企业所得税法及实施条例研讨会

新企业所得税法及实施条例释义及配套过渡文件解析专题研讨会

主讲：殷茂刚

注册会计师

国际注册内部审计师

山东润德会计师事务所财务审计一部主任

青岛开发区本钱学会秘书长

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财税周讯080501财税周讯080502新企业所得税法及实施条例新税法的主要根本框架，税法一共是八章六十条，实施条例是八章一百三十三条。目录：第一章总那么第二章应纳税所得额第三章应纳税额第四章税收优惠第五章源泉扣缴第六章特别纳税调整第七章征收管理第八章附那么第一章总那么税法四条条例八条主要内容一个是纳税人，纳税人里面最主要的就是居民企业和非居民企业，一个是所得额，还有一个是法定税率。所得税法第二条企业分为居民企业和非居民企业本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国〔地区〕法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。双重标准-注册地标准和实际管理地标准，实际管理机构定义：主要考虑日常管理地〔如企业管理层所在地、财务处理地〔如企业账簿保存地〕、经营决策地〔如重要股东居住地活董事会议召开地〕。本法所称非居民企业，是指依照外国〔地区〕法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。实施条例第4条企业所得税法第二条所称实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。实施条例第5条企业所得税法第二条第三款所称机构、场所，是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：〔一〕管理机构、营业机构、办事机构；〔二〕工厂、农场、开采自然资源的场所；〔三〕提供劳务的场所；〔四〕从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；〔五〕其他从事生产经营活动的机构、场所。非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。注意：此场所不等同于商务概念，不是仅指有形的可识别的场所。营业代理人视为机构场所问题—反躲避的需要，—内包业务与外包业务平衡，防止国外公司通过代理机构，而实际上是变相的自己公司员工的方式避税。营业代理人税收后果例如某外国企业在中国设立销售机构，从境外购进价值为50万元的商品，以100万元销售给境内的用户，销售过程仅发生20万元的员工工资。20万元工资的个人所得税和30万元的企业利润均应在中国纳税。如果将员工转为销售代理，代理报酬仍为20万元，其他情形同上，仅就20万元在中国纳税吗？所以，营业代理视同机构场所。第二章应纳税所得额

这一章总共涉及到企业所得税法中的十七条，涉及到实施条例共六十七条。一、一般规定二、收入三、扣除四、资产税务处理第一局部应纳税所得额计算的一般原那么—计算公式—纳税调整原那么—权责发生制原那么—实质重于形式原那么企业清算举例：收入100其中免税收入20扣除〔1〕50〔2〕90假设没有不征税收入和以前年度亏损应纳税所得额：(1〕原规定=100-50-20=30新规定=100-20-50=30新老规定结果一致〔2〕原规定=100-90-10=0老规定只允许扣除免税收入10新规定=100-20-90=-10可以由以后年度盈利弥补亏损〔二〕纳税调整原那么1、在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理方法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。〔税法第二十一条〕2、税法没有没有明确规定的，遵循会计准那么与惯例，应纳税所得额计算要建立在会计核算根底上。3、申报表设计：会计利润+〔-〕纳税调整工程纳税调整按准备金、折旧等分类，既不需要、也不可能将差异分解到会计核算的各个科目中。〔四〕实质重于形式原那么反避税条款遵循的重要原那么：对交易事实的评价必须根据老实信用的经济和商业实质进行判断，而不是法律形式。该原那么主要针对的是人为或虚假的交易，外表看来具有某种商业目的，但实际仅具有税收的动机。第二局部收入讨论四个问题应税收入总额确实定会计上收入确实定原那么实施条例中分收入不同形式确实认免税收入和不征税收入会计上收入确实定原那么现在倾向资产负债观相关性增强-更符合使用者的信息需求可靠性降低-价值量信息需要估计，未通过实际交易验证。确认条件：1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方2、企业既没有保存通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制3、收入的金额和相关的已发生或将发生的本钱能够可靠的计量4、相关的经济利益很可能流入企业问题分期收款销售会计处理与税法处理一致吗？例：甲公司销售大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分5年分期收取，每年2000万，合计1亿。不考虑增值税。其他资料假定购货方在销售成立日支付货款，只需支付8000万元。分析：公允价值为8000万元，折现率为7.93%。结论：会计与税法是不同的。税收分期确认收入，会计一次性确认收入。视同销售收入非货币性资产交换，视同销售将资产的货物、财产、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利以及利润分配，应视同销售；将资产的货物、劳务用于在建工程、管理部门、非生产性机构，不再视同销售。新规定筹划：房地产开发企业将自建房屋自用不再视同销售。需注意的情况第三局部税前扣除税前扣除的根本结构税前扣除的一般原那么条例具体条款扣除工程总局会在年内出台三个方法，第一个是?财产损失税前扣除管理方法?第二是?金融企业呆帐损失税前扣除方法?第三是?房地产计税本钱管理方法?。税法取消了应收帐款的坏账准备金关联企业的坏账税前扣除的根本原那么之一：真实性原那么实际发生，并非实际支付的概念，一般认为支付义务产生，即意味着费用支出发生。发票并不是费用真实发生的唯一凭据〔如小饭店买菜、农民拆迁补偿等，但需提供适当凭据，否那么如果成本确已发生，可以核定〕真实发生不等于实际支付；应当确认不等于取得发票与发票管理的关系：发票是收负款的凭据=收付实现制企业有的业务无法取得发票〔进口、集市采购〕有的业务可能取得不合格的发票，甚至其他假发票；有的事项不要发票〔工资分配〕即使没有发票，也要基于自由裁量权的合理界限对各项必要支出进行合理核定。自由裁量权“好还〞是“差〞？税前扣除的根本原那么之二：相关性原那么税前扣除必须从根源和性质上与收入相关根源—直接相关不能无限联系，如让个人锻炼好身体，好好工作，相关支出。性质—区分个人费用与经营费用，区分不开怎么办，采取AA制，业务招待费、餐费，美国、加拿大等；税前扣除的根本原那么之四：合理性原那么合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产本钱的必要和正常的支出。如门卫〔老板亲戚〕工资不能超过总经理的工资，不合理合理工资的最高限要出台规定。〔三〕条例具体条款实施条例第二十八条企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产本钱，不得在发生当期直接扣除。企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。如事业单位取得的财政拨款盖了一栋楼，用于赢利性经营，就应该调整。除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的本钱、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。实施条例第34条合理的工资薪金第三十四条企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括根本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。判定：是否签定劳动用工合同，包括临时工，与个人劳务相区别。从福利费中列支的工资不得在税前扣除。与会计准那么-职工薪酬、股份支付的比较。关于薪金合理性界定现在没有一个统一的标准。总局会出台一个相关的工资扣除的方法来对于这个合理性的具体概念进行界定。关于工资薪金扣除工程，与原税法变化比较大的一点就是取消了以前内资企业计税工资的扣除限额。跟外资应该说是一致的。在理解该条款的时候要注意，目前也是实际发放的才能扣除，计提的工资和处于应付工资贷方仍然不能扣除。工资薪金是指企业，纳税人支付给本企业任职或者受雇员工所有现金以及非现金形式劳动报酬，这里面要注意工资薪金支付对象必须是在本企业任职或者受雇员工，对于他们如何界定呢？我们认为还是主要以劳动合同为依据。实习生工资税前扣除：与学校签三年协议；为每个学生单独开设账户，工资必须以转账方式支付。企业会计准那么-职工薪酬原那么：与取得职工效劳相关的各种形式的报酬和其他支出均按实际发生数计入相关本钱费用，包括：构成工资总额各组成局部：与国家统计局口径一致；职工福利费；五险一金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利：以产品发给职工解除劳动关系补偿：辞退福利。税法规定的范围比会计准那么小。借款费用实施条例第三十七条企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能到达预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的本钱，并依照本条例的规定扣除。实施条例第三十八条企业在生产经营活动中发生的以下利息支出，准予扣除：〔一〕非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；不再规定同期贷款利率等限制性规定〔二〕非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的局部。汇兑损益第三十九条企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产本钱以及与向所有者进行利润分配相关的局部外，准予扣除。存货与税法规定区别与联系存货本钱确实定〔原那么相同〕存货本钱中的借款费用：需要长时间才能到达或销售状态的财税2007第80号协调会计税法差异，现在相同了发出存货本钱确实定不能用后进先出法存货的期末计价准备金不得扣除，只有实质性损失允许税前扣除1、土地使用权的处理企业取得的土地使用权应作为无形资产核算，一般情况下，当土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程本钱。有关的土地使用权与地上建筑物分别按照其应摊销或应折旧年限进行摊销，提取折旧。税法与会计统一。2、使用寿命不确定的无形资产会计规定不摊销，但计提减值准备；税法规定不低于10年。3、开办费第三章应纳税额所得税法第二十二条企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照本法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，为应纳税额。所得税法第二十三条企业取得的以下所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的局部，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：〔一〕居民企业来源于中国境外的应税所得；〔二〕非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。公式：应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额第四章税收优惠

税法12条，条例21条税收优惠总结免征、减征第一项条例第八十六条企业所得税法第二十七条第〔一〕项规定的企业从事农、林、牧、渔业工程的所得，可以免征、减征企业所得税，是指：〔一〕企业从事以下工程的所得，免征企业所得税：1.蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；2.农作物新品种的选育；3.中药材的种植；4.林木的培育和种植；5.牲畜、家禽的饲养；最初牲畜全免，家禽减半，后来统一全免，准备出台牲畜包括哪一些的文件6.林产品的采集；7.灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔效劳业工程；8.远洋捕捞。〔二〕企业从事以下工程的所得，减半征收企业所得税：1.花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；2.海水养殖、内陆养殖。企业从事国家限制和禁止开展的工程，不得享受本条规定的企业所得税优惠。第六项条例第九十二条企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合以下条件的企业：〔一〕工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；〔二〕其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。注意要求条件同时符合全国40%的企业在30万元以下，60-70%的在50万元以下。条例第九十九条企业所得税法第三十三条所称减计收入，是指企业以?资源综合利用企业所得税优惠目录?规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。前款所称原材料占生产产品材料的比例不得低于?资源综合利用企业所得税优惠目录?规定的标准。第五章源泉扣缴所得税法第三十七条对非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。为什么要源泉扣缴？目的是为有效保护税源，降低纳税遵从本钱，简化纳税手续。1、纳税人分散，支付人相对集中；2、在境内短暂停留或无物理存在；3、净所得难以认定；4、境外纳税人申报的困难5、其他税收法规也有规定：个税第8条，营29条，增34条。三种扣缴方式法定扣缴〔法37条/条例103-106条〕-股息-利息-租金-特许权使用费-财产转让收益-其他所得〔如单保费〕指定扣缴〔法38条/条例106条〕-承包工程作业-提供劳务所得特定扣缴〔法39条/条例107-108条〕-适用法定和制定扣缴人的欠税追缴。案例1A房地产公司2002年向其外方股东B美国公司借款人民币450万美元〔折合3717万元人民币〕计入“其他应付款—B美国公司〞贷方，并于2004年12月至2005年月期间计提应付外方股东B美国公司借款利息共计X元，列入该公司的开发本钱及费用，但该利息没有实际支付。问题：在利息没有实际支付的情况下，A公司是否需要代扣代缴外国企业预提所得税？〔国税函1998第757号〕凡已计入本期国内支付单位的本钱、费用的，无论是否实际支付上述款项，均认同为已支付，并应代扣代缴外国企业预提所得税。权责发生制新税法也是在利息没有实际支付的情况下，A公司是否代扣代缴外国

企业预提所得税？到期应付款项上升到法律法规的地位，堵漏税法第37条，按照合同协议约定，当事人偿付款项期限已到。条例第105条规定，企业所得税法第37条所称到期应支付的款项是指支付人按照权责发生制原那么应当计入相关本钱费用的应付款项。原来开发区一些企业作纳税调整。享受税收协定待遇申请国家税务总局关于修改?外国居民享受防止双重征税协定待遇申请表?的通知国税函发〔1995〕第089号申请人、所得事项、适用条款、个人申明、居民身份证明、税务机关审核。利用税收协定避税，如预提所得税。在中国境内在12个月内不超过6个月的居住可不视为常设机构。案例2青岛Q公司于2007年1月与香港H公司〔香港〕居民签订借款合同，借款100万元，借期1年，按合同规定，青岛Q公司于2007年7月向香港H银行支付5万美元的利息，青岛Q公司在支付时到主管国税机关办理扣缴预提税申报。问：该预提税应如何计算？应纳预提所得税=应纳税所得额*适用税率〔20%，10%，7%〕按?内地和香港防止双重征税和防止偷漏税安排?第11条第2款的规定的限制税率为7%。协定优先原那么；当协定优于国内法时，按协定执行；当国内法优于协定时，可以按照国内法执行。案例3德国公司为河南小浪底工程提供设备安装效劳，由于合同显示仅7个月，税务机关决定指定扣缴；对不对？不对，必须是有证据说明不履行纳税义务的；某税务机关通过教育部门了解到香港某大咨询公司20天前已经在本市提供咨询劳务，但登记资料显示其并未办理税务登记，为保护税源，向支付人发出指定扣缴通知书；对不对？不对，且未委托中国境内的代理人履行纳税义务的；条例第一百零六条企业所得税法第三十八条规定的可以指定扣缴义务人的情形，包括：〔一〕预计工程作业或者提供劳务期限缺乏一个纳税年度，且有证据说明不履行纳税义务的；〔二〕没有办理税务登记或者临时税务登记，且未委托中国境内的代理人履行纳税义务的；〔三〕未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴申报的。第二种方式是利用资本弱化进行避税。主要指在企业的资本结构中债券性资本比重大大超过权益性资本的比重。实际上，首要原因由于企业为债权性资本支付的利息可以在税前扣除，而为权益性资本支付的股息却不能在税前扣除；第二个原因就是许多国家对非居民纳税人获得的利息征收的预提所得税税率，通常比对股息征收的企业所得税税率低，这就导致债权性资本比权益性资本的税收负担要低。税率差，造成了避税空间。国家税务总局国际税务司贺连堂处长

特别纳税调整001

特别纳税调整002

特别纳税调整003

特别纳税调整004

特别纳税调整005

特别纳税调整006第四十一条企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原那么而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的本钱，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原那么进行分摊。第四十二条企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务