第10章-非货币性资产交换

第十章非货币性资产交换学习目的与要求一、掌握非货币性资产交换的认定二、掌握非货币性资产交换具有商业实质的条件三、掌握不涉及补价情况下的非货币性资产交换的核算四、掌握涉及补价情况下的非货币性资产交换的核算第一节非货币性资产交换的认定一、非货币性资产交换的概念非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。1、区分货币性资产和非货币性资产

（1）货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。货币性资产包括两部分，即货币资金和将以固定的或者是可确定的金额的货币收取的资产。例10-1多选题下列各项目中，属于货币性资产的有（）。A．存出投资款B．银行本票存款C．交易性金融资产D．准备持有至到期的债券投资E.应收账款F．可供出售金融资产答案ABDE（2）非货币性资产，指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等。2、关于涉及的补价在非货币性交换中可能涉及部分补价，按照准则规定，补价应控制在交易总量的25％以下（不包含25%）。即：补价所占比重=补价/交易总量＜25％交易总量，在收到补价的企业为换出资产的公允价值；支付补价的企业为支付的补价加上换出资产的公允价值。例10-2甲企业有一项生产设备公允价值100元，乙企业有一项生产设备公允价值80元，相互交换时，乙补付甲20元，则：收到补价的企业补价所占比重=补价/交易总量=20/100=20%＜25％支付补价的企业补价所占比重=补价/交易总量=20/（80＋20）=20%＜25％计算结果表明，此笔业务为非货币性资产交换。例10-3多选题甲公司发生的下列非关联交易中，不属于非货币性资产交换的是（）。A、以公允价值为260万元的固定资产换入乙公司账面价值为340万元的无形资产，并支付补价80万元B、以账面价值为280万元的固定资产换入丙公司公允价值为200万元的一项专利权，并收到补价80万元C、以公允价值为320万元的长期股权投资换入丁公司账面价值为460万元的可供出售金融资产，并支付补价140万元D、以账面价值为420万元、准备持有至到期的长期债券投资换入戊公司公允价值为390万元的一台设备，并收到补价30万元答案BCD解析选项A，80÷（260+80）=23.53%，小于25%；选项B，80÷（200+80）=28.57%，大于25%；选项C，140÷（320+140）=30.43%，大于25%；选项D，属于货币性交易。通过计算和分析，“选项BCD”不属于非货币性交易。二、非货币性资产交换的分类非货币性资产交换可以分为具有商业实质和不具有商业实质，分别按不同的方法进行会计处理。根据准则规定，符合下列条件之一的，视为具有商业实质：1、换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。具体变现为下面三种情况：①未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。②未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。③未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。2、换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。第二节非货币性资产交换的确认和计量一、换入资产以公允价值入账的会计处理非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本：①该项交换具有商业实质；②换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。在进行会计处理时，应注意以下问题：（1）支付补价的，应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本；（2）收到补价的，应当以换出资产的公允价值减去补价（或换入资产的公允价值）加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本。

（3）换出资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别不同情况处理：①换出资产为存货的，应当作为销售处理，按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。例10-4A公司以库存商品换入B公司的材料。换出的库存商品的账面余额为120万元，已提存货跌价准备20万元，公允价值110万元；换入材料的账面成本为140万元，已提存货跌价准备30万元，公允价值为110万元。A公司另支付运费1万元（假设运费不抵扣增值税）。假设A、B公司均为增值税一般纳税人，增值税率17%，该交换具有商业实质，公允价值能可靠计量。则A公司账务处理如下：

借：原材料（110＋1）（公允价值）111应交税费—应交增值税（进项税额）（110×17%）18.7贷：主营业务收入110应交税费—应交增值税（销项税额）（110×17%）18.7银行存款（运费，无抵扣）1借：主营业务成本100存货跌价准备20贷：库存商品120提醒：将资产交换出去，视同将资产出售了，应确认收入。

②换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。

例10-5A公司以一台设备换入B公司的2辆汽车。换出设备的账面原值为130万元，已提折旧50万元，净值80万元，公允价值70万元；换入汽车的账面原值为100万元，已提折旧15万元，净值85万元，公允价值为80万元。在交换中甲公司补付B公司货币资金10万元。假设不考虑相关税费，并假定该交换具有商业实质，公允价值能可靠计量。A公司（支付补价方）账务处理如下：判断是否属于非货币性资产交换：补价所占比重=补价/换入资产公允价值=10/80=12.5%＜25%，属于非货币性资产交换。会计处理是：借：固定资产清理80累计折旧50贷：固定资产——设备130借：固定资产——汽车80营业外支出（80－70）10贷：固定资产清理80银行存款（补价）10B公司（收到补价方）账务处理如下：借：固定资产清理85累计折旧15贷：固定资产——汽车100借：固定资产——设备70银行存款10营业外支出（85－80）5贷：固定资产清理85③换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。例10-6A公司以一项固定资产与B公司的一项长期股权投资进行资产置换，A公司另向B公司支付补价3万元。资料如下：①A公司换出：固定资产，原值为30万元，已计提折旧4.50万元，公允价值为27万元；②B公司换出：长期股权投资，账面余额为28.50万元，已计提减值准备6万元，公允价值为30万元；假定该项交换具有商业实质。（假定不考虑各种税费）那么B公司的账务处理如下：则B公司换入资产成本＝30－3=27借：固定资产27银行存款3长期股权投资减值准备6贷：长期股权投资28.50投资收益7.50

（4）非货币性资产交换同时换入多项资产的，在非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量时，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。例10-7A公司以一台设备换入B公司的一辆小客车和一辆货运汽车。换出设备的账面原值为60万元，已提折旧10万元，公允价值48万元；换入小客车的账面原值为44万元，已提折旧10万元，公允价值为32万元；货运汽车的账面原值为20万元，已提折旧2万元，公允价值为16万元。假设在交换过程中A公司支付了过户费、运费等费用0.8万元，并假定该交换具有商业实质，公允价值能可靠计量。则A公司会计处理如下：换入资产的入账价值总额＝换出资产的公允价值＋应支付的相关税费=48+0.8=48.8（万元）小客车的入账价值=48.8×32/（32+16）=48.8×66.67%=32.54（万元）货运汽车的入账价值=48.8×16/（32+16）=48.8×33.33%=16.26（万元）①将固定资产转入清理：借：固定资产清理50累计折旧10贷：固定资产——设备60②支付相关费用：借：固定资产清理0.8贷：银行存款0.8③换入汽车入账：借：固定资产——小客车32.54——货运汽车16.26营业外支出——资产转让损失（48－50）2贷：固定资产清理50.8二、换入资产以账面价值入账（1）换入资产以账面价值入账的情形例10-8A公司以库存商品换入B公司的材料。换出的库存商品的账面余额为50万元，已提存货跌价准备5万元，公允价值60万元；换入材料的账面成本为55万元，未计提存货跌价准备。A公司另支付运费1万元（假设运费不抵扣增值税）。假设A、B公司均为增值税一般纳税人，增值税率17%，假设该交换不具有商业实质。①A公司账务处理如下：借：原材料46应交税费—应交增值税（进项税额）（60×17%）10.2存货跌价准备5贷：库存商品50应交税费——应交增值税（销项税额）（60×17%）10.2银行存款（运费，无抵扣）1②B公司账务处理如下：借：库存商品55应交税费——应交增值税（进项税额）（60×17%）10.2贷：原材料55应交税费——应交增值税（销项税额）（60×17%）10.2（2）企业在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：①支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。②收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。例10-9A公司以一台设备换入B公司的一辆汽车。换出设备的账面原值为50万元，已提折旧10万元，未取得公允价值；换入汽车的账面原值为50万元，已提折旧5万元，公允价值为30万元。在交换中A公司补付B公司货币资金3万元。假设不考虑相关税费，并假定该交换不具有商业实质。①A公司（支付补价方）会计处理如下：判断是否属于非货币性交换：补价所占比重=补价/换入资产公允价值=3/30=10%＜25%，属于非货币性交换。换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+支付的补价+应支付的相关税费=（50-10）+3=43（万元）（1）将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理40累计折旧10贷：固定资产——设备50（2）换入汽车入账：借：固定资产——汽车43贷：固定资产清理40银行存款3②B公司（收到补价方）会计处理如下：判断是否属于非货币性交换：补价所占比重=补价/（换出资产公允价值+收到的补价）=3/（30＋3）=9%＜25%，属于非货币性交换。换入资产的入账价值=换出资产的账面价值—收到的补价+应支付的相关税费=（50-5）—3+0=42（万元）（1）将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理45累计折旧5贷：固定资产——汽车50（2）换入设备入账：借：固定资产——设备42