10《财务会计》(五版)非流动负债

第十章非流动负债

财务会计(5版)高等教育出版社学习目的与要求

◆明确非流动负债的概念和特点

◆熟悉长期借款费用的核算原则与长期借款账务处理

◆明确应付债券的发行价格

◆掌握应付债券的发行、债券利息的计提和债券偿还的账务处理

◆熟悉长期应付款、专项应付项和预计负债的核算

财务会计(5版)高等教育出版社学习指导-主要参考法规1.《企业会计准则第17号-借款费用》2.《企业会计准则解释（第4号）》3.《企业会计准则-应用指南》4.《企业会计准则第21号-租赁》5.《企业会计准则第22号-金融工具确认和计量》

财务会计(5版)高等教育出版社学习指导-学习要点

1.非流动负债的意义、特点及分类2.与非流动负债有关的借款费用3.长期借款的账务处理4.应付债券的账务处理5.长期应付款的账务处理6.专项应付款的账务处理7.预计负债的账务处理

财务会计(5版)高等教育出版社三、重点、难点问题1.借款费用的核算内容及核算原则2.长期借款利息的核算3.应付债券的利息费用的计量4.应付债券的利息费用的账务处理5.长期应付款的账务处理

第一节非流动负债概述

财务会计(5版)高等教育出版社一、非流动负债的意义及特点

■非流动负债是指偿还期在1年以上或者超过1年的一个营业周期以上的负债。

■企业筹措长期资金的两种方式

①增发股票吸收投资者投入新的资本

②通过各种形式举借非流动负债

■非流动负债包括长期借款、应付债券、长期应付款和专项应付款等。

■非流动负债特点：债务金额大、偿还时间长、可分期偿还等

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■举借非流动负债与吸收新投资比较的优点

①保持企业原有股权结构不变和股票价格稳定

②不影响原有股东对企业的控制权

③举债可以增加股东的收益

④非流动负债支付的利息有抵税功能■举借非流动负债对企业的不利影响

①可能带来股东收益分配的减少

②必须按规定到期日筹资偿还

③可能给企业带来较大的财务风险

■适度举借非流动负债应考虑两个问题：

①保证举债经营的投资报酬率高于非流动负债利息率

②举债程度应与企业的资本结构和偿债能力相适应

财务会计(5版)高等教育出版社二、非流动负债的分类（一）按筹措方式分类长期借款、应付债券、长期应付款和专项应付款等

（二）按偿还和付息方式分类

◆定期偿还的非流动负债

◆分期偿还的非流动负债

◆一次付息的非流动负债

◆分期付息的非流动负债

另按币种分为：◆人民币非流动负债◆外币非流动负债

财务会计(5版)高等教育出版社三、非流动负债的借款费用（一）借款费用的意义

◆借款费用，指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。包括：借款利息、债券折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

◆非流动负债的借款费用会计处理方法：

①在发生时予以费用化，即直接计入当期费用

②在发生时予以资本化，即直接计入购建资产成本

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（二）借款费用资本化的范围和原则

◆借款是个广义的概念。包括企业向银行或其他金融机构等借入的资金、发行的债券和承担的带息债务。

◆借款分为专门借款和一般借款。专门借款是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。一般借款是指除专项借款外的各种借款。

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◆借款费用应予资本化的资产指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。

◆企业发生的借款费用可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应资本化计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

财务会计(5版)高等教育出版社（三）借款费用资本化的条件和期间

◆借款费用资本化的条件：（三个条件同时具备）

①资产支出已经发生

②借款费用已经发生

③为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或生产活动已经开始◆借款费用停止资本化：企业购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化，以后发生的借款费用应当于发生当期确认为费用。

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◆资本化期间

指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，借款费用暂停资本化的期间不包括在内。

◆所购建资产已达到预定可使用状态或者可销售状态的认定（P220四条）

◆符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间发生的借款费用应当确认为费用，计入当期损益。

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（四）借款费用资本化金额的确定

（1）专门借款费用的资本化金额

◆为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的专门借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。

◆专门借款发生的利息费用，在资本化期间内，应当全部计入符合资本化条件的资产成本，不计算借款资本化率。

◆业务核算举例（P221）【例10-1】

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（2）一般借款利息费用的资本化金额

◆为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资本支出超过专门借款部分的资本支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。

◆计算公式如下：一般借款利息费用资本化金额=累计资本支出超过专门借款部分的资本支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率

注意：公式中有关数字计算说明（P221）

◆业务计算举例（P222）【例10-2】

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（3）借款存在折价或溢价的应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。

（4）在资本化期间内，每一会计期间的利息费用资本化金额不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额

（五）借款费用资本化的其他规定（P222说明）

①外币专门借款本金及利息的汇兑差额

②专门借款发生的辅助费用

③一般借款发生的辅助费用

④购建符合资本化条件的资产的各部分分别完工

第二节长期借款

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一、长期借款的性质及核算内容（一）长期借款特点指企业向银行等金融机构借入的期限在1年以上（不含1年）的各项借款。特点是借款数额大，借款期限长。

（二）长期借款的分类

●按偿还方式：定期偿还借款、分期偿还借款

●按付息方式：偿还本金时一次付息的长期借款在借款期限内分期付息的长期借款

●按借款条件：抵押借款、担保借款、信用借款

●按借款用途：基本建设借款、技术改造借款、生产经营借款。

●按币种：人民币借款、外币借款

财务会计(5版)高等教育出版社（三）长期借款利息计算计算长期借款的利息有单利和复利两种方法。

▲单利是指仅按借款本金计算利息，其发生的利息不再加入本金重复计算利息。

▲复利是指根据本金和前期利息之和计算本期利息，即不仅要计算本金的利息，还要计算利息的利息。

▲长期借款利息可按借款合同规定，于到期还本时一次支付或在借款期内分期支付。

▲长期借款利息按照权责发生制原则计算，将应由本期负担的长期借款利息计提入账。

财务会计(5版)高等教育出版社二、长期借款的核算

▲“长期借款（本金、利息调整、应计利息）账户

▲企业借入长期借款，应按实际收到的金额，借记“银行存款”账户，按长期借款本金，贷记“长期借款--本金”账户，如存在差额，借记“长期借款--利息调整”账户。

▲企业采用合同约定的名义利率计算确定利息费用时，应计算的应付利息金额，借记“在建工程”、“财务费用”等账户，贷记“应付利息”账户。

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▲企业按摊余成本和实际利率计算长期借款的利息费用时，借记“在建工程”、“财务费用”等账户，按合同约定的名义利率计算的应付利息金额，贷记“应付利息”账户，按其差额，贷记“长期借款--利息调整”账户。

▲归还长期借款本金时，借记“长期借款--本金”账户，贷记“银行存款”账户。存在利息调整余额的，借记“在建工程”、“财务费用”等账户，贷记“长期借款--利息调整”账户。

▲业务核算举例（P224）【例10-3】

注意：按借款本金和名义利率计息

▲业务核算举例（P225）【例10-4】

注意：按摊余成本和实际利率计息

第三节应付债券

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一、应付债券的性质及分类（一）应付债券的性质

●债券是企业按照法定程序发行，约定在一定期限内还本付息的有价证券。

●应付债券指企业为筹措长期资金发行债券形成的一项非流动负债。

●企业发行债券须经董事会及股东会正式批准，向社会公众公开发行的债券须经证券管理机构批准。

●企业发行的债券，其票面一般须载明企业名称、债券面值、票面利率、还本期限和方式、付息方式、债券发行日期等内容。

财务会计(5版)高等教育出版社（二）应付债券的分类

1.按是否记名：记名债券、无记名债券2.按有无担保：抵押债券、信用债券3.按还本方式：一次还本债券、分期还本债券4.按付息方式：一次付息债券、分期付息债券5.按是否可转换：可转换债券、不可转换债券6.按付息资金来源：收益债券、收入债券

注意：

本章介绍到期还本、分期付息、一次付息债券

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二、应付债券发行价格的确定

▲债券的发行价格指债券发行企业在发行债券时，向债券投资者收取的全部现金或现金等价物。▲债券发行价格主要影响因素

①债券面值。又称债券的到期值，即债券到期时应偿还的本金。

②实际利率。即债券发行时的市场利率，是债券发行人和投资人双方都能接受的利率。

③票面利率。一般用年利率表示，是在债券发行前根据当时的市场利率确定的。

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▲债券的发行价格

若债券发行时的实际利率已知，债券的发行价格为：到期偿还债券面值按债券发行时实际利率计算的现值+债券票面利息按债券发行时实际利率计算的现值。

▲用公式表示如下：债券发行价格=债券面值折现值＋债券利息折现值债券面值折现值=债券面值×每期实际利率和总期数的复利现值系数债券利息折现值=每期利息×每期实际利率和总期数的年金现值系数

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①债券票面利率等于实际发行时的市场利率则债券平价发行（发行价格等于债券面值）

②债券票面利率高于实际发行时的市场利率，则债券溢价发行（发行价格高于债券面值）

注意：溢价部分作为对发行人将来按票面利率计算比按市场利率计算多付利息的一种补偿；

③债券票面利率低于实际发行时的市场利率则债券折价发行（发行价格低于债券面值）

注意：折价部分作为对发行人将来按票面利率计算比按市场利率计算少付利息而先付出的代价。

▲业务计算举例（P228）【例10-5】

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三、应付债券发行的账务处理设置“应付债券（面值、利息调整、应计利息）账户。（一）应付债券的面值发行

▲面值发行债券，按票面金额，借记“银行存款”账户，贷记“应付债券--面值”账户。

▲业务核算举例（P229）【例10-6】

财务会计(5版)高等教育出版社（二）应付债券的折价发行

▲折价发行债券时，按实际收到的款项借记“银行存款”账户，按实际收到的款项与债券面值之间的差额，借记“应付债券--利息调整”账户，按票面金额，贷记“应付债券--面值”账户。

▲业务核算举例（P229）【例10-7】

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（三）应付债券的溢价发行

▲溢价发行债券时，按实际收到的款项借记“银行存款”账户，按票面金额，贷记“应付债券--面值”账户，按实际收到的款项与债券面值之间的差额，贷记“应付债券--利息调整”账户。

▲业务核算举例（P229）【例10-8】

注意：债券发行费用的处理规定（P230说明）

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四、应付债券票面利息、溢折价摊销及利息费用计付的账务处理（一）债券票面利息的计算

▲债券票面利息即债券发行人定期支付给债券持有人的利息，等于债券面值乘以票面利率的乘积。

▲债券票面利息一般按年度或半年度计算，它一方面是债券利息费用的组成部分，另一方面在未支付给债券持有人前形成企业的一项负债。

①在分期支付债券利息的情况下它是一种流动负债，即“应付利息”；②在债券到期一次支付债券利息的情况下它是一种长期负债，即“应付债券--应计利息”。

财务会计(5版)高等教育出版社（二）债券利息费用的计算债券利息费用由债券票面利息和利息调整（债券溢价摊销或折价摊销）两部分组成。计算公式为如下：

▲债券平价发行时：利息费用=票面利息

▲债券折价发行时：利息费用=票面利息+利息调整（折价摊销额）

▲债券溢价发行时：利息费用=票面利息-利息调整（溢价摊销额）

▲债券利息费用符合资本化规定的计入相关资产成本，不符合资本化规定的计入本期损益。

财务会计(5版)高等教育出版社（三）利息调整（债券折价或溢价）摊销1、直线法

▲指将利息调整平均分摊于各期的一种摊销方法。

▲每期利息调整的摊销额=利息调整总额÷期数

▲业务计算举例（P230）【例10-9】【例10-10】

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2、实际利率法

▲指以实际利率和应付债券的摊余成本计算各期的利息费用的方法。溢价发行的情况下，利息费用逐期减少折价发行的情况下，利息费用逐期增加。

▲当期确认的利息费用与按票面利率计算的应付利息之间的差额，即为该期应摊销的利息调整。

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（1）折价发行债券的摊销

①票面利息（应付利息）=面值×票面利率

②当期的利息费用=债券该期期初账面价值（摊余成本）×实际利率（市场利率）

③利息调整的摊销额=当期的利息费用-票面利息

▲业务计算举例（P231）【例10-11】

财务会计(5版)高等教育出版社（2）溢价发行债券的摊销

①票面利息（应付利息）=面值×票面利率

②当期的利息费用=债券该期期初账面价值（摊余成本）×实际利率（市场利率）

③利息调整的摊销额=票面利息-当期的利息费用

▲业务计算举例（P231）【例10-12】

财务会计(5版)高等教育出版社（四）债券票面利息、利息费用、利息调整摊销的账务处理

▲企业应按计算的利息费用，借记“在建工程”、“财务费用”等账户，按计算的利息调整摊销额，贷记或借记“应付债券--利息调整”账户，按计算的票面利息贷记“应付利息”（分期支付利息）或“应付债券—应计利息”账户（到期一次还本付息）。

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▲业务核算举例

P232【例10-13】注：无利息调整摊销直线法

P232【例10-14】注：有债券折价摊销直线法

P232【例10-15】注：有债券溢价摊销直线法

P233【例10-16】注：有债券折价摊销实际利率法

P233【例10-17】注：有债券溢价摊销实际利率法

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五、债券的偿还

（一）到期偿还

▲债券到期时，其溢价或折价金额均已分摊完毕，债券到期的账面价值等于面值，企业只需按面值偿还本金和最后一期的利息。借记“应付债券--面值”、“应付利息”等账户，贷记“银行存款”账户。

▲业务核算举例（P234）【例10-18】

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（二）提前偿还

▲企业提前偿付债券时，应首先计提应付债券的利息，借记“财务费用”等账户，贷记“应付利息”等账户，按提前偿还部分债券的面值借记“应付债券-面值”账户，按尚未摊销的利息调整借记或贷记“应付债券--利息调整”账户，按实际支付的款项贷记“银行存款”账户。

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六、可转换公司债券

1、企业发行可转换公司债券（溢价发行一般处理）借：银行存款贷：应付债券--可转换公司债券（面值）资本公积--其他资本公积应付付券—可转换公司债券（利息调整）

2、持有人行使转换权利将债券转换为股票借：应付债券--可转换公司债券（面值、利息调整）资本公积--其他资本公积贷：股本库存现金资本公积--股本溢价

第四节长期应付款

财务会计(5版)高等教育出版社▲长期应付款，指除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款。包括购入有关资产超过正常信用条件延期支付价款、应付融资租入固定资产的租赁费等。长期应付款是企业筹集长期资金的理想方式。

▲特点：在规定的期限内分期付清欠款

▲设置“长期应付款”账户

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一、购入资产超过正常信用条件延期支付价款

▲购入资产时应按购买价款的现值，借记“固定资产”、“在建工程”等账户，按应支付的金额，贷记“长期应付款”账户，按其差额，借记“未确认融资费用”账户。

▲实际支付价款时，借记“长期应付款”账户，贷记“银行存款”账户。

▲采用实际利率法计算确定的当期利息费用，借记“财务费用”或“在建工程”账户，贷记“未确认融资费用”账户。

▲业务核算举例（P235）【例10-19】

财务会计(5版)高等教育出版社二、应付融资租入固定资产租赁款

▲融资租赁是指在实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。

▲承租企业实质上已取得了租赁固定资产的所有权，应将其作为固定资产入账，记入“固定资产”账户，同时将融资租入固定资产的价值确认为企业的一项负债，记入“长期应付款”账户，并按期以支付租金方式向出租企业偿付。

▲承租企业在承租期内对租入固定资产计提折旧，支付维修费用等。

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（一）融资租赁固定资产和负债入账价值的确定

▲在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。

▲最低租赁付款额的现值=每期支付租赁费×年金现值系数+购买选择权支付金额×复利现值系数

▲出租企业租赁内含利率、租赁合同规定利率、同期银行贷款利率作为折现率的选用规定。“固定资产-融资租入固定资产”账户

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（二）融资租入固定资产计提折旧的规定

◆视同自有固定资产计提折旧

◆折旧期间的确定：租赁期满取得租赁固定资产所有权的，应在租入固定资产预计使用年限内计提折旧，否则应在固定资产租赁期与租入固定资产预计使用年限两者中较短的时间内计提折旧。

财务会计(5版)高等教育出版社（三）固定资产租赁期满后的处理

①承租企业以较低价格购买融资租入固定资产

②重新续租按租赁新的固定资产进行处理

③将融资租入固定资产退还出租企业

▲业务核算举例（P238）【例10-20】

第五节专项应付款和预计负债

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一、专项应付款（一）专项应付款的概念

▲指企业取得的以后核销或交回的，国家指定为资本性投入的具有专项或特定用途的款项。

（二）专项应付款的核算

①企业收到资本性拨款时，借记“银行存款”科目，贷记“专项应付款”账户。

②将专项或特定用途的拨款用于工程项目，借记“在建工程”等账户，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等账户。财务会计(5版)高等教育出版社

③工程项