中级财务会计课件第六章 固定资产学习资料

第六章固定资产第一节固定资产概述第二节固定资产的初始计量第三节固定资产的后续计量第四节固定资产的处置第五节固定资产的期末计价及报表列示目录一、固定资产的含义及特征目前，关于固定资产的定义，国际和国内的表述并不完全相同。特征：（1）不以投资和销售为目的。（2）使用寿命超过一个会计年度。（3）固定资产是有形资产。第一节

固定资产概述国际会计准则16号“不动产、厂场和设备，指具有下列特征的有形资产：①企业用于生产、提供商品或劳务、出租或为了行政管理目的而持有的；②预计使用寿命超过一个会计期间”我国的《企业会计准则第4号——固定资产》“固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（二）使用寿命超过一个会计年度”二、固定资产的确认固定资产的确认是指企业在什么时候和以多少金额将固定资产作为企业所拥有或控制的资源进行反映。确认条件：（1）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业。（2）该固定资产的成本能够可靠地计量。第二节固定资产的初始计量一、固定资产的初始计量原则是指企业最初取得固定资产时对其入账价值的确定,固定资产应当按照成本进行初始计量。包括企业为购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理的、必要的支出。这些支出包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。对于特殊固定资产，确定其初始成本时还应考虑弃置费用。二、不同方式取得固定资产的初始计量（一）外购的固定资产企业取得固定资产的重要和主要的方式。成本包括实际支付的买价进口关税和其他税费使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的费用（运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费）外购固定资产是否达到预定可使用状态，需要根据具体情况进行分析判断。1.购入不需安装的固定资产如果购入不需安装的固定资产，购入后即可发挥作用，因此，购入后即可达到预定可使用状态。可直接增加“固定资产”华联实业股份有限公司购入一台不需要安装的设备，发票上注明设备价款30000元，应交增值税5100元，支付的运输费、装卸费等合计1200元。上述款项企业已用银行存款支付。其账务处理如下：借：固定资产 31200

应交税费——应交增值税（进项税额） 5100

贷：银行存款 36300例6—12.购入需要安装的固定资产先通过“在建工程”科目核算购置固定资产所支付的价款、运输费和安装成本等待固定资产安装完毕并达到预定可使用状态后，再将“在建工程”科目归集的固定资产成本一次转入“固定资产”科目华联实业股份有限公司购入一台需要安装的专用设备，发票上注明设备价款50000元，应交增值税8500元，支付运输费、装卸费等合计2100元，支付安装成本800元。以上款项均通过银行支付。其账务处理如下：其账务处理如下：（1）支付设备价款、税金、运输费

。借：在建工程——设备安装工程

52100

应交税费——应交增值税（进项税额） 8500

贷：银行存款 60600（2）支付安装成本。借：在建工程——设备安装工程 800

贷：银行存款 800 （3）设备安装完毕，达到预定可使用状态。借：固定资产 52900

贷：在建工程——设备安装工程 52900例6—23.采用一揽子购买方式进行购买的固定资产将购买的总成本按每项资产的公允价值占各项资产公允价值总和的比例进行分配，以确定各项资产的入账价值。华联实业股份有限公司一揽子购买某工厂的汽车、设备和厂房，共计支付价款390000元，增值税进项税额66300元。经评估，上述三项资产的公允价值分别为150000元、120000元和130000元。设备和厂房不需要安装和改建、扩建，可以直接投入使用，会计处理如下（假定不考虑增值税问题）：支付成本分配比例=390000÷（150000+120000+130000）=0.975汽车的购买成本：150000×0.975=146250（元）设备的购买成本：120000×0.975=117000（元）厂房的购买成本：130000×0.975=126750（元）390000元借：固定资产——汽车 146250

——设备 117000

——厂房 126750

应交税费——应交增值税（进项税额）66300

贷：银行存款

456300例6—3

4、分期付款购入固定资产企业购买固定资产通常在正常信用条件期限内付款，但也会发生超过正常信用条件购买固定资产的经济业务，如采用分期付款方式购买资产，且在合同中规定的付款期限比较长，超过了正常信用条件。在这种情况下，该项购货合同实质上具有融资性质，购入固定资产的成本不能以各期付款额之和确定，而应以各期付款额的现值之和确定。固定资产购买价款的现值，应当按照各期支付的价款选择恰当的折现率进行折现后的金额加以确定。

（二）自行建造的固定资产应按照建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出，作为入账价值。为了便于归集和计算固定资产的实际建造成本，企业应设置“在建工程”科目在建工程建筑工程安装工程在安装

设备待摊支出各个单项工程核算企业基建、更新改造等在建工程发生的支出自行建造的固定资产按营建方式的不同，可分为自营方式和出包方式。1.自营方式成本企业通常只将固定资产建造工程中所发生的直接支出计入工程成本。一些间接支出，如制造费用等并不分配计入固定资产建造工程成本。华联实业股份有限公司利用剩余生产能力自行制造一台设备。在建造过程中主要发生下列支出：20×9年1月6日用银行存款购入工程物资93600元，其中价款80000元，应交增值税13600元，工程物资验收入库。20×9年1月20日工程开始，当日实际领用工程物资80000元；领用库存材料一批，实际成本6000元；领用库存产成品若干件，实际成本8100元，计税价格11000元，计算应交的增值税销项税额1870元；辅助生产部门为工程提供水、电等劳务支出共计5000元，工程应负担直接人工费10260元。20×9年4月30日工程完工，并达到预定可使用状态。例6—4

A其账务处理如下：（1）20×9年1月6日，购入工程物资、验收入库。借：工程物资 80000

应交税费——应交增值税（进项税额） 13600

贷：银行存款 93600（2）20×9年1月20日，领用工程物资，投入自营工程。借：在建工程 80000

贷：工程物资 80000（3）20×9年1月20日，领用库存材料。借：在建工程 6000

贷：原材料 6000（4）20×9年1月20日，领用库存产成品。借：在建工程 9970

贷：库存商品 8100

应交税费——应交增值税（销项税额） 1870例6—4

B（5）结转应由工程负担的水电费。借：在建工程 5000

贷：生产成本 5000（6）结转应由工程负担的直接人工费。借：在建工程 10260

贷：应付职工薪酬 10260（7）20×9年4月30日，工程完工，并达到预定可使用状态时，计算并结转工程成本。设备制造成本=80000+6000+9970+5000+10260=111230（元）借：固定资产 111230

贷：在建工程 111230例6—4

C2.出包方式出包工程是指企业委托建筑公司等其他单位进行的固定资产建造工程。企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，主要包括以下：建筑工程支出安装工程支出待摊支出构成在建工程成本的重要内容，结算的工程价款计入在建工程成本注意：工程的具体支出，由建造承包商核算，与发包企业没有关系在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值，而应由所建造固定资产共同负担的相关费用如果建筑工程、安装工程均采用外包方式，固定资产的原始价值就主要根据企业按合同规定，由工程的进度预付的工程款和最终结算的工程款构成。设备安装工程，全部的设备安装业务出包给外单位，由此支付的安装费计入固定资产的原始价值。对于整体建设项目在进行过程中发生的待摊支出，需要将待摊支出在各单项工程之间进行分配。分配方法如下：华联实业股份有限公司以出包方式建造一座仓库，合同总金额1500000元。按照与承包单位签订承包合同的规定，公司需事前支付工程款1000000元，剩余工程款于工程完工结算时补付。其账务处理如下：（1）按合同规定时间预付工程款1000000元。借：预付账款

1000000

贷：银行存款

1000000（2）工程完工，办理工程价款结算，补付剩余工程款500000元。借：在建工程——建筑工程

1500000

贷：银行存款

500000

预付账款

1000000（3）固定资产达到预定可使用状态，计算并结转工程成本。借：固定资产——仓库 1500000

贷：在建工程——建筑工程

1500000例6—5(三)其他方式取得的固定资产1.投资者投入固定资产成本按投资各方签订的合同或协议约定的价值和相关税费，作为固定资产的入账价值计价入账。合同或协议约定的价值不公允的除外。转入固定资产时的会计处理实收资本××××××股本××××××固定资产××××××华联实业股份有限公司根据投资各方达成的协议，按资产评估确认的价值作为投资各方投入资本价值确认的标准。在各方的投资中A股东以一座厂房作为投资投入该公司，该厂房经评估确认价值为1200000元，按协议可折换成每股面值为1元、数量为1000000股股票的股权。B股东以一台设备作为投资投入该公司，该设备经评估确认价值为200000元，应交增值税34000元，按协议可折换成每股面值为1元、数量为160000股股票的股权。此项设备需要安装才能使用，公司支付设备安装成本3000元。其账务处理如下：（1）A股东投入厂房。借：固定资产 1200000

贷：股本——A股东

1000000

资本公积

200000例6—6

A（2）B股东投入设备，设备运抵企业，等待安装。借：工程物资 200000

应交税费——应交增值税（进项税额） 34000

贷：股本——B股东 160000

资本公积 74000（3）设备投入安装，用银行存款支付安装成本。借：在建工程 203000

贷：工程物资 200000

银行存款 3000（4）设备安装完毕，计算并结转工程成本。借：固定资产 203000

贷：在建工程 203000例6—6

B2.通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的固定资产企业通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的固定资产，其成本应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》、《企业会计准则第20号——企业合并》等的规定确定。但是，其后续计量和披露应当执行固定资产准则的规定，相关内容参见本书相关章节的介绍。3、盘盈的固定资产盘盈的固定资产应通过“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”科目进行核算。对于发现盘盈的固定资产，在未报经批准处理前，如果同类或类似固定资产存在活跃市场的，应按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项固定资产新旧程度估计价值损耗后的余额，作为入账价值；如果同类或类似固定资产不存在活跃市场的，应按盘盈固定资产的预计未来现金流量的现值计价入账。盘盈的固定资产待报经批准处理后，应作为企业以前年度的差错，记入“以前年度损益调整”科目。华联实业股份有限公司在固定资产清查中，发现一台仪器没有在账簿中记录。该仪器当前市场价格8000元，根据其新旧程度估计价值损耗2000元，则：（1）盘盈的仪器入账价值为6000元，登记入账。借：固定资产 6000

贷：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢

6000（2）报经批准处理后，盘盈仪器记入“以前年度损益调整”科目。借：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 6000

贷：以前年度损益调整

6000例6—7（四）存在弃置义务的固定资产

对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始入账成本时，还应考虑弃置费用。

弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务。弃置费用的金额与其现值比较，通常相差较大，需要考虑货币时间价值，对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当根据《企业会计准则第13号——或有事项》，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。在固定资产的使用寿命内按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用应计入财务费用。

某企业计划建造一个化工厂，根据法律规定，企业应在该项设备使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治。2007年1月1日，该设备建造完成并交付使用，建造成本共400万元，预计使用寿命10年，预计弃置费用为5万。假定折现率为10％。（1）计算已完工的固定资产的成本2007.1.1，弃置费用的现值=50000×（P/F,10%,10)=50000×0.3855=19275

固定资产入帐价值=

4000000＋19275=

4019275借：固定资产4019275

贷：在建工程4000000预计负债19275例6—8

A（2）计算第1年应负担的利息借：财务费用1927.5（19275×10%）贷：预计负债1927.5（3）计算第2年应负担的利息借：财务费用2120.25（19275＋1927.5）×10%贷：预计负债2120.25（4）计算第3年应负担的利息借：财务费用2332.275（19275＋1927.5＋2120.25）×10%贷：预计负债2332.275例6—8

B固定资产的后续计量是指固定资产在其后期存续过程中变化的价值金额以及最终价值额的确定。第三节

固定资产的后续计量固定资产后续计量固定资产折旧的计提减值损失的确定后续支出的计量在资产减值问题中单独阐述一、固定资产折旧（一）固定资产折旧及其性质定义：固定资产折旧是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。——我国《企业会计准则第4号——固定资产》性质固定资产折旧的过程，实际上是一个持续的成本分配过程（二）影响固定资产折旧计算的因素及折旧范围1.影响固定资产折旧计算的因素下面将影响固定资产折旧计算的因素及其与折旧的关系分述如下：固定资产折旧计算原始

价值预计使用年限预计净残值如果有确凿的证据表明固定资产受到其所处的经济、技术等环境的较大影响，企业至少应当于每年年度终了进行重新复核应计折旧总额=原始价值－预计净残值预计残值收入－预计清理支出“固定资产”账户账面价值（1）原始价值以原始价值作为计算折旧的基数，可以使折旧的计算建立在客观的基础上，不容易受会计人员主观因素的影响。（2）预计净残值我国企业所得税法规定了固定资产净残值比例标准，即固定资产净残值比例应在其原价的5%以内，具体比例由企业自行确定。（3）预计使用年限固定资产的使用年限取决于固定资产的使用寿命。企业在确定固定资产的使用寿命时，应当考虑有形损耗与无形损耗。2.固定资产折旧范围我国现行会计准则规定：除已提足折旧仍继续使用的固定资产外，企业应对所有固定资产计提折旧。土地作为无形资产入账(三)固定资产折旧方法固定资产折旧方法是将应提折旧总额在固定资产各使用期间进行分配时所采用的具体计算方法。折旧方法的选用将直接影响应提折旧总额在固定资产各使用年限之间的分配结果，从而影响各年的净收益和所得税。固定资产折旧方法一经确定，不得随意变更，如需变更，应按规定的程序报经批准后备案，并在会计报表附注中予以说明。固定资产折旧方法的变更应在年终通过对影响折旧计算因素进行的复核的基础上进行。1.年限平均法也称直线法，或固定费用法，它是以固定资产预计使用年限为分摊标准，将固定资产的应提折旧总额平均分摊到使用各年的一种折旧方法。在实务中，固定资产折旧额是根据折旧率计算的。华联实业股份有限公司一台机器设备原始价值为92000元，预计净残值率为4％，预计使用5年，采用年限平均法计提折旧。年折旧率=（1-4%）÷5×100%=19.2%月折旧率=19.2%÷12=1.6%年折旧额=92000×19.2%=17664（元）月折旧额=17664÷12=1472（元）（或者：92000×1.6%）采用年限平均法计算的各年折旧额见表6—1。表6—1使用年限法各年折旧计算表例6—9使用年次年折旧额累计折旧额账面净值购置时12345

1766417664176641766417664

176643532852992706568832092000743365667239008213443680合计88320

从上面的计算过程可以看出年限平均法的优缺点。优点计算过程简便易行，容易理解会计实务中应用得最广泛缺点①只注重固定资产的使用时间，而忽视使用状况。②固定资产各年的使用成本负担不均衡。2.工作量法也称为变动费用法，是以固定资产预计可完成的工作总量为分摊标准，根据各年实际完成的工作量计算折旧的一种方法。工作量法也被归类为直线法。工作量法计算折旧的过程是分两个步骤来完成的计算固定资产单位工作量的折旧额计算当期的折旧额华联实业股份有限公司的一台施工机械按工作量法计提折旧。原始价值150000元，预计净残值率3%，预计可工作20000个台班时数。该设备投入使用后，各年的实际工作台班时数假定为：第1年7200小时，第2年6800小时，第3年4500小时，第4年1500小时。单位台班小时折旧额=[150000×（1-3%）]÷20000=7.275（元）各年折旧额的计算结果见表6—2。表6—2工作量法各年折旧计算表例6—10使用年次各年折旧额累计折旧额账面净值购置时1234

523804947032737.510912.5

52380101850134587.5145500150000976204815015412.54500合计145500

从上面的计算过程可以看出工作量法的优缺点。适用于使用情况很不均衡，使用的季节性较为明显的大型机器设备、大型施工机械以及运输单位或其他企业专业车队的客、货运汽车优点比较简单实用体现了收入与费用相配比的会计原则缺点固定资产不使用则不计提折旧采用了一致的单位工作量的折旧额，而实际上这一折旧额在各期是不一样的3.加速折旧法加速折旧法又称递减折旧费用法，是指固定资产折旧费用在使用早期提得较多，在使用后期提得较少，以使固定资产的大部分成本在使用早期尽快得到补偿，从而相对加快折旧速度的一种计算折旧的方法。具体方法有双倍余额递减法年数总和法递减折旧率法我国会计准则规定企业可以采用加速折旧法有如下特点：①可以使固定资产的使用成本各年保持大致相同。②可以使收入和费用合理配比。③能使固定资产账面净值比较接近于市价。④可降低无形损耗的风险。(1)双倍余额递减法双倍余额递减法是以双倍的直线折旧率作为加速折旧率，乘以各年年初固定资产账面净值计算各年折旧额的一种方法。折旧额的计算用公式表示如下：在采用双倍余额递减法最初计算折旧时并没有考虑固定资产净残值，但在固定资产最后处置时，其账面净值按要求仍不得低于固定资产净残值，要做到这一点，就必须对固定资产使用到期前的剩余几年的折旧额进行调整。在会计实务中，现行会计准则规定，为简化折旧的计算，在固定资产预计使用年限到期前两年，就要进行方法的转换，将未提足的折旧平均提取。按照现行会计准则的规定，折旧计算的加速要求应当按“月”予以体现。华联实业股份有限公司一台A设备采用余额递减法计提折旧。该设备原始价值为100000元，预计使用5年，预计净残值3100元。年折旧率=1/5×2×100%=40%A设备采用双倍余额递减法计算的各年折旧额见表6—4。表6—4双倍余额递减法各年折旧计算表例6—11使用年次折旧率年折旧额累计折旧额账面净值购置时12345

40%40%40%——

40000240001440092509250

4000064000784008765096900100000600003600021600123503100

96900

（2）年数总和法年数总和法也叫年限积数法，是以计算折旧当年年初固定资产尚可使用年数作分子，以各年年初固定资产尚可使用年数的总和作分母，分别确定各年折旧率，然后用各年折旧率乘以应提折旧总额计算每年折旧额的一种方法。假如固定资产的使用年限为n年，计提折旧那一年以t表示，可用公式表示如下：年数总和从计提折旧那一年开始尚可使用的年限应计折旧总额=原始价值-预计净残值（四）固定资产折旧的核算在会计实务中，企业一般都是按月计提固定资产折旧的。月份内开始使用的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；月份内减少或停用的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起停止计提折旧。用公式表示如下：管理费用制造费用销售费用其他业务

成本在建工程

成本固定资产的折旧费用，应根据固定资产的受益对象分配计入有关的成本或费用中。二、固定资产后续支出（一）固定资产后续支出的含义及处理原则含义固定资产的后续支出，是指固定资产使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。处理原则符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。

(一)资本化的后续支出改扩建固定资产的会计处理开始时将固定资产的账面价值转入在建工程注销固定资产的原价、累计折旧和减值准备停止计提折旧完成时将“在建工程”科目的余额转入“固定资产”科目（原已提折旧不再转入）扩建后重新确定固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法按照确定的折旧方法计提该固定资产的折旧华联实业股份有限公司因生产产品的需要，将一栋厂房交付扩建，以增加实用面积。该厂房原价235000元，累计折旧85000元。在扩建过程中，共发生扩建支出43000元，均通过银行支付，厂房拆除部分的残料作价2000元。其账务处理如下：（1）厂房转入扩建，注销固定资产原价、累计折旧。借：在建工程 150000

累计折旧

85000

贷：固定资产

235000（2）支付扩建支出，增加扩建工程成本。借：在建工程

43000

贷：银行存款

43000例6—12

A（3）残料作价入库，冲减扩建工程成本。借：原材料

2000

贷：在建工程

2000（4）扩建工程完工，固定资产已达到使用状态。借：固定资产 191000

贷：在建工程

191000通过上面的例子，我们可以看出，厂房经过扩建后，由于对扩建净支出的资本化，使得