会计职称中级实务-第十五章所得税

第十五章所得税

引言所得税会计概述

所得税会计是研究处理会计收益和应税收益差异的会计理论和方法。《企业会计准则第18号一所得税》采

用了资产负债表债务法核算所得税。

【案例】甲公司2X18年年初开始对管理部门的固定资产提取折旧，该固定资产原价为30万元，假定无残

值，会计上采用2年期直线法提取折旧，税务认可3年期直线法提取折旧。假定每年的利润总额为100万元，

所得税税率为25%,固定资产折旧在会计、税务上的差异如下：

项目2X18年2X19年2X20年

会计折旧15150

税法折旧101010

暂时性差异55-10

利润总额100100100

应纳税所得额100+5100+5100-10

应交所得税26.2526.2522.5

借：所得税费用26.25借：所得税费用22.5

应付税款法

贷：应交税费一一应交所得税26.25贷：应交税费22.5

利涧表资产负债表

•利润总额•账面价值

•计税基础

应纳税所得额=利润总额（会计角度）土永久性差异土暂时性差异

，X25%”工2罂.....除例外情形1x25%

;借：所得标善用""n，借：递延所得税资产（或贷方）…

;贷：应交税费一应交所得税；;贷：应交税费一应交所得税

■'1;递延所得税负债（或借方）

【案例】甲公司2X18年年初开始对管理部门的固定资产提取折旧，该固定资产原价为30万元，假定无残

值，会计上采用2年期直线法提取折旧，税务认可3年期直线法提取折旧。假定每年的利润总额为100万元，

所得税税率为25%,固定资产折旧在会计、税务上的差异如下：

项目2X18年2X19年2X20年

会计折旧15150

税法折旧101010

暂时性差异55-10

利润总额100100100

应纳税所得额100+5100+5100-10

应交所得税26.2526.2522.5

借：所得税费用25借：所得税费用25

资产负债表

递延所得税资产1.25贷：应交税费22.5

债务法

贷:应交税费一一应交所得税26.25递延所得税资产2.5

1计税基础与暂时性差异

2递延所得税负债和递延所得税资产

3所得税费用的确认和计量

本章在历年考试中既可能出现在客观题题型中，也很可能单独或与其他章节内容结合出计算分析题或综合

题。常见的考点是资产、负债的计税基础，暂时性差异的确定，递延所得税、所得税费用及应交所得税的确认

与计量。连续5年本章出现主观题题目，因此，本章内容非常重要。

第一节计税基础与暂时性差异

一、资产负债表债务法核算所得税程序

资产负债表差异③分析暂时性差异④递延所得税

①账面价值-►•应纳税暂时性差异•递延所得税负债

②计税基础•可抵扣暂时性差异•递延所得税资产

⑤按税法规定计算应纳税所得额=（利润总领土纳税调整）X25%

借：所得税费用（⑥确定利润表中的所得税费用一倒挤）

递延所得税资产（或负债）（发生额）

贷：应交税费一应交所得税

递延所得税负债（或资产）（发生额〉

二、账面价值与计税基础

（-）资产的账面价值与计税基础

•资产的账面价值：会计认可的资产价值，预期能为企业带来的经济利益。

•资产的计税基础：是指在企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税

经济利益中抵扣的金额。

公式：

资产的计税基础=取得成本-以前期间按税法规定已税前扣除金额

即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。

（二）负债的账面价值与计税基础

•负债的账面价值：通常为负债的账户余额。

•负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金

额。

公式：

负债的计税基础=账面价值-未来期间按税法规定可予抵扣的金额

三、暂时性差异

初始确认：资产的账面价值与其计税基础通常没差异

后续计量：账面价值与计税基础产生差异

终止确认：差异消失

；产生差异的原因：预计使用寿命、预计净残值、折旧摊销方法、；

;减值、公允价值计量等方面，准则与税法规定不同；

I__________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________J

根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。（站在未

来看问题）

1.应纳税暂时性差异

该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额。

2.可抵扣暂时性差异

该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期间的应交所得税。

1.应纳税暂时性差异确认递延所得税负债

现在少交税，未来多交税（先少后多）

2.可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产

现在多交税，未来少交税（先多后少）

暂时性差异的情形:

可资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法规定允许

抵资产账面价值〈资产计税基础税前扣除的金额多，则企业在未来期间可以减少应纳税

扣所得额并减少应交所得税

暂

时未来期间按照税法规定构成负债的全部或部分金额可

性负债账面价值》负债计税基础以自未来应税经济利益中扣除，减少未来期间的应纳税

差一：所得额和应交所得税

异

应该项资产未来期间产生的经济利益不能全部税前抵扣，

资产账面价值〉资产计税基础

纳两者之间的差额需要交所得税

税

暂

时该项负债在未来期间可以税前抵扣的金额为负数，即应

性负债账面价值〈负债计税基础在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应纳税所

Z，:：得额和应交所得税金额

异

【例•多选题】下列各项中，能够产生应纳税暂时性差异的有（）。

A.账面价值大于其计税基础的资产

B.账面价值小于其计税基础的负债

C.超过税法扣除标准的业务宣传费

D.按税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损

【答案】AB

【解析】资产的账面价值大于计税基础，以及负债账面价值小于其计税基础产生应纳税暂时性差异。选项A、

B正确。

（-）资产的账面价值与其计税基础不同产生的暂时性差异（普遍存在）

1.固定资产

阶段/

会计规定税法规定

差异原因

初始计量账面价值=取得成本计税基础=取得成本

折旧方根据固定资产经济利益的预期消耗方式合除某些按规定可以加速折旧的情况外，基本上

法理选择折旧方法可以税前扣除的是按直线法计提的折旧

后

折旧年按固定资产能够为企业带来经济利益的期

续规定每一类固定资产的折旧年限

限限估计确定的

计

帛：

减值准持有期间内，计提的减值准备在计提当期不允

可收回金额〈账面价值，应计提减值准备

备许税前扣除

总结账=成本-折旧（会）-减值计=成本-折旧（税）

三、暂时性差异

【例15-2】甲公司于2X14年12月20日取得某设备，成本为1600万元，预计使用10年，预计净残值为0,

采用年限平均法计提折旧。2X17年12月31日，根据该设备生产产品的市场占有情况，甲公司估计其可收回

金额为920万元。假定税法规定的折旧方法、折旧年限与会计准则相同，企业的资产在发生实质性损失时可予

税前扣除。

2X17年12月31日，甲公司该设备的账面价值=1600-160X3=1120（万元），

可收回金额为920万元，应当计提200万元固定资产减值准备，

计提该减值准备后，固定资产的账面价值为920万元。

该设备的计税基础=1600-160X3=1120（万元）

资产的账面价值920万元〈其计税基础1120万元，产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产。

【例15-1改编】甲公司于2义16年1月1日开始计提折旧的某项固定资产，原价为300万元，使用年限为

3年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。税法规定类似固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前

扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为0。2义17年12月31日，企业估计该项固

定资产的可收回金额为150万元。

固定资产初始计量2X16.12.312X17.12.312X18.12.31

账面价值300300-100=200300-200=100100-100=0

计税基础300300-200=100100-50=5050-50=0

应纳税暂时性差异

0100500

余额

应纳税暂时性差异

0100-50-50

发生额

【例•多选题】（2016年考题）企业对固定资产进行后续计量时，账面价值与计税基础不一致的原因有（）。

A.会计确定的净残值与税法允许税前扣除的期间和金额不同

B.会计确定的净残值与税法认定的净残值不同

C.会计确定的折旧方法与税法认定的折旧方法不同

D.会计确定的折旧年限与税法认定的折旧年限不同

【答案】ABCD

2.无形资产

阶段/

会计规定税法规定

差异原因

初始计一般情况计税基础=取得成本

账面价值=取得成本

量内部研发计税基础二取得成本X175%

可收回金额〈账面价值，应计

减值准备计提的减值准备不允许税前扣除

后提减值准备

续使用寿命确定账=成本-摊销（会）-减值企业取得无形资产的成本，应在一定期限内摊

11'摊销，有关摊销额允许税刖扣除

量

销使用寿命不确定账面价值=成本-减值一般：计=成本-摊销（税）

研发：计=成本X175%-摊销（税）

【例15-31甲公司当期发生研究开发支出共计1000万元，其中研究阶段支出200万元，开发阶段符合资本

化条件前发生的支出为200万元，符合资本化条件后发生的支出为600万元。假定开发形成的无形资产在当期

期末已达到预定用途，但尚未进行摊销。

该无形资产在初始确认时的账面价值为600万元。

该无形资产在初始确认时的计税基础为1050万元（600X175%）。

该无形资产的账面价值600万元〈其计税基础1050万元，产生可抵

扣暂时性差异,<不确认递延所得税资产的特殊情形

【例15-4】甲公司于2X17年1月1日取得某项无形资产，成本为600万元。企业根据各方面情况判断，

无法合理预计其带来未来经济利益的期限，作为使用寿命不确定的无形资产。2X17年12月31日，对该项无

形资产进行减值测试表明未发生减值。企业在计税时，对该项无形资产按照10年的期间摊销，有关摊销额允许

税前扣除.

无形资产初始计量2X17.12.31持有期间终止确认

账而价值600600......0

计税基础600600-60=540......0

应纳税暂时性差异余额060......0

应纳税暂时性差异发生额060......-600

3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

阶段/

会计规定税法规定

差异原因

初始计量账面价值=公允价值计税基础=初始成本

后公允价值以公允价值进行后续计量的金融资税法规定按会计准则确认的公允价值变动损益在计

续变动产的账面价值为该时点的公允价值税时不予考虑

计

量总结账面价值=公允价值计税基础=初始成本

【例15-5】甲公司2X16年7月以52万元取得乙公司股票50000股作为以公允价值计量且其变动计入当期

损益的金融资产核算，2义16年12月31日，甲公司尚未出售所持有乙公司股票，乙公司股票公允价值为每股

12.4元，2X17年1月10日甲公司将上述股票全部出售。税法规定，资产在持有期间公允价值的变动不计入当

期应纳税所得额，待处置时一并计算应计入应纳税所得额的金额。

交易性金融资产初始计量2X16.12.31终止确认

账面价值52620

计税基础52520

应纳税暂时性差异余额0100

应纳税暂时性差异发生额010-10

【例•单选题】（2016年考题）2015年12月20日，甲公司以每股4元的价格从股票市场购入100万股乙公

司普通股股票，将其作为交易性金融资产，2015年12月31日，甲公司持有乙公司普通股股票的公允价值为每

股6元，不考虑其他因素，2015年12月31日，甲公司该项业务应确认的应纳税暂时性差异为（）万元。

A.0

B.600

C.400

D.200

【答案】I）

【解析】2015年年末，交易性金融资产账面价值为600万元，计税基础为400万元，所以产生应纳税暂时

性差异200万元。

4.投资性房地产

阶段/

会计规定税法规定

差异原因

初始计量账面价值=初始成本计税基础=初始成本

后成本模式账=成本-折旧摊销（会）-减值

续

公允价值计=成本-折旧摊销（税）

计账面价值=公允价值

量模式

【例15-6】甲公司的C建筑物于2X15年12月30日投入使用并直接出租，成本为680万元。甲公司对投

资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。2X17年12月31日，已出租C建筑物累计公允价值变动收益为

120万元，其中本年度公允价值变动收益为50万元。2X18年1月9日出售该建筑物，根据税法规定，已出租

C建筑物以历史成本扣除按税法规定计提折旧后作为其计税基础，折旧年限为20年，净残值为零，自投入使用

的次月起采用年限平均法计提折旧。

投资性房地产初始计量持有期间2X17.12.31终止确认

账面价值6807508000

计税基础680680-34=646680-68=6120

应纳税暂时性差异余

01041880

额

应纳税暂时性差异发

010484-188

生额

【例•单选题】甲公司于2义19年12月31日购入一栋写字楼，并于当日对外出租，采用公允价值模式进行

后续计量，成本为2000万元，税法上对该写字楼采用直线法计提折旧，预计使用年限为10年，预计净残值为

零。2X20年年末，其公允价值为2400万元。甲公司适用的所得税税率为25%,假定税法规定投资性房地产公

允价值的变动不计入应纳税所得额。2X20年年末该投资性房地产产生的所得税影响为（）。

A.不需确认递延所得税资产或递延所得税负债

B.确认递延所得税负债600万元

C.确认递延所得税负债150万元

D.确认递延所得税资产150万元

【答案】C

【解析】企业持有的采用公允价值模式计量的投资性房地产，会计上不计提折旧，期末要根据公允价值的变

动调整其账面价值；税法上需要按照税法规定对该房地产计提折旧，因此2X20年年末该写字楼的账面价值为

2400万元，计税基础=2000-2000+10=1800（万元），账面价值大于计税基础，产生应纳税暂时性差异

2400-1800=600（万元），应确认递延所得税负债=600义25%=150（万元）。

5.计提资产减值准备的各项资产

因所计提的减值准备在资产发生实质性损失前不允许税前扣除，即该项资产的计税基础不会随减值准备的

提取发生变化，从而造成该项资产的账面价值与计税基础之间存在差异。

【例题】2义17年12月31日甲公司对成本为150万元的存货计提跌价准备30万元，该存货以前年度未计

提跌价准备。2X18年12月31日，转回已计提跌价准备20万元。2义19年将上述存货全部出售。税法规定存

货计提跌价准备及转回均不得计入应纳税所得额，损失实际发生时税前扣除。

存货初始计量2X17.12.312X18.12.31终止确认

账面价值150150-30=120120+20=140140-140=0

计税基础150150150150-150=0

可抵扣暂时性差异余

030100

额

可抵扣暂时性差异发

030-20-10

生额

【例•单选题】下列关于资产计税基础的说法中，正确的是（）。

A.甲公司应收乙公司账款100万元，已计提坏账准备10万元，则该项应收账款的计税基础为90万元

B.甲公司有一项使用寿命不确定的无形资产，账面原值为100万元，未计提减值准备，已使用2年，则该

项无形资产的计税基础为100万元

C.甲公司拥有一项交易性金融资产，取得时成本为100万元，持有过程中公允价值增加20万元，则该项交

易性金融资产的计税基础为100万元

D.甲公司持有一批账面余额为200万元的存货，期末可变现净值为150万元，则该批存货的计税基础为150

万元

【答案】C

【解析】选项A,应收账款的计税基础为100万元；选项B,使用寿命不确定的无形资产，按照税法上规定

的使用年限计提摊销，由于该项无形资产已使用2年，存在摊销，因此计税基础不等于其账面价值；选项D,

存货的计税基础为其账面成本200万元。

三、暂时性差异

（二）负债的账面价值与其计税基础不同产生的暂时性差异（个别情况）

1.预计负债

企业应将预计提供何后服务发生的支出在销仰当期确认为费用,同时确认

预计负债.如果税法规定，"销件产品相关的支出应「•发生时税前扣除

差异原因会计规定1税法规定

产品质眼计=账面价值-未来期间税

账=预计负债账面价值

他工法允许税前抵扣金额=0

债务担保计税基础=账面价值-0=您面价值

某些小项确认的预计负债，税法规定其支出

无论是否实际发生均不允许税前扣除

【例15-7改编】甲公司2X16年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年年度利润表中确认了800万

元销售费用，同时确认为预计负债，当年度发生保修支出200万元，预计负债的期末余额为600万元。2X17

年保修到期未实际支出部分转回。假定税法规定，与产品售后服务相关的费用可以在实际发生时税前扣除。

预计负债2X16年年末2X17年保修到期

账面价值800-200=6000

计税基础600-600=00

可抵扣暂时性差异余额6000

可抵扣暂时性差异发生额600-600

【例15-8】2X17年10月5II,甲公司因为乙公司银行借款提供担保，乙公司未如期偿还借款，而被银行

提起诉讼，要求其履行担保责任；12月31日，该案件尚未结案。甲公司预计很可能履行的担保责任为300万

元。假定税法规定，企业为其他单位债务提供担保发生的损失不允许在税前扣除。

2X17年12月31日，

该项预计负债的账面价值为300万元

计税基础为300万元（300-0）

预计负债账面价值=计税基础，不产生暂时性差异

【例•单选题】甲公司因销售产品承诺提供3年的保修服务，2义19年度利润表中确认了500万元的销售费

用，同时确认为预计负债，期初“预计负债一一产品保修费用”科目余额700万元，当年实际支出产品保修支

出800万元。按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。不考虑其他因素，则2

X19年12月31日的可抵扣暂时性差异余额为（）万元。

A.700

B.500

C.400

D.800

【答案】C

【解析】2X19年年末预计负债的账面价值=700+500-800=400（万元），计税基础=400-400=0,因此2X19

年年末可抵扣暂时性差异余额为400（万元）。

2.合同负债

企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。

合同负债会计规定税法规定

合同负债计入当期应纳税所得额（税会不一

致）账面价值=合同负债余额计税基础=0

（例：房地产开发企业）

合同负债未计入当期应纳税所得额（税会一

计税基础=账面价值

致）

【例题】A公司2018年12月31日因销售商品收到客户预付的款项500万元。

（1）若预收的款项计入当期应纳税所得额（房地产企业）

合同负债的账面价值为500万元

合同负债的计税基础=账面价值500-可从未来经济利益中扣除的金额500=0

（2）若预收的款项不计入当期应纳税所得额

合同负债的账面价值为500万元

合同负债的计税基础=账面价值500-可从未来经济利益中扣除的金额0=500（万元）

3.应付职工薪酬

会计准则规定，企业为获得职工提供的服务所给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成

本费用。在未支付之前确认为负债。

应付职工薪酬会计规定税法规定

准予当期全额扣除，以后期间不存在税前扣除

（合理的工资薪金、基本社会保险）计税基础=账面价值-0

超过税前扣除标准，以后期间=账面价值

职工福利费等

不得扣除

准予当期

计税基础=账面价值-未来可以扣除金

限额扣除超过税前扣除标准，以后期间

职工教育经费额（超过当期扣除标准部分）=当期可

可以扣除

扣除部分

【例题】甲公司全年应付职工薪酬为3000万元，税法规定允许本年税前扣除的金额为2800万元

【假设1】超过规定标准部分未来不允许税前扣除。

（1）负债的账面价值=3000（万元）

（2）计税基础=3000-0=3000（万元）

（3）不存在暂时性差异

【假设2】超过规定标准部分未来允许税前扣除。

（1）负债的账面价值=3000（万元）

（2）计税基础=3000-（3000-2800）=2800（万元）

（3）可抵扣暂时性差异

4.其他负债

企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，

罚款和滞纳金不能税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，

即计税基础等于账面价值，不产生暂时性差异。

【例15-9】甲公司因未按照税法规定缴纳税金，按规定需在2X16年缴纳滞纳金100万元，至2X16年12

月31日，该款项尚未支付，形成其他应付款100万元。税法规定，企业因违反国家法律、法规规定缴纳的罚款、

滞纳金不允许税前扣除。

其他应付款账面价值为100万元

因税法规定该支出不允许税前扣除，其计税基础=100-0=100（万元）。

对于罚款和滞纳金支出，会计与税收规定存在差异，但该差异仅影响发生当期，对未来期间计税不产生影

响，因而不产生暂时性差异。

【例•单选题】下列各项负债中，其计税基础为零的是（）。

A.因欠税产生的应交税款滞纳金

B.因购入存货形成的应付账款

C.因确认保修费用形成的预计负债

D.为职工计提的应付养老保险金

【答案】C

【解析】资产的计税基础为以后期间可以税前列支的金额，负债的计税基础为负债账面价值减去以后期间可

以税前列支的金额。选项C,企业因保修费用确认的预计负债，税法允许在以后实际发生时税前列支，即该预

计负债的计税基础=其账面价值-以后期间可税前列支的金额=0。

（三）特殊项目产生的暂时性差异

1.广告费和业务宣传费

税法规定：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除税法另有规定外，不超过当年销售收入15%

的部分准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。该类支出在发生时按照会计准则规定即计入当期损

益，不形成资产负债表中的资产，但因按照税法规定可以确定其计税基础，两者之间的差异也形成暂时性差异。

【例15-10］甲公司2义16年发生广告费1000万元，税法规定，企业发生的广告费、业务宣传费不超过当

年销售收入15%的部分允许税前扣除，超过部分允许结转以后年度税前扣除。甲公司2X16年实现销售收入6000

万元。

【假设1】价款已经支付【假设2】价款尚未支付

资产账面价值=0负债账面价值=1000

资产计税基础=1000-6000X15%=100（万元）负债计税基础=1000-(1000-6000X15%)=900(万元)

靛扣暂时性差异=100（万元）

2.可结转以后年度的未弥补亏损（教材248页）

按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不

同产生的，但本质上与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税,

会计处理上视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。

【例题】假设企业历年所得税税率均为25%,不考虑其他因素。该企业2016年设立，企业2016年亏损300

万元。根据税法规定，企业发生的亏损额允许在以后五年之内用税前利润弥补，且假设企业未来五年均实现了

利润（税前利润总额大于发生的亏损）。假定2017年实现利润170万元，2018年实现利润180万元……

确认递延所得税资产=300X25%=75

2016年借：递延所得税资产75

贷：所得税费用75

应纳税额=（170-170）X25%=0

2017年借：所得税费用42.5

贷：递延所得税资产42.5

应纳税额=（180-130）*25%=12.5

借：所得税费用12.5

2018年贷：应交税费一一应交所得税12.5

借：所得税费用32.5

贷：递延所得税资产32.5

递延所得税资产

2016年：752017年：42.5

2018年：32.5

【例•多选题】甲公司2018年发生广告费1000万元，至年末已全额支付给广告公司。税法规定，企业发生

的广告费、业务宣传费不超过当年销售收入15%的部分允许税前扣除，超过部分允许结转以后年度税前扣除。

甲公司2018年实现销售收入5000万元。下列关于甲公司的处理，不正确的有（）。

A.可以将广告费视为资产，其计税基础为250万元

B.确认可抵扣暂时性差异，金额为250万元

C.确认应纳税暂时性差异，金额为250万元

D.可以将广告费视为资产，其计税基础为0

【答案】CD

【解析】因广告费支出形成的资产的账面价值为0,其计税基础=1000-5000X15%=250（万元）。广告费支

出形成的资产的账面价值0与其计税基础250万元之间形成250万元可抵扣暂时性差异.

【补充】其他资产、负债账面价值与计税基础

1.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

其他权益工具投

会计规定税法规定

资

初始计量账面价值=公允价值计税基础=初始成本

后续公允价以公允价值进行后续计量的金融资税法规定按会计准则确认的公允价值变动在计税时

计量值变动产的账面价值为该时点的公允价值不予考虑

总结账面价值=公允价值计税基础=初始成本

【提示】公允价值变动形成的递延所得税对应其他综合收益

2.以摊余成本计量的金融资产

债权投资会计规定税法规定

初始计量

账面价值=摊余成本=计税基础

后续计不存在减值

量存在减值（了解）账面价值=摊余成本计税基础=账面余额

【提示】国债的利息收入属于免税收入，在会计上确认利息收入，属于会计与税法的永久性差异

3.递延收益

税法规定计算基础

该政府补助为免税收入账面价值=账面价值-未来可税前列支的金额0=计税基础

该政府补助应计入当期应

计税基础=账面价值-未来可税前列支金额（账面价值）=0

纳税所得额

【例•多选题】下列资产和负债项目的账面价值与其计税基础之间的差额，应确认递延所得税的有（）.

A.期末按公允价值调减投资性房地产的金额

B.期末按公允价值调增其他债权投资的金额

C.企业自行研究开发并资本化的专利权，研发完成时

D.企业因销售商品提供售后服务确认的预计负债

【答案】ABD

【解析】自行研发的无形资产确认时产生的可抵扣暂时性差异，因其既不影响应纳税所得额，也不影响会计

利润，故不确认相关的递延所得税。

四、特殊交易或事项产生的资产、负债的计税基础

对于企业合并交易的所得税处理，通常情况下，将被合并企业视为按公允价值转让、处置全部资产，计算

资产的转让所得，依法缴纳所得税。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认或税法认

可的转让价值确定计税成本。税法对于企业的合并、改组等交易，考虑合并中涉及的非股权支付额的比例、取

得被合并方股权比例等条件，将其区分为应税合并与免税合并。

类型内容

非同一控制下吸收合并，被合并方视同处置净资产，计算处置损益，并因此计算应交所得税，合并

应税合并

方按取得资产及负债的公允价值入账，与计税基础相同，不产生差异

合并方以股份作为合并对价且达到交易总额85%以上，被合并方可以免税，合并方按取得资产及负

免税合并

债的公允价值入账，计税基础为其原账面价值，从而产生差异

由于会计准则与税法对企业合并的划分标准不同、处理原则不同，某些情况下，会造成企业合并中取得的

有关资产、负债的入账价值与计税基础的差异。

第二节递延所得税负债和递延所得税资产

站在当下看未来

递延所得税资产

递

暂

延

时

所

性

得

差

不确认

税

异

递延所得税负债

不确认递延所得税资产（一种情形）

不确认递延所得税负债（三种情形

一、递延所得税负债的确认

其他权益工具投资公允价值变动产生的差异

H他

节

章控股合并且免税，合并报表中按公允价值调整子公司个报时

细

详

解

讲

【例15-11】甲公司于2X16年1月1日开始计提折旧的某设备，取得成本为200万元，采用年限平均法计

提折旧，使用年限为10年，预计净残值为0。假定计税时允许按双倍余额递减法计提折旧，使用年限及预计净

残值与会计相同。甲公司适用的所得税税率为25%。假定该企业不存在其他会计与税收处理的差异。

2X16年年末账面价值=200-20=180（万元）

2X16年年末计税基础=200-40=160（万元）

应纳税暂时性差异余额=20（万元）

递延所得税负债余额=20X25%=5（万元）

借：所得税费用5

本期递延所得税负债发生额=5（万元）

贷：递延所得税负债5

【例15-141甲公司于2X16年4月自公开市场以每股6元的价格取得A公司普通股200万股，作为以公允

价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具