第一章-投资性房地产资料教程

南通大学商学院冯群英高级财务会计2025/1/181

教学目标通过本课程的教与学，使学生掌握各有关会计专题的基本理论与方法，完整把握财务会计学科体系，关注会计前沿的发展动态，提高从事实务工作的能力。2025/1/182

课程简介“高级财务会计”课程是在“中级财务会计”课程的基础上，对一些特殊行业、特殊业务、特殊呈报的会计问题进行研究的一门会计学专业必修课程。涉及的内容往往属于国际会计领域前沿性问题或国内经济生活中企业正在面临的新问题。预修课程：基础会计、中级财务会计2025/1/183课程结构本课程教学由以下几部分组成：课前准备授课阶段课后复习阅读教学计划相关问题；阅读教材中相关章节及补充材料；复习上一次课程讲授内容。讲授基本原理与方法；讨论重点、难点问题；习题与案例解析个人作业小组作业2025/1/185

教材及主要参考资料

主要教材：《中级财务会计》，江苏大学出版社，《财务会计新编(下)》，清华大学出版社。参考资料：《中级会计实务》财政部会计资格评价中心编，经济科学出版社。2025/1/186第一章投资性房地产3第二章非货币性资产交换3第三章资产减值3第四章债务重组3第五章租赁会计(自学)第六章外币业务3第七章所得税会计9第八章会计变更和差错更正3第九章资产负债表日后事项3第十章财务报告6十一章企业合并(自学)

十二章合并财务报表6

目录学时安排参考2025/1/187

第一章投资性房地产2025/1/188

（一）掌握投资性房地产概念和范围

（二）掌握投资性房地产的确认条件

（三）掌握投资性房地产初始计量的核算

（四）掌握投资性房地产后续计量的核算

（五）掌握投资性房地产转换的核算

（六）熟悉投资性房地产处置的核算

第一章投资性房地产

2025/1/189

投资性房地产是指企业为投资目的、而不是自用目的持有的土地和建筑物。随着经济的发展和投资观念的改变，将房地产作为一种投资手段已是非常普遍的经济现象，甚至成为一些企业新的经济增长点。有的企业将投资房地产作为主营业务，有的企业则是兼营房地产投资业务；

投资性房地产准则制定的背景2025/1/1810

有的企业投资房地产主要是为了增值而赢利；有的企业则是为了抵御通货膨胀的风险。以往，人们将企业投资性房地产作为一般的固定资产看待，并按估计使用年限提取折旧。但其净值往往不能反映投资性房地产的真实价值。投资性房地产在经过数年以后，其市场价值不仅可能高于其账面净值,而且还经常高出其账面原值的数倍。2025/1/1811另一方面，对房地产的投资一般金额大、周期长、流动与变现能力较差，往往具有高收益和高风险并存的特点。因此，在会计实务上迫切需要对投资性房地产从原有的固定资产中划分出来，作为单独一类确定会计规范，投资性房地产准则应运而生。2025/1/1812一、房地产的涵义和特点（一）房地产的涵义

房地产是房屋财产和土地财产即房产和地产的总称。一般而言，房产包括住宅、厂房、仓库、商业、服务、文化、教育、办公、医疗和体育用房等；地产是土地和地下各种基础设施的总称，包括供水、供电、排水、排污等地下管线以及地面道路等。

第一节投资性房地产的确认和初始计量2025/1/1813

（二）房地产的特点

1.房地产物质形态的不可移动性

2.房地产价格的地域性

3.房地产业是城市型产业

4.房地产商品的使用周期长、价值量大

5.房地产市场与商业活动紧密相连

2025/1/1814二、投资性房地产的概念

投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。这里的房地产不仅包括房屋、建筑物，还包括土地使用权。土地使用权可能是无形资产，可能是固定资产，也有可能是投资性房地产。

2025/1/1815

（一）属于投资性房地产的项目

1.已出租的土地使用权

如果土地使用权以经营方式出租，就作为投资性房地产，但有一条件：土地使用权是通过转让或通过出让方式获得的（注意不是通过出租方式获得再出租出去）。

2025/1/18162.持有并准备增值后转让的土地使用权，也是投资性房地产。

但是，按照国家规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值的土地使用权，不能作为投资性房地产。3.已出租的建筑物

是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的建筑物，也属于投资性房地产。

2025/1/1817(二）不属于投资性房地产的项目

自用房地产：

例如，企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营目的主要是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅馆饭店不确认为投资性房地产。是企业经营管理的，属于固定资产。

2025/1/18182.作为存货的房地产：如果房地产企业开发的楼盘，是准备出售的，就属于存货，不属于投资性房地产；

如果房地产企业开发的楼盘，是为了出租的，应作为投资性房地产。

部分用于赚取租金或资本增值，部分自用，如果不能单独计量，不确认为投资性房地产。

2025/1/1819

下列项目不属于投资性房地产：

1.准备出租但没出租的；

2.不属于自己的，比如租别人的又出租出去；

3.认定为闲置的土地使用权；

4.企业经营管理所开的饭店；

5.房地产开发企业准备出售的楼盘。

2025/1/1820投资性房地产

是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。应当能够单独计量和出售。2025/1/1821已出租的建筑物已出租的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权投资性房地产2025/1/1822三、投资性房地产的确认和初始计量

（一）投资性房地产的确认

将某个项目确认为投资性房地产，要同时满足投资性房地产的两个确认条件：

1.经济利益很可能流入企业；

2.成本能够可靠地计量。2025/1/1823（二）投资性房地产的初始计量

1.外购的投资性房地产（1）如果在购入房地产的同时开始对外出租，应作为投资性房地产。

买价+相关税费＋直接归属于该资产的各项支出

比如企业购买房地产，买价1000万元，相关税费200万元，则：

借：投资性房地产1200

贷：银行存换1200

2025/1/1824（2）如果所购的房地产准备出租，但还尚未出租出去，就不能确认为投资性房地产。

2.自行建造的投资性房地产

入账价值=料+工+费

（和自建固定资产相同）

（注意资本化和费用化的问题，借款费用资本化的问题）自建可先在“在建工程”账户归集，完工后同时开始对外出租或资本增值的，再转入投资性房地产。2025/1/1825第二节投资性房地产的后续计量投资性房地产有两种计量模式：成本模式和公允价值模式要会区分不同情况下运用不同的模式计量：同时满足两个条件的采用公允价值模式计量，不同时满足的按成本模式计量。2025/1/1826两个条件是：

1.投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；

2.企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

2025/1/1827

新准则鼓励采用成本模式，但由于成本模式比较简单，考试时成本模式的可能性比较小。

虽然公允价值模式不是通常使用的模式，但学习考试时公允价值模式是一个重点。学习时要注意。

2025/1/1828（一）历史成本的含义一、成本计量模式美国财务会计准则委员会（FASB）认为，历史成本即在初始确认时已付的现金或现金等价物。我国对历史成本规定：资产的入账原值为其历史成本，即资产取得时的实际资金消耗量，而且一经确定，原值数额不得随意更改。历史成本所反映的信息以历史信息为主,注重实物资产而非无形资产,注重合法形式而非经济实质。2025/1/1829一

（二）成本计量模式的优缺点

优点：

具有可验证性，因为它是企业在购置或建造投资性房地产时实际支付的价格。遵循了稳健性原则和客观性原则。

缺点：

假如以后经济状况和价格水平发生变化，它就不能反映投资性房地产的未来价值和现行市价。

2025/1/1830（三）成本计量模式的核算方法

企业采用成本模式计量，那么投资性房地产与一般的房地产处理方法一样，可参照固定资产的会计期末计量方法。（具体略）2025/1/18311.确定入账价值后，假如是一项出租的土地使用权或准备增值的，期末进行摊销：

借：其他业务成本

贷：投资性房地产累计摊销

如果是房屋建筑物：

借：其他业务成本

贷：投资性房地产累计折旧

2025/1/18322.出租的房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入，摊销的计入其他业务成本。3.期末应判断投资性房地产的可收回金额，看其是否减值。减值时：借：资产减值损失

贷：投资性房地产减值准备

计提减值准备后，不允许转回。

2025/1/1833帐务处理要点：2025/1/1834二、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产

（一）采用公允价值模式的前提条件

同时满足两个条件，就可按公允模式计量：投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；

2.公允价值能够合理估计。

2025/1/1835（二）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理1.取得时

入账价值=买价+税费

2.资产负债表日需进行测试，以确定其公允价值。如果公允价值与账面价值不同，应当按照公允价值调整其账面价值。差额计入公允价值变动损益。

2025/1/1836注：采用公允价值模式进行后续计量时:

投资性房地产(×房地产)——成本

——公允价值变动

【例1】.2007年初购买房地产时支付1000万元，投资性房地产入账价值为1000万元。2007年6月30日房地产价格为1100万元。2007年12月31日房地产价格为1150万元。

2025/1/18371、外购时成本1000万。

借：投资性房地产——（成本）1000

贷：银行存款1000

2、6月30日，公允价值为1100万，

借：投资性房地产——

（公允价值变动）100

贷：公允价值变动损益100

注意：不对投资性房地产计提折旧或摊销。

12月31日，公允价值为1150万借：投资性房地产---××房地产（公允价值变动）50

贷：公允价值变动损益

50

2025/1/18383、取得租金收入

借：银行存款

贷：其他业务收入

注意：不用计提折旧和摊销。

4、销售房产(售价1200万)

借：银行存款12000000

贷：其他业务收入12000000

借：其他业务成本1150

贷：投资性房地产

——（成本）1000

——（公允价值变动）150

同时，

借：公允价值变动损益150

贷：其他业务收入1502025/1/1839三、投资性房地产后续计量模式的变更

投资性房地产初始入账时不同时满足前述两个条件，当时采用成本模式进行计量。但现在两个条件已同时具备，这时就应按公允价值模式计量。需要将原来的成本模式改为公允价值模式，这种变更属于会计政策变更。

2025/1/1840

对于会计政策变更，应采用追溯调整法。要用成本模式计算的损益的数额与公允价值模式计算的数额之间的差额调整当期期初的留存收益。

2025/1/1841

【例2】甲企业将某一栋写字楼租赁给乙公司使用，并一直采用成本模式进行后续计量。

20×9年1月1日，甲企业认为，出租给乙公司使用的写字楼，其所在地的房地产交易市场比较成熟，具备了采用公允价值模式计量的条件，决定对该项投资性房地产从成本模式转换为公允价值模式计量。该写字楼的原造价为9000万元，已计提折旧270万元，账面价值为8730万元。

20×9年1月1日，写字楼公允价值为9500万元。

假设甲企业按净利润的l0%计提盈余公积。2025/1/1842分析：采用成本模式所计提的270万元折旧全部计入了当期损益，如按公允价值模式计量不需计提折旧。20×9年1月1日，按成本模式其账面价值为8730万元，公允价值为9500万元。两者差额770万元实际是影响当期损益的数额。

如果以前按公允价值计量，应该确认500（9500-9000）万元收益，也不会有270万元折旧费用，则实际上对损益的影响为770（500+270）万元。

2025/1/1843

也就是说，按成本模式计入的成本费用为270万元，而如果采用公允价值模式，不仅没有270万元的成本费用，而且还应该有500万元的收益（公允价值变动损益），加起来就有770万元对损益的影响。如果不考虑对所得税的影响，770万元就是税后的影响额。如果增加770万元对损益的影响额，还应该按10%，即77万元补提盈余公积，对未分配利润的影响就是693万元（770-77）。

2025/1/1844借：投资性房地产——××写字楼（成本）9500

投资性房地产累计折旧（摊销）

270

贷：投资性房地产——××写字楼

9000

盈余公积77

利润分配——未分配利润693

2025/1/1845政策变更所用的追溯调整法，在后续章节还会详细介绍。

在这里需要知道的是：对于投资性房地产计量模式发生变更，由成本模式改为公允价值模式，应视为政策变更；但不允许由公允价值模式改为成本模式。

2025/1/1846

第三节投资性房地产的转换和处置

转换的问题要特别引起注意，还应该和股权投资的问题结合在一起进行学习。

一、房地产的转换（一）房地产的转换形式及转换日（了解）

1.房地产的转换有四种形式：投资转为自用或存货，自用或存货转为投资。2025/1/1847

2.转换日：

（1）投资性房地产转为自用房地产，转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。

（2）作为存货的房地产改为出租，转换日为房地产的租赁期开始日。

（3）自用建筑物或土地使用权停止自用，改为出租，转换日为租赁期开始日。

（4）自用土地使用权停止自用改用于资本增值，转换日为自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期。

2025/1/1848（二）房地产转换的会计处理

分两种情况，一种是成本模式下，一种是公允价值模式下。

1.成本模式下的转换（了解）

成本模式下，没有损益的问题，直接将相关账户结转即可。2025/1/1849（1）将自用房地产转为投资性房地产

【例3】将原值1000万，已经计提了200万折旧的办公楼，转为出租用的投资性房地产。将原来固定资产原值、累计折旧，转入投资性房地产相关科目。

借：投资性房地产10000000

累计折旧2000000

贷：固定资产10000000

投资性房地产累计折旧20000002025/1/1850（2）将投资性房地产转为自用房地产

借：固定资产10000000

投资性房地产累计折旧2000000

贷：投资性房地产10000000

累计折旧2000000

有减值准备的话，同时对应结转。2025/1/18512.公允价值模式下的转换

要区分是投资性房地产转为自用或存货，还是自用或存货转为投资性房地产，两种处理方法不同。

（1）投资性房地产转为自用或存货，无论是公允价值小于原账面价值，还是公允价值大于原账面价值，其差额都计入当期损益（公允价值变动损益）。

2025/1/1852

即投资性房地产在公允价值模式下转为自用或存货，应当按转换当日的公允价值作为自用房地产（固定资产、无形资产或存货）的入账价值。公允价值（入账价值）和原来投资性房地产的账面价值的差额，计入当期损益（公允价值变动损益）。

如果是收益计入“公允价值变动损益”贷方，如果是损失计入“公允价值变动损益”借方。

2025/1/1853【例4】07年5月，购入一项1000万的投资性房地产，6月30日1100万元，12月31日1150万。08年3月转为自用房地产，现在公允价值1200万元。

借：固定资产1200

贷：投资性房地产——（成本）1000

——（公允价值变动）150

公允价值变动损益50如果，08年3月，公允价值1100万元，

借：固定资产1100

公允价值变动损益50

贷：投资性房地产——（成本）1000

——（公允价值变动）1502025/1/1854【例5】

20×8年10月15日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，准备作为办公楼用于本企业的行政管理。20×8年12月1日，该写字楼正式开始自用，相应由投资性房地产转换为自用房地产，当日的公允价值为4800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为4750万元，其中，成本为4500万元，公允价值变动为增值250万元。

2025/1/1855甲企业的账务处理如下：

借：固定资产4800

（转换当日公允价值）

贷：投资性房地产

—写字楼（成本）4500

—写字楼（公允价值变动）250

公允价值变动损益50

（公允价值4800-原账面价值4750）

如果转换当日公允价值为4600万元，为公允价值变动损失，应在借方反映。注意：无论是损失还是收益，都计入当期损益账户。

2025/1/1856（2）自用房地产或存货转换为投资性房地产时，要分两种情况：

公允价值大于原账面价值公允价值小于原账面价值

与（1）相同点：都要用转换当日的公允价值作为转换后资产的入账价值。

2025/1/1857与（1）不同点：转换当日的公允价值和原账面价值之间的差额处理不同。

如果公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损失（公允价值变动损益的借方）；如果公允价值大于原账面价值的，不确认收益，其差额作为资本公积（其他资本公积），计入所有者权益。

处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益（其他业务收入）。

2025/1/1858【例6】作为固定资产的办公楼，原值1000万，折旧200万。现在出租，转为投资性房地产。采用公允模式计量，现在公允价值900万。

借：投资性房地产——（成本）9000000

累计折旧2000000

贷：固定资产10000000

资本公积——其他资本公积

1000000

如果，公允价值700万。

借：投资性房地产——（成本）7000000

累计折旧2000000

公允价值变动损益

1000000

贷：固定资产100000002025/1/1859

【例7】20×7年某企业拥有一项房地产，过去作为企业一项存货，4月15日开始出租给乙企业。账面余额为45000万元，未计提减值准备，此时公允价值为41000万元。20×7年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为43000万元。20×8年4月租赁期届满，甲企业收回该项投资性房地产，并于20×8年6月出售。

2025/1/1860

分析：20×7年4月15日，存货转为投资性房地产，用公允价值计价，公允价值为41000万元，原账面价值为45000万元。公允价值小于账面价值，差额确认为损失：

借：投资性房地产—××写字楼（成本）41000

公允价值变动损益

4000

贷：开发产品45000

2025/1/1861如果公允价值大于原账面价值，【例8】：若4月15日该写字楼公允价值为47000万元。转换后投资性房地产入账价值应为47000万元，原账面价值为45000万元。公允价值大于原账面价值，不确认收益（暂时），要计入资本公积-其他资本公积。

借：投资性房地产—××写字楼（成本）47000

贷：开发产品45000

资本公积—其他资本公积

2000

2025/1/1862注意理解和前面所讲的投资性房地产转为自用或存货的区别：

投资性房地产转为自用或存货，无论是损失还是收益，都计入当期损益（公允价值变动损益）；而自用或存货转为投资性房地产需要区分是公允价值大于原账面价值还是公允价值小于原账面价值。

2025/1/1863理解原因：

①投资性房地产转为自用或存货时，由于投资性房地产的目的就是为了获利，所以转为自用或存货时，无论公允价值大于原账面价值还是公允价值小于原账面价值，其损益都应该加以确认，计入公允价值变动损益。②自用或存货转为投资性房地产时，由于自用房地产的目的不是为了出租获利或赚取差价。所以自用改为出租，当公允价值大于原账面价值时，不确认收益，暂时计入资本公积—其他资本公积；发生损失时，出于谨慎性考虑，确认损失。2025/1/1864

如上面例题，自用转为投资性房地产时，如果公允价值是41000万元，原账面价值是45000万元，差额4000万元，确认为当期损益，计入公允价值变动损益的借方；如果公允价值是47000万元，原账面价值是45000万元，差额2000万元计入资本公积的贷方，不计入公允价值变动损益。处置该项投资性房地产时，收益才真正实现，把原计入资本公积2000万元转为收益（其他业务收入）。2025/1/1865

如【承接例7】20×8年4月租期满后以55000万元出售，确认其他业务收入，并结转其他业务成本（写字楼的成本与公允价值变动；

同时还要把20×7年4月15日形成的资本公积—其他资本公积2000万元也转为其他业务收入；另外，还要把原来形成的公允价值变动损益转到其他业务收入，也就是说，公允价值变动损益最终需要归集到某一种收益中。2025/1/1866小结：转换分两种情况，一种是成本模式，一种是公允价值模式。成本模式下的转换，无论是投资性房地产转为自用，还是自用转为投资性房地产，只要把原来资产的账面价值转到另一个资产上即可。

公允价值模式下的转换，无论是投资性房地产转为自用，还是自用转为投资性房地产，应都要按转换当日的公允价值作为转换后资产的入账价值。但差额就应区分是公允价值大于原账面价值还是公允价值小于原账面价值。2025/1/1867（3）自用土地使用权或建筑物转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产的会计处理，与上面（2）相同。为什么？2025/1/1868二、投资性房地产的处置

（一）成本模式计量的投资性房地产

应按实际收到的金额与处置时该项投资性房地产的账面价值（原始价值-累计折旧或累计摊销-减值准备）之间的差额，计入当期损益。

哈！哈！哈！2025/1/1869处置收入作为其他业务收入：

借：银行存款

贷：其他业务收入

2.处置成本是投资性房地产的账面价值：

借：其他业务成本

投资性房地产累计摊销

投资性房地产减值准备

贷：投资性房地产

3.其他业务收入减其他业务成本即为处置收益。2025/1/1870（二）公允价值模式计量的投资性房地产的处置

处置收入：

借：银行存款

贷：其他业务收入

2.在转出投资性房地产的账面价值时，账面价值包括原始价值、变动数额。2025/1/1871【例9】某企业有一项房地产，07年2月购买时买价1200万元。07年12月31日涨到1500万元，增加投资性房地产公允价值变动300万元。08年12月1日将此房地产出售，收到价款1400万元。

借：银行存款1400

贷：其他业务收入1400

结转其他业务成本：

借：其他业务成本1500

贷：投资性房地产---×房地产（成本）1200

（公允价值变动）3002025/1/1872由于确认的其他业务收入为1400万元，其他业务成本1500万元，则处置损失100万元，但还不能说处置此房地产发生了损失。因为在07年12月31日时，曾经做借：投资性房地产300

贷：公允价值变动损益300。处置时公允价值变动损益300也应转作其他业务收入：

借：公允价值变动损益300

贷：其他业务收入300

则出售此项投资性房地产时，所产生的其他业务收入为1700（万元），其他业务成本1500万元。2025/1/1873

企业应当在财务报表附注中披露下列与投资性房地产有关的信息：

1．投资性房地产的种类、金额和计量模式；

2．采用成本模式的，投资性房地产的折旧或者摊销，以及减值准备的计提情况；

3．采用公允模式的，说明公允价值的确定依据和方法，以及公允价值变动对损益的影响；

4．房地产当期的转换情况、理由及其对当期损益和净资产的影响；

5．当期处置的投资行房地产及其对损益的影响。投资性房地产的披露2025/1/1874单选题：

下列关于投资性房地产核算的表述中，正确的是（）。

A.采用成本模式计量的投资性房地产不需要确认减值损失

B.采用公允价值模式计量的投资性房地产可转换为成本模式计量

C.采用公允价值模式计量的投资性房地产，公允价值的变动金额应计入资本公积

D.采