第八章-负债教学案例

Chap8

负债长

江大学文理学院CURRENTLIABILITIESChapter8

级会计学中

IntermediateAccounting18流动负债第一节负债概述第二节流动负债第三节非流动负债第四节借款费用本章主要内容28流动负债

通过本章学习：（1）熟悉负债的定义、特点、确认与计量；（2)了解负债的分类、应付账款、预收账款和应付票据的会计处理；（3）掌握应付职工薪酬的会计处理；（4）掌握增值税、营业税、消费税等税费的会计处理；（5）了解其他流动负债的特点及相关的会计处理；（6）掌握应付债券特别是可转换债券的会计处理；（下部分）（7）掌握借款费用的处理。（下部分）学习目的与要求3第一节负债概述一、负债概念与分类（一）负债及其特征1、负债的定义：负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。2、负债的特征：（1）负债必须是过去交易或事项产生的现时的义务。（2）负债必须是一项强制性的义务。（3）负债在将来必须通过支付资产或提供劳务的方式清偿。（4）负债是能够用货币确切计量或合理估计的债务责任。（5）负债一般都有确切的收款人和偿付日期。（非必要条件）5（二）负债的分类1、按偿还期长短分：流动负债和长期负债。2、按其偿还形式分：货币性负债和非货币性负债（以非货币性资产偿付，如预收账款。二、负债的确认与计量（一）负债的确认除了符合负债的定义外，还需要同时满足以下两个条件：（1）与该义务有关的经济利益很可能流出企业。（2）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。6（二）负债的计量1、历史成本——按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。2、重置成本——按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。3、现值——预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。由于流动负债到期值与现值之间差额很小，实务上一般按到期值计量。4、公允价值——按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行债务清偿的金额计量。应用：一般应采用历史成本计量，采用其他计量属性的，应对保证相应金额能够取得并可靠计量。7第二节流动负债流动负债概述1、定义：流动负债是指偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以内的债务。2、内容：短期借款、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债、其他金融负债、应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应付股利、应交税费、其他应付款等。一、短期借款（会原已学，温习）发生短期借款时：借：银行存款（现金等）XX贷：短期借款XX发生借款利息时：借：财务费用XX贷：应付利息XX8二、应付票据（自学）1、定义：是企业购买材料、商品和接受劳务供应等而开出、承兑的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。2、分类：按票面是否带息，分为带息应付票据和不带息应付票据。3、科目设置：“应付票据”。贷方：＋；借方：－；期末贷方余额反映企业持有尚未偿还的应付票据的本息。4、会计处理举例：P235例9-394、应付票据会计处理10【例】企业签发并承兑3个月到期、面值为20000元的商业汇票，向甲企业购入原材料，专用发票列明价款17,094元，增值税额2,906元，材料已验收入库。有关会计分录如下：借：原材料17094应交税费——应交增值税（进项税额）2906贷：应付票据20000

商业汇票到期，兑付票款：借：应付票据20000贷：银行存款20000

11若为带息票据，设票面利率为8.4%，应付利息=20000×８.４％×（3／１２）＝４２０元借：应付票据20000财务费用420贷：银行存款20420若带息商业票据到期无力支付，借：应付票据20000财务费用420贷：应付账款——甲企业2042012三、应付账款（同存货核算，自学）1、定义：应付账款是指企业因购买材料、商品和接受劳务供应等应付而未付给供应单位的款项。2、科目设置：“应付账款”，按供应单位设置明细帐。应付账款

实际支付的或用商业汇票抵付的款项－企业应付未付的款项＋企业尚未支付的应付账款购进商品时借：材料采购、在途物资、原材料、库存商品等XX应交税费——应交增值税（进项税额）XX贷：应付账款XX接受劳务时：借：生产成本（管理费用）XX贷：应付账款XX138流动负债应付账款核算小结举例：略14复习：原材料核算15四、预收账款（了解）1、科目设置：“预收账款”，按单位名称设置明细帐。预收账款不多的公司，也可以将预收的款项直接记入“应收账款”的贷方。2、核算：163、举例例：某企业按合同规定从A企业预收货款3万元，存入银行借：银行存款30000贷：预收账款——A企业30000按合同发出商品时：借：预收账款——A企业35100

贷：主营业务收入30000应交税费——应交增值税（销项税额）5100收到A企业补付货款5100元，存入银行：借：银行存款5100贷：预收账款——A企业510017五、应交税费（一）定义应交税费是企业应交纳的各种税费。目前企业应缴纳的税费主要包括：增值税、消费税、营业税、所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船使用税、印花税、耕地占用税、关税等。（二）科目设置：“应交税费”，按税种设置明细科目。（三）增值税1、增值税的相关凭证增值税专用发票或，普通发票完税凭证（海关开具）收购凭证不需要预计应交数，发生时直接确认为管理费用。182.应交增值税的科目设置——“应交税费—应交增值税”科目分别设置以下专栏：

“进项税额”“销项税额”“已交税金”“转出未交（或多交）增值税（”转入“应交税费——未交增值税）（防止跨年抵扣）“进项税额转出”“出口退税”“减免税款”8流动负债《增值税暂行条例》将纳税人按其经营规模大小及会计核算健全与否划分为一般纳税人和小规模纳税人。本部分以增值税一般纳税人核算为主。198流动负债3.应交增值税的计算（补充知识，了解）公式：应交税费——应交增值税＝当期销项税额－当期进项税额204.应交增值税的会计处理

（1）一般购销业务的会计处理：分别计入“进项税额”或“销项税额”明细账户；如果收到的款项含增值税，应转化为不含税价——不含税价款=含税价÷（1+增值税税率）幻灯片22（2）一般纳税人购进免税产品的处理幻灯片23（3）小规模纳税企业的处理幻灯片25（4）视同销售的处理：参本课件27页（5）不予抵扣增值税的处理幻灯片24

购进固定资产用于非应税项目的购进货物或劳务用于免税项目的购进货物或劳务等（6）转出多交增值税和未交增值税幻灯片298流动负债增值税直接计入相关资产成本借：工程物资、在建工程等贷：银行存款214.应交增值税的会计处理（1）一般购销业务的会计处理核算举例：P242例6例6：某企业为增值税一般纳税人，本期购入一批原材料，增值税专用发票上注明价款600万元，增值税额102万元。货款已经支付。该企业当期销售产品收入为1,200万元（不含增值税）货款尚未收到。有关会计处理如下：借：在途物资6000000应交税费——应交增值税（进项税额）1020000

（600万*17%）贷：银行存款7020000借：应收账款14040000贷：主营业务收入12000000应交税费——应交增值税（销项税额）2040000

（1200万*17%）幻灯片2122（2）一般纳税企业购入免税产品的会计处理免税产品：企业购进农业生产者销售的自产农业产品、古旧图书等部分项目免征增值税。核算：（1）按有关凭证上确定的金额（买价）或者收购金额，扣除一定比例（13％、10％）的进项税额，剩余87％、90％作为购进农业产品（或收购废旧物资）的成本；（2）扣除的部分作为进项税额，待以后用销项税额抵扣。举例：

P243例7

。幻灯片2123（5）不予抵扣项目的会计处理A、能直接认定其进项税额不能抵扣的情况：购进资产直接用于免税项目，直接用于非应税项目，或者直接用于集体福利和个人消费。（共性：不产生销项）会计处理：其增值税专用发票上注明的增值税额，计入购入资产及接受劳务的成本。B、不能直接认定其进项税额能否抵扣的会计处理：先记入“应交税费——应交增值税（进项税额）”项目；以后用于按规定不能抵扣进项税额项目时，通过“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目，将相应的增值税转入有关的承担者予以承担，转入相关科目中。举例：P244例10。幻灯片21转入“在建工程”、“应付职工薪酬——职工福利”（购进资产用于职工福利）、“待处理财产损溢”（购进资产毁损、盘亏）等科目。24（3）小规模纳税企业的会计处理小规模纳税企业购入货物无论是否具有增值税专用发票，其支付的增值税均不计入进项税额，不得由销项税额抵扣，应计入购入货物的成本。相应地，一般纳税企业从小规模纳税企业购入货物或劳务支付的增值税，如果不能取得专用发票，也不得抵扣，计入购入货物或劳务成本。小规模纳税企业的征收率是3％，销售收入按不含税价格计算。25举例：

P243例7

某工业企业为小规模纳税人，本期购入原材料按照增值税专用发票上记载的价款为100万元，支付的增值税额为17万元，企业开出商业汇票，材料尚未到达。该企业本期销售产品，销售价格总额为90万元（含税），假定符合收入确认条件，货款尚未收到。有关会计分录1、购进货物：借：材料采购（在途物资）1170000贷：应付票据11700002、销售货物：借：应收账款

900000贷：主营业务收入【900000/（1+3%）】873786.41

应交税费——应交增值税26213.59

（873786.41×3%）幻灯片2126（4）视同销售的会计处理税法规定视同销售的情况：对于企业将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费等行为，视同销售货物，需计算交纳增值税（销项税额）。举例：

P244例9甲公司为增值税一般纳税人，本期以原材料对乙公司投资，双方按成本作价。该批原材料的成本200万元，计税价格为220万元。假如该原材料的增值税税率为17%。有关会计分录：甲公司借：长期股权投资2374000贷：其他业务收入2000000应交税费——应交增值税（销项税额）374000（2200000*17%）借：其他业务成本2000000贷：原材料200000027乙公司收到材料视同购进。借：原材料2000000应交税费——应交增值税（进项税额）374000贷：实收资本2374000幻灯片2128（6）转出多交增值税和未交增值税的会计处理（按月核算）应交税费——未交增值税：核算企业月份终了从“应交税费——应交增值税”科目转入的当月未交或多交的增值税；与“应交增值税”明细账是并列关系。应交税费——应交增值税（已交税金）

——应交增值税（转出未交增值税）——应交增值税（转出多交增值税）A、明细账设置意义：为了分别反映增值税一般纳税人欠交增值税款和待抵扣增值税款的情况，确保企业及时足额上交增值税，避免出现企业用以前月份欠交增值税抵扣以后月份未抵扣的增值税的情况。29（6）转出多交增值税和未交增值税的会计处理B、核算a.月份终了，企业计算出当月应交未交的增值税:借:应交税费——应交增值税（转出未交增值税）贷:应交税费——未交增值税；b.当月多交的增值税:借:应交税费——未交增值税贷:应交税费——应交增值税（转出多交增值税）c.经过结转后，月份终了，“应交税费——应交增值税”科目余额反映企业尚未抵扣的增值税。注意：企业当月交纳当月的增值税，仍然通过“应交税费——应交增值税（已交税金）”科目核算；当月交纳以前各月未交的增值税，通过“应交税费——未交增值税”科目核算。幻灯片2130（四）消费税1、消费税相关知识（略）（1）税法的相关规定从2006年4月1日起，我国消费税的征收发生重大变化，由之前的11类应税产品改为17种。新增税目：

成品油、木制一次性筷子、实木地板、游艇、高尔夫球及球具、高档手表取消税目：

护肤护发品调整税目：

小汽车、摩托车、汽车轮胎、白酒8流动负债31（2）消费税的计算（略）从价定率：应纳税额=销售额×税率从量定额：应纳税额=销售数量×单位税额

销售额或销售数量

（1）直接销售应税消费品（2）视同销售（3）委托加工应税消费品2、科目设置应交税费——应交消费税8流动负债323、产品销售的会计处理A、直接对外销售：通过“营业税金及附加”科目核算。借：营业税金及附加XX贷：应交税费——应交消费税XX举例：P246例11。B、用于对外投资、在建工程、非生产机构等其他方面：应计入相关成本。借：长期股权投资、在建工程等XX贷：应交税费——应交消费税XX334、委托加工应税消费品的会计处理——于委托方提货时，受托方代扣代缴A、委托加工的应税消费品，委托方用于连续生产应税消费品的：委托方所纳税款允许按规定抵扣，计入该账户借方。借：应交税费——应交消费税XX贷：银行存款、应付账款等XXB、委托加工的应税消费品，委托方直接出售的：计入委托加工物资成本，委托方出售时不再缴纳消费税。借：委托加工物资XX贷：银行存款、应付账款等XX举例：P247例12

。（存货）P75例8。34（五）营业税1、营业税概况（略）营业税是对有偿提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个人，就其营业收入额征收的一种税。（1）营业税的纳税人在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人。（2）营业税的计税依据——营业额（3）营业税的税目、税率:参下页（4）营业税的计算：应纳税额=营业额×税率2、科目设置应交税费——应交营业税35363、与其他业务收入相关的营业税的会计处理借：其他业务成本XX贷：应交税费——应交营业税XX举例：P248例13。4、与销售不动产相关的营业税的会计处理借：固定资产清理XX

贷：应交税费——应交营业税XX5、与出租或出售无形资产有关的营业税的会计处理（1）出租借：其他业务成本XX贷：应交税费——应交营业税XX（2）出售借：营业外支出XX贷：应交税费——应交营业税XX37（六）资源税(自学）1、资源税概况（1）资源税：是国家对在我国境内开采矿产品或生产盐的单位和个人征收的一种税。（2）资源税的税额计算：应纳税额＝课税数量×单位税额

2、科目设置应交税费——应交资源税3、会计处理（见下页）3839（1）与销售产品或自产自用产品相关的资源税的会计处理销售应税产品借：营业税金及附加XX贷：应交税费——应交资源税XX自产自用应税产品借：生产成本（制造费用等）XX贷：应交税费——应交资源税XX举例:P248例14。（2）与收购未税矿产品有关的资源税的会计处理借：相关资产贷：应交税费——应交资源税

（3）与外购液体盐加工固体盐相关的资源税的会计处理按规定企业外购液体盐加工固体盐的，所购入的液体盐交纳的资源税可以抵扣。（即计入该科目借方）举例P249例15。40（七）所得税（自学）1、企业所得税是指对中华人民共和国境内的一切企业（包括外商投资企业和外国企业），就其来源于中国境内外的生产经营所得和其他所得而征收的一种税。2、企业所得税的计算应纳所得税额=应纳税所得额×税率3、核算：应交税费——应交所得税借：所得税费用XX贷：应交税费——应交所得税XX借：应交税费——应交所得税XX贷：银行存款XX所得税的具体核算，在高级财务会计中学习。41（八）土地增值税（自学）土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权、取得增值性收入的单位和个人征收的一种税。1、土地增值税的纳税人：转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权、并取得收入的单位和个人2、土地增值税的课税对象：课税对象是指有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得的增值额。3、税率：见下页4、在会计处理：应交税费——应交土地增值税借：其他业务成本（兼营房地产业务的企业）固定资产清理、在建工程等（土地使用权一并在固定资产或在建工程科目核算）XX贷：应交税费——应交土地增值税XX4243（九）房产税、土地使用税、车船使用税和印花税（自学）1、房产税是以房屋为征税对象，按房屋的计税余值或租金收入为计税依据，向产权所有人征收的一种财产税。2、土地使用税：以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算征收。借：管理费用贷：应交税金——应交房产税、土地使用税、车船使用税借：应交税金——应交房产税、土地使用税、车船使用税

贷：银行存款3、印花税：是对经济活动和经济交往中书立、领受的应税经济凭证征收的一种税。印花税应税凭证：经济合同，产权转移书据，营业账簿，权利、许可证照和经财政部确定征税的其他凭证。借：管理费用（不通过“应交税费”核算）贷：银行存款4445（十）城市维护建设税（自学）城市维护建设税是对从事工商经营，缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人征收的一种税。纳税人所在地在市区的，税率为７％；纳税人所在地在县城、镇的，税率为５％；纳税人所在地不在市区、县城或镇的，税率为１％。应纳税额＝实际缴纳的增值税、消费税、营业税税额×适用税率。在会计核算时，借：营业税金及附加XX贷：应交税费——应交城市维护建设税XX借：应交税费——应交城市维护建设税XX贷：银行存款XX46（十一）耕地占用税（自学）耕地占用税，是指国家对占用耕地建房或者从事其他非农业建设的单位和个人，依其占用耕地的面积征收的一种税。耕地占用税以纳税人实际占用的耕地面积计税，按照规定税额一次性征收。企业按规定计算交纳耕地占用税时，借：在建工程（不需要通过“应交税费”科目核算）贷：银行存款47（十二）教育费附加（略）应交的教育费附加在“应交税费”下设置“应交教育费附加”明细科目核算。教育费附加，以各单位和个人实际缴纳的产品税（消费税）、增值税、营业税的税额为计征依据，教育费附加率为2％，分别与产品税（消费税）、增值税、营业税同时缴纳。对从事生产卷烟和经营烟叶产品的单位，减半征收教育费附加。借：营业税金及附加XX其他业务支出XX贷：应交税费——应交教育费附加XX（十三）矿产资源补偿费（略）矿产资源补偿费是对在中华人民共和国领域内和其他管辖海域开采矿产资源而征收的一项费用。矿产资源补偿费按照矿产品销售收入的一定比例计征，由采矿债权人交纳。会计上在“管理费用”下设置“矿产资源补偿费”明细科目，在“应交税费——应交矿产资源补偿费”科目。借：管理费用——矿产资源补偿费XX贷：应交税费——应交矿产资源补偿费XX48六、应付职工薪酬1、职工薪酬的内容：职工薪酬是指企业为获得职工提供的劳务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。2、职工薪酬的内容：（1）职工工资、奖金、津贴和补贴。（2）职工福利费。（3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费。（4）住房公积金。（5）工会经费和职工教育经费。（6）非货币性福利。（7）因解除与职工的劳动关系而给予的补偿（辞退福利）。（8）其他与获得职工提供的劳务相关的支出（股份支付）。493、职工薪酬的确认和计量A、职工薪酬的确认企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬（不包括辞退福利）确认为负债，并根据职工提供服务的受益对象，分别进行处理。（1）应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。生产产品、提供劳务中的直接生产人员和直接提供劳务人员发生的职工薪酬，计入存货成本，但非正常消耗的直接生产人员和直接提供劳务人员的职工薪酬，应当在发生时确认为当期损益。（2）应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本。（3）其他职工薪酬，计入当期损益。503、职工薪酬的确认和计量B、职工薪酬的计量（1）货币性职工薪酬（了解）a.国家规定了计提标准和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提；b.国家没有规定计提标准和计提比例的，企业应当根据历史经验和时间情况，合理预计当期应付职工薪酬；c.在职工提供劳务的会计期末以后1年以上到期的应付职工薪酬，应以折现后的金额计入相关资产成本或当期损益；应付职工薪酬金额与折现后金额相差不大的，也可按照未折现金额入账。513、职工薪酬的确认和计量B、职工薪酬的计量（2）非货币性职工薪酬a.以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。b.企业将自有房屋无偿提供给职工使用或租赁房屋供职工无偿使用的，应根据受益对象，将应提折旧或应付租金计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。C、会计分录：借：生产成本（制造费用、管理费用、销售费用、在建工程等）XX贷：应付职工薪酬XX借：应付职工薪酬XX贷：主营业务收入、应交税费（销项税额）、银行存款、累计折旧等XX举例：P187例1、2。524、辞退福利的问题辞退福利的支付方式：——在解除劳动关系时一次性支付补偿；——提高退休后养老金或其他离职后福利的标准；——将职工工资支付至辞退后未来某一期间。确认：辞退福利同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期管理费用：（1）企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。（2）企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。会计处理：借：管理费用XX贷：应付职工薪酬XX举例：P239例4。535、以现金结算的股份支付：是指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的金额交付现金或其他资产义务的交易

（1）计量：按企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值计量。（2）核算A、授予后立即可行权的以现金结算的股份支付借：管理费用、生产成本、制造费用等贷：应付职工薪酬B、完成等待期内的服务或达到规定业绩条件后才可行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，按当期应确认的成本费用的金额，借：管理费用、生产成本、制造费用等贷：应付职工薪酬C、在可行权日之后，以现金结算的股份支付当期公允价值变动金额，借：公允价值变动损益贷：应付职工薪酬核算举例：P240例5。54七、应付股利企业分配给投资者的现金股利或利润，在会计核算中设置“应付股利”进行核算。借：利润分配——未分配利润XX贷：应付股利XX借：应付股利XX贷：银行存款XX企业分配给股东的股票股利，不通过“应付股利”科目核算。借：利润分配

——未分配利润

XX贷：实收资本（股本）XX八、其他应付款其他应付款包括除了上述流动负债以外的其他各项应付、暂收的款项。借：管理费用等XX贷：其他应付款XX55第三节非流动负债内容提要：长期借款应付债券一般公司债券◆◆可转换公司债券◆◆长期应付款连接本章小结连接第四节56第三节非流动负债

按照《CAS30财务报表的列报》规定，流动负债以外的负债应当归类为非流动负债，并应按其性质分类列示。这说明，具有债务偿还的期限较长（一般可以超过1年或者1个营业周期以上）、债务的金额较大、偿债方式多样等特点。根据筹措方式的不同，非流动负债可分为长期借款、应付债券和长期应付款等。

57第三节非流动负债一、长期借款长期借款是指从银行或或其他金融机构借入的，期限在1年以上（不含1年）的借款。1.企业借入长期借款借：银行存款（实际收到的款项）长期借款——利息调整（差额）贷：长期借款——本金2.资产负债表日，确定长期借款的利息费用借：财务费用（或在建工程、制造费用、研发支出）贷：长期借款——应计利息（本金×名义利率）——利息调整（差额）

摊余成本×实际利率实际利率与名义利率差异很小的，也可以采用合同约定的名义利率计算确定利息费用。或“应付利息”58第三节非流动负债3.归还长期借款本金：借：长期借款——本金贷：银行存款同时：借：财务费用（在建工程、制造费用、研发支出）贷：长期借款——利息调整——应计利息最后一期利息59第三节非流动负债

二、应付债券债券是举债的企业为筹措长期资金，按照法定程序报经核准，向社会大众发行的、约定在一定日期或分期偿还本金，并按期支付利息的一种书面承诺。它是有价证券的一种。分类：按有无担保分类：担保债券、信用债券按偿还方式分类：一次还本债券、分次还本债券按是否记名分类：记名债券、无记名债券企业为了吸引更多的购买者，有时会发行可赎回债券和可转换债券等。仅凭债券发行人的信誉而发行的债券在债券到期前，发行公司可按特定价格将债券赎回持有人在持有一定时期后可将其转换为股票60第三节非流动负债

（一）一般公司债券1.公司债券的发行企业发行的超过1年期以上的债券，构成了企业的长期负债。发行费用＞发行期间冻结资金所产生的利息收入：差额——财务费用或相关资产成本

发行费用＜发行期间冻结资金所产生的利息收入：差额——溢价收入

611.公司债券的发行账户设置：应付债券——面值——利息调整——应计利息（或“应付利息”）发行时：

借：银行存款（实际收到的款项）贷：应付债券——面值借或贷：应付债券——利息调整（差额）

第三节非流动负债

622.利息调整的摊销利息调整应在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销。实际利率法：各期利息费用＝摊余成本×实际利率实际利率是指将应付债券在债券存续期间的未来现金流量，折现为该债券当前账面价值所使用的利率。

账务处理：借：财务费用（在建工程等）（摊余成本×实际利率）贷：应付利息（分期付息一次还本）（面值×票面利率）（或应付债券——应计利息）（到期一次还本付息）借或贷：应付债券——利息调整（差额）第三节非流动负债

63第三节非流动负债3.债券的偿还（1）一次还本付息借：应付债券——面值——应计利息贷：银行存款（2）一次还本分期付息每期支付利息时：

债券到期偿还本金并支付最后一期利息时：借：应付利息

借：应付债券——面值贷：银行存款

财务费用（或“在建工程”等）贷：银行存款借或贷：应付利息——利息调整

64第三节非流动负债二、应付债券【例20】2007年12月31日，甲公司经批准发行5年期一次还本、分期付息的公司债券1000万元，债券利息在每年12月31日支付，票面利率为年利率6％。假定债券发行时的市场利率为5%。甲公司该批债券实际发行价格为10432700元。甲公司根据上述资料，采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用，见表11-3。10000000×0.7835＋10000000×6%×4.3295＝10432700（元）。其中0.7835为年利率5％、5年期的复利现值系数，4.3295为年利率5％、5年期的年金现值系数，都可通过查阅年金现值系数表和复利现值系数表而得。65第三节非流动负债表11-3利息费用一览表金额单位：元66第三节非流动负债根据上表的资料，甲公司的账务处理如下：(1)2007年12月31日发行债券

借：银行存款10432700贷：应付债券——面值10000000——利息调整432700(2)2008年12月31日计算利息费用

借：在建工程(或财务费用)521635应付债券——利息调整78365贷：应付利息60000067第三节非流动负债2009年、2010年、2011年确认利息费用的会计处理同2008年。(3)2012年12月31日归还债券本金及最后一期利息费用借：在建工程(或财务费用)505062.94应付债券——面值10000000——利息调整94937.06贷：银行存款1060000068第三节非流动负债（二）可转换公司债券的会计处理科目设置：应付债券——可转换公司债券可转换公司债券负债成分权益成分负债成分的未来现金流量现值发行价格总额－负债成分资本公积——其他资本公积应付债券——可转换公司债券初始确认金额登记账户注意：发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊。69第三节非流动负债（二）可转换公司债券账务处理：1.发行可转换公司债券时：

借：银行存款贷：应付债券——可转换公司债券（面值）资本公积——其他资本公积借或贷：应付债券——可转换公司债券（利息调整）2.资产负债表日，确认利息费用

借：财务费用（或在建工程等）贷：应付债券——可转换公司债券（应计利息）借或贷：应付债券——可转换公司债券（利息调整）70第三节非流动负债（二）可转换公司债券持有人行使转换权时：转换的股份数＝“应付债券”账面摊余成本/转股价借：应付债券——可转换公司债券（面值）——可转换公司债券（应计利息）资本公积——其他资本公积（权益成分）贷：股本（股票面值×股份数）库存现金（不足一股的以现金支付）借或贷：应付债券——可转换公司债券（利息调整）资本公积——股本溢价

[转股数×（转股价－股票面值）]71第三节非流动负债（二）可转换公司债券

【例21】甲公司经批准于2007年1月1日按面值发行5年期一次还本付息的可转换公司债券20000万元，款项已收存银行，债券票面年利率为6％，利息按年支付。债券发行1年后可转换为普通股股票，初始转股价为每股10元，股票面值为每股1元。假定2008年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为普通股股票，甲公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有附带转换权的债券市场利率为9%。甲公司的账务处理如下：72第三节非流动负债（二）可转换公司债券(1)2007年1月1日发行可转换公司债券，应首先将其包含的负债成分和权益成分进行分拆，将负债成分确认为应付债券，将权益成分确认为资本公积。负债成分的公允价值：20000×0.6499＋20000×6%×3.8897＝17665.64(万元)权益成分的公允价值：20000－17665.64＝2334.36（万元）借：银行存款200000000应付债券——可转换公司债券(利息调整)3343600贷：应付债券——可转换公司债券(面值)200000000资本公积——其他资本公积2334360073第三节非流动负债（二）可转换公司债券(2)2007年12月31日确认利息费用利息费用＝摊余成本×实际利率＝17665.64×9%＝1589.9076（万元）应计利息＝债券面值×票面利率＝20000×6%＝1200（万元）本期摊销利息调整＝1589.9076－1200＝389.9076（万元）借：在建工程(或财务费用)15899076贷：应付债券——可转换公司债券(应计利息)12000000——可转换公司债券(利息调整)389907674第三节非流动负债（二）可转换公司债券(3)2008年1月1日债券持有人行使转换权转换的股份数为：（176656400＋12000000＋3899076）÷10＝19255547.6(股)0.6股不足一股的以现金支付（6元）因此，负债部分应转换的股数为19255547股借：应付债券——可转换公司债券(面值)200000000——可转换公司债券(应计利息)12000000资本公积——其他资本公积23343600贷：股本（19255547×1）19255547应付债券——可转换公司债券(利息调整)19444524资本公积——股本溢价196643523（19255547×9＋23343600）库存现金675第三节非流动负债（二）可转换公司债券企业发行的附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，即债券约定赎回期届满日应当支付的利息减去应付债券票面利息的差额，应当在债券发行日至债券约定赎回期届满日期间计提应付利息，计提的应付利息，分别计入相关资产成本或财务费用。76第三节非流动负债三、长期应付款长期应付款，是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、以分期付款方式购入固定资产发生的应付款项等。企业购买资产有可能延期支付有关价款。如果延期支付的购买价款超过正常信用条件，实质上具有融资性质的，所购资产的成本应当以延期支付购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入相关资产成本或当期损益。77第四节借款费用内容提要：借款费用概述借款费用的确认借款费用确认的原则借款费用资本化期间的确定◆◆借款费用的计量借款利息资本化金额的确定◆◆◆借款辅助费用资本化金额的确定因外币专门借款而发生的汇兑差额资本化金额的确定本章小结78第四节借款费用一、借款费用概述（一）借款费用的概念及范围《CAS17借款费用》将借款费用定义为：“借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。借款费用包括借款利息、折价或溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等”。企业发行权益性融资费用不包括在借款费用中。79（二）借款费用可予资本化的资产范围CAS17规定，符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间（通常为1年以上（含1年））的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。建造合同成本、确认为无形资产的开发支出等在符合条件的情况下，也可以认定为符合资本化条件的资产。符合资本化条件的存货，主要包括房地产开发企业开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机器设备等。第四节借款费用80（三）借款费用可予资本化的借款范围借款费用应予以资本化的借款范围既包括专门借款，也可包括一般借款。其中，对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与该部分一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。专门借款，是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。一般借款，是指除专门借款之外的借款，一般借款在借入时，通常没有特指必须用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。第四节借款费用81第四节借款费用二、借款费用的确认（一）借款费用确认的原则借款费用确认的基本原则是：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益。82第四节借款费用（二）借款费用资本化期间的确定借款费用资本化期间的确定包括三个时间的确定，即借款费用开始资本化时点的确定、借款费用暂停资本化时间的确定和借款费用终止资本化时点的确定。1．借款费用开始资本化时点的确定借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：（1）资产支出已经发生（2）借款费用已经发生（3）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

83第四节借款费用（1）“资产支出已经发生”的界定“资产支出已经发生”是指企业已经发生了支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式所发生的支出。①支付现金，是指用货币资金支付符合资本化条件的资产的购建或者生产支出。②转移非现金资产，是指企业将自己的非现金资产直接用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。③承担带息债务，是指企业为了购建或者生产符合资本化条件的资产所需用物资等而承担的带息应付款项（如带息应付票据）。某企业将自己生产的产品，包括自己生产的水泥、钢材等，用于符合资本化条件的资产的建造或者生产，企业同时还将自己生产的产品向其他企业换取用于符合资本化条件的资产的建造或者生产所需用工程物资的，这些产品成本均属于资产支出。

某企业因建设长期工程所需，于20×7年3月1日购入一批工程用物资，开出一张10万元的带息银行承兑汇票，期限为6个月，票面年利率为6%。对于该事项，企业尽管没有为工程建设的目的直接支付现金，但承担了带息债务，所以应当将10万元的购买工程用物资款作为资产支出，自3月1日开出承兑汇票开始即表明资产支出已经发生。

84第四节借款费用2.“借款费用已经发生”的界定

“借款费用已经发生”，是指企业已经发生了因购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入款项的借款费用或者所占用的一般借款的借款费用。3.“为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建生产活动已经开始”的界定“为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建生产活动已经开始”，是指符合资本化条件的资本的实体建造或者生产工作已经开始。它不包括仅仅持有资产、但没有发生为改变资产形态而进行的实质上建造或者生产活动。例如，某公司于2008年1月1日为建造一幢建设期为2年的厂房，从银行专门借入款项8000万元，当日开始计息。在2008年1月1日即应当认为借款费用已经发生。某企业为了建设写字楼购置了建筑用地，但是尚未开工兴建房屋，有关房屋实体建造活动也没有开始，在这种情况下即使企业为了购置建筑用地已经发生了支出，也不应当将其认为为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。85第四节借款费用2．借款费用暂停资本化时间的确定根据CAS17的规定，符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断，且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间所发生的借款费用，应当计入当期损益，直至购建或者生产活动重新开始。但是，如果中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序，所发生的借款费用应当继续资本化。非正常中断，通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见的原因等所导致的中断。比如，企业因与施工方发生了质量纠纷，均属于非正常中断。

86第四节借款费用正常中断通常仅限于因购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序，或者事先可预见的不可抗力因素导致的中断。某些地区的工程在建造过程中，由于可预见的不可抗力因素（如雨季或冰冻季节等原因）导致施工出现停顿，也属于正常中断。【例22】某企业于20×7年1月1日利用专门借款开工兴建一幢办公楼，支出已经发生，因此借款费用从当日起开始资本化。工程预计于2008年3月完工。

20×7年5月15目，由于工程施工发生了安全事故，导致工程中断，直到9月10日才复工。

该中断就属于非正常中断，因此，上述专门借款在5月15日至9月10日间所发生的借款费用不应资本化，而应作为财务费用计入当期损益。87第四节借款费用3.借款费用停止资本化的时点购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产实际购建或者生产过程中，如果所购建或者生产的资产分别建造、分别完工的，企业也应当遵循实质重于形式的原则，区别下列情况，界定借款费用停止资本化的时点：（1）所购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化，因为该部分资产已经达到了预定可使用或者可销售状态。某企业利用借人资金建造由若干幢厂房组成的生产车间，每幢厂房完工时间不一样，但每幢厂房在其他厂房继续建造期间均可单独使用。

在这种情况下，当其中的一幢厂房完工并达到预定可使用状态时，企业应当停止该幢厂房相关借款费用的资本化。88第四节借款费用(2)如果企业购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。在这种情况下，即使各部分资产已经完工，也不能够认为该部分资产已经达到了预定可使用或者可销售状态，企业只能在所购建固定资产整体完工时，才能认为资产已经达到了预定可使用或者可销售状态，借款费用方可停止资本化。

89第四节借款费用（二）借款费用资本化期间的确定90第四节借款费用三、借款费用的计量借款费用包括借款利息、折价或溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等，这些费用的计量要遵循不同的原则，下面分别论述。（一）借款利息资本化金额的确定在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定：1.为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。

注意：专门借款与资产支出不挂钩。91第四节借款费用（二）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款一般借款利息费用资本化金额

=累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率累计资产支出加权平均数

=Σ（每笔资产支出金额×该笔资产支出在当期所占用的天）数/当期天数）所占用一般借款的资本化率=所占用一般借款加权平均利率

=所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数所占用一般借款本金加权平均数=Σ（所占用每笔一般借款本金×每笔一般借款在当期所占用的天数/当期天数）注意：一般借款与资本支出挂钩92第四节借款费用（3）借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或溢价金额，调整每期利息金额。每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。【例23】AB公司于2007年1月1日正式动工兴建一幢厂房，工期预计为1年零6个月，工程采用出包方式，分别于2007年1月1日，2007年7月1日，2008年1月1日，支付工程进度款。公司为建造厂房于2007年1月1日专门贷款2000万元，借款期限为3年，年利率为8%。另外，在2007年7月1日又专门借款4000万元，借款期限为5年，年利率为10%，借款利息按年支付。闲置借款资金均用于固定收益债券短期投资，该短期投资月收益率为0.5%。厂房于2008年6月30日完工，达到预定可使用状态。公司为建造该厂房的支出金额如表11-4所示。93第四节借款费用表11-4资金支出时间及金额表金额单位：万元由于AB公司使用了专门借款建造厂房，而且厂房建造支出没有超过专门借款金额，因此公司2007年、2008年为建造厂房应予以资本化的利息金额计算如下：94第四节借款费用（1）确定借款费用资本化期间为2007年1月1日至2008年6月31日（2）计算在资本化期间内专门借款实际发生的利息金额2007年专门借款发生的利息金额=2000×8%+4000×10%×6/12=360（万元）2008年1月1日至6月30日专门借款发生的利息金额=2000×8%×6/12+4000×10%×6/12=280（万元）（3）计算在资本化期间内利用闲置的专门借款资金进行短期投资的收益2007年短期投资收益=500×0.5%×6+2000×0.5%×6=75（万元）2008年1月1日至6月30日短期投资收益=500×0.5%×6=15（万元）95第四节借款费用（4）由于在资本化期间内，专门借款利息费用的资本化金额应当以其实际发生的利息费用减去将闲置的借款资金进行短期投资取得的投资收益后的金额确定，因此：公司2007年的利息资本化金额=360－75=285（万元）公司2008年的利息资本化金额=280－15=265（万元）有关账务处理如下：2007年12月31日借：在建工程2850000应收利息（或银行存款）750000贷：应付利息36000002008年6月30日借：在建工程2650000应收利息（或银行存款）150000贷：应付利息280000096第四节借款费用【例24】沿用例23，假定AB公司建造厂房没有专门借款，占用的都是一般借款。AB公司为建造厂房占用的一般借款有两笔：（1）向A银行长期贷款2000万元，期限为2006年12月1日至2009年12月1日，年利率为6%，按年支付利息；（2）发行公司债券1亿元，于2006年1月1日发行，期限为5年，年利率为8%，按年支付利息。假定这两笔一般借款除了用于厂房建造外，没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或者生产活动。假定全年按360天计算，其他资料同例23。鉴于AB公司建造厂房没有占用专门借款，而占用了一般借款，因此，公司应当首先计算所占用一般借款的加权平均利率作为资本化率，然后计算建造厂房的累计资产支出加权平均数，将其与资本化率相乘，计算求得当期应当资本化的借款利息金额。具体如下：97第四节借款费用（1）计算所占用一般借款资本化率一般借款资本化率（年）=（2000×6%＋10000×8%）÷（2000＋10000）＝7.67%（2）计算累计资产支出加权平均数2007年累计资产支出加权平均数=1500×360÷360＋2500×180÷360＝2750（万元）2008年累计资产支出加权平均数＝（4000＋1500）×180÷360＝2750（万元）（3）计算每期利息资本化金额2007年为建造厂房的利息资本化金额=2750×7.67%＝210.93（万元）2007年实际发生的一般借款利息费用=2000×6%＋10000×8%＝920（万元）98第四节借款费用2008年为建造厂房的利息资本化金额=2750×7.67%＝210.93（万元）2008年1月1日至6月30日实际发生的一般借款利息费用=2000×6%×180÷360＋10000×8%×180÷360＝460（万元）上述计算的利息资本化金额没有超过这两笔一般借款实际发生的利息费用，可以资本化。根据上述计算结果，账务处理如下：2007年12月31日借：在建工程2109300财务费用7090700贷：应付利息92000002008年6月30日借：在建工程2109300财务费用2490700贷：应付利息460000099第四节借款费用【例25】沿用例23、例24。假定AB公司为建造厂房于2007年1月1日专门借款2000万元，借款期限为3年，年利率为8%。除此之外，没有其他专门借款。在厂房建造过程中所占用的一般借款仍为两笔，一般借款有关资料同例11-19。其他相关资料的同例11-18和例11-19。在这种情况下，公司