（工商管理专业论文）中国与国际会计准则协调与比较若干问题研究.pdf

提要 近卜年来经济全球化的快速发展直接促进世界资本市场一体化的形成，在此过程 中，作为全球通用的商业语言的会计信息，其质量的高低直接影响全球范围内资本流 动的深度与广度，进而对各国经济的发展带来影响。 本文首先通过对会计准则和会计准则协调定义的叙述和分析，为本文进行相关论 述寻找一个起点，从而能准确把握我国与国际会计准则协调的重要性。在叙述会计准 则协调重要性方面从近来年的经济全球化发展和世界资本市场形成入手阐述我国与 国际会计准则协调的紧迫性和必然性。其次回顾我国与国际会计准则协调的发展历 程，从中可以看出作为上层建筑的会计准则在全球范围内的协调发展是随经济发展而 演变的，在此基础上进一步通过七项具体会计准则的比较和差异分析来指出我国与国 际会计准则协调的方向和目标。最后通过如何处理原则与规则的关系、对经济发展的 能动作用、系统概念三个方面提出自己在我国与国际会计准则协调方面的一些理解和 看法。 本文研究主要目的有二：一是通过本文的写作可以了解我国与国际会计准则的主 要差别，提高自己以后在工作中的实践能力，二是在中国与国际会计准则方面协调与 趋同方向上作有益的探索。 关键词：会计准则比较协调 i i a b s t r a c t i np a s td e c a d e ，f a s td e v e l o p m e n to fg l o b a l i z a t i o ni m p r o v e st h ef o r m i n go fi n t e g r a t i o n o fw o r l dc a p i t a lm a r k e t a sak i n do fg e n e r a lb u s i n e s sl a n g u a g e ，t h eq u a l i t yo fa c c o u n t i n g i n f o r m a t i o nd i r e c t l ya f f e c t sw i d t ha n dd e p t ho fc a p i t a lf l o ww o r l d w i d e f u r t h e r m o r e ， i n f l u e n c ee c o n o m i cd e v e l o p m e n tc r o s st h ew o r l d i nt h i sp a p e r ，if i r s t l ya n a l y z ed e f i n i t i o no fa c c o u n t i n gp r i n c i p l ea n dh a r m o n i z a t i o no f a c c o u n t i n gp r i n c i p l e t h a tw i l lg i v e ar e a s o n a b l es t a r t p o i n tf o ra r g u m e n t ，t h e r e f o r et o m a s t e rt h ei m p o r t a n c eo fh a r m o n i z a t i o no fa c c o u n t i n gp r i n c i p l e a sf o ri m p o r t a n c eo f h a r m o n i z a t i o n ，ia r g u ei tb ym e n t i o n i n gg l o b a l i z a t i o na n dg l o b a lc a p i t a lm a r k e t s e c o n d l y ， ih a v el o o k e db a c kt h ec o u r s eo fd e v e l o p m e n ti nt e r mo fi a sa n dc h i n ag e n e r a l a c c o u n t i n gp r i n c i p l e a c t u a l l y , a s ak i n do fs u p e r s t r u c t u r e ，a c c o u n t i n gp r i n c i p l eh a d a l w a y sm e te c o n o m i cd e v e l o p m e n ta n dc h a n g eo fd e v e l o p m e n tm o d e l ia l s om a k es o m e c o m p a r i s o nt of i n ds o m ed i f f e r e n c eb e t w e e nl a sa n dc h i n aa c c o u n t i n gp r i n c i p l e l a s t l y a c c o r d i n gt oa n a l y s i sa b o v e ，ib r i n gf o r w a r dm yo p i n i o n sb a s e do nt h r e e t o p i c s ： r e l a t i o n s h i pb e t w e e nr u l eb a s i sa n dp r i n c i p l eb a s i s ，r e a c t i o no fa c c o u n t i n gp r i n c i p l et o e c o n o m i cd e v e l o p m e n t ，s y s t e m i cc o n c e p t t h e r ea r et w op u r p o s eo ft h i sp a p e r ：o n ei st h a tt h r o u g hs t u d y i n gk e yd i f f e r e n c e b e t w e e nc h i n ag a a pa n di a s ，s oa st oi m p r o v em y p r a c t i c a lc a p a b i l i t yi nf i n a n c i a la r e a t h eo t h e ri st oe x p l o r et h eo f i e m m i o no fh a r m o n i z a t i o na n da s s i m i l a t i o nb e t w e e nc h i n a g a a pa n di a s k e y w o r d s ：a c c o u n t i n gp r i n c i p l ec o m p a r i s o n h a r m o n i z a t i o n j i i 前言 上世纪8 0 年代以来，经济全球化的发展对世界一体化资本市场的形成起到 巨大的推动作用，跨国兼并和跨国融资等形式的世界范围内资本流动剥作为通用 的会计语言的质量提出了前所未有的高要求，会计准则的全球范围内的协调与趋 同呼声日益高涨，各国都在积极改进本国的会计准则使其能够早日融入这场浩荡 的协调与趋同活动之中，以便能够早日在世界一体化资本市场中分到一杯羹，中 国也不例外。 改革开放阻来，我国经济的快速发展举世瞩目，特别在融入全球一体化资 本市场方面取得了长足的发展，在此背景之下我国迫切需要完善我国现有的会计 准则体系以适应目前的全球资本市场格局。 本文通过国际会计准则与我国会计准则的发展以及两者之间的比较与研究 试图探寻我国与国际会计准则协调与趋同中应该关注的重要事项以及通过对这 项事项的剖析提出自己一些看法以加深自己在这方面的认识由此作为一个起点 来不断提高自己在会计理论方面的水平。 第一章会计准则协调的重要性 会计国际协调存在形式协调和实质协调的差别，形式协调是指会计准则的协 调，实质协调是指会计实务的协调，即财务报告所提供的信息的可比性的提高。 关于会计准则的协调，学者提出以下定义( 1 ) 认为是一种缩小各种标准和实务 差异以形成一套严密的可接受的标准和惯例的过程；( 2 ) 认为是通过对会计惯例 的变异程度加以限制从而增加其可比性的过程；( 3 ) 认为是旨在增强不同国家会 计规范下生成的财务报表的可比性的过程。由此，我们可以把会计准则协调的特 征概括如下：会计准则协调是一个过程，通过这个过程，可以限制和缩小会计实 务的差异，协调的目的是形成一套公认的会计惯例或准则，促进各国会计实务和 财务信息的可比1 。 第一节会计准则的认识 会计准则是对会计方法和程序的一种指导方针，是会计工作的规范，具体地 说，就是关于资产负债及其变化如何确认、计量、记录和揭示的规范。所以会计 准则的根本目是会计人员按照统一的标准处理会计事务从而使会计信息具有一 定程度的一致性和可比性，便于财务报表的使用者更好地利用会计信息。 把握会计准则，还应当注意会计准则的“四性”。2 1 、规范性。企业存在不同经济业务，并且有各自的特殊性。会计准则的出 现，使会计人员在能够按照同一标准进行会计核算，会计行为得以规范，会计信 息也就具有了一致性和可比性，会计信息的质量也就提高了。 2 、权威性。会计准则的制定、发布和实施要通过一定的权威机构，这些权 威机构可以是国家的立法或行政部门，也可以是由其授权的会计职业团体。权威 性保证了会计准则作为会计核算工作必须遵守的统一标准。 3 、发展性。会计准则是在一定的社会经济环境下，人们对会计实践进行理 论上的概括而形成的。会计准则具有相对稳定性，但随着社会经济环境的发展变 化，会计准则也要随之变化，进行相应的修改、充实和淘汰。 1 中国学习删，会计准则实质与含义，2 0 0 4 年 2 中同学习刚，论会计准则的五人关系，2 0 0 5 年 2 4 、理论与实践相融合性。会计准则是指导会计实践的理论依据，哪对会计 准则又是会计理论与会计实践拥结合的产物。会计准则的内容，有的来自j 二理论 演绎，有的来自于实践归纳，还有一部分来自于国家有关会计工作的方针政策， 但这些都要经过实践的检验。没有会计理论的指导，准则就没有科学性；没有实 践的检验，准则就没有针对性。 第二节会计；隹则协调的必然性 经济全球化的趋势要求会计准则协调。 首先，经济全球化的发展趋势，促进了区域或全球资本市场的加速形成。根 据1 9 9 8 年底的情况，在伦敦证券交易所的股票市价总额中。有7 0 来自于非英 国公司；德国证券交易所上市公司中，有8 0 来自于6 0 多个国家的非德国公司； 在美国证券交易委员会登记的1 3 0 0 0 家公司中，有1 0 0 0 多家为外国公司；3 在多 伦多证券交易所，有5 8 家外国公司上市。由于各资本市场之间的联系同益紧密， 投资者和公司都在不断寻找跨越国界的机会，因此对世界通用商业语言的要求也 就更为迫切。 其次，经济全球化的发展趋势导致了全球企业兼并步伐的加快。仅在1 9 9 9 年，全球企业购并总金额就猛增至3 3 1 万亿美元，超过了1 9 9 0 年至1 9 9 5 年的 并购总额。然而，在世界购并浪潮中，由于缺乏全球通用的会计准则，造成了企 业财务信息不可比，浪费了时间和精力。在最著名的德国戴姆勒。奔驰 ( d a i m l e r 3 e b z ) 案例中，戴姆勒公司1 9 9 3 年的经营情况，按德国会计标准计 算是1 6 8 亿美元的利润，而按照美国公认会计原则计算，却是大约l o 亿美元的 巨额亏损。4 两者差距之悬殊，令人咋舌! 因此，各国政府、有关国际机构均意 识到，减少各国会计准则的差异、推动各国会计准则的协调与趋同，对于提供可 比、透明的财务信息是至关重要的。 第三，1 9 9 7 年亚洲金融风暴的爆发，加快了会计准则国际协调的步伐。虽 然产生亚洲金融风暴的原因较为复杂，但一些亚洲国家金融和会计监管体系不健 全、会计和信息披露制度不完善、会计准则的质量较差等肯定都是重要的原因。 3 汪祥耀等编著，国际会计准则与财务报告准则一研究与比较，以后会计出版社2 0 0 46 ，p 5 + 卡博网牟球准则离我们进有多远，2 0 0 3 年 据联合阐的一份调查显示，在受亚洲金融危机影响的国家中，人部分家没有正 确采用国际会计准则，导致财务会计报表未能及时提供有用信息，以帮助会计信 息使用者分析引发金融危机的各种重要因素，严重降低了公司和银行财务报告的 透明度。在亚洲金融风暴爆发以后，全t ；| = 界的投资者对跨国投资，尤其是对亚洲、 非洲和拉丁美洲等发展中国家的投资变得更为慎重：同时，世界银行等一些国际 开发银行也相继对贷款国家和企业提出了按国际会计准则提供财务信息的要求。 因此，制定全球通用会计准则并促进各国会计准则的国际协调，是世界经济 一体化和资本市场全球化的必然要求，也是经济危机及其他事件的教训对加强会 计监管、提高财务信息质量的推动所带来的结果。 第二章发展回顾 第一节国际会计准则的协调发展 国际会计准则的发展就其本质来说是会计国际化的发展的表现形式，所以全 球范围内的会计比较与协调是国际会计准则发展的原动力，因此我们谈论国际会 计准则的发展就是要看国际会计准则是如何围绕这条主线发展的。 一、国际会计准则的起源 国际会计准则的起源国际会计比较与协调。由于政治、经济、法律及文化等 背景相似或地理上相邻的国家，会计标准不仅在客观上有协调的需要，而且也容 易沟通，阻力较小。1 9 6 6 - - 1 9 6 7 年，加拿大、英国和美国成立了一个“会计国 际研究小组”( a c c o u n t i n gi n t e r n a t i o n a ls t u d yg r o u p ，a i s g ) ，着手研究三国间会 计和审计实务的异同，1 9 6 8 年a i s g 公布了第一份研究报告“加拿大、英国和美 国关于存货会计处理比较( c o m p a r a t i v e a c c o u n t i n gp r a c t i c e sf o ri n v e n t o r i e si n c a n a d a ，u k ，a n du s ) ，拉开了国际会计比较与协调研究的序幕。5 至1 9 7 7 年 解散时，a i s g 在其存续的1 0 年间共发表了2 0 份研究报告，是会计国际化研究 的早期重要成果，被广泛运用于i a s c 早期的准则中。1 9 7 2 年，第十届世界会计 师大会( w o r l dc o n g r e s so f a c c o u n t a n t s ，w c o a ) 在澳大利亚的悉尼举行，英 5 刘峰著，会计准则研究，东北财经大学卅版社，1 9 9 68 ，p 2 5 4 幽的h e n r yb e n s o n 爵士提议组建国际会汁准则委员( i n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n g s t a n d a r d sc o r n n f i t t e e ，i a s c ) ，引起了加拿大、英国、美国、澳大利亚、法国、 德国、同本、荷兰、墨西哥等团代表的i 苛度关注。经过多方协商和筹划，1 9 7 3 年i a s c 成立，秘书处设在伦敦，h e n r yb e n s o n 爵士被推选为第一任i a s c 主席。 1 a s c 的成立是国际会计，训发展中的个里程碑。1 9 7 5 年，i a s c 发布第一号 国际会计准则( i n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n g s t a n d a r d s ，i a s ) ：会计政策的揭示( i a s l ： d i s c l o s u r eo fa c c o u n t i n gp o l i c i e s ) 。 队s c 成立的最初目的是减少各国会计标准差异，促进各国会计标准的协 调。在其成立后的2 0 多年里，协调政策是十分宽松的，由于有国际会计师联合 会( i n t e r n a t i o n a lf e d e r a t i o no f a c c o u n t a n t s ，i f a c ) 、联合国经济合作与发展组织 ( o r g a n i z a t i o no f e c o n o m i cc o o p e r a t i o n & d e v e l o p m e n t ，o e c d ) 、国际会计和报 告准则政府间专家工作组( i n t e r g o v e r n m e n t a lw o r k i n gg r o u po f e x p e r t so n i n t e r n a t i o n a ls t a n d a r d so fa c c o u n t i n ga n dr e p o r t ，i s a r ) 等多个相关国际组织的竞 争，加之其“以妥协换取承认”的工作策略，针对相同的交易，尽量罗列当时各 国流行的做法，试图以对各国会计方法和会计政策的普遍承认来换取各国的认 可。然而，正是由于这种大量可供选择会计方法的存在，造成i _ a s 可比性的低 下，曾被戏称为“国际会计实务的大拼盘”。6 因此，早期的会计国际化以协调为 基调，体现了“调和”和“包容”的精神。 欧共体( 1 9 9 3 年后改称欧盟) 在早期的国际会计协调活动中也发挥了重要 作用，早在2 0 世纪6 0 年代就开始了其内部会计协调，比i a s c 还要早。欧共体 理事会通过发布一系列“指令”( d i r e c t i v e s ) 和“条例”( r e g u l a t i o n s ) ，分别就 关于企业的法律、税收、会计和报告等方面做出规范，要求各成员国通过修订、 制定各自的相关法律予以采纳执行。1 9 7 8 年，欧共体发匆第4 号指令“不同类 型公司的年度财务报表”( a n n u a la c c o u n t s o f c e r t a i n t y p e so fc o m p a n i e s ) ，详尽规 范了企业年度报告中的财务报表种类与格式及报表编制的会计原则。此外，1 9 8 3 年发布的第7 号指令“合并财务报表”( c o n s o e d a t e da c c o u n t s ) 、1 9 8 5 年发布的第 1 0 号指令“上市公司的跨国合并”( c o m b i n a t i o n so f c r o s s c o u n t r y o f l i s t e d c o m p a n i e s ) 、1 9 8 6 年发布的“银行和其他金融机构的财务报表和合并财务报表” 6 刘峰著，会计准则变迁，中国! | ! 才政经济 | _ ：版社2 0 0 09 p 8 9 、5 ( a n n u a la c c o u n t sa n dc o n s o l i d a t e da c c o u n t so fb a n k sa n do t h e rf i n a n c i a l i n s t i t u t i o n s ) 、1 9 8 9 年发柿的第1 1 号指令“在一个成员凶设赢但受另 成员罔法 律管辖的公司分支机构的披露要求”( d i s c l o s u r er e q u i r e m e n t si nr e s p e c to f b r a n c h e so p e n e di nam e m b e rs t a t eb yc e r t a i nt y p e so fc o m p a n yg o v e r n e db yt h el a w o fa n o t h e rs t a t e ) 等，都为欧共体范围内会计标准的协调做出不小的贡献。7 二、国际会计准则的快速发展 进入2 0 世纪9 0 年代，区域性会计协调得到快速发展。地区会计协调搞得 比较早的是欧盟，然后是北美，最具有影响力的当属g 4 + l 集团。 1 、g 4 + 1 集团的会计协调。g 4 + 1 是2 0 世纪9 0 年代初，由加拿大、澳大利 亚、美国、英国四大英语国家的会计准则制定机构组成的会计标准国际协调机构， 1 9 9 3 年i a s c 作为观察员身份参加其活动，形成g 4 + 1 的格局。后来新西兰加入， 说起来应当改称为g 5 + 1 了，但仍称g 4 + 1 。g 4 + l 的协调目标包括：( 1 ) 为提供 有助于资本市场参与者的财务信息，而制定高质量的财务报告准则；( 2 ) 探讨解 决财务报告问题的通用方法。单一而高质量的财务报告方法比多个方法并存更有 助于资本市场参与者；( 3 ) 财务报告准则应当建立在概念框架的基础上。作为组 织成员，应当与其他成员具有类似的概念框架；( 4 )为了探索财务报告问题的 通用方法，要求成员愿意并且有能力投入资源，以便在概念框架内解决这些问题。 8 2 0 0 1 年1 月3 1 日至2 月1 日，g 4 + l 在伦敦召开了结束其使命的会议，发 布公报称：“鉴于i a s c 重组成功，新设立的国际会计准则理事会( i n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n gs t a n d a r d sb o a r d ，i a s b ) 将与各国准则制定机构建立积极的合作伙伴 关系，为了避免分散资源，全力支持i a s b 在世界范围内促进会计准则的趋同， g 4 + 】宣告解散，停止一切活动。”9 在此之前，国际社会十分关注这个“会计准 则精英俱乐部”对i a s c 重组到底持何态度。g 4 + l 的这一高姿态举动倍受关注， 也使国际社会和i a s b 如释重负，表明i a s b 得到了美、英等国会计准则制定机 构的实质性支持。 刘威著，国际台计准则可比性研究，卜海财经大学出版社，1 9 9 9 1 ，p 3 5 8 刘峰著，会汁准则变迁，中国财政经济出版社2 0 0 0 6 ，p 7 8 9 北京国家会汁学院网站，论会计闽际化的演变与趋井 一6 一 g 4 + i 在其存续的近l o 年问，对成员因诸多会计领域的协调展玎了! # 有成效 的合作与研究，达成了很多共识，发布了一系列研究成果，其中影响最大的是其 关于企业合并和业绩报告的专题研究。这两个项目对i a s b 目前诈在进行的质量 改进和准则制定工作产生了很大的影响。另外，g 4 + 1 进行的协调和研究项目还 包括建立未来会计确认和计量的概念框架、关于“海静活动( 期现对抵) ”( h e d g i n g a c t i v i t i e s ) 的会计处理、准备的确认、计量和披露、执行租赁会计处理的新方法、 确定长期资产可实现金额的会计标准、接受非互惠性资产转让( 不包括所有者捐 赠) 的会计处理、企业合营或类似安排中的权益报告、以股份为基础的支付、新 计量基础、收入和负债确认、衍生金融工具等。 2 、欧盟的会计协调。进入2 0 世纪9 0 年代后，欧盟开始加速推动成员国会 计标准的协调。为保持和会计职业界的联系，欧盟委员会根据第4 号指令专门成 立了欧盟联络委员会( e cc o n t a c tc o m m i t t e e ) ，联络委员会由成员国代表和欧委 会代表组成，其主要功能是促进和协调欧盟有关会计的指令在各成员国得到执 行，向欧委会建议增加或修订有关的会计指令。为处理会计协调中的技术问题， 该委员会还特设了一个技术分委员会( t e c h n i c a ls u b c o m m i t t e e ) 。在欧盟的会计 协调中，欧洲会计师联合会( f e d e r a t i o nd e se x p e l sc o m p t a b l e se u r o p e a n s ，f e e ) 也发挥了重要作用。f e e 由来自2 6 个国家( 包括1 5 个欧盟成员国) 的3 8 个会 计职业团体组成，拥有个人会员4 0 多万，欧盟9 5 以上的会计人员都加入了该 组织。为推动区域内会计标准的协调，欧盟还组建了会计咨询论坛( a c c o u n t i n g a d v i s o r yf o r u m ，a a f ) ，丸址进行了大量的专题研究和卓有成效的协调活动。 1 9 9 5 年，a a f 先后讨论了环境问题的财务报告、租赁台同的会计处理、政府补 助、外币交易等议题；1 9 9 7 年，a a f 又讨论了现金流量表问题，并开始为欧元 的引入展开会计研究。1 9 9 7 年6 月，欧盟就引入欧元涉及的会计问题发布指南， 要求各成员国平稳有序地完成货币过渡中的会计衔接，并给出了相应的操作指 南，指南认为引入欧元不需要增加或修改任何欧盟会计问题指令或条例。 3 、北美地区的会计协调。在北美，由加拿大特许会计师协会( c a n a d i a n i n s t i t u t eo fc h a r t e r e da c c o u n t a n t s ，c i c a ) 、墨西哥公共会计师协会( m e x i c a n i n s t i t u t e o f p u b l i c a c c o u n t a n t s ，m i p a ) 和美国财务会计准则委员会( f i n a n c i a l a c c o u n t i n gs t a n d a r d sb o a r d ，f a s b ) 推动的三国会计协调是从1 9 9 2 年开始的， 目的是适应建立北美自由贸易区( n o r t h a m e r i c a nf r e e t r a d e a g r e e m e n t ， n a f t a ) 的需要。北美i 国在加快经济体化的同时，在会计界也在加强沟通， 减少差异，使会计标准不断趋同，当然北美的会计标准趋同主要是向美国一般公 认会计原则( g e n e r a l l y a c c e p t e d a c c o u n t i n gp r i n c i p l e so f u n i t e ds t a t e s u s g a a p ) 看齐。为加强区域内会计标准的协调，n a f f a 专门成立了公司财务报告合作委 员会( c o m m i t t e ef o rc o o p e r a t i o no nf i n a n c i a lr e p o r t i n gm a t t e r s ) 。三国会计t 力调 的成果之一，是1 9 9 5 年c i c a 、m i p a 和f a s b 联合发表的题为“北美财务报告” 的联合研究报告( j o i n t s t u d yo nf i n a n c i a lr e p o r t i n g i n n o r t h a m e r i c a ) ，报告对存 在于美国、加拿大、墨西哥和智利四国的会计标准差异( s i g n i f i c a n td i f f e r e n c e so f g a a pi nt h eu n i t e ds t a t e s ，c a n a d a ，m e x i c oa n dc h i l e ) 进行了系统研究，并提 出了未来协调方向。2 0 0 2 年1 0 月，该报告进行了第四次修订，并被译成多个语 言版本。另外，美国与加拿大的会计职业界一直保持着良好的合作，相互之间 经常就重大会计问题进行磋商 4 、其他地区的会计协调。2 0 世纪9 0 年代初成立的亚太经济合作组织( a s i a p a c i f i ce c o n o m i cc o o p e r a t i o n ，a p e c ) 在实现贸易投资自由化、建立开放性多边 贸易体制、减少区域内贸易壁垒、实行投资贸易便利化、建立健全透明而开放的 金融环境、推动地区经济持续发展等方面做出了重大贡献。a p e c 长期致力于建 立一个广泛适用的标准体系，其中包括会计标准、法律标准和食品安全标准等。 1 9 9 5 年a p e c 通过大阪行动纲领，提出贸易自由化的9 项一般性原则，其中的 可比性( c o m p a r a b i l i t y ) 和透明性( t r a n s p a r e n c y ) ，都涉及到区域内会计标准的 协调问题。亚洲金融危机过后，亚太诸国明显加快了会计标准向l a s i f r s 趋同 的速度，其地区性会计协调已被提上议事日程。南美的巴西、阿根廷等也正在构 建一套区域性会计协议。另外，对地区内会计协调做出过贡献的还有安第斯共同 体、南方共同市场、太平洋共同体、阿拉伯国家联盟、非洲统一组织、拉丁美洲 一体化协会等。 三、会计标准化：会计国际化的高级阶段 从2 0 世纪8 0 年代末期开始，i a s c 认识到自身存在的问题，开始放弃“调和” 与“包容”的指导思想，将工作重点由开发新准则转向减少现有准则的可选择性， 进行了旨在提高可比性等的一系列质量改进计划。1 9 8 9 年1 月。i a s c 发布第3 2 号征求意见稿：财务报表的r t l 比盹l e d 3 2c o m p a r a b i l i t yo f f i n a n c i a ls t a t e m e n t s ) ， 开始大量减少相同交易可供选择会计方法的存存，同种交易只规定一种或两种基 准方法( b e n c h m a r k t r e a t m e n t ) ，另外提供一种备选方法( a l t e r n a t i v em e t h o d ) 。 f 常情况下，企业应选择基准方法，符合特定条件时可选择备选方法，若选择备 选方法，应增加披露不选择基准方法的原因，及由此造成的差异等。至1 9 9 3 年 年底，i a s c 完成了1 0 项争议较大的i a s 的修改工作，减少了各选会计程序和 方法。 会计国际化由协调走向标准化，国际证券委员会( i n t e r n a t i o n a lo r g a n i z a t i o n o fs e c u r i t i e sc o m m i s s i o n s ，i o s c o ) 发挥了极为重要的作用。i o s c o 是由各国证 券监管机构组成的，旨在促进跨国证券的上市和交易，加强国际问的信息交流， 实现证券市场的有效监管而提供互助的国际组织。截至2 0 0 3 年1 2 月3 lf = ， i o s c o 共有会员1 8 1 个，涉及世界9 0 的证券市场自2 0 世纪9 0 年代以来， i o s c o 将会计标准的国际协调作为各国证券监管协调的重要内容。早在1 9 8 8 年， i o s c o 就认为i a s 可以作为跨国融资的上市公司编制财务报告的一般准则。1 9 9 3 年8 月，i o s c o 同意制定一套用于跨国融资企业核心准则( c o r es t a n d a r d s ) 。1 9 9 3 年n 月，i o s c o 与i a s c 签署协议认可“i a s7 ：现金流量表”在国际资本市场上 的使用。1 9 9 4 年6 月，i o s c o 公开发表声明，要求在进一步认可l a s s 之前，有 必要研制一套用于跨国上市企业的核心准则。1 9 9 5 年，i o s c o 与i a s c 签署协 议，委托l a s c 开发研制国际核心会计准则。 结合质量改进和提高计划，l a s c 历时3 年多，通过对已发布的l a s s 进行修 订和补缺，于1 9 9 8 年年底基本完成了4 0 项核心准则的制定工作。2 0 0 0 年5 月， i o s c o 认为4 0 项核心准则中，有3 0 项符合i o s c o 的质量要求，通过i o s c o 的验收。i o s c o 在核心准则的验收报告中向其成员国的证券监管机构推荐使用 核心准则，并呼吁参与全球资本市场的所有国家都遵循这些国际公认的规范和准 则。2 0 0 2 年1 0 月，i o s c o 技术委员会( t e c h n i c a l c o m m i t t e e ) 发布公告，就各 国证券监管机构如何发展系统的监管法规，提高上市公司信息披露的透明度和充 分性等问题给出了原则性的指导意见。公告认为高质量的财务信息披露是资本市 场有效运作的关键，各国会计标准差异的普遍存在降低了国际资本市场的运转效 率，i o s c o 鼓励各成员国使用i a s i f r s 以达到会计标准趋同的目标i o s c o 还 鼓励1 a s b 和各国会计标准制定机构开展合作，减少各国会计标准的差异，为企 业跨国融资消除会计语言障碍。i o s c o 技术委员会还与i f a c 展丌合作，从强化 审计监管的角度推动会计标准的趋同。 核心准则的出笼，大大提高了i a s c 的国际地位和权威性，为全球财务报告 的标准化奠定了一个罩程碑，使会计国际化进程向前迈出了大步，会计国际化 由区域性的“会计协调”开始转向“标准化”。会计协调是会计国际化的初级阶段， 有包容与调和的意味，主要通过双方或多方的协商与让步，达成致意见，或通 过谈判形成相互认可的机制。当区域内的会计协调和区域间的矛盾难以调和时， 人们开始选择标准化的道路。标准化是会计国际化的高级阶段，通过形成一套高 质量的单一会计标准，试图促使世界各国都向这套单一标准进行趋同，或直接采 纳这套会计标准，最终实现全球单一会计标准。 从地理区域来看，对推动会计标准化进程贡献最大的当属欧盟。1 9 9 5 年1 1 月，发布了一个关于会计协调战略的重要公报，强调今后欧盟会计协调的重点不 再以原欧盟指令或条例为基础进行，而更多地转向与i a s c 及i o s c o 合作，向 国际统一的标准看齐，允许成员国的所有上市公司采用i a s s 取代本国的会计标 准。1 9 9 6 年1 2 月，欧盟联络委员会发布了一个欧盟会计指令和l a s s 比较的研 究报告。1 9 9 7 年5 月，欧盟发表声明，支持i a s c 为制定核心准则而作的努力。 1 9 9 8 年1 月，欧盟就其关于财务报表及合并财务报表的指令发表解释性通知 ( i n t e r p r e t a t i v ec o m m u n i c a t i o n ) ，要求各成员国的会计标准制定机构关注i a s s 动向，研究合并财务报表中1 a s s 和欧盟指令的不同之处。通知指出，各成员国 采用相同的会计标准，有助于提高公司财务披露的透明度，有利于鼓励跨国投资 和单一市场的形成。2 0 0 0 年6 月，欧盟部长理事会发布了一份备忘录一“欧盟财务 报告战略：未来走向”。在这份备忘录中，欧盟部长理事会建议，在欧盟成员国 范围内的所有上市公司中，最迟应于2 0 0 5 年1 月1 曰起采用i a s i f r s 编制合并 财务报表，同时鼓励成员国在非上市公司中推广i a s i f r s 。2 0 0 2 年7 月，欧洲 议会在布鲁塞尔通过了“关于运用国际会计准则的第1 6 0 6 号( 2 0 0 2 ) 决议”，为 i a s i f r s 在欧盟的实施扫除了法律障碍。2 0 0 2 年1 2 月，“泛欧洲证券交易所” ( 由巴黎、布鲁塞尔、阿姆斯特丹和早斯本四家证券交易所在2 0 0 0 年3 月合并 组成) 要求1 二市公司必须在2 0 0 4 年之前，最迟不超过2 0 0 4 年第二季度全部采用 i a s i f r s 编制财务报告。1 0 从上述回顾可以看出会汁的国际协调经历了漫长而复杂的过程，体现厂不 利益主体在会计国际协调态度上的转变，从中可以看出经济的快速发展是促进会 计准则仂l 调的原动力，当然会计准则国际协调的也是经济发展一个重要体现。 第二节我国会计准则的协调发展 1 9 7 8 年末，中共中央十一届三中全会实现了党的工作重心转移到经济建设 上来，开始实行经济体制改革和对外开放政策。中国经济体制改革选择从农村实 行联产承包责任制开始。然后到以城市国有企业改革为重点，再到金融、税收、 社会保障等全面改革的渐进式发展道路。中国开放政策是以引入外资、扩大对外 贸易开始，接着建立经济特区和开放沿海城市，发展到今天加入世界贸易组织， 实现产品、金融、技术、人刁等全方位丌放的格局。在以上各个发展阶段，我国 会计制度改革都不失时机地推出了若干重大改革措施，不仅适应了各个时期经济 改革发展对会计的需要，也促进了国际会计协调。 7 0 年代末至8 0 年代，随着我国实行改革开放政策，我国经济进入了商品经 济与计划经济并存的所谓“双轨制”发展时期。国有企业是沿着放权让利、增强企 业活力的改革思路展开的。为此，国有企业先后实行了企业基金制度、利润留成 制度，承包制度以及两步“利改税”，”这时的国有企业改革尚未涉及到企业制度 层面。与此相适应的国有企业会计制度主要还是沿袭计划经济会计模式，只是根 据改革发展的要求，进行了局部调整。另一方面，由于对外开放政策的有效实施， 商品经济因素的影响不断增强。为了吸引外资，加快经济建设，积累对外开放的 经验，1 9 8 4 年国务院先后批准深圳、汕头、珠海和厦门建立了四个经济特区， 之后又开放了珠江三角洲、长江三角洲等地区，从而形成了由沿海向内地逐步开 放的格局。外齑在经济特区、开放地区和开放城市兴建外商独资企业、中外合资 企业、中外合作经营企业等，大量外资涌入，促进了中国经济的发展。为适应当 时对外开放的需要，财政部于1 9 8 3 年3 月和4 月，借鉴西方国家会计的基本原 ”中国学习嗣，会计准则的国际协调，2 0 0 5 年 “方山县人民政府网站，中国经济转轨2 0 年的耩奉经验，2 0 0 3 年 一1 1 一 理，分别制定了，中外合资经营企业会计制度( 试 j ：草案) 和中外合资经营 企业会计科日和会计报表( 试行草案) 。8 0 年代后期，随着“三资”企业和私营 企业的发展，我国社会出现了国有经济、非国有经济等多元经济成份并存发展的 局面；随着指令性计划的减少，市场经济对资源的基础性配置作用不断增强。我 国原有与传统计划经济相适应的会计模式已越来越难以适应经济发展的需要，构 造市场导向型的会计模式被提上议事日程。1 9 8 8 年1 0 月财政部成立会计准则小 组，对于与会计准则制定有关的基本理论、基本假设、基本原则、会计目标、会 计要素等展开系统研究，并着手企业会计准则的起草工作。 进入9 0 年代，中国经济在经历了两年的整顿与调整后，面临深化改革和扩 大开放的迫切形势。1 9 9 2 年春天，邓小平同志发表了南巡讲话，不仅解决了中 国经济体制改革发展方向问题，而且也为深化我国会计改革创造了良好的环境。 1 9 9 1 年，财政部根据经济形势发展需要和会计准则研究成果，制定了会计改 革纲要，1 2 提出了中国会计核算制度改革的目标，即建立与社会主义有计划商 品经济( 1 9 9 6 年改称为社会主义市场经济) 相适应的、既兼顾中国国情又与国 际惯例相协调的会计准则体系。在我国首次提出建立会计准则体系的重大命题。 1 9 9 2 年6 月，财政部适时地推出了股份制试点企业会计制度，1 1 月发布了企 业会计准则基本准则，同时发布了与其配套的若干行业会计制度。企业会 计准则基本准则参照国际惯例，结合中国国情，对会计目标、会计假设、 会计原则、会计要素、财务报告等会计基本问题进行了系统规范，标志着我国会 计由计划经济模式向市场经济模式的转换。 9 0 年代后半期，随着股份公司上市和股票、债券等金融产品在上海证券交 易所和深圳证券交易所交易，证券市场在我国得到了初步发展，投资者、债权人、 证券分析师、证券监管部门等与证券相关的会计信息使用者对会计信息的需求不 断扩大。与此同时，我国部分公司也到香港、美国等境外上市融资，中国对外开 放的力度进一步加大。同时证券市场也出现了不少信息失真、操纵利润等问题。 为促进我国证券市场的健康发展，1 9 9 7 年由财政部颁布并实旌了第一项有关关 联方的具体会计准则，从而使会计准则建设进入了会计准则体系建设阶段。自那 时以来，各项具体会计准则陆续发布，到2 0 0 1 年1 2 月底，已经制定颁布实施了 2 中卢人民共和国财政部官方嘲站，中华人民共和国会计法一大事记，( 1 9 7 9 2 0 0 5 ) 一1 2 一 1 6 项企、i k 会计准州，在会计准则制定过程巾，我们始终“* 持这样一祭原则：h 要与中国班行的法律法规不帽矛盾，巾翻的经济实务与闷际会计准则所针对的经 济实务一致或柑近，在实务操作上又_ j 行的就大胆地采并j 国际会计准则，实现 中国会计与国际会训睽例充分协调。绎过几年的努力，我们在会计核算的基小原 则、会计要素的定义、收入确认、资产减值、关联方披露等重要方面与幽际通行 的惯例实现了一致。 从国际会计准则和我国会计准则的发展回顾口j 以看出，经济的快速发展阻及 由此带来到全球范围内广泛经济交往是促进会计准则国际协调的f 要原因，因此 看待中国与围际会计准得的协调就必须要把握作为上层建筑的会计准则如何适 应我国经济的发展并且如何能够起到相应的促进作用，而4 i 是简单借鉴和简单的 抵制。 第三章比较差异和分析 恰当处理我国和国际会计准的饥调，首先要了解两者之i h j 的主要区别和原 因，下面就我国与国际会计准则差别较大的几项准则作简单比较。 第一节基本准则与概念框架的比较 国际会计准则委员会于1 9 8 9 年4 月批准编报财务报表的框架1 9 8 9 年7 月公布，并于2 0 0 1 年4 月被国际会计准则理事会采纳。而我国会训准则分为基 本会计准则和具体会计准则，其中基本会计准则于1 9 9 2 年制定，1 9 9 3 年7 月1 口正式实行。1 3 一、会计似设方面的差异 国际会计准则在编报财务报表的框架中提及了两项会计假设即权责发生 制和持续经营，我国企业会计准则提及的会计假设有四项即会计主体、持续经营、 会计分期和货币计量，这是参照美国会计准则