（管理科学与工程专业论文）质量成本核算体系研究.pdf

硕士学位论文 质量成本核算体系研究 ab s t r a c t 价in g anindi s pen s ab l e p art o f q u al i t y co s t m ana g e m e at ， q u al i t y c o s t a c c o u u t 恤 9 p i a y s ani m port a n t ro l c ina ccum u l a t in g v 颐o u s o ri gi ual in fo rmat i 即wit h re g a r d toth e expc n d l l u r e ina c c o rd 阴优w ith t h e r e q 苗 r e m e n t o f qua l i t y con t ro1 m ana ge m e n t soasto fi n d o u t t hcl aw o f o p c ra t i on and b ri n g s u c h m a n a g e m e n t in tofu l l p l a y th r o u gh ca r e fu l anal ys i s and s tu d y.as t h e q u a l i t y cos t a ccou n t i n g fo r th e m anu fa ct u ri n g in d us tiy i s q u i t e c o n l p l cxini t s n a t u t e ， v arious i n itsw ayofca i cul a t i nga ndcha n g e a b le i n itss etti ng， it i s q u i t e p ra ct i司 tosc e k ane 月 贻 c l i vew a y o f q u a l i t y cos t a 侧 为 u n t in g . the con te nts o f l 场 s th e s i s aze asfo l l o w s : f i rs l ， the rclevant th coryo f q u a l i tycos t a 以 刀 u ntin gisd i s cuss ed， fo l l owe db y山 ercse a rcb o f th ecu rren t s i tu at i on of 讯th e p ro bl e ms o f th e pr e s c nia 助 。 n t i n g s y s t e ma reana l yzeda n d th c n cw a cco u n t i n g s y s t 帅 are p ro pos ed; 飞 七 e n ， the n ew acco u n ti n g s yste mi s p ro v edb y 山 e pos i t ivc ex amp l e . thc n 洲 q u a l il y cost acco u n t i n g s y st c mis 即t fo p 刀 a r d h e re in ， aninnovat i ves ys tem in w h ic bs pe c i6 ca n dc l a s s ifi ed a 以 刀 u 川 运 gisfo rt l fi ed w i th out c h a n gi n gt he 】 a w s胡d re gul ations ofth e pr e s e n t a c c o u n t in g s 邓 t cm soast o 加 而s h th e n 以 笼 ss a ryin fo n 刀 a 石 o n for t hepoli cym akers c o o c e r d ed. 心y w o 月5 :oual it y cos t oual i t y c 0 s t m ana gc m e n t qual i t y cost 分n t i n g 声明 本学位论文是我在导师的指导下取得的研究成果， 尽我所知， 在 本学位论文中， 除了加以标注和致谢的部分外， 不包含其他人己 经发 表或公布过的研究成果， 也不包含我为获得任何教育机构的学位或学 历而使用过的材料。 与我一同工作的同事对本学位论文做出的贡献均 己在论文中作了明确的说明。 研究生签名: 声 1裨 月 1 抽 学位论文使用授权声明 南京理工大学有权保存本学位论文的电子和纸质文档， 可以借阅 或上网公布本学位论文的部分或全部内容， 可以向 有关部门或机构送 交并授权其保存、 借阅或上网公布本学位论文的部分或全部内容。 对 于保密论文，按保密的有关规定和程序处理。 研究生签名:少 诉 月 庄 日 硕士学位论文质趁成本核算体系研究 1绪论 1 . 1研究背景 质量成本核算是指按产品 形成的全过程， 从投产前技术准备过程， 生产制造过程 到产品销售过程进行质量成本费用的识别收集， 并使用会计或统计等方法进行成本处 理的一系列活动， 即用货币形态反映产品质量状况。 质量成本核算是质量成本管理的 环节之一， 其各环节分别是质量成本预测与计划、 质量成本核算、 质量成本分析、 质 量成本控制考核。 这些环节之中， 质量成本核算环节具有为其他环节提供数据支持的 特殊地位。 在当前企业所处的竞争环境下， 质量成为影响企业竞争力的重要因素， 出 于自 身的 特点， 制造业的质量管理更是有着至关重要的 地位l . 质量成本核算作为质量成本管理的重要一环， 只有通过核算， 对有关质量费用的 各种原始资料， 按照质量成本管理要求进行归集后， 才能从中发现质量费用的运行规 律， 才能进行分析和考核， 使质量成本发挥它应有的作用. 它不仅使全面质量管理得 以更好地实施， 也使会计体系得以 更好地发挥， 起到更大的作用。 它有利于衡量全面 质量管理的效果， 促进全面质量管理深入发展: 有利于降低产品的成本; 有助于分清 各部门 在质量方面的经济责任， 所以 推行质量成本核算是势 在必行的图 。 我国会计制度对质量成本核算虽然做出了一些规定， 但还很不完善， 而且很不系 统， 并且存在质量成本与财务成本不对应、 核算不全面、 不能完全评价质量的经济性 等不足， 企业难以根据自己的实际 情况真正地开展质量成本核算工作。 今后财会部门 针对质量成本核算进行更详细的规定的可能性不大，因为质量工作的主战场在企业， 搞质量工作是企业的自 主行为， 政府不会像计划经济时期那样， 对企业管得很细， 而 是将企业推向市场， 参与国内 外市场竞争， 实现优胜劣汰， 提高我国的整体质量水平。 所以， 质量成本管理工作搞不搞、 怎样搞应由 企业自己定。 这些年许多企业的实践证 明， 开展质量成本管理， 把质量成本核算纳入会计核算工作中 去， 虽然给会计核算人 员 增加 一些工 作量， 但对企 业 提高 经济效益具 有 深远的 意义切 。 我国在1978年引进全面质量管理同时引进质量成本概念并推广质量成本管理， 但是我国企业水平相差很大， 且总体水平较低， 推广效果并不理想。目 前， 我国很多 企业没 有完善的 质量成本管理系统， 甚至不进行质量成本核算。 对于大多数企业来讲， 如何简便有效地开展质量成本核算工作还是个难题， 对于大多 数质量管理人员来说， 质量成本方面的 信息难以 及时利用。 所以 有必要开展质量成本核算工作的 研究， 为企 业更 有 效地进行 质量成 本核 算 提 供 参考阔。 本论文研究面向 制造业的质量成本核算系统， 提出具有普遍通用性的质量成本核 算体系， 质量成本核算系统根据企 业需要， 对企业生产、 管理的 全部过程中发生的质 量成本原始数据进行收集汇总， 依照指定核算方法进行质量成本的核算、 分配、 归集， l 硕士学位论文质量成本核算体系研究 从而提供准确有效的质量成本信息， 正确的反映企业的质量管理情况， 并可以为质量 改进提供支持。 1 ， 2质量成本核算国内外研究 质量成本核算是质量成本管理的基础和中心环节， 是开展质量成本分析、 撰写质 量成本报告、 制定质量成本计划、 实施质量成本控制以及反映企业质量管理工作绩效 的依据。 质量成本核算的发展与质量成本、 质量成本管理的发展是分不开的。 鉴于质 量成本核算是质量成本管理的一部分， 所以 在介绍质量成本核算发展之前， 先简要回 顾一下质量成本相关理论的发展tel 。 1 . 2 . 1国 外研究现状 50年代初期，美国著名的质量管理专家a . v . 菲根堡姆为美国 通用电 气公司设计 了一种成本报告体系， 以美元为计算单位， 把因质量预防和鉴定活动所发生的费用与 产品质量不符合要求所引起的损失放在一起考虑，并有针对性地提出 质量改进建议、 方案和这些建议、 方案的经济重要性，以引起领导层对质量管理工作的重视， 便于领 导者正确决策。同时期，美国的另一位质量管理专家 j . m . 朱兰博士提出了 “ 矿中黄 金” 的概念， 并且作了 详细阐 述， 他把“ 质量 上可免成本的差额” 称作“ 矿中 黄金” ， 其内 在含义就是在废次品上发生的 成本等于一座金矿， 开采它即采用某种方法降低废 次品率是 “ 有利可图”的。这些都是质量成本思想的体现。 从60年代初开始，科学技术得到迅速发展，并及时应用于企业生产，大量的技 术密集型产品和大型复杂机电产品投入使用， 这些产品中任何一个元件的失效都将产 生严重的后果。 为此人们在安全性、 可靠性、 维修性和经济性等方面对产品质量提出 了较高的要求， 这就要求质量管理必须向深度和广度发展， 则人在企业生产和管理中 的作用也就日 益突出。 在这样的情况下， 菲根堡姆和朱兰等著名质量管理专家先后提 出了全面质量管理理论， 强调质量管理是全员、 全面、 全过程的管理， 即最终产品质 量的形成己成为企业全员、 全面、 全过程协调一致、 共同努力的结果。 在此期间， 菲 根堡姆首次提出了“ 质量成本” 的概念， 认为“ 工厂和公司的质量成本包括两个主要 方面: 控制成本和控制失效成本， 这些就是生产者的经营质量成本” ， 其主张是把质 量预防费用和检验费用与因产品不符合要求所造成的厂内损失和厂外损失一起加以 考虑。 自菲根堡姆首次提出质量成本以来，世界上许多著名质量管理专家如美国的 h j 哈灵顿、 瑞典的 桑德霍 姆、 法国的让 玛丽 戈格等相继对质量成本理论进行 了 论述， 特别是朱兰博士在“ 矿中 黄金” 概念的基础上， 较详细地阐 述了 质量成本的 内涵、性质、特点、内容及其构成，形成了一套较为规范的由预防成本、鉴定成本、 硕士学位论文 质量成本核算体系研究 内部故障成本、 外部故障成本四大类、 二十二小类组成的质量成本项目 体系， 并系统 阐述了 质量成本的收集、 归属、 计算、 分析、 控制、 优化、 报告， 为质量成本理论的 建立和发展奠定了基础。 现在， 许多国家的质量管理协会和国际标准化组织都给出了 质量成本的定义，作为质量管理的依据。 质量成本管理能够为企业制定内部质量改进计划、 降低成本提供重要依据。 它来 源于实践， 并容易被应用于实践， 具有很强的针对性和操作性，己 被越来越多的国家 所理解、 接受和应用， 特别是在欧美国家的公司中得到迅速的应用和实施， 例如美国 的商用机器公司、 通用电气公司、 国际电报电话公司等都已建立了质量成本管理系统， 欧洲的许多国 家也如此。 在美国，目 前已 形成了 一整套标准化的质量成本项目 卜 101 。 1 . 2 . 2国内 研究现状 我国是在上个世纪的1 9 79年引进质量成本理论的，在相当长的时间里一直处于 消化、吸收、 试点阶段。 我国 在1 9 8 6 年颁布的国家标准g b 6 5 83. 1 一8 6 质量管理和 质量保证术语第一部分 和在19 88年颁布的国家标准gb/ t 103 00， 导 一 8 8 质量管理 和质量体系要素指南 中规定的质量成本定义和内涵基本上同国外的质量成本涵义一 样。1 9 84 年，中国质量管理协会成立了 质量经济研究委员会， 着手研究质量成本管 理的 有关理论， 国 家技术监督 局于1 9 91年12月29日 发布的国 家标准g b / t 133 3 9 一 19 91 质量成本管理导则 中规定的质量成本的内涵是: 将产品质量保持在规定的水平上 所需的费用， 它包括预防成本、 鉴定成本、 内部损失成本、 外部损失成本， 在特殊情 况下， 还需增加外部质量保证成本。 从我国国 家标准对质量成本的定义可以看出， 我 国 对质量成本内 涵的 认识基本 上照搬了国 外的 研究成果帅 ， 。 我国质量成本引进后，取得的成效并不显著，主要原因是没有给予足够的重视， 企业管理人员的整体水平不是很高， 不能将质量成本理论与我国企业的实际情况很好 地结合起来。 现在， 越来越多的人已 经认识到这一点。 我国的会计界泰斗杨纪婉教授 在1986年的中国成本研究理论研讨会上作的长篇发言中， 进一步完善了成本核算分 块论的设想， 主张核算包括质量成本在内的各单项成本。 针对如何把质量成本理论应 用于企业的管理的问题， 许多学者、 会计界人士和企业管理者纷纷提出自己的主张。 19 98年10月7 日， 国内 第一 家质量管理科学 技术 研究实体 上海朱兰质量科学研 究院宣告成立。 发挥重要的作用 可以预见， 在各方的努力下， 质量成本理论必将在我国的企业管理中 硕士学位论文质量 成本核算体系研究 1 . 2 . 3目 前质量成本核算的不足 质量成本理论 提出以 来， 质量成本核算也开始在企业中得到实际的运用， 西方以 2 0世纪 50 年代 a . v . f eig enhu柳 在通用电 气公司提出 的一种把质量预防和鉴定费 用与产品 质量不合格引起的损失一并考虑的 报告体系作为质量成本体系实施的 初始， 我国在 1 9 78 年引进全面质量管理的同时引进质量成本的概念，从上世纪80 年代中 期开始， 很多企业把质量成本核算作为全面质量管理一部分进行实施。 但是多数企业 从传统的质量成本观点出发， 希望在预防、 鉴定和内 外损失成本之间， 获得一种最优 的质量花费。 随着质量成本理论的发展， 这种目 标已 不能适用， 继续原有的质量成本 工作的意义也受到置疑。 在市场竞争的 压力下， 虽然更多的企业己 认识到质量成本核 算的必要性并投资建立相应体系， 但仍有超过半数的企业认为它们的质量成本核算不 能有力的支持企业管理， 目 前质量成本核算面临的问题可以归纳为以下两个方面的问 题 吻 一勿 : ( 1) 质量成本核算内容方面的问 题: 质量成本核算内 容的定义， 决定了 质量成本核算的范围和深度， 依据我国对质量 成本的定义， 质量成本和产品制造成本并不是一一对应。 质量成本的一部分 ( 比如废 品损失) 包含在产品制造成本之中， 一部分 ( 比如质量索赔费用) 包含在期间费用或 营业外支出中。 如果在会计确认时未将质量成本与产品成本严格区别， 将存在着诸多 的不确定性， 给会计实务带来很大的困 难。 但是， 这又是实际中难以 避免的情况， 例 如:企业为提高产品质量而指出的采购优质材料而增加的费用是否应计入质量成本. 对于这个问题， 只从质量成本定义出发不能得到解决， 要根据企业的具体情况. 所以， 不同企业、 或者同一企业的不同发展时期， 不断变化的质量成本核算的内容， 给质量 成本核算带来了问 题。 当前环境下这类问 题的多为: 只重视产品制造过程而忽视了设 计和营销过程的 质量成本， 核算内容没有包括隐含性的质量成本， 质量成本不能完全 评价质量的经济性等。: ( 2 ) 质量成本核算方法方面的问题: 企业 采用怎 样的 质量 成本核算方法， 决定了 质量成 本核 算结果的 如 何。 质量 成 本 核算不是单一的会计核算方法或者其他方法， 这是由 质量成本不同内容具有的不同 特 性决定的，而企业的管理水平也影响质量成本核算方法具体执行，当前很多企业中， 质量成本核算未与产品成本核算有机结合， 弱化了成本信息的可靠性; 核算只为成本 硕士 学位论文 质量成本核算体系研究 而成本， 缺乏对企业管理的实际 支持， 这样的问 题都是由 质量成本核算方法的不当引 起的。 对于质量成本核算目 前面临的问 题， 究其根源是 指导 进行质量成本核 算的 质量成 本理论不再 适用。 多数企业采用的 传统质量成本理论是一 种静态的非发展的观点， 质 量成本管理的 一切环节都以 把质量成本保持在“ 最优值” 为目 标， 缺乏变化。 而随着 质量成本管理的发展， 更适用的 观点 认为: 质量成本最优点是随 着企业的 质量成本管 理的 发展不断接近并最终达到“ 完美” 的。 这样， 整个质量成本的 范畴都是随着企业 的发展而不断 变化的， 这些变化包括质量成本的内容、 质量成本核算的方法、 质量成 本的 最优点等等， 所以 质量成本核算必须能 做出与企业发 展相适应的改 变才能发挥它 的 作用。 指导理论和企 业情况的 不相符， 主要有两种表 现， 一种是 质量成本核算落后 于企业的发展， 核算粗糙， 不能 准确的揭示企业质量管理中 存在的问 题: 一种是超前 于企业的发展， 以 企业现有的管理水平无法顺利实施或者实施成本过大， 反而阻碍了 企业的正常管理和运作。 总结 这些问 题的 原因， 主要 在于: 缺乏 适当的方 法指导， 若仅 从企业自 身出 发进 行设计和建立的 质量 成本核算体体系 将开 销巨 大， 且多因缺乏规范 性而难以 保证正 确 和有效。 所以 建立具有通用性的 质量成本核算系统具有很大的现实 意义。 1 . 3论文结构与主要内 容 本文的主要工作是在分析制造企业质量成本核算的特点的 基础上， 提出具有实际 指导意义的 通用质量成本 核算体系， 然后， 在该体系的 指导下， 进行企业质量成本核 算的实 证分析。 理论方面， 本文主要是对制 造企业通用 质量成本核算体系的研究。 研 究从质量成本核算的基本概念出发， 抽象出一般意义下的质量成本核算的全部过程和 内 容。 考察不同 企业 环境下质量成本核算内 容的区别， 分析 质量成本不同核算方法之 间的差异性，得出具有通用意义的核算体系。 本文共分为五个部分三 第一部分:绪论 第二部分:质量成本核算理论概述 第三部分: 质量成本核 算体系建 立初探 第四 部分: 企业质量成 本核算实 证分析 第五部分: 本文的 结论与 展望 硕士 学位论文质量成本核算体系研究 2质量成本核算理论综述 2 ， 1 质量成本 2 . 1 . 1质量成本的涵义 世界上许多质量管理专家相继对质量成本进行了 论述。 表2 一 1 所列是诸观点中的 几 种 火 表2 一 1质量成本观点比较表 序 号 质t成本观点提出者 l 质量成本: “ 工厂和公司的质量成本包括两个主要方面: 控制成 本和控制失效成本。 这些就是生产者的 经营质趁成本” 美 a o v 。 菲根堡姆著 全面 质量管理第三版，1 9 83 年 版 2 质量成本: . 企业为 保证和提高产品质量而支出的一切费 用，以 及因未达到既定质量水平而造成的一切损失之和介 质t成本只涉及有缺陷的产品.即制造、 发现、 返修、 报废以 及遥免 产生不合格品等有关的费用 质量成本是 指 归因于劣等质谧的成本。 生产合格品的费用并不属于 质里 成本的内 容。 它应属于生产成本 美 j 翻 朱兰主编:( 质里 控制手册， ，1 987 年版 3 质量成本: “ 质盆成本应改称为质量不良成本” 。 “ 它是指使企业 全体雇员每次都把工作做好的成本. 鉴定产品是否可以 接受的 成本和 产品 不合公司 和 ( 或) 用户期望所引起的成本之和. 美拍 j 哈灵顿著:( 质t 不良 成本1986年版 4质量成本: “ 企业实际开支和不存在价值消耗时的假定开支间的差领” 法 让 ， 互丽 戈格著: 工 业社会中质量的挑战 匡 质t成本: “ 为了 改进产品品质及管制产品品质而发生的成本”【 中国台湾 林秀雄 6 质量成本: “ 是对与达到或达不到产品或服务的质量要求有关的 那部分费用的具体度t。 这些质童要求可以由公司 或由 公司与顾客 所 签订的合同，或由 社会具体规定. 美国质t管理协会“5 筑) 编， 质量成本原理 ， 1 9 86年版 7 质量成本: “ 是质量经济学的一部分， 指生产方、使用方在确保 和保证满意的质夏时所发生的费用以及不能获得满意的质里时所遭 受的损失” 15 0/兀1 76提出的名词术语， i s o/d i s84 0 . 一 补充件 ( 1 ) ， 1 9 8 8 年版 8 质量成本: “ 预防缺陷和检验活动费 用与内部和外部故障造成的 损失介 英国标准 4 7 78 质里保证名 词术语 汇编公_ 9 质t成本: “ 为了 确保和 保证满意的质量而发生的费用以及没 有 达到满意的质t 所造成的损失. 巧佣4 0 2 :1 9 9 4 质量管理和 质皿保证术语 1 0 质量成本: “ 将产品质量保持在规定的水平上所需的费用. 它包 括预防成本、 鉴定 成本、 内 部损失成本和外部损失成本， 特殊情况下， 还需增加外部质量 保证成本” g b /t1 3 3 3 9 一勺 1( 质量成本管 理导则 可见， 虽然很多质量管理专家和国 际组织对质量成本的表述不尽相同， 在内 容上 有所侧重，但他们的基本思想是一致的。 关于质量成本概念的表述， 本文认为， 科学的质量成本概念是对质量成本的本质、 硕士学位论文 质量成本核算体系研究 特征、 目 的和构成内容的高度概括和表述。 质量成本概念是在经济发展的特定历史环 境中， 人们对其认识程度的一种表述。 它随着社会的发展和人们的认识的发展而发展， 不存在一成不变的质量成本概念。 但是， 处于特定的 社会经济发展的历史环境阶段， 质量成本概念又是相对稳定的， 在一个时期内它的概念保持不变， 否则便无法在实务 中加以应用。 根据1 5 的000 族国际标准15 084 0 2 一 1 9 94的定义， 质量成本是为了 确保和保证满 意的质量而发生的费用以及没有达到满意的质量所造成的损失。国际标准化组织第 17 6 技术委员 会在15000 0 4 一 1 质量管理和质量体系要素指南第六节中， 把质量成本分 为运行质量成本和外部质量保证成本两类。 质量成本的概念可以 表述为: 企业为保证 和提高产品质量， 顺利实现产品价值而耗费的 所有费用， 以 及因未达到质量目 标而发 生的一切损失的总和 ， 。 本文认为应从以下几个方面认识质量成本: ( 1 ) 质量成本在生产活动中是客观存在的 在生产制造过程中， 由于质量的波动性， 零部件或产品很难做到百分之百的符合 规定要求， 必然存在着因不合格品引起的损失以及为了减少损失而加强预防需要增加 控制费用的问题。 质量成本在生产活动中是客观存在的， 因此生产过程中不仅要研究 制造合格产品，同时必须考虑尽量减少生产中的损失， 减少不合格品。 如果人们没有 树立质量成本基本概念， 因质量问 题引起大量损失就不易为人们察觉和重视， 这是研 究质量成本的一个直接原因。 ( 2 ) 质量成本主要是解决符合性质量所花的费用 质量成本是把产品保持在规定的质量水平上所需要的费用。 这里“ 规定的质量水 平” ，是指由设计规定的质量水平或质量等级，也就是在己定的设计标准规范下，解 决制造符合设计要求的符合性质量， 其实质是一个合格水平的问 题。 因此， 质量成本 主要是发生在制造过程和售后服务过程中， 包括鉴定产品是否达到规定质量水平和预 防产品达不到规定质量水平的费用，以及制造中没有达到规定的质量水平的损失费 用。 2 . 1 . 2质量成本的分类 质量 成本性质特殊， 构成复杂， 名目 繁多， 用途各异。 为了 加强质量成本的分类 管理， 需要从不同的角度， 按不同的标准对质量成本进行分类。 在企业中， 对质量成 本类别的具体划分， 应从实际出发， 遵循 这一原则， 可以作如下分类 1 。 ( 1) 质量成本按经济性质分类 材料成本要素: 指质量管理过程中， “ 简明、合理、科学、适用”的原则，按照 从事预防、 鉴定、 控制和提高产品质量所 硕士学位论文质量成本核算体系研究 发生的各种材料、 燃料、 动力和低耗品等，以及因产品质量未达标准， 造成废次品所 耗费的各种材料、燃料、动力等损失成本。 工资 成本要素:与产品质量活动有关的人员的工资性支出。 折旧费用要素: 质量专用机器、 设备、 仪器、 仪表等固定资产折旧费、 修理维 护费用等。 其他质量成本要素: 除了以上质量成本要素以外， 构成质量成本的其他质量成 本要素。 如质量管理部门、 检验部门发生的办公费、 差旅费、劳动保护费、 各种摊销 费和因质量原因引起的减产损失、降级损失、折价损失、索赔、 “ 三包” 损失等。 按照质量成本的经济性质分类， 有利于反映质量成本原始构成， 有利于分析质量 成本经济性质的构成和比重， 这对加强企业质量经济管理， 提高质量经济效益具有十 分重要的意义。 (2) 质量成本按经济用途分类 预防成本: 用于保证和提高产品质量， 预防产生废次品的各种预防性费用。 鉴定成本: 用于质量检验活动发生的各种不同性质的质量费用。 亦称检验成本 项目。 内部损失成本: 产品出厂前， 因质量未达到规定标准而发生的损失以及因质量 原因造成的其他损失。 外部损失成本: 产品出 厂后， 因质量未达到规定的质量标准而发生的损失以 及 因未能满足规定的质量要求所发生的费用和损失。 除上述四 项质量成本项目 之外， 还可以设置外部质量保证成本， 用于为用户提供 质量保证措施， 满足用户要求提供客观证据而发生的 有关费用。 随着用户对保证产品 质量要求的提高，此种质量成本将有增大的趋势。 按照质量成本的经济用途分类， 是组织质量成本核算的前提。 它有利于分类组织 质量成本核算， 有利于分析质量成本升降的原因， 便于采取措施， 实施有效的质量成 本控制。后文在对质量成本核算体系的研究中多以此分类展开. (3) 质量成本按作用分类 控制成本 ( 投资 性成本) : 指预防成本和鉴定成本，是对产品质量进行控制、 管理和鉴定所花的费用. 控制失 效成本 ( 结果成本) :指内 部和外部损失费 用，是由于控制不力而仍然 产生的不合格品造成的损失。 质量成本按其作用分类， 有利于加大质量成本控制的力度， 适当增加质量控制成 本，降低控制失效成本。 ( 4 ) 质量成本按存在形式分类 显见成本:成本核算中，特别是现行成本核算制度中需要计算的部分。 硕士学位论文质爱成本核算体系研究 隐含成本: 由于质量问题使实际收益减少的部分， 需要在账外根据实际情况补 充计算，未列入现有的成本核算范围。 上述两类成本的核算方法是不同的。 显见成本可以 通过会计成本系统， 根据原始 记录、 报表、 数据进行核算;隐含成本根据需要， 按客观情况进行核算。 ( 5 ) 质量成本按形成过程分类 设计质量成本: 为了 提高产品质量而进行设计改 进和工艺调整以 及试制、 试验 等而发生的质量费用。 采购质量成本: 指原材料、 能源的 采购阶段因保证采购物资质量 所发生的 质量 费用，包括优质优价而增加的费用、检验费用等。 制造质量成本: 指产品制造阶段所发生的质量成本， 包括预防、 鉴定和内部损 失成本。 销售服务质量成本: 指产品销售及售后服务阶段由于产品质量问题而发生的质 量费用和损失，包括折价损失、 “ 三包”费用和索赔费用等。 2 . 1 . 3质量成本与产品成本的关系 产品成本指企业为生产一定种类和一定数量的产品所消耗和必须付出的劳动耗 费 具 体 如 表2 一 2 所 列 : 表2 刃 产品成本构成 序号内容 l 制造产品 所耗费的的各种原材料、 外购零部件与半成品、元器件、 燃料、 动力等。 2 制造产品生产工人、 车间管理人员的 工资、 福利和车间办公费、低值易耗品等。 3 生产用厂房、机器、设备的折旧费与维修费用等. 4 废品损失费用等. 5 与产品生 产有关的固定资 产租赁费 用等。 6 与产品生产有关的财产保险费用等。 7 与产品生产有关的其他生产费用: 运输费、 管理费等。 如前所述， 质量成本是把产品质量保持在规定水平上所需的费 用， 它包括预防成 本、鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本. .( 1) 质量成本和产品成本之间的 联系 产品质量成本中一部分属于产品成本， 但也有一部分费用不属于产品成本， 其关 系式为: 产品成本=无不良 品分摊前合格产品成本+可纳入成本的质量成本 其中， 无不良 品分 摊前合格产品成本是指生产产品的实际物耗， 不包括不合格品 硕士学位论文 质t成本核算体系研究 的物耗分摊。 可纳入产品成本的质量成本是指那些能纳入现行成本科目 的有关费用如 内部损失成本中废品损失费、 返修费属于现行会计的生产成本， 而外部损失中返厂修 理、 外场排故障( 材料) 也属于生产成本， 这里仅指可纳入生产成本的部分。 而可纳入 产品 成本的质量成本中已 包括不合格品的损失费用，如果按照通常的合格产品成本 ( 实际物耗+ 废品分摊) 进行相加， 则重复计算了 废品分摊。 质量成本=可纳入产品成本的质量成本+不可纳入产品成本的质量成本 其中， 不可纳人产品 成本的质量成本， 一部分是指那些虽然发生， 但没有支出的 隐含成本， 如: 因产品质量事故而造成的减产损失、 停工损失等。 另一部分质量费用， 指预防成本， 它属于管理费用; 鉴定成本， 它属于研制费用; 外部损失， 它属于经营 费用。 因此， 在实际工作中， 资金来源不同的质量费用必须严格划清， 不能以质量成 本为名乱挤乱摊产品成本。 ( 2 )质量成本与产品成本之间的区别 两者之间归属的形态不同， 产品成本属于财务管理上的成本 形态， 有国家明 确 规定的开支范围、计算方法。 其目 的是计算总成本， 确定利润， 缴纳税金。而质量成 本是属于管理会计上的成本形态， 其开支范围、 计算方法没有非常明确规定。 其目 的 是核算差异，明 确质量责任部门的责任， 提示矛盾， 及时采取措施， 防患于未然， 从 而有助于改进和提高产品质量。 从资金的来源来说， 有些属于产品质量成本内 容的一些开支， 是不列入产品开 支的 范围 的，如 检测设备 维 修费， 费 用来源为 专用基 金 开 支。 从价值的补偿来说， 产品质量成本中的显见成本， 需要从价值上得到补偿。 至 于产品质量成本实际并未支付的但需计算在内的如折价损失、质量事故的停产损失， 则无法从价值上得到补偿. 总之， 质量、 成本、 效益之间存在着密切的 联系。 而全面质量管理的目 标， 就在 于用最经济的手段，生产出 用户满意的产品， 探求质量与成本统一的最件质量水平。 2 . 1 . 4质量成本与产品质量水平之间的关系 质量成本是指将产品 质量保持在规定的水平上所需的费用， 包括预防成本、 鉴定 成本、 内部损失成本和外部损失成本， 有时还包括外部保证成本。 传统的质量成本研 究认为， 过高的 质量水平和过低的 质量水平同 样意味着高 成本。 因 此， 企业需要的最 优单位产品 质量成本出 现在质量水平低于完美水平的某一点，如图 2 一 1 所示的单位产 品质量成本最低点【们 洲。 硕士学位论文 质量成本核算体系研究 质 量成本 预 防鉴定成本 内外损失成本 最低点 图 习 传 统 质 量 成 本 关 系 图产 品 质 量 由于这种静态的非发展的观点被广泛接受， 质量成本管理的一切环节都以把质量 成本 保持 在最优值为目 标， 缺乏 变化。 随 着质量成本管理的发 展， 新观点认为: 单位 产品 质量 成本最优点是随着企 业质量成本管理的发 展不断接近并最 终达到完美的。 如 图2 一 2 所示: 质量/ 成本曲线 新的信念 剔一 .1.!障| 故 一质 量- - - - - 卜 图2 一 2 新的质量与成本的关系 新的观念认为，当质量水平不同时，随着质量水平的提高， 预防鉴定成本下降的 幅度不一样， 因为随着质量的不断提高，质量损失随之减少;另一方面， 随着产品质 量的 提高， 产品销 售量和产量不断增长， 企业生产能力 得到充分利用， 单位产品的固 定 成本会降低， 从而使单位产品 成本下降。 尽管提高质 量会增加预防费 用和鉴定费 用， 但质量收入的增 长超过了 质量成本的 增长， 因此， 随 着产品质量不断 提高， 企 业的 利 一 润率不断提高，质量成本占销售额的比重不断下降。 所以 ，现有的 质量成本核算方 法和体系面临 着如下的问题: ( 1) 只 针对个别企业设计 不同 企业质量成 本核算情况差异 很大， 例如核算方 法、核算内容等，使通用性大大下降。 硕士学位论文质量成本核算体系研究 (2)只针对企业某一发展时期质量成本核算缺乏可变性，不能适应企业的质 量管理水平不断发展变化的需要。 ( 3) 对质量成本核 算的 改进 具有盲目 性 单纯以 直观感觉改变 质量成 本核算的 方法或内 容等，没 有衡量的 标准， 对改 进的结果也 没有预见，改进具有盲目 性。 22质量成 本管理 2 . 2 . 1 质量成本管理的概念、 作用 质量成本管理 就是组织对 质量 成本进行预测、 计划、 核算、 分 析、 控制 和考核 等 一系列有组织的活动， 以 寻求适宜的 质量成 本为手 段， 提高产品质量水平、 质量管理 水平和质量保证能力月 刚 。 质量成本核算是 质量成本管理的 基础， 分析与控制是 质量成本管理的 重点， 考核 实 施是 质量成本管理的 关键。 质量成本管理不是一项简单 而孤立的 管理活动， 而是组 织整个管理工作的有机组成部分 开展质量成本管理对改进产品质量，降低成本，提高管理水平都具有重要意义。 ( 1) 有利于促进质 量管理体系 有效 运行 质量成本是从经济的角度， 从与质量有关的成本方面用倾向的语言对质量管理体 系进 行测量 和评价的一 种方 法。 对质量成本数据进行收集、 统 计、 核算、 分析和比 较， 可以及时了解产品质量情况， 质量改进情况及对企业经济效益的影响情况， 同时也可 以分清 质量管理体系内各单 位应承担的 质量责任制的 落实 情况， 从而判断质量管理体 系运 行是否 协调和有效. ( 2 ) 有利于落实质量 责任制 开展质量成本管理， 把质量成本计划指标通过质量成本科目自上而下层层分解到 各级，这样每个部门、车间、 工段、 班组、工序就明确了自己在质量保障方面应负的 具体责 任， 一 旦完成不了质量 成本计 划指标， 通过考 核就可以 找到责任人， 按规定进 行惩罚，从而促使责任人采取改进措施，进行改进和提高产品质量。 ( 3 )有利 于控制和降 低产 品成本 质量成本 是产品 成本的 一部分， 要精打细算， 想 方设法降低质量成本， 达到降低 产品成本，增加利润的目的。 ( 4 ) 有利于探讨适 宜的 质量水 平 通过对质 量成本体系中 各项目 数 据的分析、 比 较和研究， 就能确切了解总质量成 本中各项费用的 变化趋势， 针 对这种趋势中 的不良 倾向 采取控制措施， 控制其中不合 理项目，或增加其中某些项目的费用，使之更加合理。同时， 通过分析和研究竞争对 手的质量成本的 运行情况， 并将自 己 的质量成本的运行 情况与 之对比， 从中找出差距， 制定满足顾客 需求的适宜的 质量水 平， 增强 产品的 竞争力。 硕士学位论文 质量成本核算体系研究 ( 5) 质量成本是企业业绩改进内容之一 企业要获得更佳的业绩， 必须进行持续改 进， 质量成本是改 进内 容之一 质量成 本是企业业绩的主要表现， 优秀企业的 质量成本往往很低。 ( 6 ) 为决策者进行质量决策提供依据 质量决策是企业经营决策的重要组成部分， 由于质量成本是从经营角度用货币 语 言描述和反映质量状况， 说明质量对成本、 利润的 影响非同 一般， 所以， 质量成本把 质量和经营结合起来， 这就为决策者提供了改进和发展质量的直观而明晰的信息， 为 质量决策提供了依据。 2 . 2 . 2质量 成本管理的内 容 质量成 本应全方位多层次的进行管理， 其主要内 容有tl : ( 1) 建立健全本企业质量成本管理的 组织体系， 做到组织落实、 人员落实，为 开展质量成本管理工作打下基础; ( 2 ) 制定质量成本责任制度; ( 3) 根据企业的产品、组织结构、 规模及财务核算制度等实际情况，正确设置 质量成本的二、三级科目，形成具有本企业特色的质量成本科目 体系; ( 4) 收集国内外及同行业质量成本资 料，特别是要收集竞争对手的质量成本资 料及本企业历史上的质量成本资料， 结合现实 情况对质量成本进行预测， 提供领导决 一 策， 然后编制质量成本计划， 下达实施， 并时刻关注竞争对手的质量成本的变化情况， 采用水平对比法将本企业的质量成本与竞争对手的质量成本水平进行对比， 做到知己 知彼; ( 5 ) 组织质量成本核算 ( 6 ) 进行质量成本分析、 控制与考核， 考核办法要具体， 并有可操作性和量化; ( 7 )撰写质量成本分析报告; (8) 监督降低质量成本措施的实施; ( 9 )要定期对质量成本管理工作进行评价. 总之， 最高管理者的重视和参与是开 展质量成本管理的保证， 核算是开展质量成 本管理的基础， 分析和实施是开展质量成本管理的重点， 考核是开展质量成本管理的 关键，评价是促进质量成本管理体系正常运行的保障。 2 . 2 . 3质量成本管理的现状及发展 自 从菲根保姆提出 质量成本概念， 首次把质量成本和企业经济效益联系起来， 以 及朱兰提出著名的“ 矿中黄金” 的比 喻， 把企业消除或减少不合格品损失比作挖掘一 座尚待开发的金矿以来， 美国在质量成本管理的理论研究和实际应用方面都一直处于 硕 士学位论文质量成本核算体系研究 领先地位. 质量成本管理在美国的广泛实践和迅速发展， 使越来越多的 企业认识到: 开展质量成本管理既可以 使企业获得重大效益， 又能使消费者买到物美价廉的 满意产 品。 西欧的企业也相当 重视质量成本管理， 瑞典的桑德霍姆就是国际上著名的 质量成 本管理专家。 日 本企业对质量成本的理论研究又有突 破， 实际应用确实收到了良 好的 效果。 它们在质量成本分析上运用了价值工程理论， 不仅仅停留在日 常管理上， 不片 面追求最低质量成本， 而是认真考虑改 进质量增加的 产品价值， 从而促使产品功能不 断提高， 增加产品的竞争能力， 进而为 企业获得巨 额利润。 我国从 1 9 84 年开始研究 并推行质量成本. 中国质量管理协会曾多次召开质量成本研讨会， 组织翻译、 编辑出 版了 大量的 著作和论文。 质量成本分析在我国 推广和 应用的 速度是相当快的， 并且在 改进质量、 降低成本等方面取得了一定的成效。 但是还存在许多问题， 主要有: 企业 领导和管理人员对开展质量成本管理的重要性认识不够; 管理人员不能正确理解质量 成本的概念和开展质量成本工作的目 的: 企业管理基础工作不健全， 造成数据采集困 难， 影响到质量数据的完全性和准确性， 进而影响质量成本分析的有效性; 质量成本 的科目 设置和我国的现行会计制度并不完全适应， 从而使广大企业对质量成本的定 义、 科目 的设置、 核算内 容、 分析方法等关键内 容的 理解和作法很不统一等。 这都影 响了 质量成本工作的深入发展。随着 质量成本管理导则的制订和我国等同采用 1500000族国际标准， 我国的 质量成本管理已 经走进了 一个新的阶段， 我国的质量成 本工作将更科学化， 合理化【翻1 。 从 文 献 检 索 的 情 况 看， 近 两 年国 内 外发 表 有 关 质 量 成本 管 理 研究的 论 文明 显 增 多， 这也说明了，目 前国内 外都在注意质量成本管理的 研究和应用、 推广工作， 这是 与经济发展，特别是与市场竞争的深入发展息息相关的 2 3质量成本核算理论 企业的质量成本核算就是把涉及质量成本发生的所有数据汇总到质量成本科目 中， 使其真实的反映企业质量成本的发生状况， 并以此对其发展的趋势进行预测。 无 论企业的核心流程还是非核心流程都应该包括在其中， 由经典的队f 模型知道， 质量 成本核算的目 标是汇总 质量预防成本、 质量鉴定成本、 内 部损失 成本、 外部损失成本。 从企业流程来看: 从供应商获 得原材料 生产中间 产品 生产最终产品 分销 商 零售商 用户。 把这条供应链上发生的所有质量 成本问题进行考虑， 还要包 括其他如产品设计、 产品 包装运输、 原材料保管、 成品 库存、 设备维护等辅助过程中 发生的质量成本问 题。 以 此可见， 质量成本的核算是一个复杂的过程， 正是由 于其复 杂，妨碍了一些企业质量成本管理工作的开展和有效实施。 质量成本核算的 过程是训: ( 1) 质量成本核算科目 的设计 硕士学位论文质量成本核算体系研究 (2)核算体系的建立 ( 3) 基于企业过程的具体核算 ( 4 )最终数据的统计汇总 2 . 3 . 1质量成本核算的 任务、对象 ( 1) 质量成本核算的 任务卜 周 : 确定质量成本的开支范围. g b / t13 339 月一9 1 质量成本管理导则 中对质量成本的开支范围已 做出明确规定。 企业根据自 身情况， 确定开支范围， 通过质量成本核算工作， 把发生的各项质量成本 费用进行识别，明确其归宿，以便核算。 建立科学、系统的质量成本数据收集体系。 质量成本数据分散在从产品设计到产品寿命终止的