内部审计舞弊准则(新).doc

舞弊的预防、检查与报告准则本章导读： 本章导读概述舞弊及舞弊审计的概念舞弊产生的原因、表现形式及手段一般原则 舞弊的预防实务操作舞弊检查舞弊的报告内部审计舞弊的预防、检察与报告准则与独立审计舞弊的预防、检察与报告准则的比较分析比较分析内部审计舞弊的预防、检察与报告准则与国家审计舞弊的预防、检察与报告准则的比较分析 图91第一节 概 述本节导读：本节导读制定舞弊的预防、检察与报告准则的依据及目的舞弊的预防、检察与报告准则的适应范围舞弊的预防、检察与报告准则的结构及内容制定舞弊的预防、检察与报告准则的必要性舞弊产生原因、主要表现形式及手段舞弊及舞弊审计的概念图92 一、舞弊的及舞弊审计的概念（一）舞弊的概念国际内部审计协会制定的内部审计实务标准指出，舞弊是有意制造的不正当和不合法的欺骗行为。舞弊与错误不同，舞弊是有意的，错误是无意的。舞弊的结果是损人利己。“损人”包括本组织和其它组织，“利己”包括为本组织谋利和为自己谋利。美加两国查处舞弊技巧与案例的作者杰克和罗伯特认为：舞弊是一个总称的术语，它包括人类设计的所有复杂方法，这些方法被某个人通过虚假的表现用于获得比别人更多的好处。美国最高法院称：舞弊是一种犯罪。一般人认为舞弊是有目的欺骗或故意谎报重大财务事实的不诚实行为。在我国独立审计具体准则第8号错误与舞弊第二条规定“错误，是指会计报表中存在的非故意的错报或漏报。”，第三条规定“舞弊，是指导致会计报表产生不实反映故意行为。”我国内部审计舞弊的预防、检察与报告准则第二条称：“舞弊是指组织内、外人员采用欺骗等违法违规手段，损害或谋取组织经济利益，同时可能为个人带来不正当利益的行为。”错误与舞弊是不同的概念。错误在原因上是行为人不精通业务、技术和法规，不精心操作以及管理不善造成的；在动机上，是非故意的，没有不良企图和动机；在手段上，具有偶然性和随意性；在性质上，属于一种行为过失。舞弊在原因上是行为人经不住物质利益的诱惑，侥幸或故意为之所造成的；在目的上，具有非法占有和挪用公共财产的不良企图和动机；在手段上，采取故意制造错报和漏报、钻制度的空子、涂改凭证、伪造单据，更改账表等技术手段，进行有意掩饰、歪曲和欺骗；在形式上，表现出掩盖真相，貌似正确，一般不容易察觉；在性质上，属于一种不法经济行为，其结果往往是造成国家、单位财产的损失。舞弊是一种故意掩盖事实真相的行力，它以诱使他人丧失有价值的财务或法定权利为目的。舞弊是一个义上的法律概念，审计人员并不对公司管理层是否发生舞弊行力做出法律判断。然而，众多的审计失败案正是由于财务报表中存在重大错报和舞弊行力所致。区别错误与舞弊的关键是看造成财财务报表错报漏报的行为是否故意。与错误不同，舞弊行力通常含有蓄意掩饰事实的成分，并且涉及更多的管理层成员、关键管理职员或第三方。舞弊行为的特征是：公司内部和第三方的串通勾结舞弊行为的特征藏匿、变造、伪造文件管理层滥用职权或授意他人滥用职权，而从表面看上去却像是在有效地管理 图93（二）舞弊审计的概念舞弊审计是一种寻找舞弊证据的审计，其目的是查出舞弊行为。舞弊审计不能被简化为一种简单的核对表。从广义上说，舞弊审计是一种意识，既许多要素，如人类要素、组织行为、舞弊知识、证据和验证标准融汇在一起而形成的一种意识。它也是一种舞弊潜在可能性的意识和一种觉察被称为危险信号事项的能力。二、舞弊产生的原因、表现形式及手段（一）舞弊产生的原因产生舞弊的原因包括：压力（刺激）、机会和态度（合理性）。如果公司管理层受到外部的压力（刺激）很大，便可能萌生舞弊的动机；而缺乏控制、无效控制或管理层逾越权限，就为舞弊行力的产生提供了机会；人的态度、性格或价值观有时会认可舞弊合理化的诉求，管理层受到的外部刺激或反压力越大，人们越可能接受舞弊行力合理化的借口。对审计人员而言，识别管理层或其他关键人员舞弊合理化的辩解是十分困难的。（二）舞弊的主要表现形式舞弊的表现形式是多种多样的，有管理舞弊，有经营舞弊，有财务舞弊等。舞弊行为是形形色色的，主要表现为：编造虚假会计凭证或篡改财务报表的认定歪曲财务报表中的交易、事项故意对相关金额、分类、认定或披露采用错误的会计处理方法贪污收人、盗窈资产或让公司支付未得到的产品或服务费用舞弊的主要形式编制虚假的发票、入库单、装运单等文件颠覆会计期间、权责发生制等基本假投管理层有意规避或授意他人背离有效的内部控制通过内外勾结构造虚假的交易循环，创造“账面利润”。图94从审计的角度看，舞弊行为的具体表现形式是粉饰。粉饰，即以人为的手段改善运用资本情况，夸张平衡表的外貌，使财务情形或经营成果的表现良好，凡一般虚增资产、虚减负债或虚饰高度流动比率者均属此类，藉以提高分红数额，博取股东信任，刺激股票市价，表现营业或偿债能力强，或隐瞒营业亏损等。反之，一企业为避免股东要求多分红利，减低甚至逃避纳税，加大秘密公积以保持其稳健性原则，便股票市价降低以便收回库存股票，其手段不外乎虚增负债、虚减资产。此种舞弊大多由企业的管理当局或董事、监事所为，虽非以个人利益为目的，但具有欺诈的意向，蒙蔽了股东、债权人、银行或政府机关，是蔑视会计准则、破坏会计真实性及一致性的表现，对财务报表内容的歪曲，将便利害关系人的判断和决策产生错误，损害社会公共利益的安全。就会计报表而言，粉饰的类型主要有：粉饰经营业绩和粉饰财务状况。（三）舞弊的手段舞弊有各种各样的手法，诸如：买空卖空、造假帐、支付政治捐款、行贿受贿、支付或收受回扣、低价出售或转让、给关系人利益、故意泄漏重要机密。从事非法活动、贪污、截留收入，等等，不胜枚举。就会计报表舞弊而言，常见手段主要：利用重组调节利润利用关联交易调节利润利用资产评估消除潜亏舞弊的手段利用虚拟资产调节利润利用利息资本化调节利润利用股权投资调节利润利用其他应收款和其他应付款调节利润利用时间差(跨年度)调节利润图951利用重组调节利润。资产重组是企业为了优化资本结构，调整产业方向，完成战略转移等目的而实施的资产资产置换和股权置换。然而，资产重组现已被广为滥用，以至一提起资产重组，人们立即联想到做假账，在一些企业特别是在上市公司中，资产重组确实被广泛用于粉饰会计报。典型做法是：借助关联交易，由非上市的国有企业以优质资产置换上市公司的劣质资产；由非上市的国有企业将盈利能力较高的下属企业廉价出售给上市公司；由上市公司将一些闲置资产高价出售给非上上市的国有企业。2利用关联交易调节利润。我国的大部分上市公司由国有企业改组而成，在股票发行额度有限的情况下，上市公司往往通过企业局部改组的方式设立。股份制改组后，上市公司与改组前的母公司及母公司控制的其他子公司之间普遍存在着错综复杂的关联关系和关联交易。利用关联交易粉饰利润已成为上市公司乐此不疲的“游戏”。利用关联交易调节利润，其主要方式包括：虚构经济业务，人为抬高上市公司业务和效益。采用大大高于或低于市场价格的方式，进行购销活动、资产置换和股权置换。主要方式以旱涝保收的方式委托经营或受托经营，抬高上市公司经营业绩。以低息或高息发生资金往来，调节财务费用。以收取或或支付管理费、或分摊共同费用调节利润。图96 3利用资产评估消除潜亏。按照会计制度的规定和谨慎原则，企业的潜亏应当依照法定程序，通过利润表予以反映。然而，许多企业，特别是国有企业，往往在股份制改组、对外投资、租赁抵押时，通过资产评估，将坏账、滞销和毁损存货、长期投资损失、固定资产损失以及递延资产等潜亏确认为评估减值，冲抵“资本公积”，从而达到粉饰会计报表、虚增利润的目的。 4利用虚拟资产调节利润。根据国际惯例，资产是指能够带来未来经济利益的资源。不能带来未来经济利益的项目，即使符合权责发生制的要求列入资产负债表，严格地说，也不是真正意义上的资产，由此就产生了虚拟资产的概念。所谓虚拟资产，是指已经实际发生的费用或损失，但由于企业缺乏承受能力而暂时挂列为待摊费用、递延资产、待处理流动资产损失和待处理固定资产损失等资产科目。 利用虚拟资产科目作为“蓄水池”，不及时确认、少摊销或不摊销已经发生的费用和损失，也是国有企业和上市公司粉饰会计报表、虚盈实亏的惯用手法。其“合法”的借口包括权责发生制、收入与成本配比原则、地方财政部门的批示等。 5利用利息资本化调节利润。根据现行会计制度的规定，企业为在建工程和固定资产等长期资产而支付的利息费用，在这些长期资产投入使用之前，可予以资本化，计入这些长期资产的成本。利息资本化本是出于收入与成本配比原则，区分资本性支出和经营性支出的要求。然而，在实际工作中，有不少国有企业和上市公司滥用利息资本化的规定，蓄意调节利润。 利用利息资本化调节利润的更隐秘的做法是：利用自有资金和借入资金难以界定的事实，通过人为划定资金来源和资金用途，将用于非资本性支出的利息资本化。 6利用股权投资调节利润。由于我国的产权交易市场还很不发达，对股权投资的会计规范尚处于起步阶段，有不少国有企业和上市公司利用股权投资调节利润。除了借助资产重组之机，利用关联交易将不良股权投资以天价与关联公司置换股权获取“暴利”外，还有不少国有企业利用成本法和权益法粉饰会计报表。典型的做法是，对于盈利的被投资企业，采用权益法核算，而对于亏损的被投资企业，即使股权比例超过20，仍采用成本核算。 近年来一些上市公司迫于利润压力，经常在会计年度即将结束之际，与关联公司签订股权转让协议，按权益法或通过合并会计报表，将被收购公司全年的利润纳入上市公司的会计报表。值得庆幸的是，财政部会计司1998年5月已发布了通知，明确规定股权转让时，收购企业只能从收购之日起以权益法或合并报表的方法确认被收购企业的利润，收购之日前被收购企业实现的利润只能作为收购成本，收购企业不得将其确认为投资收益。这一规定，无疑抑制了国有企业和上市公司利用股权投资调节利润，粉饰会计报表的行为。7利用其他应收款和其他应付款调节利润。根据现行会计制度规定，其他应收款和其他应付款科目主要用于反映除应收账款、预付账款、应付账款、预收账款以外的其他款项。在正常情况下，其他应收款和其他应付款的期末余额不应过大。然而，许多国有企业和上市公司的其他应收款和其他应付款期未余额巨大，往往与应收账款、预付账款、应付账款和预收账款的余额不相上下，甚至超过这些科目的余额。之所以出现这些异常现象，主要是因为许多国有企业和上市公司利用这两个科目调节利润。事实上，注册会计师界已经将这两个科目戏称为“垃圾筒”(因为其他应收款往往用于隐藏潜亏)和“聚宝盆”(因为其他应付款往往用于隐瞒利润)。8利用时间差(跨年度)调节利润。一些上市公司为了在年度结束后能给股东一份“满意”的答卷，往往借助时间差调节利润。传统的做法是在12月份虚开发票，确认收入，次年再以质量不合格等理由冲回、退货。较为高明的做法是，借助与第三方签订“卖断”收益权的协议，提前确认收入。三、制定舞弊的预防、检察与报告准则的必要性近年来，各国政治经济领域里的舞弊和腐败现象无论在规模上还是在复杂程度上都得到了发展，而且变的日益国际化。舞弊和腐败行为已成为破坏和削弱国家民主体系与经济增长的“社会顽疾”。最近， 美国发生的安然、施乐、世通、莫克等一连串的财务造假丑闻，不但震惊了华尔街，也震惊了全球的会计与审计职业界。美国向来自认为拥有最为完美的监管制度与最为健全的市场法则，却被“多米诺骨牌”般的假账丑闻冲击得信心戳丧。我国也相继发生了诸如黎明、银广夏、麦科特、蓝田等财务舞弊与审计失败案，给资本市场和审计界带来了前所未有的“信誉危机”。会计界“有不会做假帐的会计，不是合格的会计”之说；审计界有“不会查舞弊的审计，不是称职的审计”。因此，制定内部审计舞弊的预防、检察与报告准则具有十分重要的现实意义，是非常必要的。 四、舞弊的预防、检察与报告准则的结构及内容中国内部审计协会制定的内部审计舞弊的预防、检察与报告准则共分六章二十四条，其结构及内容如下：舞弊的预防、检察与报告准则的结构及内容第三章为“舞弊的预防”第六章为“附则”第五章为“舞弊的报告”第四章为“舞弊的检查”第二章为“一般原则”第一章为“总则”主要说明舞弊的预防、检察与报告准则的发布与解释权以及实施日期是对舞弊审计报告的具体要求是关于舞弊检查的具体要求是关于舞弊预防的具体要求是关于舞弊责任、职业谨慎、舞弊行为的一般要求主要说明制定舞弊的预防、检察与报告准则的目的与依据、舞弊的含义及本准则的适用范围图97 五、制定舞弊的预防、检察与报告准则的依据和目的 （一）制定依据 舞弊的预防、检察与报告准则制定依据为内部审计基本准则。 （二）制定目的内部审计舞弊的预防、检察与报告准则制定的目的是“为了规范内部审计机构和人员协助组织预防、检查和报告舞弊行为，明确相关责任，降低组织风险”，制定本准则。制定舞弊的预防、检察与报告准则的目的制定舞弊的预防、检察与报告准则目的规范内部审计机构和人员协助组织预防、检查和报告舞弊行为明确相关责任降低组织风险图98 五、舞弊的预防、检察与报告准则的适用范围舞弊的预防、检察与报告准则第三条规定：“本准则适用于各类组织的内部审计机构、内部审计人员及其从事的内部审计活动。” 第二节 实务操作一、一般原则舞弊的预防、检察与报告准则的第二章为“一般原则”，其内容主要有以下几个方面：（一）预防、发现及纠正舞弊的责任按照舞弊的预防、检察与报告准则的规定，组织管理层应对舞弊行为的发生承担责任。建立、健全并有效实施内部控制，预防、发现及纠正舞弊行为是组织管理层的主要责任。 内部审计机构和人员应当保持应有的职业谨慎，合理关注组织内部可能发生的舞弊行为，以协助组织管理层预防、检查和报告舞弊行为。专业熟练性要求内部审计人员协助防止舞弊。所谓防止舞弊是指阻止舞弊行为的发生，以及在发生时，最大限度地予以揭露。 防止舞弊最有效的办法是保持一个有效的内部控制系统。建立有效的控制系统主要是管理层的责任。但内部审计人员有责任通过评价内部控制系统的有效性揭露业务经营部门存在的风险，来协助防止舞弊。内部审计人员可以通过了解企业是否重视内部控制；是否有切实可行的组织目标，是否有书面的办事规章制度，是否有恰当的授权制度，是否有保护资产安全的制度，是否有适当的渠道让管理层及时了解情况，等等，并提出改进建议。（二）职业谨慎按照舞弊的预防、检察与报告准则的规定，内部审计机构和人员应在以下几个方面保持职业谨慎：根据被审计事项的重要性、复杂性以及审计的成本效益性，合理关注和检查可能存在的舞弊行为具有预防、识别、检查舞弊的基本知识和技能，在执行审计项目时警惕相关方面可能存在的舞弊风险职业谨慎发现舞弊迹象时，应及时向适当管理层报告，提出进一步检查的建议。运用适当的审计职业判断，确定审计范围和审计程序，以发现、检查和报告舞弊行为 图99内部审计并非专为检查舞弊而进行。即使审计人员以应有的职业谨慎执行了必要的审计程序，也不能保证发现所有的舞弊行为。 （三）舞弊行为舞弊的预防、检察与报告准则将舞弊行为归纳为损害组织经济利益的舞弊和谋取组织经济利益的舞弊两类。1损害组织经济利益的舞弊。损害组织经济利益的舞弊是指组织内外人员为谋取自身利益，采用欺骗等违法违规手段使组织经济利益遭受损害的不正当行为。有下列情形之一者属于此类舞弊行为：收受贿赂或回扣将正常情况下会使组织获利的交易转移给他人贪污、挪用、盗窃组织资财损害组织经济利益的舞弊行为使组织为虚假的交易或事项支付款项故意隐瞒、错报交易或事项 泄漏组织的商业秘密其他损害组织经济利益的舞弊行为图910损害组织利益而使相关个人或其他组织直接或间接受益的舞弊，如： 收受贿赂或回扣将可能使组织获益的交易转移给个人或其他组织挪用、贪污、私分、挥霍公款或盗窃、盗卖组织财产损害组织利益而使相关个人或其他组织直接或间接受益的舞弊虚报冒领或私费公报隐瞒、截留、侵吞各种收入 泄漏组织秘密或向组织提供不实信息其他不正当或非法活动。图9112谋取组织经济利益的舞弊。谋取组织经济利益的舞弊是指组织内部人员为使本组织获得不当经济利益而其自身也可能获得相关利益，采用欺骗等违法违规手段，损害国家和其他组织或个人利益的不正当行为。有下列情形之一者属于此类舞弊：支付贿赂或回扣出售不存在或不真实的资产故意错报交易或事项、记录虚假的交易或事项，使财务报表使用者误解而做出不适当的投融资决策舞弊行为隐瞒或删除应对外披露的重要信息进行违法违规的经营活动 偷逃税款其他谋取组织经济利益的舞弊行为图912谋取组织利益而相关个人通常也可能因此直接或间接受益的舞弊，如：支付贿赂、回扣等不当的款项隐瞒、删除或记录虚假的交易（事项） 异常交易，如不正当的转让价格，不平等或非法的交易等 蓄意使用不当的会计政策或其他经济政策 谋取组织利益而相关个人通常直接或间接受益的舞弊行为隐瞒收入或虚列支出 偷漏税费提供虚假信息，骗取拨款或投资其他不正当或非法活动图913按照舞弊的预防、检察与报告准则的规定，组织应做好舞弊检查的保密工作。二、舞弊的防范舞弊的预防、检察与报告准则的第三章为“舞弊的防范”，其内容主要有以下几个方面：（一）舞弊防范的概念内部审计舞弊的预防、检察与报告准则计划准则第十一条的规定：“舞弊的预防是指采取适当行动防止舞弊的发生，或在舞弊行为发生时将其危害控制在最低限度以内。”舞弊防范的概念在舞弊行为发生时将其危害控制在最低限度以内采取适当行动防止舞弊的发生图914（二）舞弊防范的途径按照舞弊的预防、检察与报告准则的规定，建立、健全组织的内部控制并使之得以有效实施是预防舞弊的主要途径。内部审计人员在审查和评价内部控制时，应当关注以下主要内容以协助组织预防舞弊：组织目标的可行性控制意识和态度的科学性员工行为规范的合理性和有效性协助组织预防舞弊应当关注的内容经营活动授权制度的适当性风险管理机制的有效性管理信息系统的有效性 图915按照舞弊的预防、检察与报告准则的规定，除内部控制的固有局限外，还应考虑可能会导致舞弊发生的下列情况：管理人员品质不佳管理人员遭受异常压力经营活动中存在异常交易或事项应考虑可能会导致舞弊发生的情况组织内部个人利益、局部利益和整体利益存在较大冲突内部审计机构在审计中难以获取充分、相关、可靠的证据 图916（三）舞弊检查的建议按照舞弊的预防、检察与报告准则的规定，内部审计人员应根据审查和评价内部控制时发现的舞弊迹象或从其他来源获取的信息，考虑可能发生的舞弊行为的性质，向组织适当管理层报告，同时就需要实施的舞弊检查提出建议。但应注意：1管理层应对了解和掌握的有关舞弊检查的情况和审计报告保密。2内部审计机构应规范舞弊检查档案管理，做到专人负责，妥善保管，不应擅自向外提供舞弊检查的信息和档案资料。 三、舞弊的检查舞弊的预防、检察与报告准则的第四章为“舞弊的检查”，其内容主要有以下几个方面：（一）舞弊检查的概念内部审计舞弊的预防、检察与报告准则计划准则第十六条的规定：“舞弊的检查是指实施必要的检查程序，以确定舞弊迹象所显示的舞弊行为是否已经发生。”舞弊检查的概念确定舞弊迹象所显示的舞弊行为是否已经发生实施必要的检查程序图917（二）实施舞弊检查的人员内部审计舞弊的预防、检察与报告准则计划准则第十七条规定：“舞弊的检查通常由内部审计人员、专业的舞弊调查人员、法律顾问及其他专家实施。”实施舞弊检查的人员其他专家专业的舞弊调查人员内部审计人员图918法律顾问（三）进行舞弊检查的要求根据内部审计舞弊的预防、检察与报告准则计划准则第十八条的规定：内部审计人员应按照以下要求进行舞弊检查：评估舞弊涉及的范围及复杂程度，避免对可能涉及舞弊的人员提供信息或被其所提供的信息误导对参与舞弊检查人员的资格、技能和独立性进行评估进行舞弊检查的要求设计适当的舞弊检查程序，以确定舞弊者、舞弊程度、舞弊手段及舞弊原因在舞弊检查过程中与组织适当管理层、专业舞弊调查人员、法律顾问及其他专家保持必要的沟通保持应有的职业谨慎，以避免损害相关组织或人员的合法权益。 图919舞弊迹象可能来自于：管理层实施内部控制的发现；内部审计人员的检查结果。如果查出高风险业务管理机制和内部控制存在漏洞，应追加审计程序，以识别舞弊可能发生的迹象。如：未经批准的经济业务；越权管理或故意不遵守规定程序；异常价格或巨额财产损失。 （四）评价查明事实应满足的要求根据内部审计舞弊的预防、检察与报告准则计划准则第十九条的规定：在舞弊检查工作结束后，内部审计人员应评价查明的事实，以满足下列要求：确定强化内部控制的措施评价查明事实应满足的要求设计适当程序，对组织未来检查类似舞弊行为提供指导使内部审计人员了解、熟悉相关的舞弊迹象特征图920此外，再补充以下国际内部审计师怎样发现舞弊和怎样进行舞弊审计，供我国内部审计人员实际工作中参考。一是怎样发现舞弊。按照国际内部审计师的要求，内部审计师接受委托进行舞弊审计时，他必须有能力识别舞弊的特征和手法，以及被审计事项惯用的舞弊伎俩，要警惕那些可能隐藏舞弊的征兆，如控制弱点。一旦发现控制重点不健全，就应检查相关的方面是否存在不正常现象，如：未经批准的业务，越权的行为，价格不合理，大额报损，等等。如果同一事项发现两个疑点，那么出现舞弊行为的可能性就较大。这时审计师就应判断是否已经出现了舞弊，是否要提出采取进一步调查的建议。如果认为必要，就应向有关权力机构报告，建议进行必要的调查。二是怎样进行舞弊审计。按照国际内部审计师的要求，内部审计师进行舞弊审计应：扩大审计程序，确定舞弊是否已经发生评估涉及舞弊行为的人员和层次，以免向他们泄露秘密 怎样进行舞弊审计参加舞弊审计的员要具备足够的舞弊审计知识和技能。与被审计活动和人员没有任何关系。设计适当的审计程序，弄清是谁、为何进行舞弊要与有关的管理层和法律顾问和其它专家协调行动 避免侵犯犯罪嫌疑人的权利，以及避免损害组织本身的信誉图921四、舞弊的报告舞弊的预防、检察与报告准则的第五章为“舞弊的报告”，其内容主要有以下几个方面：（一）舞弊报告的概念内部审计舞弊的预防、检察与报告准则计划准则第二十条的规定：“舞弊的报告是指内部审计人员以书面或口头形式向适当管理层报告舞弊预防、检查的情况及结果。”在舞弊审计过程中要及时报告调查情况和审计结果。报告有口头报告和书面报告。报告必须说明发现了什么问题，有没有足够的资料来证实调查结论，以便为作出决定提供依据。 （二）应及时向适当管理层报告的情况内部审计舞弊的预防、检察与报告准则计划准则第二十一条的规定：在舞弊检查过程中，出现下列情况时，内部审计人员应及时向适当管理层报告：可以合理确信舞弊已经发生，并需深入调查舞弊行为已导致对外披露的财务报表严重失实应及时向适当管理层报告的情况发现犯罪线索，并获得应当移送司法机关处理的支持移送司法机关建议的证据图922（三）出具舞弊报告应当考虑的事项内部审计舞弊的预防、检察与报告准则计划准则第二十二条的规定：内部审计人员完成必要的舞弊检查程序后，应从舞弊行为的性质和金额两方面考虑其严重程度，出具相应的审计报告。舞弊检查结束后，应当出具由内部审计机构和人员签章的书面审计报告。1报告的内容。报告的内容应包括：舞弊行为的性质涉及人员舞弊手段及原因 报告的内容检查结论纠正措施提出的建议处理意见图9232若发现的舞弊行为性质较轻且金额较小时，可一并纳入常规审计报告。3若发现的舞弊性质严重或金额较大，应出具专项审计报告，如果涉及敏感的或对公众有重大影响的问题，应征求法律顾问的意见。4对一般性舞弊的检查情况和结果,可一并纳入常规审计报告。第三节 比较分析本节导读本节导读附则总体结构舞弊的报告舞弊的检查舞弊的防范一般原则总则内部审计舞弊的预防、检察与报告准则与独立审计舞弊的预防、检察与报告准则的比较分析内部审计舞弊的预防、检察与报告准则与国家审计舞弊的预防、检察与报告准则的比较分析图924中国内部审计协会制定了内部审计舞弊的预防、检察与报告准则，中国注册会计师协会制定了错误与舞弊准则，审计署未制定这方面的准则。详见舞弊的预防、检察与报告准则比较分析表。现就三者的异同比较比较分析如下：一、内部审计舞弊的预防、检察与报告准则与独立审计舞弊的预防、检察与报告准则的比较分析（一）总体结构舞弊的预防、检察与报告准则共分六章二十四条，独立审计错误与舞弊准则共分六章二十五条，在总体结构上基本一致，所不同的是：1内部审计舞弊的预防、检察与报告准则第三章为“舞弊的预防”，独立审计错误与舞弊准则第三章为“编制和实施计划时对错误与舞弊的关注”。2内部审计舞弊的预防、检察与报告准则第四章为“舞弊的检查”，独立审计错误与舞弊准则第四章为“发现错误或舞弊迹象时的处理”。（二）总则内部审计舞弊的预防、检察与报告准则总则共三条，独立审计错误与舞弊准则总则是四条，内容基本一致，主要说明制定本准则的目的与依据、舞弊和错误的含义及准则的适用范围，所不同的是：制订依据不同制定目的不同总则差异适应范围不同舞弊的含义不同图9251制定目的不同。舞弊的预防、检察与报告准则第一条规定：“为了规范内部审计机构和人员协助组织预防、检查和报告舞弊行为预防、，明确相关责任，降低组织风险”，制定本准则。独立审计错误与舞弊准则第一条规定：“为了规范注册会计师在会计报表审计中发现、报告可能导致会计报表严重失实的错误与舞弊，明确相关责任”，制定本准则。 2制定依据不同。内部审计舞弊的预防、检察与报告准则制定依据为内部审计基本准则。独立审计错误与舞弊准则的制定依据为独立审计基本准则。3舞弊的含义不同。内部审计舞弊的预防、检察与报告准则第二条称“舞弊是指组织内、外人员采用欺骗等违法违规手段，损害或谋取组织经济利益，同时可能为个人带来不正当利益的行为。” 独立审计错误与舞弊准则第三条称“舞弊，是指导致会计报表产生不实反映故意行为。”4适用范围不同。内部审计舞弊的预防、检察与报告准则第三条规定：“本准则适用于各类组织的内部审计机构、内部审计人员及其从事的内部审计活动。” 独立审计错误与舞弊准则第四条规定：“注册会计师执行会计报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。”此外，独立审计错误与舞弊准则在总则说明了错误的含义，内部审计舞弊的预防、检察与报告准则总则中未说明错误的含义。（三）一般原则舞弊的预防、检察与报告准则第二章“一般原则”共七条，独立审计错误与舞弊准则第二章“一般原则”共四条，条款数目不一样，内容也不一致。1预防、发现及纠正舞弊的责任。两者均规定了预防、发现及纠正舞弊责任的内容，但具体的内容不同。按照舞弊的预防、检察与报告准则的规定，组织管理层应对舞弊行为的发生承担责任。建立、健全并有效实施内部控制，预防、发现及纠正舞弊行为是组织管理层的主要责任。内部审计机构和人员应当保持应有的职业谨慎，合理关注组织内部可能发生的舞弊行为，以协助组织管理层预防、检查和报告舞弊行为。按照独立审计错误与舞弊准则的规定，建立健全内部控制，保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法、完整，是被审计单位的会计责任。被审计单位管理当局应当贯彻实施其内部控制，防止发生、及时发现并纠正错误与舞弊。