力行业税收政策现状 对电力行业所征的税种主要有增值税及所得税，此外，还有以增值税为计税 依据征收的城市维护建设税及教育费附加，对火电厂厂区围墙内用地、水电站发 电厂房用地等征收的土地使用税，对水电企业的房产等征收的房产税，对水电建 设征收的建筑安装营业税，对水电建设中的砂石料征收的矿产资源税，印花税， 土地增值税，契税等。 3 1 1 电力行业增值税税收政策 建国以来我国对增值税有两次重大变革。一次是1 9 9 4 年税制变革，另一次则 是2 0 0 8 年1 1 月