【反舞弊审计探究14000字（论文）】

反舞弊审计研究摘要近年来国内外频繁爆发的一系列极具震撼力的重大舞弊案,引发了资本市场的巨大动荡和社会公众的强烈不满,不仅严重危及了资本市场的健康发展,而且对整个会计师行业产生了严重的负面影响。由于我国社会有很多方面和快速稳定发展的经济不相适应，财务造假严重，每年都会爆出大量的上市公司舞弊案件，有些案件至今都有很大的影响。审计业务是注册会计师的法定业务。注册会计师审计上市公司财务报表，向各利益相关者提供更值得信赖的鉴证信息。然而，我国当前注册会计师，审计质量不高，加之上市公司会计舞弊现象猖獗，从国际上的安然到国内的银广夏，严重损害投资者的利益，扰乱了证券市场的经济秩序。当然，各种舞弊案、审计失败案浮出水面，审计职业界就会受到社会各界的质疑。虽然政府部门采取了相应的措施给予惩罚并完善相应的管制制度，但会计舞弊与审计失败现象依然存在。本文针对舞弊审计问题，分析我国企业财务舞弊审计现状及存在的问题，力图通过对舞弊和反舞弊理论的研究以及对舞弊审计实践的分析提出一套较为有效的舞弊审计对策。关键词：舞弊；反舞弊；审计；对策目录TOC\o"1-3"\h\u4354一、绪论 一、绪论研究背景在我国资本市场的发展历程中，审计质量的高低逐渐处于举足轻重的地位，甚至整个社会经济的健康运行也越来越离不开它。现代企业的基本特征是所有权与经营权相分离，所有者与管理者之间存在信息不对称的问题在所难免，审计师作为独立于所有者与管理者之外的第三方人，成为解决这一问题的“经济警察”。信息时代的今天，经济环境越来越复杂，人们对审计信息的依赖程度也越来越大，审计职业地位不断得到提高。然而，审计职业界的表面繁荣却暴露出出人意料的质量问题，国内外审计失败案例频频曝光。在中国，1992年深证原野事件揭开了中国审计市场审计失败的序幕，随后琼民源、红光实业、东方锅炉等审计失败案件的发生，使独立审计市场受到巨大创伤。进入21世纪，审计失败依然在继续，众人周知的郑百文、黎明股份和猴王股份，银广夏舞弊案直接导致代表中国最高审计执业水平的中天勤会计师事务所退出审计历史舞台。2007-2009年的全球金融危机中航油、中信泰富、东航、国航、南航、太子奶、中国远洋、深南电、碧桂园、江铜等的对赌和套保协议、以及主要钢厂与贸易商的赌涨铁矿石，都给他们带来了巨额损失，而注册会计师却没有发现这些问题。人们开始对注册会计师独立审计服务质量质疑，独立审计深陷信用危机。当人们寄希望与国际会计师事务所时，安达信因为安然舞弊而覆灭，世通、施乐、默克、环球电讯、阳光公司、朗讯科技等著名公司也接连曝出会计造假事件，这一连串的会计舞弊案震撼了全球的会计审计界，引发了美国股市的大幅下跌，使得美国经济再受重创。这一连串的审计失败大案涉及范围很广，产生了巨大的冲击力和严重的影响力，加之发生时间的巧合，实属审计历史上罕见的大事，理论界和实务界人士纷纷掀起了对审计失败的研究热潮。审计失败在国内外都是审计界面临的问题，而审计失败的诱因很大可能是由于上市公司会计舞弊。资本市场通过价格发现引导社会资源的有效配置，而是否能够实现有效合理的资源配置取决于上市公司的财务信息质量，如果信息失去真实性，便会误导投资方决策以及造成不合理配置社会资源，更有甚者引发巨大的经济危机，美国的安然、中国的银广夏这些比较有影响的审计失败案莫不如此。当然，我国上市公司因其产生、发展背景和所处环境与国外上市公司存在差异，会计舞弊与审计失败发生的原因和症结也不尽相同，加之审计失败与会计舞弊存在因果关系，联系密切，这些为本文研究我国上市公司会计舞弊和审计失败之间的关系提供了充分而合理的理由。研究意义本文从财务信息舞弊的角度分析审计质量，归纳出上市公司财务舞弊的手段，为资本市场监管提供一种思路，以提高资本市场财务信息质量，帮助实现资本市场资源的合理有效配置，提高资本市场的诚信度。（三）国内外研究现状1.国外研究现状1989年Loebbecke,Eining和Willingham对会计舞弊征兆与特征展开研究，发现75%的检查对象中存在一个人或一个小团队控制决策，内部控制失调，这意味着存在着很高的舞弊风险。预示舞弊存在扩大风险的迹象有:决策受控、一项交易或联合交易(这些事项对财务报告具有重大影响)、关联方交易、内部控制失调、无法审计的交易或事项等。管理层会计舞弊的动机主要表现在行业走下坡路、利润有限、过分强调实现预期利润等。其中不诚实的管理、不恰当地将重点放在达到盈利预测上、前一年的舞弊、编制财务报告持激进的态度等都是舞弊的暗示，比盗用资产更受欢迎。会计舞弊在各行业中的分布也存在不同。Summers&Sweeney(1998)的研究表明，会计舞弊发生的前一年度，上市公司通常存货周转率和总资产报酬率明显较高、销售增长明显较快。LDeAngelo(1981)认为审计服务的价值取决于独立的审计人员识别、发现并且报告已审计财务报表中存在的错误或者舞弊的胜任能力。这种能力表现为发现会计舞弊或错误的能力以及将其披露出来的能力，而这两种能力受专业胜任能力以及审计独立性制约。他认为，审计师的专业胜任能力越强，审计独立性越高，所提供的审计服务越有价值，审计质量越高，审计失败发生的概率越小。Frankel,Johnson和Nelson在对非审计服务费用与盈余管理关系进行实证研究时发现，非审计服务费用与企业操纵性应计利润显著正相关，也就是说购买非审计服务的数量越多，企业盈余管理的程度就相对较高，审计独立性所受到的影响也越大。DeAngel(1981)的研究证明，会计师事务所过分依赖某一客户，将会损害其独立性，因此引发审计失败。相对规模较小的会计师事务所来说，规模较大的会计师事务所发生审计失败的概率较小。Lys&Watts(1994发现处于迅速成长期的公司比处于缓慢成长期的公司更容易发生审计失败。AlbrechtS.(2005)的研究发现审计诉讼案件中有接近一半的客户发生破产或者重大的财务危机。Carcello和Palmrose(1994)以及Stice(1991)也发现破产概率与审计诉讼的相关性，同时还发现有一些财务困境指标也与审计诉讼相关[fglPalmrose的研究发现会计师事务所的审计质量与该事物所所涉及的诉讼案件成负相关关系，同时得出衡量会计师事物所审计质量的重要指标有会计师事务所发生的诉讼案件的数量、赔偿金额等。CharalambosT.Spathis(2002)研究发现存货销售比率及营运资金周转率对于识别舞弊具有重要意义。Carcello和Palmrose(1994)、Palmrose(1997)和St.Pierre&Anderson(1984)的研究支持将财务报告舞弊作为审计诉讼的主要影响因素。MichaelFirth&PhyllisL.L.Mo&RaymondM.K.Wong(2005)对19962002年间中国证监会72次财务报告舞弊的处罚决定进行研究，结果发现:与信息披露舞弊相比，注册会计师不能够发现并披露实质性误报的舞弊更可能受到公开处罚。这种实质性误报的舞弊包括收入或者资产的高估，负债与费用的虚减，构造虚假交易等;更进一步深入研究发现:与不能够揭示与资产有关的舞弊相比，注册会计师不能发现和揭露与收入有关的舞弊更容易受到公开处罚，即监管部门认为注册会计师有义务发现和披露异常的以交易为基础的并且与收入有关的舞弊。20世纪70年代，国际上开始出现阐述企业舞弊和反舞弊理论的文献。企业舞弊的理论主要是研究舞弊产生的动因，著名的理论包括企业舞弊形成的三角形理论、GONE理论和企业舞弊风险因子说理论。反舞弊理论主要包括关于舞弊警告信号的研究、关于审计人员舞弊审计能力的研究、关于舞弊审计中新技术(软件、专家系统、模型等)应用的研究、关于舞弊审计中分析程序应用的研究等等。以上研究结果表明，目前的舞弊审计在很大程度上还须依赖审计人员的专业判断，理论中舞弊警告信号的使用不能百分之百地甄别出舞弊，但在舞弊审计实践中能够起到一定的指导作用。2.国内研究现状郑朝晖(2001)对l0家上市公司的会计舞弊情况进行研究，得出会计舞弊的征兆主要有上市公司资本运作和关联交易频繁、业绩和股价波动幅度大、IPO以及全行业亏损或行业竞争过度。刘立国、杜莹(2003的研究表明，法人股比例、执行董事比例、内部人控制度以及监事会的规模与会计舞弊发生的概率成正向关系;流通股比例与其成负向关系。此外，假如公司第一大股东为国资委，公司更可能发生会计舞弊。郑朝晖(2001)认为:“审计失败，是指注册会计师在执行审计业务时发生错误而出具了不适当审计意见。审计失败的典型表现为在企业财务报表存在重大错报或漏报的情况下，注册会计师发表了标准无保留审计意见。范文红(2005)则认为审计失败是指审计师未能遵循适用审计准则的要求进行审计并发表了不恰当的审计意见。通常表现为在财务报表存在重大错报或漏报的情况下注册会计师发表了标准无保留审计意见。林柄沧(2003)以研究审计风险结构为出发点探讨审计失败的原因。他分析了审计风险的结构，列举审计人员在审计财务报表时对舞弊的考虑，提出风险识别、风险评估以及风险应对等概念，具有一定的实用性。他认为审计失败主要发生在破产或兼并等高风险行业，并且这些上市公司的大多数管理层都存在舞弊行为。他认为预防审计失败的有效措施是注册会计师的品质管制和相互评鉴。丁美森(2006)从规范研究的角度研究了上市公司会计舞弊与审计失败的关系，主要是借鉴审计风险模型将两者联系起来，从会计舞弊的动机、公司治理的有效性、审计执业质量、法律机制有效性四个方面分析会计舞弊与审计失败的原因。于雷(2008)认为注册会计师审计失败的因素包括外部原因和内部原因。外部因素包括国家的审计制度、法律、文化等方面的因素，内部因素包括审计组织的行业管理模式、事务所规模、审计人员素质等因素，并且这两种因素共同作用。提出预防审计失败的措施有建立审计委员会制度，加大法律的处罚力度，提高审计文化的层次，完善注册会计师行业的监管，加强审计市场竞争和提高注册会计师个人素质等。王泽霞(2005)通过对会计师事务所合伙人、项目合伙人、公司财务经理等进行统计调查和实证研究，识别出21个红旗标志与我国上市公司管理层舞弊最相关，并归纳挑选出对我国上市公司有价值的管理层舞弊信号。近年来，会计舞弊案件和审计失败案件越来越多，国内外学术界尽自己的努力对其进行研究，国外的研究主要是以实证研究为研究的基本方法，找出会计舞弊的动机以及红旗标志，以将会计舞弊杜绝在源头，审计失败也是注重实证研究，得出审计失败的原因主要有财务舞弊、财务危机等等;国内对会计舞弊的研究比较深入，从实证与实证上查找会计舞弊的原因与动机，审计失败的研究很多，得出审计失败的原因既有上市公司管理层、公司治理结构的原因，也有注册会计师执业质量、政府法律机制与监管的原因，但是这些研究大多数仅仅局限在理论上。研究上市公司会计舞弊与审计失败的关系的文章更少，只是在理论上说明了会计舞弊是审计失败的基础，但是还没有从数据上验证这两者之间的内在关系。财务舞弊审计理论概述（一）财务舞弊的含义财务舞弊是一种公司故意采取的非法行为，而审计策略则是能够防止或者处理这种行为的规范。舞弊是一个范围很广的法律概念，审计人员不必对一个公司是否存在舞弊法律意义上的决定，而应关注是否存在使公司财务报表产生重大错误的舞弊行为。舞弊和错误的区别就在于前者是故意的，后者是无意的。也就是说，对于审计人员负责审计的报表而言，舞弊是指使会计报表产生不实反映的故意行为。（二）财务舞弊的特征舞弊审计仅限于审查舞弊行为审查舞弊行为包括查找舞弊的事实证据及谁是舞弊者。审计人员进行常规的财务报表审计是为了判断被审计单位的财务报表是否符合国家颁布的企业会计准则和企业会计制度的规定,是否在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量等情况,重点在于查找财务报表有无重大的错报或漏报。这些错报或漏报包括非故意的行为造成的错报或漏报。而舞弊审计主要目的是查找舞弊的事实证据及谁是舞弊者,重点在于例外、古怪的事,以及会计违规事项和行为结构上,对于非故意的行为造成的错报或漏报并不在其审查范围。舞弊审计是发现性的而非论断性的审查活动由于舞弊性质的严重性,舞弊审计必须获得强有力的证据支持,它要查找舞弊的事实证据,确定舞弊的具体细节及舞弊行为带来的损失和影响。但舞弊又是一种故意行为,具有极强的隐蔽性,审计人员仅靠推理作根据去推断与舞弊有关的事实是不行的,这决定了舞弊审计不可能像财务报表审计那样仅停留在论断阶段,它应该是一种发现性的审查活动。舞弊审计更多需要的是一种思维形式而不是技术方法一般的技术方法对于寻找和发现非故意的行为造成的错误无疑是非常有效的,但对于查找、确定事先预谋,周密策划,采用隐蔽手段进行的舞弊行为,实践证明并非那么有效。因为,舞弊行为既然是有目的而为之,必然会在舞弊后采用各种手段对其进行粉饰,使其表面上看似合理,使人不易觉察。舞弊审计人员要想查清这些舞弊行为,最有效的方法是以舞弊行为人的角度去思考问题,看哪一种是最好的作假方法,然后从此处入手进行审查,往往会有所收获。（三）舞弊的分类针对舞弊的不同状况进行分类，能够使我们对舞弊有更深刻的认识，便于我们分析和寻找、侦查和发现舞弊。舞弊主要有以下几种分类：1.按舞弊行为主体不同，可分为雇员舞弊和管理层舞弊雇员舞弊是指公司的非管理层凭借靠近生产一线，容易接近资产的“优势”，利用职务之便或管理上的缺陷，非法获取公司资产或其他个人利益的行为。雇员舞弊通常是靠伪造单据、越权处理、与他人共谋或串谋等方式进行，一般都与其职务密切相关。内部控制缺陷和敏感物质控制不严是这类舞弊发生的常见环境条件。这一类舞弊是公司组织中常见的舞弊行为，可能包括占用办公用品等非重大舞弊，也包括挪用公司巨额资产进行非法活动等危及公司生存的重大舞弊，例如英国老牌的巴林银行就是因为这类舞弊而倒闭的。管理层舞弊是管理层蓄谋的舞弊行为，它主要通过发布带有误导性或严重歪曲事实的财务报告来欺骗投资者、债权人、政府及社会公众等外部利益团体。管理层舞弊往往是集体行为，比雇员舞弊更为隐蔽，而且经常可以逃过检查，直到公司遭到了不可挽回的损失才可能被发现。管理层舞弊有三个典型的特征：管理层的舞弊常不受内部控制结构约束；舞弊经常以财务报告为手段，制造公司健康和繁荣的假象；如果涉及资产的非法侵吞，舞弊往往被复杂业务交易的糊涂账所掩盖，而且经常牵涉相关联的第三方。2.按舞弊行为对象可分为侵占资产舞弊和财务报告舞弊侵占资产舞弊是指舞弊的目的是为了占有公司的资产，包括贪污、窃取、挪用等行为。这类行为可以通过伪造凭证或编制错误的记录来完成。行为人大多是公司的雇员，但是管理当局也可能进行此类舞弊，如设立“小金库”等。财务报告舞弊是管理当局欺骗投资者、债权人的一种重要舞弊类型。主要包括：（1）对财务报表据以编制的会计记录或凭证文件进行操纵、伪造或更改；（2）对财务报表的交易事项或其他重要信息的误报或忽略；（3）与数量、分类、提供方式或披露方式有关的会计原则的故意误用。这类舞弊应是审计人员最为重视的类型，也是大部分审计工作的重点。有统计资料表明：在所有的公司职业舞弊中，80％左右为资产占用，13％为贿赂，而7％为财务报告舞弊。但是需引起我们特别注意的是，，该资料指出；财务报告舞弊带来的损失最为严重。资产侵占和舞弊性财务报告行为的主要区别在于：前者通常是雇员欺骗管理当局，而后者通常是管理当局欺骗财务报告使用者。3.按舞弊的性质可将舞弊分为组织舞弊和职务舞弊组织舞弊是由组织进行的损害外部利益团体的舞弊行为，如偷逃税款、发布虚假财务信息、商业机密、虚假广告等，一般属于管理舞弊的范畴，常用的手段是编制舞弊性财务报告。职务舞弊则指组织内员工利用工作机会并针对组织自身或组织外部的舞弊，如贪污、挪用等，是为谋取个人利益而损害企业利益的行为，常用的方式一般是侵占资产，但也常常涉及舞弊性财务报告。4.按舞弊者与公司的关系来看，分为内部舞弊与外部舞弊与公司相关的外部利益主体主要指供应商、零售商和承包商等。通过多开账单、重复报账或用低价商品替代等手法所从事的欺瞒公司的行为称为外部舞弊。内部舞弊主要是由公司内部经营管理者或从事业务操作的人员所从事的舞弊。现实中可能是内部与外部人员结合起来从事舞弊活动，最常见的如采购人员与供应商的勾结，使公司高价采购或采购低劣原料，使公司多负担成本，而个人从中受益。由于审计对象往往被限定在某一单位之内，因而内部舞弊对审计的影响相关性更大和更直接一些，外部舞弊和内部结合因而在很多情况下也必须予以高度的关注。

三、上市公司财务舞弊的主要手段（一）虚增收入，虚增利润上市公司通过伪造顾客订单、发运凭证和销售合同，开具税务部门认可的销售发票等手段来虚拟销售对象及交易；或虽以真实客户为基础，但在原销售业务的基础上人为扩大销售数量，使公司在该客户下确认的收入远远大于实际销售收入；或在报告日前做假销售。同时增加应收账款和营业收入，再在报告日后以质量不符合要求等名义作退货处理，从而虚增当期利润。上市公司出于自身目的需要，不遵守会计准则和会计制度的规定，提前或推迟确认收入或成本费用。（二）虚构交易或事项在2001年受查处的上市公司中，虚构交易，虚增销售收人、其他收益，或者虚增资产等舞弊案约占40%。常见造假手段包括虚构销售对象、填制假入库单、假成本计算单、假发票、假出库单等。被称为舞弊现象代表的银广夏，通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件和伪造金融票据等手段，虚构主营业务收入，虚构巨额利润7.45亿。（三）变更会计政策，调节利润有些上市公司随意变更固定资产的使用年限、预计净残值和折旧方法，从而在报告年度多提折旧减少利润或少提折旧增加利润。还有些上市公司通过改变发出货的计价方法来调节利润。（四）掩盖交易或事实掩饰交易或事项的常见作假手段有对于重大事项(诉讼、委托理财、大股东占用资金、关联交易、担保事项等)隐瞒或推迟披露。在2001年遭处罚的上市公司中，不披露重大事项的上市公司有十几家，约占总数的15%。（五）假借关联交易转移利润我国不少上市公司和关联人扭曲交易条件转移利润，从而滋生非法或不当关联交易来调整其账面利润，粉饰报表。其中，关联方重组更是亏损公司“扭亏”的捷径，其手段多种多样：通过交易安排，设计有法律依据、无经济实质的关联交易，虚构经营业务；上市公司以高价或显失公允的交易价格与其关联企业进行购销活动，通过价格差实现利润转移；分摊共同费用或将管理费用、广告费用等转嫁给母公司；关联交易外部化——控股方通过自己控制的上市公司从银行贷款，再让控制的上市公司互相担保贷款，进行关联交易，编造业绩。（六）少计营业收入，偷逃税款一些利润充盈的绩优公司为达到少交增值税和所得税的目的，少计收入，藏匿收益。有些在应确认收入的情况下不确认收入，如采用直接收款交货方式销售产品，已收到货款并将发票账单和提货单全部交给对方，已符合收入确认条件，却将货款记入“预收账款”账户，延期反映收入；有些以收入直接冲减成本，即以“应收账款”或“银行存款”账户与“库存商品”账户对应，不反映销售业务；有些虚构销售退回，以偷梁换柱的假退货方式截留收入少交税金；有些对视同销售业务不反映增值税销项税额。四、上市公司财务舞弊的动因分析随着经济全球化，我国乃至全世界范围内上市公司财务舞弊行为日益活跃，且财务舞弊已成为阻碍世界经济发展的毒瘤，它不仅给投资者及债权人带来了严重损失；也极大的冲击了资本市场，破坏了资本市场赖以存在和发展的“公平、公正、公开”原则，动摇并挫伤了投资者的信心。虽然我国上市公司因财务舞弊而被中国证监会公开处罚的公司逐渐减少，但上市公司舞弊手段却越来越隐蔽且日趋多样化。上市公司舞弊带来的社会后果非常严重，也对会计师事务所及注册会计师产生了巨大的执业风险。引发上市公司财务舞弊的因素有很多，本文把这些因素大致的概括为以下几个方面。（一）取得上市资格吸纳资金股权融资的低成本高收益使得许多企业费尽心思地去取得上市资格，高管人员们最先想到的不是如何提高发展壮大企业，而是如何通过最简便的办法来拥有上市的资格。有些企业甚至上市前三年的财务报告均存在重大的舞弊现象，企业上市的决定只是为了利润，改变企业亏损的状态。亏损了几年的企业是不可能仅因为资金充足能够盈利的，企业更需要的是有能力的管理者领导企业以及优秀的员工。（二）粉饰财务报告以避免退市上市公司如果连续2年都是亏损，那么证券交易所对公司股票进行特别处理，即ST制度。如果企业在亏损了两年之后再亏损则其股票的流通会被暂停。虽然这些制度的目的是为了让市场活跃起来，使得资源配置更加优化，能够切实维护到众多中小投资者的利益。但这个制度显然给企业带来了很大的压力，在一定程度上成为了上市公司进行舞弊造假的动机，反倒使得投资者的风险增大。（三）提高股票发行价格一家公司上市是为了融资，融资的多少取决于两个因素：股票发行额度和股票的发行价格，其中股票发行额度是由证券主管部门决定的，想要融的更多的资金，则需要提高发行价格。中国证监会对于上市公司确定发行价格做了一定的规定，我国新股发行的定价方法一直采用的是市盈率法，盈利能力是决定发票发行的一个非常重要的因素，为了能够取得较高的发行价格，融得更多的资金，上市公司就有了对财务报表舞弊的动机。（四）地方政府监管不严企业的规模、利润等与地方官员的政绩息息相关，不少官员为了增加本地的生产总值而与企业勾结，对企业存在的问题睁只眼闭一只眼，甚至帮助企业造假，并没有很好的履行政府的监管职能，督促经济健康的发展。我国企业反舞弊审计的策略分析（一）充分、灵活运用舞弊信号理论舞弊现象错综复杂，但不外乎若干种手段单一使用或复合使用，因此，审计人员可以充分灵活地应用舞弊信号理论来甄别舞弊的可能性以及舞弊手法。根据第二章所论述的CMA三因素舞弊信号理论，当审计人员发现C(公司状况)、M(企业动机)、A(管理当局态度)都出现一级警告信号的时候，审计人员应高度怀疑企业存在舞弊行为，比如企业存在大量、大额的关联交易、管理层过度追求利润规模、管理层的报酬取决于对目标利润、管理层有舞弊历史等情况下，审计人员应高度怀疑企业存在舞弊行为。CMA三因素舞弊信号理论我们可以理解成第四章所总结的企业行为舞弊警告信号，在注重这种信号的同时，审计人员还应充分利用财务指标舞弊信号，当财务报告总是显示出比当前行业状况更好，或比公司自身历史水平更好的业绩或相关比率，且大部分这种报告显示的业绩恰好刚刚达到管理当局几个月前宣布的目标，或刚好符合某项贷款或配股或增发新股的要求，审计人员应充分关注这样的财务报告。比如企业财务指标出现较高的财务杠杆、较低的资本周转率、较高的流动资产，且流动资产种绝大部分是存货和应收账款的时候，审计人员应该高度怀疑企业存在舞弊行为。（二）深入了解客户经营现状客户的经济状况不佳，可能影响管理阶层的诚信，进而影响到财务报表的可靠性。评估客户的经济状况，有赖于审计人员对客户的经营及其产业的了解。经济状况包括内在及外在两个因素，外在因素包括经济景气及竞争情况，内在因素包括财务结构及经营绩效。外在经济景气及竞争情况可能说明客户经济活动及经营结果的变化或发现某些个别问题，例如经济衰退可能造成催收困难，技术改变可能导致存货呆滞陈旧，同行激烈竞争结果可能使营业额(市场占有率)减少或毛利率降低。了解这些因素，有助于审计人员评估客户财务报表有无遭受重大错误或舞弊的可能性，判断在审计过程可能遭遇的困难程度。银广夏萃取产品神话之所以骗过会计师，是因为会计师对生物萃取一无所知，可见注册会计师对客户业务了解不够是导致审计失败的一个重要成因。（三）充分运用分析性复核许多财务报表的不实表达未能被发现，乃由于审计人员经验不深，加上资深人员督导不足所致。通常助理人员可能太过于埋头苦干，因而只见树木不见森林。对于可疑的线索，常视为当然，而未能深入探求真相。主审会计师首先应该是位财务分析师，对被审计单位的财务情况应从多角度进行分析，包括但不局限于以下内容:(一)行业分析;(二)会计分析;(三)财务分析;(四)前景分析。主审会计师必须站在战略角度分析被审计单位所处的行业发展前景及公司的前景。当审计进入风险基础审计阶段，分析性复核成了最主要的审计方法和程序，管理舞弊案大多都可以通过分析性复核发现业绩异常，如果会计师能注意到这些异常，并确定这些异常为审计重点，顺藤摸瓜发现舞弊事实应该说是不难的。（四）保持专业怀疑审计人员应客观地评估所观察的情况及所搜集的证据，并对于任何潜在的异常指标或迹象，追踪分析以确定其是否导致财务报表重大不实表达。审计人员不仅应了解会计审计问题，对于客户的营业性质与风险及交易的经济实质，也必须彻底了解。作为一个优秀的审计人员，必须要有好奇心及敏锐的观察力，对于看似无关的问题或线索，能锲而不舍。对以下两点要重点关注:(一)衡量内部控制结构是否健全。企业的内部控制结构健全与否，直接影响会计资讯的可靠性。外勤审计准则要求，注册会计师对于受查者内部控制制度应作适当的研究及评估，以衡量其可资信赖程度，借以拟订审计程序，决定抽查时机及深度。(二)评估管理阶层的诚信。管理阶层的操守如果不正，迟早可能给签字注册会计师制造麻烦，影响会计师事务所的信誉，甚至于涉及官司。尤其是我国证券市场不够规范等客观因素使得对国内上市公司的审计风险非常地高，这时更应该注意规避由于被审计单位管理当局不诚实所带来的审计风险。为了避免这些问题，注册会计师对于新客户的接受必须有所选择，对于现有客户的持续，也必须定期加以评估，最好是能够制定书面的计划。（五）加强注册会计师的职业道德建设在财务报表舞弊许多案例中，不乏存在注册会计师与客户共同舞弊的。因此，要想减少财务报表舞弊，除了强调被审计单位要提高社会责任感，还应该从注册会计师的社会责任感入手，提高他们的社会道德。为了规范中国注册会计师协会会员的职业道德行为，提高职业道德水准，维护社会公众利益，注册会计师协会与2009年制定《中国注册会计师协会会员职业道德守则》，要求注册会计师全体从业人员严格遵守执业道德要求，必须与被审计单位保持独立性，专注提高专业胜任能力，在实施审计程序时客观、公正。除此之外，为了应对财务报表的舞弊，注册会计师还应加强职业理念。具体表现为：一方面，在审计过程中加强职业怀疑，职业怀疑是指职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取审计证据的有效性，并对相互矛盾的审计证据，以及引起对文件记录或管理层和治理层提供的信息的可靠性产生怀疑的审计证据保持警觉。它要求注册会计师认识到任何一家公司都可能存在舞弊的可能性，并且要求注册会计师将职业怀疑贯穿于整个审计过程，包括了解审计环境、编制审计计划、实施审计程序及得出审计结果。另一方面，注册会计师在实施审计时，要在保持应有的职业怀疑和职业谨慎的基础上，运用相关的职业判断，这样才能尽可能多的发现财务报表的舞弊行为。职业判段主要依靠注册会计师的个人判断能力，它与注册会计师的专业胜任能力息息相关，它是注册会计师平时经验积累而成的。在审计过程中，加强注册会计师的职业道德建设，对发现财务报表的是否存在重大舞弊迹象有重大影响，必须考虑管理层凌驾于控制之上的可能性，因为管理层的地位和权利使其便于凌驾于内部控制之上，串通舞弊、伪造、变造会计资料等这些舞弊行为仅依靠注册会计师实施一般的审计程序是很难察觉的，所以注册会计师必须针对管理层逾越内部控制的风险执行专门的实质性程序。（六）完善相关法制建设，加大执法力度我国财务报表舞弊猖獗的主要原因之一是针对财务报表舞弊的惩处不够严厉，以致财务报表舞弊者更加肆无忌惮。加大执法力度、加强法制建设既可以增加其舞弊被揭露的风险系数,又可以为我国法制体系建设提供支持。目前来看，《公司法》和《证券法》都针对财务报表舞弊的处罚给予了确定。但是民法中还没有明确确定相应的民事诉讼机制和民事赔偿机制。因为民事赔偿既可以通过经济上得赔偿使得舞弊者造成经济上的负担，又使被欺骗者得到相应的赔偿，有效的抑制他们的舞弊行为；从另一方面看，民事赔偿还增强利害关系人的法律意识。除此之外，还应该增加舞弊行为的刑事责任。民事惩罚虽然能够对舞弊者起到一定的威慑作用，但民事惩罚对于大多数上市公司的管理层来说并不能起到根本的震慑作用，他们还是会为了谋利铤而走险，我国法律制定机构应加强对舞弊者的刑事责任的处罚，这样才会对舞弊者起到该有的震慑作用。（七）健全内部控制制度，强化内部审计发生舞弊案的最根本的原因就是被审计单位的内部管理框架不完善，存在瑕疵，内部控制制度实施效果不明显。《公司法》规定公司制企业成股东大会、董事会、监事会三者之间相互制衡的管理框架结构。董事会与监事会相互独立，并直接受控于股东大会。董事会属于企业的管理层，负责企业的经营活动。监事会属于企业的治理层，负责监督管理层的活动。而内部审计部门应该是对股东大会负责。由此可见内部审计部门和监事会的重要性，应该让这两个部门充分发挥它的作用，这样公司内部才能形，这样不仅能够减少董事会及管理层舞弊的风险，而且减少了舞弊实施的“机会”。（八）设计和实施适当的审计程序注册会计师在审计过程中应设计和实施恰当的审计程序，以获取、识别舞弊所需的证据。财务报表审计中查处舞弊的方法和程序不是独立于一般财务报表审计的方法和程序而单独存在的，财务报表舞弊的审计程序和方法中是在财务报表审计过程中进行的。审计常规的方法如下：询问、分析程序、观察、函证、穿行测试等。但是为了应对舞弊，注册会计师必须要运用非常规的审计程序。例如，尽量采用积极式的函证方式，扩大函证范围，对非重点对象实施函证。对函证的结果进行分析，对未回函的对象要查找原因及实施进一步的审计程序。在进行询问时，应做到谨慎和保密，可以与被审计单位治理层进行沟通，注意不能同有可能涉及舞弊的管理人员讨论舞弊的可能性。可以在平常的询问程序中设计一些针对舞弊的非常规问题，这样就不会引起舞弊者充分的警觉，而注册会计师也可以从这些问题的解答中获得线索。在实施实质审计程序的过程中，注册会计师不可能采用查账或者逆查的方式逐一检查会计分录、账薄和报表的披露是否公允。在风险导向模型中，注册会计师在可接受的审计风险水平下就需要采取抽样方式进行检查。不少财务报表的舞弊是通过编制不当会计分录或其他一些模棱两可的调整分录的方式来操纵，并且并不是的经济业务都是舞弊的，所以注册会计师实施一般的抽样程序和审计程序，并不能完全检查出舞弊风险。尤其是对特殊分录和其他调整事项进行检查是必要的。在抽样和实施审计程序时为了降低检查风险，防止舞弊风险，注册会计师应该根据审计风险的高低确定抽样的对象和范围。并且在对一些老客户进行审计时一定要注意增加不可预见性。防止出现被审计单位的管理层由于与注册会计师业务往来，提前做好防范被查的措施。由于会计估计具有很强的主观性。许多公司的财务报表舞弊通常是通过蓄意利用会计估计差错的方式达到目的。管理层的会计估计常涉及诸多的判断或假设，这些判断或假设对资产价值、具体交易的认定(如收购、重组或处置)、重要应计负债等会计估计会产生重大影响，所以注册会计师应该关注管理层判断或假设的合理性及其对会计估计的影响，考虑会计估计与其支持证据的差异，利用注册会计师自行做出的独立估计或从其它专家获得的独立估计与管理层做出的会计估计进行比较，检查财务报表舞弊。此外，在必要的前提下，可以对被审计单位以前年度的重大会计估计及事后调整事项要实施再复核程序，以发现任何潜在的可能单个出现却属于适当盈余管理行为的舞弊情况。采用扩大盘点的范围和改变盘点的时间方式来突击检查。常规的盘点范围和时间很容易让舞弊者事先有所准备，而在出其不意的突击盘点中，就可能发现贪污或挪用行为。在制定和实施盘点程序时一定要做好保密措施。注册会计师在审计中若发现了舞弊的迹象，并可能对财务报表产生较大影响时，应当给予充分关注，注册会计师就应该执行适当的修改或追加的审计计划和程序。首先，注册会计师应该根据舞弊发生的原因及对财务报表的影响程度进行专业判断，考虑是否需要对财务报表的整体风险进行重新评估。例如，注册会计师需要对内部控制的有效性进行重新评估。如果舞弊是应该由内部控制予以防止或发现的，但是内部控制失效，注册会计师应该重新考虑其以前对内控制度的有效性的评价，如有必要，应该修改实质性测试的性质、时间和范围。如果注册会计师增加实施了必要的补充审计程序后，但是审计范围受到被审计单位的限制，注册会计师应对舞弊予以足够的重视。在可以解除业务合同时可以提出解除业务合同，如果不能解除业务约定，注册会计师可以根据审计结果出具保留或者无法出具审计结果的审计报告。如果实施了审计程序后，还是无法确定舞弊对财务报表的影响，注册会计师应将这一结果以发表否定意见的审计报告发表出来。

结语大数据时代下，企业内部审计只有经由不断的创新和发展，对于传统模式进行优化和改革，才能实现与信息技术的有效结合，才能在大