《基于内部控制视角对抚顺特钢财务舞弊的案例探析》19000字（论文）

基于内部控制视角对抚顺特钢财务舞弊的案例分析第1章引言 VI第1章引言1.1研究背景及意义1.1.1研究背景近年来，资本市场呈现飞速的发展态势，然而在这样的市场环境中，财务舞弊事件也层出不穷，财务舞弊不仅毁坏了企业的公众形象、损害了投资者的利益，也破坏了证券市场秩序。因此，在外部监管不能够充分发挥其作用，完全预防、发现财务舞弊风险，为资本市场的健康发展提供有效保障之时，内部控制便凸显出了它的作用。2008年，国内发布了《企业内部控制基本规范》，这是我国首次构建的企业内部控制的标准框架。它作为企业的管理机制，在企业生产经营过程中充分发挥着调节和制约作用，对企业生存与发展有着不可估量的意义。因此，从内部控制角度出发，及时地发现存在的舞弊风险点，也对财务舞弊的风险防范上起到了关键作用。1.1.2研究意义 1.理论意义一方面，本文研究填补了部分基于内控视角对财务舞弊研究的空白之处。内部控制在我国起步较晚，我国一直对内部控制制度进行补充和完善，本文通过对所选取的典型案例进行深入剖析，以内部控制五要素的视角来对财务舞弊行为进行分析，探索二者之间的联系，加强内部控制对风险防范的抑制作用。另一方面，查找国内外关于财务舞弊及内部控制的相关文献，梳理并归纳了部分研究成果，为后续研究提供参考。2.现实意义内部控制与财务舞弊关联密切，内部控制体系是防止企业舞弊的有效措施。企业若能明确二者之间的关系，则会更加重视内部控制建设，对自身内部控制存在的不足之处予以完善，使其能够有效地运行，进而提高管理水平，更好的实现企业目标。本文运用案例分析法，选取抚顺特钢舞弊的案例，以内部控制为视角，从内部控制五要素方面与案例一一对应进行成因分析，最后对企业提出相应的优化措施。1.2研究内容及方法1.2.1研究内容本文通过对文献资料的梳理和归纳，借助内部控制与财务舞弊的基础理论，选取抚顺特钢舞弊案例，以内部控制为视角，从内部控制五要素方面与案例一一对应进行成因分析，最后对企业完善内部控制制度和降低财务舞弊风险提出合理建议。具体研究内容如下：第一章是引言。这一部分主要介绍了本文的研究背景与重要意义，明确本文的主要研究内容及其研究方法。对国内外发表相关学术文献资料进行梳理、归纳、述评。最后介绍了本文的创新点。第二章是相关概念及理论基础。这个部分回顾了内部控制和财务舞弊的一些概念及理论。第三章是介绍抚顺特钢财务舞弊案例。先是介绍抚顺特钢企业基本情况，然后阐述案例，分别从舞弊事件始末、舞弊手段、处罚情况进行叙述。第四章是对抚顺特钢财务舞弊案例进行成因分析。从内控五要素对案例进行一一剖析。第五章是提出的具体防范措施。基于内部控制五要素视角对抚顺特钢舞弊原因分析后，本文接着提出相关优化建议，使得抚顺特钢能够树立防范意识、合理完善公司内部控制体系。第六章是结论。对全文进行回顾性的总结。本文研究框架如下：图1.1本文研究框架图1.2.2研究方法本文在分析过程中，运用到了文献研究法、案例分析法。1.文献研究法。通过梳理现有文献研究，对内部控制及财务舞弊等涵义进行界定，探索二者之间的联系，并进行了相关归纳，为案例研究打好基础。2.案例分析法。本文选取抚顺特钢作为研究案例，从内部控制五要素分别进行对应分析，并根据分析结论，有针对性地提出内控优化建议。1.3文献综述1.3.1国外研究现状1.财务舞弊研究（1）形成与动因方面在现有的文献资料中，对于财务舞弊成因的研究，国外有丰富的理论支撑，如冰山理论、GONE理论、风险因子理论等。这些理论相对成熟，为后面的国外及国内学者提供了很好的研究基础，故不在此进行赘述。特征与识别方面对于舞弊的手段，COSO（1999）《财务报告舞弊：1987—1997》报告认为高估企业收入及高估资产是企业造假的惯用手段；除此之外，更改存货计价的方法及折旧摊销的计算方法、隐藏部分披露公开信息等也被用于财务舞弊。ShevlinTerry（2011）研究表明，在那些拥有有股权激励政策的上市公司，管理层往往会用高额的报酬作为激励，诱导企业的财务人员对会计凭证进行伪造。防范与建议方面针对财务舞弊的防范与治理，国外学者普遍认为主要包括公司治理、外部审计及外部监管等方面。1987年，美国反欺诈委员提出了反舞弊预防机制理论，该理论认为多级舞弊预防体系应从企业本身、道德教育、中介机构和政府监督这四个方面入手。2.内部控制研究Klamm和Kobelsky等（2012）指出在财务报告中，信息技术如果存在缺陷，则企业在账户和实体存在缺陷的概率就大。StevenBalsam（2014）认为内部控制出现的问题，多数与执行有关。执行的质量往往会受制于管理的效率，导致企业出现由上及下执行力松动的现象。3.财务舞弊与内部控制研究（1）内部控制可以降低财务舞弊风险方面国外Treadway委员会（1987）建议用有效的内部控制机制去防止会计舞弊的发生；Hermanson（2000）通过用问卷调研的方式来考察美国9种财务报表使用者对内部控制的需求，其结论认为内部控制可以减少企业舞弊的发生；Doyle（2007）认为有效的内部控制可以抑制盈余管理及财务舞弊的发生，有效的内部控制系统是完成高质量财务报告的重要因素之一。内部控制对财务舞弊的影响Aquila（1998）发现财务报告舞弊也取决于企业高层经营管理人员的道德思想，而行为规范、公司各方面施加的经营业绩压力并没有明显的影响他们进行财务决策。内部控制如何抑制财务舞弊方面Roberta（2010）提出在公司的领导架构中，同时兼任董事长及总经理的现象出现会严重弱化董事会的监督管理职能，企业的就有了隐瞒不良财务信息的动机，因此职务和权责进行分离能够避免企业恶意造假。1.3.2国内研究现状1.财务舞弊研究（1）形成与动因方面国内学者在国外理论的基础上结合本国国情，也逐渐探索一些新的角度。公司内部治理结构缺陷有可能会直接引起财务上的舞弊。洪荭、胡华夏、郭春飞（2012）通过实证分析最终得出的结果是：在控制了一系列相关因素以后，治理结构若不够健全，那么企业管理层的风险偏好和剩余索取权很容易直接引起个体贪婪，而贪婪程度越高企业造假可能性越高。黄世忠（2019）认为财务造假与不健全的公司治理制度相伴而生，凡是涉及财务造假的上市公司，其治理机制一定存在重大缺陷。企业之间的政治关联可能会引发财务舞弊。岳琴、王妍（2015）发现公司政治关联对财务舞弊呈正相关影响。当企业内部出现财务负担时，拥有政治关联的公司高管，具有更加强烈的财务舞弊倾向。由于法律环境缺失可能会引发的财务舞弊。高勇（2014）认为法律环境的缺失会导致我国财务舞弊接连发生。特征与识别方面黄世忠、叶钦华、徐珊（2019）通过对87家上市公司财务舞弊处罚结果进行归纳分析发现：财务舞弊发生的可能性与行业性质有关，制造业难以核实存货等资产，财务舞弊可能性相对较高；财务舞弊与经济发达程度存在反比关系，经济越不发达，上市公司若要满足或维持上市资格难度就越大，财务舞弊的可能性就越大；财务舞弊与企业规模成反比关系，企业规模越小，权力与职责就划分就越难，内控就宛如形同虚设，财务舞弊的可能就越大。李克亮（2018）认为，互联网蓬勃发展，财务造假呈现出隐秘、专业、造假范围大且分散、向“互联网+”领域延伸等的特点。防范与建议方面陈艳，樊星，程媛（2017）认为，行为主体在进行会计舞弊决策时，更重要的是受到心理决策权重的直接影响，防范国企CEO职务舞弊应设立审计委员会、独立董事和管理层廉政账户等制度；张洪辉、章琳一（2017）发现：管理层晋升激励与财务舞弊呈反比，晋升激励能够有效抑制财务舞弊，所以要进一步强化晋升激励来抑制财务舞弊发生的可能性。2.内部控制研究国内学者对内部控制缺陷进行分析研究，在理论基础上进而进行探究，从各个因素或视角入手进行探讨。比如公司治理，董卉娜等（2012）认为审计委员会可以强化管理、规避风险，审计委员会的成立与内部控制质量呈现正相关；比如政治环境，许江波（2013）认为我国内部控制制度存在问题，特别是控制环境和监督活动方面的问题，往往是政治环境造成的，并不是经济环境造成的；而有些学者是从各行各业作为切入点讨论内部控制缺陷，张凤环（2013）认为银行存在内部控制存在的问题主要体现在制度建设、内控文化的缺失、组织机构设置的不合理；比如高管薪酬，黄冬萍、安晋（2017）认为内部控制缺陷的披露对高管薪酬粘性存在显著的正相关。3.财务舞弊与内部控制研究（1）内部控制可以降低财务舞弊风险方面国内学者黄倩雪（2014）认为，反财务舞弊机制被巧妙地糅合到整个体系的建设当中，其设立目的与的财务报告可靠性要求一致，完善的企业内部控制体系将有效降低财务舞弊，避免给企业带来伤害。李承志（2015）认为在财务管理领域中，财务舞弊与内部控制作为两个不可或缺的基础性研究因素，只有真正准确地把握二者之间的相互关系，才能够更好地充分利用和完善的内部控制遏制财务舞弊事件的发生。内部控制对财务舞弊的影响方面杨皖苏，陶涌（2015）经过实证研究发现，董事会成员的财务及法律专业水平、平均受教育程度、平均薪酬与财务舞弊普遍呈反比，董事会成员的平均年龄与财务舞弊一般不相关。内部控制如何抑制财务舞弊方面国内学者王竹泉（2008）认为契约将利益相关者联系在一起，企业建设内部控制应该以实现共同利益的最大化为目标。吴敬（2013）认为内部控制能有效防止舞弊行为的发生，它们二者之间的权衡关系是作弊收益与发现风险之间的权衡。所以制定有效的内部控制制度应从政策角度、利益相关者角度、公司角度考虑。1.3.3文献述评对于财务舞弊的相关研究，国内外成果都很丰富，经过阅读和收集资料发现国内外对于财务舞弊的研究现状大多从如何形成、怎样识别、改进措施等方面进行研究。可以看到的是，财务舞弊的发生很大程度都与内部控制有着直接或间接的联系。内部控制最早是起源于国外，1992年COSO委员会发布的《内部控制一整合框架》在世界上首次亮相，它介绍了内部控制的相关内容，这些内容使得内部控制制度框架更加丰富，使内部控制同时在理论与实践的基础上一次次实现突破。很多国内外学者将内部控制与公司治理结构、风险管理等因素相结合进行研究，拓展了内部控制理论的研究范围。而对于财务舞弊与内部控制关系，国内外论述对于内部控制与财务舞弊之间联系的文献相对较少，大多从这几个方面阐述：内部控制能够降低财务舞弊风险；内部控制对财务舞弊的影响；内部控制如何抑制财务舞弊。1.4创新点所选案例具有典型性与时效性。本文的案例公司选择的是抚顺特钢股份有限公司，它是国家级高新技术企业，我国军事及工配套材料重要的研发和制造基地，被誉为“中国特殊钢的摇篮”。我国的第一颗原子弹、第一颗人造卫星等多项伟大成就所需要的核心材料均由抚顺特钢提供。然而，在当下严格的监管环境下，该公司连续8年间实现虚增利润约19亿元、虚增资产40亿元，前后45人受到了行政处罚。综上所述情况，在连续8年恶劣的财务状况造假背景下，该公司暴露出的问题几乎与内部控制的各个方面都有关系，由此该案例具备典型性，有深入挖掘的价值。分析的视角相对创新。财务舞弊的案例研究多是采用舞弊三角理论等分析舞弊事实，而本文则是通过内部控制五要素对抚顺特钢舞弊案例进行深入分析，也突显财务舞弊与内部控制的内在联系。第2章相关概念及理论基础2.1相关概念2.1.1内部控制内部控制，指企业为了实现经营目标所必须采取的一系列手段、方法的统称。根据国家财会[2008]7号《企业内部控制基本规范》，其主要作用就是有效地保障了企业在生产经营中各项活动合法、合规、资产的安全完整以及财务信息的真实、可靠、完整，同时内部控制也有助于规范企业管理层和员工的行为，提升企业的管理水平和对风险的防范能力。

内部控制的概念也是基于不同发展时期和环境进行了不断地完善，其内容也在不断地丰富。现阶段企业内部控制的内容主要包括资产管理，财务管理，投资与融资管理，资金管理，人力资源管理等。企业若想要建立并实施有效的内部控制，则需要有以下要素：图2.1内部控制五要素2.1.2财务舞弊财务舞弊中“舞弊”的内涵十分宽泛，国内外对此纷纷进行界定与理解，被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方通过采取欺诈手段，来非法获取不正当利益的故意行为即为舞弊。舞弊虽然涉及法律，但它不需要审计人员进行法律上的裁决，只是要求审计人员着眼于可能导致财务报表重大错报的可能性，因此我们可以认为财务舞弊指的是在财务报告中发生重大错报的舞弊。财务舞弊的目的是欺骗报告使用者，在此目的上对财务报告中的数据或财务报表附注进行有意识的错报或忽略。其中具体内容主要包括：操纵根据财务报告据以编制的会计记录、凭证；错误提供或有意忽略财务报告中交易的重要信息；有意误用与数量、分类等有关的会计原则等。2.2相关理论对于财务舞弊的研究，国内外已经涌现出了大量的研究成果，其中具有影响力的理论主要有以下三个相关理论：2.2.1冰山理论冰山理论即将舞弊行为进行了一种形象化的比喻，它认为舞弊是透过海平面耸立的一座冰山，危险则潜伏在海平面下看不见的领域。它也被称之为二因素论，海平面上的为结构因素，海平面下的则是行为因素。舞弊的结构是显而易见且相对客观的，而舞弊的行为则是容易掩饰且相对主观的。2.2.2三角理论也叫三因素论，它认为企业走向舞弊的是因为压力、机会和自我合理化三种因素共同作用导致的。当同时具备一定的热度、燃料、氧气这三种条件时，物体才能燃烧，三角理论认为形成企业舞弊亦是如此。压力主要为企业舞弊提供了行为动力，机会主要为企业舞弊提供了不被发现甚至逃避惩罚的合理时机，自我合理化则是为企业舞弊提供了冠冕堂皇的借口，三者相互关联进而形成了舞弊三角理论。2.2.3风险因子理论风险因子理论是在GONE理论的基础上完善形成的，它与GONE理论相比，更加系统、优化。它将舞弊的风险分为个别风险因子和一般风险因子。个别风险因子指脱离于组织的管理控制，由个人的职业道德品质和行为动机所构成的部分；而一般风险因子则是受到组织的控制，其中包括：舞弊的机会、被发现的概率及被发现受罚的性质和程度。当个别风险因子与一般风险因子同时存在时，企业就可以寻隙采取行动进行舞弊。第3章抚顺特钢财务舞弊案例介绍3.1抚顺特钢企业介绍抚顺特殊钢股份有限公司（以下简称“抚顺特钢”），1937年成立，2000年在上海证券交易所上市，其母公司为东北特钢集团。它被认定为国家级高新技术企业，截止目前，它已经连续累计获得了国家级专利22项、实用新型发明专利7项，并且先后获得国家级、省部级的奖励300余项。它同时也是中国特殊钢行业的领跑者，我国的原子弹、导弹、人造卫星及各类运载火箭所需的核心特殊钢材料均由抚顺特钢提供，因此抚顺特钢成为我国现代军事及配套材料重要供给基地，为我国的国防军工、航天航空等高科技发展作出了卓越的贡献，被誉为“中国特殊钢的摇篮”。2017年，在政府大力扶持和积极推动下，东北特钢进行了混合所有制的改革，沙钢集团的实际控制人一跃成为东北特钢集团的控股股东，也间接成为抚顺特钢的控股股东。2018年伊始，母公司东北特钢刚刚破产重组完毕，抚顺特钢便出现公司年报披露时间延迟、年报被会计师事务所出具非标准意见、涉嫌违法违规披露信息等问题，证监会也因此展开了详细的调查工作。2019年5月，证监会核实完毕，正式对抚顺特钢下发行政处罚决定书。3.2抚顺特钢财务舞弊案例简介3.2.1舞弊事件始末从2018年1月31日抚顺特钢自查发现内部存在存货等资产不实的问题开始，直至2019年12月26日证监会下发了对抚顺特钢的《行政处罚决定书》和《市场禁入决定书》，这期间包括了抚顺特钢整个舞弊事件调查的过程。图3.1舞弊事件始末3.2.2舞弊手段1.虚增存货2010年至2016年度、2017年1月至9月，抚顺特钢利用特殊钢原料投炉废料可作普通钢原料的特点，通过伪造、变造原始凭证及记账凭证、修改成本核算系统、物供系统、财务数据等方式，虚增存货中“返回钢”数量、金额，虚增涉案期间各个定期财务报告的期末存货。表3.1虚增存货情况年份虚增存货（元）虚增存货数额占当年报告期末总资产比率（%）201071,002,264.301.112011487,921,246.006.222012559,851,922.005.562013184,446,258.001.602014185,060,636.001.592015163,090,290.001.262016186,675,886.001.512017年1至9月151,291,544.001.20合计1,989,340,046.30-2.虚增在建工程2013年、2014年，抚顺特钢将以前年度虚构的存货直接转入到在建工程项目，使2013至2014年年度报告期末的在建工程相关数值虚高。表3.2虚增在建工程情况年份虚增在建工程（元）2013742,930,278.002014395,617,495.99合计1,138,547,773.993.虚增固定资产2013年和2015年，抚顺特钢将前期虚构的在建工程转入固定资产，使2013年和2015年年度报告期末固定资产数值虚高。表3.3虚增固定资产情况年份虚增固定资产（元）2013490,692,688.002015350,896,595.99合计841,589,283.994.虚增固定资产折旧额2014年至2016年度、2017年1月至9月，抚顺特钢将虚增后的固定资产计提折旧，使2014年至2016年年度报告和2017年第三季度报告期末固定资产折旧额虚高。表3.4虚增固定资产折旧额情况年份虚增固定资产折旧额（元）201414,381,330.42201518,174,433.94201631,336,537.762017年1月至9月23,502,403.32合计87,394,705.445.少记主营业务成本2010年至2016年度、2017年1月至9月，抚顺特钢把应计入当期成本的原材料全部计入了存货，导致涉案期间大幅度减少对主营业务成本的结转。表3.5少结转主营业务成本情况年份少结转的主营业务成本（元）201071,002,264.302011487,921,246.002012559,851,922.002013184,446,258.002014185,060,636.002015163,090,290.002016186,675,886.002017年1月至9月151,291,544.00合计1,989,340,046.306.虚增利润总额2010年至2016年度、2017年1月至9月，抚顺特钢增加存货、减少成本，又将部分虚构存货转入在建项目和固定资产进行资本化，最终达到增加利润总额的目的。表3.6虚增利润情况年份虚增利润总额（元）虚增利润总额占公开披露的当期利润总额的比率（%）当年披露盈亏状态实际应披露盈亏状态201071,002,264.30175.87亏损盈利2011487,921,246.001322.84亏损盈利2012559,851,922.001794.71亏损盈利2013184,446,258.0597.16亏损盈利2014170,679,305.58245.22亏损盈利2015144,915,856.0667.94盈利利润激增2016155,339,348.24130.40亏损盈利2017年1至9月127,789,140.68158.50--合计1,901,945,340.86抚顺特钢整个财务造假流程环环相扣，先是伪造“返回钢”入库数量，增加期末存货。然后再将增加的存货转入到在建项目，增加在建工程，进而使固定资产和累计折旧增加，最后，将应计入当期成本的原材料计入存货，减少当期营业成本，这样就达到了虚增利润的目的。一直以来，成本资本化是企业惯用的造假伎俩之一，当期费用支出未达到会计准则的要求就直接计入相关资产成本进行分期摊销，不仅使得当期费用不需要在利润表中一次性扣除，而且大大增加了本期利润，粉饰了报表。从会计角度来说，成本资本化满足了收入和支出配比的原则，使资产负债表能更加真实地反映公司的资产情况，避免资产在未来产生的收益无法在账面上反映，可以在一定程度上增加了当期利润，激发了企业发展的积极性。令人万万没想到这样一个处处为企业着想的政策，却在无良企业的操纵之下，无形之中“助长”了财务造假这种不正之风，导致广大投资者被割了韭菜，损失大笔资金。8年间，抚顺特钢通过这些违法手段虚增利润近20亿、虚增固定资产40亿元，不仅粉饰了账面，更间接诱导股民购买抚顺特钢股票，在更高程度上满足了自己的融资需求，使股民受到了严重的损失。3.2.3处罚情况1.行政处罚  证监会根据当事人违法情况，依据《证券法》规定，对涉案45人进行了行政处罚，处罚总金额达到589万元。表3.7行政处罚情况处罚金额处罚对象给予警告60万罚款抚顺特殊钢股份有限公司30万罚款赵明远、单志强、董事、孙启、张晓军、王勇、姜臣宝7人10万罚款邵福群、王朝义、高炳岩、董学东、魏守忠、张玉春、赵明锐等22人5万罚款徐庆祥、赵振江、张鹏、李茂党、伊成贵、邵万军、刘彦文等15人3万罚款国长虹2.市场禁入抚顺特钢恶意披露信息，持续八年造假，手段恶劣，数额巨大，严重扰乱市场秩序、损害投资者利益。案例中，赵明远作为时任董事长，严重未勤勉尽责；单志强、董事、孙启、张晓军作为时任董事长、时任总经理，知悉并参与指导上述违法行为，违法情节特别严重；王勇、姜臣宝作为时任财务总监，知悉并组织实施上述行为，违法情节较为严重。故因此对赵明远、单志强、董事、孙启、张晓军分别采取终身市场禁入措施，对王勇、姜臣宝采取10年市场禁入措施。第4章基于内部控制视角对抚顺特钢财务舞弊进行的成因分析4.1内部环境恶劣在内部控制中，内部环境是不可或缺的基础，它如同内部控制得以生存的土壤，给予了企业发展充足的养分。它一般包括着治理架构、组织实施和权责分配、\t"/item/%E5%86%85%E9%83%A8%E7%8E%AF%E5%A2%83/_blank"人力资源政策、\t"/item/%E5%86%85%E9%83%A8%E7%8E%AF%E5%A2%83/_blank"内部审计、企业文化。良好的内部环境能够更好地为其他企业的内部控制工作做好坚实的基础，薄弱的内部环境也可以成为滋生财务舞弊行为的温床。4.1.1股权过分集中股权结构是股东大会构成及决策的必要前提，它同时也影响董事会的构成及权利分配，进而决定着董事会治理的情况。一直以来东北特钢是抚顺特钢最大控股股东，在2016年，东北特钢迎来了它的转折点，因为东北特钢的到期债务不能及时清偿，因此在这一年它进行了破产重组。2016年重组前，辽宁省国资委是东北特钢的的最大控股股东，经过重组后，锦程沙洲股权投资有限公司(简称“锦程沙洲”)变成了东北特钢的第一股东，而沈文荣也成为了锦程沙洲的实际控制人。经过这次的体制改革，东北特钢从原来的一家国有企业变成了一家混合经营所有制企业，而因为控股股东的股份结构的变化，使得实际控制人也从辽宁省国资委更改为沈文荣。东北特钢重组前，其作为国有控股子公司，观察2010年到2017年间国有法人的持股比例可以清晰地看出国有法人持股比例大，占有绝对的控制地位。“一枝独秀”的局面对抚顺特钢发展极其不利，这样失衡的治理结构，在进行重大决策时，可能会出现独断决策的情况，使决策判断不能科学合理，极易导致财务舞弊行为的发生。表4.1国有法人的持股比例年份国有法人持股比例（%）201057.99201157.07201255.16201354.49201444.74201538.58201638.222017兼任现象普遍1.纵向高管兼任企业间高管兼任，是指一个企业的高管除了在本家企业以外，还在其他企业担任高管，这使得同时担任职位的两家或两家以上企业产生了联结关系。而纵向兼任高管是指集团内部企业之间的兼任高管现象，比如在母公司和子公司同时兼任高管的行为。潘红波等（2016）将其具体定义为“上市企业的董事或高管到大股东单位兼任董事或高管”和“大股东的董事或高管到上市企业兼任董事或高管”。根据抚顺特钢的年报显示，我们发现抚顺特钢高管在东北特钢纵向兼任的现象十分普遍，股东单位主要领导成员大量兼任抚顺特钢高级管理职务，这样“家长式”的组织架构里，利益团体随之滋生，而其他的小股东与成员的权利随之被弱化。表4.2高管兼任情况姓名在本公司担任的职务在股东单位担任的职务是否领取报酬津贴赵明远董事长董事长是刘伟董事董事、党委副书记、总经理是邵福群董事董事是王朝义董事董事、党委副书记是高炳岩董事董事、副总经理是董学东董事董事、总工程师是魏守忠董事副总经理是徐德祥董事副总经理是朴文浩董事副总经理是张玉春董事董事是周建平董事总经理助理是国长虹监事、副总经理-是在企业年报中可看见参加董事会的18名成员中，除了6名独立董事外，剩下的12名董事有11名成员在东北特钢公司中担任职务；在《董事会关于对会计师事务所出具的2017年度报告无法表示意见的专项说明》中的解释：抚顺特钢本期对存货计提了956,911,626.87元存货跌价准备，其中因东北特钢破产重整、新加盟投资方进入后的经营发展战略及产品结构变化调整影响一部分存货使用功能，计提了788,355,224.72元跌价准备。由于该项功能性跌价的计提完全依赖于管理层主观认定和估计，无法实施满意的审计程序用来判断存货跌价准备涉及的存货种类、数量及金额的准确性。进而产生了重大且广泛的影响，导致抚顺特钢无法判断财务报表整体是否不存在重大错报。在此印证了抚顺特钢董事会形同虚设，流于形式，在重大决策中无法发挥管理作用进行有效控制，内部环境的恶劣造成了内部控制的紊乱进而增加了财务舞弊行为发生的概率。2.管理层、治理层职务兼任在企业中，治理层与管理层各司其职，但又相互依存。治理层负责监督管理层能否履行经营管理责任，管理层管理被审计单位经营活动的执行情况、负责为企业编制财务报表并且时刻接受治理层的监督。国长虹作为监事会成员负有监督管理层的职责，而她同时兼任本公司副总经理一职，使自身监事的监督力度打了折扣。从这足以看出抚顺特钢管理层治理层划分不清。4.1.3董事长权力过大值得注意的是，赵明远作为抚顺特钢的董事长还在其控股公司中担任董事长一职，这为牟取私利，控制董事会，随意操纵公司利润，编制虚假财务信息等提供了“便利”的条件。在中国证监会行政处罚决定书[2019]147号中，证监会认为：“赵明远作为长悉并组织、策划、决策财务欺诈行为，未尽勤勉尽责义务”恰好印证了这一点。而辽宁省纪委监委在一份通报中指出，赵明远利用职权,选拔和任用一些干部，牟取利益；向政府工作人员赠送财物，为自己亲属的经营活动牟取利益；违规扩大投资规模，授意企业财务人员虚报造假数据。董事长一手遮天，手底工作人员不敢言，公司的内部控制流于形式。4.1.4诚信文化缺失企业的文化是贯穿于企业经营发展的核心理念，它不是正式的制度，而是主要来源于企业组成人员的信念及意识，通常积极的企业文化是充满正能量的，能够使员工尽职尽责、爱岗敬岗、诚信担当、勇于创新开拓等。因此，企业文化的建设十分重要。如果缺失企业文化，企业内部环境容易被恶化，企业员工在没有正确的核心价值观的引导下，行为容易散漫，态度容易消极。抚顺特钢明目张胆地造假，背后显现的是企业诚信文化的缺失。行政处罚最终处罚了17位董事会成员、9位独立董事、8名副总经理、6名监事、1名总法律顾问、1名财务处副处长。显然抚顺特钢是有目的、有步骤、有计划地集体舞弊，影响十分恶劣。在董事长赵明远凭借手中的权力，精心授意下，底下工作人员集体配合，抚顺特钢集体走向了道德的滑坡。可以说作为企业的“掌舵人”，董事长的诚信缺失直接影响了企业的整体诚信文化。恶性篡改数据，虚假营造利润，不仅无法改变公司真实的经营水平，给公司的发展也埋下一颗“定时炸弹”，等到东窗事发的那天，公司的声誉势必会受损害，最终业务疲软、产业崩塌，公司也迟早会面临退市风波。4.2风险识别、分析能力差在内部控制中，何为“控制”？在企业管理学中，控制就是通过检查一个工作是否按照既定的计划、标准和手段进行，发现其偏差并分析其原因，进行纠正，以有效地确保组织目标的顺利实现，控制的对象即是可能出现的偏差及潜藏的风险。风险评估如同天气预报，是企业内部控制的一个重要环节。它的程序为目标设定、风险识别、风险分析及风险应对，而在抚顺特钢中，明显发觉其风险识别及分析能力缺乏。抚顺特钢缺乏对舞弊风险的敏感性，未能将风险有效的识别出来。董事、监事及他们高级管理人员的职业操守等是可能存在的一大风险。抚顺特钢在其控股最大股东东北特钢破产重组之前，赵明远除了担当抚顺特钢的董事长还担任了东北特钢的董事长，而东北特钢的最大控股股东辽宁省国资委，由于其未能直接管理公司，使得抚顺特钢的经营管理缺乏有效的监督，董事长赵明远权利过大，一手遮天，这本身就潜藏着董事长操纵公司，为己谋私的风险。除此之外，财务舞弊，其实是通过财务人员运用专业知识进行的造假，所以企业财务人员是否诚信，也是诱导企业会不会走向舞弊的一个关键点。在证监会《行政处罚决定书》中提到，权日纯是此次抚顺特钢财务舞弊事件中的其他直接责任人员，他组织了企业内部工作人员进行财务欺诈行为。权日纯作为财务处副处长、企业财务的重要管理人员，严重违反会计职业道德，没有正确的引导企业的走向，是抚顺特钢走向“歧途”的帮凶。对于抚顺特钢的财务体系来说，存货、在建工程、固定资产等数据发现异常变动时，就应该立即警惕，对其采取相应的风险评估措施，并将情况汇总给内审部门或者审计委员会。但是并没有人能够识别这样的风险，或者即使识别到了风险，风险分析涉及到多种程序，相关工作人员不够专业、不具备分析能力且对于分析工具的应用并不熟练。即使遇到了这样的风险，也不知道如何推进评估程序。4.3控制活动存在缺陷4.3.1会计系统控制存在缺陷会计系统控制要求会计凭证、会计账簿和财务报告等能按照会计准则严格的施行，用以确保会计信息真实、可靠、完整。然而抚顺特钢公司却伪造、变造凭证，修改成本核算、财务等系统资料，将会计数据进行恶意篡改，严重违背了会计准则制度。在长达八年期间，抚顺特钢处心积虑、累计虚增存货约19亿元、在建工程约11亿元、固定资产约8亿元、固定资产折旧0.8亿元，累计少结转主营业务成本20亿元，最终达到虚增利润总额19亿元。庞大的造假数据导致了企业会计信息严重失真，揭示了企业的会计系统控制存在着重大缺陷，进而导致企业的控制活动未能充分地发挥其有效作用，未能把风险控制到一个可被企业接受的范围之内。4.3.2存货的管理控制存在缺陷财产保护控制能确保财产的安全性、完整性。企业可用于财产保护的措施有很多，如按照规定核查财产记录，定期或不定期进行核查实物、盘点资产等。抚顺特钢在2017年和2018年的内部控制评价报告中披露了公司资产管理制度没有得到有效地执行，引起了资产失实。可以说抚顺特钢财务舞弊整个事件，全都是因为存货的虚增引起的，中准会计师事务所在对抚顺特钢的存货进行实地盘点时，由于抚顺特钢的产品往往需要进行多步骤生产，其存货多且繁杂，未形成规范清晰的工作记录，账实核对困难，所以对其存货的盘点存在一定的困难，因而企业利用了特殊钢废料可作为普通钢的特点，在存货数量和金额上有了粉饰的机会，导致存货账实严重不符，也说明了企业对存货的财产保护控制疏于把关。除此之外，由于在建工程项目相关资料归集整理疏忽，企业虚构了大量的在建工程，那么如果仔细查证，公司必然存在在建工程的承包合同书及工程进度的详细说明，倘若没有，必然存在造假嫌疑。这些均说明了企业在在建工程日常管理制度中存在纰漏。抚顺特钢也在2018年3月1日发布的股票停牌进展公告中也声称：“公司已组织相关负责人和工作人员对存货、固定资产、在建工程等资产情况进行了全面地资产清查，对发现的实物保管、材料领用、会计记录等内部控制薄弱环节逐条改正。”这印证了抚顺特钢财务保护控制的存在不足，从而衍生了进一步的舞弊行为。4.4信息与沟通不畅信息与沟通在企业中如同桥梁，在企业内部传递了相关信息，强化企业内部的交流，使得工作可以得到高效的执行；对企业外部传递相关信息，积极披露相关内部信息，保持信息对外的流通性，使广大投资者清楚企业的经营状况和盈利状况以便做好决策。及时的信息与畅通的沟通，有利于内部控制的实施，也成为防止企业舞弊的利器。企业在收集与披露财务信息时，涉及到了各个部门，各部门之间互相交流才能保证信息沟通顺畅。抚顺特钢对于公司内部信息的沟通与交流制定了《信息披露管理制度》，它的建立旨在保障抚顺特钢内部信息的顺利流通。制度中指出董事会是基于各部门汇报的相关信息进行重大事项决策、制定企业工作计划的，若涉及需要对外披露的信息，均由董事会秘书负责办理。然而，该信息与沟通制度并不具有实效性，重大信息统一向董事会汇报使内部信息传递流程过于单一，使内部信息缺少横向的沟通途径，各部门彼此之间存在信息壁垒，这对于企业内部信息的传递产生了极大的消极作用，为企业往后的经营管理埋藏了一定的隐患。基于抚顺特钢信息传递机制中的破绽，使得抚顺特钢无所顾忌地进行财务舞弊。财务部与业务部之间的信息传递存在漏洞，促使了抚顺特钢从开始伪造存货数据到虚构固定资产最终实现利润的增加，在长达八年的时间里，整个流程环环相扣，“漂亮”的数据，既粉饰了账面，也间接吸引了广大投资者的目光，诱导他们购买抚顺特钢股票，进一步满足企业自己的融资需求，一举多得。4.5内部监督缺失4.5.1内部审计缺乏独立性内部控制通过监督一个企业内部控制的实施情况，来评价企业系统运行的合理性及有效性，为企业的内部管理提供了重要的保障。查找抚顺特钢的公司章程，我们发现其中并没有对内部监督具体提出制度要求，在公司章程第157条中仅表示公司的审计管理制度及工作人员的职务权责，要通过董事会的批准。审计负责人有定期向董事会汇报工作的责任。在之前我们分析了董事长赵明远凭借一己之力操纵董事会，而内部审计最终需要听从董事会的决议，这极大的限制了内部审计监督职能的权利。并且，抚顺特钢连续八年造假，内部审计部门作为最了解公司经营运作的部门，在长达八年的时间内，内审部门是否真的没有查出财务造假的蛛丝马迹？抚顺特钢从2010年到2016年的内部控制评价报告中均发表了标准无保留意见，声称公司严格遵守了企业内部控制规范管理体系的相关规定。但是在2019年12月12日，中国证监会直接抛出了一个“重磅炸弹”，抚顺特钢八年财务造假事件终于被公之于众，再一次佐证了内部审计部门流于形式，监督层面存在重大缺陷。为了能确保财务信息的真实可靠，抚顺特钢董事会设置审计委员会，对公司内部的经营实行监督。然而从抚顺特钢的审计委员会的设立主体可以看出，它隶属于董事会，其成员一般都由董事会成员组成，如此一来，审计委员会在受到董事会的影响下，并不能有效的保持监督的独立，不能发挥起初建立的作用。并且抚顺特钢的审计委员会的成员信息并没有进行披露。历年的审计委员会履职情况也内容空洞，形式流水。也许抚顺特钢的审计委员会的成立只是为了符合上市公司相关法规，方便为财务舞弊行为做掩护而已。4.5.2监事、独立董事未尽监督职能随机观察2011-2013年的监事会成员的履职情况，我们可以清晰地发现抚顺特钢的监事会人员的组成是由公司职工形成的，董事长是企业集权于一身的“总舵手”，职工首先是企业领导层手下的工作人员，本身是一个相对被动的角色，其行政地位也是形同虚设，更无需说直接行使监管职责，有效的对公司的会议实施监管。在证监会下发的处罚书中，公司的监事会成员无一逃脱处罚，由此可见公司的监事会未能有效进行监督职能，且在处罚书中，有三名相关人员对于证监会的处罚进行了申诉，其中时任监事的国长虹称其对抚顺特钢涉案的财务欺诈行为并不知情且缺乏了解企业生产经营、调查财务状况的必要手段；除此之外，抚顺特钢召开监事会和在年度报告披露后，才要求其在年度报告上补签字，其以未参加会议、不知道年报内容为由提出弃权，此后依据会计师事务所的审计报告等资料，确未发现上述年报存在不妥之处，最终服从于其他董事、监事、高级管理者的意见，在2010年年度报告上进行补签；第三，其曾对关联交易中存在的问题在会议上提出异议，这再次表明了抚顺特钢的监事会流于表面的形式，并未尽到实际的监督的实质，并且监事会的部分成员并不匹配其任职要求的条件，不能充分发挥作用。时任独立董事邵万军表示，他曾经在会议上就抚顺特钢经营情况提出自己的想法，如“减少与母公司进行债务往来”、建议解聘抚顺特钢的审计机构等，这样的陈述或多或少能说明抚顺特钢忽视具有专业素质和能力的成员为公司发展提出针对问题的相关建议。第5章基于内部控制视角提出的防范财务舞弊建议依据第2章提到的相关理论，如冰山理论、三角理论等，针对抚顺特钢出现的相关问题提出相关的防范措施。5.1改善内控环境5.1.1适度减持“国有股”抚顺特钢若想改变股权过分集中的局面，就要疏散股权，使得股东之间平分秋色、相互制衡。因此，要适当减持国有控股，增加中小股东的控股比例，使决策更加趋于公平合理。减少国有股可以通过减少国有大股东在抚顺特钢持有的股份，或者说就是将抚顺特钢一部分的国有股及其国有法人股更改为优先股，或者采用企业向政府回购国有股的办法，或者鼓励私人投资和其他机构投资者充当其股东。公司应该与时俱进，探索与时代呼应、能使企业管理收益的产权结构。优化企业的股权结构不能一刀切，要适度完善。调低国有股占比，增加流通股比例，而不是要一味的消灭大股东。物无妄然，必有其理。第一股东在控制企业的经营风险、管理风险上，也起到了不可磨灭的作用。大股东的存在本身也是一种监督机制，可以更好地保护中小股东的合法利益。因此，在优化股权结构的同时也要适度。5.1.2优化董事会治理职能董事会应当定期换届，当董事长职位空缺时，为确保工作有条不紊的进行，企业应及时召开股东大会对董事长进行选举或指派，避免拖延选举，也要避免经理层替代行使职权。董事会和经理层的权责应该分离独立，企业应该谨防经理层越俎代庖。除此之外，公司还应该定期对董事会的相关事宜的合理性进行评估，可增设股东信箱，员工可匿名反映意见，对核实确实存在的问题，股东可以召开大会对问题进行讨论，解决问题、优化流程。为了使董事会成员作出真实决策，还可以增设网络不记名投票，在及时适用表决权的同时还能科学决策。5.1.3加强企业诚信文化建设企业文化是企业发展的一面旗帜，良好的企业文化能够带领整个企业走向健康的可持续发展之路，立足于不败之地。上市公司应该本着诚信守则的理念塑造企业文化，企业领导要拥有诚信的道德观念，以身作则，引导企业员工拥有正确的工作思维。一方面，要将健康诚信的企业文化向所有企业员工进行灌输，这其中可以通过定期展开相关的文化活动传递积极正确的价值观，提升员工的职业操守，加强员工企业忠诚度，让员工拥有企业使命感。另一方面，要提升高管的职业素养。企业高管是企业文化建设的重要引擎，他们对于企业文化的践行起到了重要的示范作用，他们可以引导员工在工作中更好的恪尽职守、爱岗敬业，权责分明等。对于违法违规的高管我们要严格实行问责机制，及时进行批评，必要时予以解雇。5.2有效识别和评估舞弊风险冰山理论认为舞弊的行为是可以掩饰且相对主观的，是在海平面下潜伏看不见的危险。对于未知的风险，我们应该保持相关的警惕性，对可能存在的舞弊风险进行评估。首先，在评估之前，加强重视，企业管理层应提高风险管控意识。然后，组织企业各部门的工作人员分别梳理部门中可能出现的舞弊风险，在横向交流进行补充，最后汇总形成反舞弊制度，与此同时可以聘请风险评估领域内的专家客观对公司可能存在的舞弊风险进行评估，完善反舞弊制度。最后，企业应定期对员工进行业务培训，提升他们对风险的防范意识，加强对风险的识别能力。尤其是财务人员，他们是企业直接接触财务信息并编制财务报表的工作人员，对于他们除了要增强他们的职业道德素养还要提升他们的业务素质和综合专业技术水平，这些可以通过定期组织召开例会、专题培训大会、外部组织机构的培训、年报专题培训等多种形式不断提高他们对准则的认知和运用，正确记录、核算和报告各项经济业务，提升他们对风险识别的敏感度。5.3严格落实控制活动5.3.1严格把控会计系统控制活动首先，财务人员需要及时地根据企业的原始凭证编制记账凭证，对一些业务存在疑问，财务人员也要拥有自己的职业操守，实事求是，杜绝编制虚假账簿。对于数据要着实记录，防止给想要造假的人可乘之机。其次，必须要进一步加强对于企业内部的监督与管理，企业的审计部门和审计委员会要定期与财务部门、行政部门等有关部门进行密切的沟通与协调，加大对货币资金的核查力度，定期或不定期对企业进行进行自查、互查，谨防会计信息造假。最后，完善物供系统、成本核算系统、财务系统，聘请专业技术人员引入更改信息追踪程序，配备专门人员定期对更改信息进行核验，以防恶意篡改。或者也可以将会计数据与大数据相结合，构建财务舞弊识别模型。5.3.2加强存货管理抚顺特钢存货数量多且类别冗杂，针对这样情况，一方面，抚顺特钢应完善存货复核制度，做到不同职务之间要相互分离、监督。同时要完善材料保管主体责任制，定期或不定期地对存货进行盘点，将存货发出领用的程序与审批的权限公示，当涉及特殊材料或大量存货的发出时，企业应该实施联签管理制度，其内部的仓管部门依照经过审批的通知单才可以将材料发出。另一方面，仓库有必要设置预警数量，因为抚顺特钢库存材料多、数据多，各类材料的库存容易混乱。通过建立库存预警系统，可以在系统中设置库存适当区间，当库存超出适当区间时立刻向管理员手机发送预警消息提醒，管理员可以及时进行情况核查。对于采购员等其他工作人员，企业也可以对他们进行授权，及时发送库存预警信息及进货的需求，随时了解即时的库存量。5.4完善信息传递机制抚顺特钢信息流程阻塞使得信息传递不及时，因此规范内部信息的传递机制是重中之重。明确信息流程，使信息传递能够公正、公开。在传递形式上可借助互联网技术设置专属企业的沟通渠道，使得信息更加科学、高效、有序的传递，有利于提高企业决策的质量与效率。其次，管理层应该按人数比例指派信息情报员，信息情报员应不负众望、做好“传声筒”工作，及时收集和传播信息。除此之外，企业还应当注意扩宽内部报告的渠道，收集其内部违法违规信息，完善反舞弊机制。企业可以建立举报奖励机制，激励企业工作人员主动收集可能损害企业利益的信息，及时举报、及时处理。这样可以防患于未然、减少企业财务造假的风险。除此之外，及时披露信息往往是董事会秘书的职责，所以董事会秘书也要严格遵守信息披露制度，尽职尽责，做到及时披露、完整披露、诚信披露。企业也应当定期送董事会秘书参加信息披露相关培训，增加其职业素养。同时，审计委员会成员也要严格落实监督职能，对企业披露的信息严格核查，排除隐藏重大信息的可能性，在市场上避免出现交易双方信息不对等的情况。5.5强化监督针对董事长权力过于集中，内部审计缺乏独立性，监事、独立董事未尽监督职能的问题。提出了以下相关建议：5.5.1完善审计委员会制度首先，重点关注审计委员会的人员组成，在人数上要符合企业规章制度，在人员占比上可以增加中小股东，使监督尽可能更独立、言论更公正。在专业素养上应做到所选拔的审计委员会成员要有人具备财务专业素养、管理能力，必要时还可考虑是否具备法律专业知识。其次，审计委员会的相关信息应该公开透明，定期进行披露，这样可以使抚顺特钢的股东及债权人更加了解相关情况。最后，审计委员会成员应定期选举，平时工作中审计委员会成员除了加强道德层面意识建设，企业还要定期对审计委员会成员进行培训和考核，使审计委员会持续性发展，更好的发挥其应有的作用。5.5.2强化独立董事与监事会职能1.提高企业独立董事质量抚顺特钢的独立董事成员大多数在其他企业也拥有相应职务，由于每个人从事工作的精力有限，独立董事身兼数职会导致在抚顺特钢投入工作的精力与时间不足，使得抚顺特钢的决策效率低、质量差。因此抚顺特钢在聘请独立董事时，尽可能避免聘请同时兼任其他企业职务的人员，对企业的独立董事地聘请有一定的规划，独立董事群体的年龄组成、性别构成、专业能力要互补，尽可能避免能力的趋同，提高董事会决策的质量。除此之外，在选择独立董事时还应当针对抚顺特钢所处的制造业综合考虑，尽量选择熟悉制造行业的独立董事。最后，在选聘独立董事的流程中，尽量避免董事会的参与，使整个聘任流程更加公正、公平。2.保障监事会有效监督首先，保持监事会的独立性。监事会的成员不能在其他部门担任职务，其他部门成员对于监事会的工作也不能干涉，监事会成员彼此之间应该保持独立、分享信息，使监事会的职能得到充分的发挥。监事会有别于董事会决策的少数服从多数，其每个成员都能自由发言。除此之外，为了保障监事会的监督作用，可以依据专业能力及管理经验等进行考试来聘请外派监事，目前抚顺特钢的监事会成员是由职工代表组成的，聘请外派监事，可以增加企业监督的独立性。若聘请外派监事也要构建相应完善的评价体系，在评价中可以重点考评外派监事廉洁自律及工作能力，给予外派监事全面客观的评价。第6章结论抚顺特钢存在多种内部控制上的缺陷，而这些缺陷是抚顺特钢最终走向财务舞弊道路的重要因素。有效的内部控制能够给予财务报告提供真实、合理的保障，同时，内部控制也是反舞弊的第一道防线。通过分析我们可以发现抚顺特钢内部控制存在一些缺陷：股权过分集中、兼任现象普遍、董事长权力过大、诚信文化缺失，风险识别、分析能力差，会计系统控制与存货的管理控制存在缺陷，信息与沟通不畅，内部审计缺乏独立性、监事及独立董事未尽监督职能等。在研究中发现当一个公司存在某项内部控制缺陷，那这家公司很大概率上每项内部控制都是薄弱的。抚顺特钢作为我国重要军工材料的供给基地，我们也希望它能“改头换面”，因此，针对上述缺陷提出了针对性改进措施：第一、改善内控环境。比如优化董事会治理职能、加强企业诚信文化建设等。第二、有效识别和评估舞弊风险。第三、严格落实控制活动。严格把控会计系统控制活动、加强存货管理。第四、完善内部信息传递机制。第五、强化监督。完善审计委员会制度、强化独立董事及监事会职能等。通过抚顺特钢这个典型的案例，其他企业也能够在以后的经营管理中或多或少引以为戒。内部控制与财务舞弊是此消彼长的关系，因此企业在经营过程中应重视内部控制与财务舞弊之间的关系，积极参照国家制定的内部控制规范，完善企业自身内部控制体系的建设，科学设计内部控制制度和有效执行内部控制活动，严格落实、规范经营，提高公司的管理水平和效率，降低财务舞弊风险，扼制财务舞弊的可能性，给企业的生存提供一片健康的土壤、给市场的运行提供一个健康的环境。参考文献［1］陈虎，孙苗．以共享服务为基的创造价值的财务管理体系[J]．财务与会计（理财版），2011(7)：52-54．［2］柴丽君，杨璐，唐勇军．终极控股股东对内部控制重大缺陷披露的影响研究[J]，2017(6)：91-96．［3］陈宁．基于内部控制视角的财务重述研究[D]．南京：南京审计大学，2018．［4］陈艳，樊星，程媛．CEO权力强度、过度自信与财务报告舞弊[J]．现代财经，2017(10)：78-89．［5］董卉娜，何芹．机构投资者持股对内部控制缺陷的影响[J]．山西财经大学学报，2016(5)：90-100．［6］高勇．弱法律风险下财务舞弊识别与防范——以“康芝药业”为例[D]．内蒙古大学，2014．［7］黄冬萍，安晋.企业内部控制缺陷及整改披露对高管薪酬的影响研究[J]．商业会计，2017(1)：97-102．［8］洪荭，胡华夏，郭春飞．基于GONE理论的上市公司财务报告舞弊识别研究[J]．会计研究，2012(8)：84-90．［9］黄倩雪．财务舞弊与内部控制关系分析及建议[J]．中国内部审计，2014(12)：27-29．［10］黄世忠．上市公司财务造假的八因八策[J]．财务与会计，2019(16)：4-11．［11］黄世忠，叶钦华，徐珊.上市公司财务舞弊特征分析——基于2007年至2018年6月期间的财务舞弊样本[J]．财务与会计，201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