增值税法律制度

增值税法律制度主讲人：何琴纳税人销售旧货主要内容征税范围增值税的税率销售额的界定一二三四五当期进项税额一、征税范围（一）增值税征税范围的一般规定1.销售货物（包括电力、热力、气体）2.提供加工、修理修配劳务3.进口货物（二）视同销售（见下表）视同销售行为增值税纳税义务发生时间1.将货物交付他人代销收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天；未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天2.销售代销货物销售时3.总、分机构（非同一县市）的货物移送4.将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目5.将自产、委托加工或购买的货物作为投资6.将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或者投资者7.将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费8.将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人货物移送的当天【案例】甲公司委托乙商场代销服装，乙商场于2010年4月30日向消费者售出117万元（零售价）的服装，根据代销协议，乙商场按照零售金额的10%收取了11.7万元的手续费。在本题中：（1）乙商场销售代销货物，视同自己销售，在“售出时”应按“全部”销售额（而非10%的代销手续费）计算销项税额，乙商场4月份的销项税额＝117÷（1+17%）×17%＝17（万元）；（2）乙商场收取的11.7万元手续费应缴纳营业税；（3）如果甲公司2010年5月8日收到代销清单，则甲公司5月份的销项税额＝117÷（1+17%）×17%＝17（万元）。【案例】（1）某卷烟厂将自己生产的卷烟用于集体福利，视同销售；（2）某卷烟厂将外购的饼干用于集体福利，不视同销售；（3）某卷烟厂将自己生产的卷烟、外购的饼干无偿赠送给消费者，均视同销售。（三）混合销售1.从事货物的生产、批发或零售的企业（主营业务缴纳增值税）的混合销售行为，视同销售货物，一并征收增值税。2.其他单位和个人（主营业务缴纳营业税）的混合销售行为，不征收增值税，一并征收营业税。【案例1】甲商场向乙公司销售特种空调并负责安装，空调售价117万元（含税），同时向乙公司收取了10万元的安装费。甲商场的销售行为既涉及到增值税（销售货物）又涉及到营业税（安装劳务），属于混合销售行为。由于甲商场的主营业务应缴纳增值税，其混合销售行为一并征收增值税。10万元的安装费视为含税收入，销项税额＝117÷（1+17%）×17%+10÷（1+17%）×17%＝18.45（万元）。【案例2】某歌厅向消费者提供卡拉OK服务（营业税）的同时销售啤酒（增值税），由于歌厅的主营业务应缴纳营业税，因此其混合销售行为一并征收营业税。3.特殊规定（1）销售“自产货物”并同时提供建筑业劳务的，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务（建筑业）的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务（建筑业）的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关“核定”其货物的销售额（而非一并缴纳增值税或营业税）。

（2）从事运输业务的单位和个人，发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为，一并征收增值税。（四）兼营（2010年重大调整）

纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务和非增值税应税项目的营业额。未分别核算的，由主管税务机关“核定”货物或者应税劳务的销售额（而非一并征收增值税）。【例】根据增值税法律制度的规定，下列各项中，不属于应征收增值税的混合销售行为有（）。A.某商场销售空调并负责安装B.某建材商店销售地板，也从事装修业务C.某装修公司包工包料从事装修业务D.某洗车修理厂修车并提供洗车服务【答案】BC（五）增值税特殊应税项目

1.货物期货（包括商品期货和贵金属期货），在期货的实物交割环节纳税。2.银行销售金银的业务，征收增值税。3.典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务，征收增值税。4.集邮商品的生产、调拨，征收增值税。5.集邮商品的销售（1）邮政部门销售集邮商品，不征收增值税。（2）邮政部门以外的其他单位与个人销售集邮商品，征收增值税。

6.发行报刊（1）邮政部门发行报刊，不征收增值税。（2）邮政部门以外的其他单位与个人发行报刊，征收增值税。7.移动电话的销售（1）单独销售移动电话，不提供有关的电信劳务服务的，征收增值税。（2）电信局及经电信局批准的其他从事电信业务的单位销售移动电话，并为客户提供有关的电信劳务（混合销售），征收营业税。8.缝纫业务，征收增值税。

9.融资租赁业务（1）经中国人民银行和商务部批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁物的所有权是否转让给承租方，均征收营业税。（2）其他单位所从事的融资租赁业务，租赁物的所有权未转让给承租方的，征收营业税；租赁物的所有权转让给承租方的，征收增值税。

10.水泥预制构件（1）基本建设单位和从事建筑安装业务的企业附设的工厂、车间生产的水泥预制构件、其他构件或建筑材料，用于本单位或本企业建筑工程的，在移送使用时，征收增值税。

（2）基本建设单位和从事建筑安装业务的企业附设的工厂、车间“在建筑现场”制造的预制构件，凡直接用于本单位或本企业建筑工程的，不征收增值税。11.从事热力、电力、燃气、自来水等公用事业的增值税纳税人收取的一次性费用（1）凡与货物的销售数量有直接关系的，征收增值税。（2）凡与货物的销售数量无直接关系的，不征收增值税。

12.印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号（CN）以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税。13.电力公司向发电企业收取的过网费，征收增值税。14.纳税人受托开发软件产品（1）著作权属于受托方的，征收增值税。（2）著作权属于委托方或者属于双方共同拥有的，不征收增值税。15.林木管护（1）纳税人销售林木以及销售林木的同时提供林木管护劳务的行为（混合销售），征收增值税。（2）纳税人单独提供的林木管护劳务的行为，属于营业税的征收范围，其中，提供农业机耕、排泄、病虫害防治、植保劳务取得的收入，免征营业税；其他收入征收营业税。16.软件的安装费、维护费、培训费（1）纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费（混合销售）收入，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税。（2）软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护费、技术服务费、培训费等不征收增值税。

（六）非增值税应税项目1.经中国人民银行和商务部批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，不征收增值税，征收营业税。其他单位所从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权未转让给承租方的，不征收增值税，征收营业税。

2.邮政部门销售集邮商品，不征收增值税，征收营业税。3.邮政部门发行报刊，不征收增值税，征收营业税。

4.供应或开采未经加工的天然水，不征收增值税，征收营业税。

5.体育彩票的发行收入，不征收增值税，征收营业税。6.对从事热力、电力、燃气、自来水等公用事业的增值税纳税人收取的一次性费用，凡与货物的销售数量无直接关系的，不征收增值税，征收营业税。7.对增值税纳税人收取的会员费收入，不征收增值税。8.基本建设单位和从事建筑安装业务的企业附设的工厂、车间“在建筑现场”制造的预制构件，凡直接用于本单位或本企业建筑工程的，不征收增值税。9.纳税人受托开发软件产品，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的，不征收增值税。

【例】根据增值税法律制度的规定，下列各项中，应当征收增值税的是（）。A.纳税人受托开发软件产品，著作权属于委托方的B.纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的C.纳税人受托开发软件产品，著作权属于双方共同拥有的D.软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护费、技术服务费、培训费【答案】B【例】根据增值税法律制度的规定，下列各项中，应当征收增值税的是（）。A.供应或开采未经加工的天然水B.自来水公司收取的与货物的销售数量无直接关系的一次性费用C.自来水公司收取的与货物的销售数量有直接关系的一次性费用D.从事建筑安装业务的企业附设的车间在建筑现场制造的预制构件，直接用于本企业建筑工程【答案】C（七）增值税的免税项目

1.农业生产者销售的自产农产品；2.避孕药品和用具；3.古旧图书；4.直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；5.外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；6.由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；7.其他个人销售的自己使用过的物品。二、增值税的税率（一）基本税率：17%（二）低税率（13%）的适用范围（包括但不限于）1.粮食、食用植物油；2.自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；3.图书、报纸、杂志；4.饲料、化肥（硝酸铵除外）、农药、农机、农膜；5.农产品；6.音像制品；7.食用盐。(三)零税率1.零税率仅适用于法律不限制或不禁止的报关出口的货物，以及输往海关管理的保税工厂、保税仓库和保税区的货物。2.零税率不等于免税，免税只是规定某一纳税环节的应纳税额等于零。实行零税率不但不必缴税，而且还可以退还以前纳税环节所纳的税，零税率意味着出口退税。(四)征收率1.适用于小规模纳税人的增值税征收率为3%。2.按简易办法征收增值税的纳税人，增值税的征收率为2%、3%、4%或6%。四、纳税人销售自己使用过的物品或者销售旧货

(一)一般纳税人

1.固定资产(1)2009年1月1日之前购进的【例】北京市的甲公司为增值税一般纳税人，2008年4月1日购进一台机器设备（北京市不属于增值税试点地区，其进项税额当年不能抵扣），自己使用2年后，2010年4月1日将其出售，售价104万元（含税）。甲公司应纳增值税＝104÷（1+4%）×4%×50%＝2（万元）。(2)2009年1月1日以后购进的【例】北京市的甲公司为增值税一般纳税人，2009年4月1日购进一台机器设备（全国都可以抵扣进项税额了），自己使用1年后，2010年4月1日将其出售，售价117万元（含税）。甲公司应纳增值税＝117÷（1+17%）×17%＝17（万元）。2.非固定资产一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率征收增值税。(二)小规模纳税人

1.固定资产小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用过的固定资产，减按2%的征收率征收增值税。【例】北京市的乙公司为增值税小规模纳税人，2008年4月1日购进一台机器设备，自己使用2年后，2010年4月1日将其出售，售价103万元（含税）。乙公司应纳增值税＝103÷（1+3%）×2%＝2（万元）。【例】北京市的乙公司为增值税小规模纳税人，2009年4月1日购进一台机器设备，自己使用1年后，2010年4月1日将其出售，售价103万元（含税）。乙公司应纳增值税＝103÷（1+3%）×2%＝2（万元）。2.非固定资产小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。【例】北京市的乙公司为增值税小规模纳税人，2009年4月1日购进一批包装物，自己使用1年后，2010年4月1日将其出售，售价103万元（含税）。乙公司应纳增值税＝103÷（1+3%）×3%＝3（万元）。(三)销售旧货纳税人销售旧货，按照简易办法依照4%的征收率减半征收增值税。纳税人具体情形税务处理计税公式一般纳税人2009年1月1日以前购进的固定资产并且未纳入试点按照简易办法依4%的征收率减半征收增值税增值税＝售价÷（1+4%）×4%×50%2009年1月1日以后购进的固定资产或纳入试点按正常销售货物适用税率征收增值税增值税＝售价÷（1+17%）×17%非固定资产旧货按照简易办法依照4%的征收率减半征收增值税增值税＝售价÷（1+4%）×4%×50%小规模纳税人固定资产减按2%的征收率征收增值税增值税＝售价÷（1+3%）×2%旧货非固定资产按3%的征收率征收增值税增值税＝售价÷（1+3%）×3%四、销售额的界定(一)销售额是否含增值税增值税属于价外税，一般情况下，注意以下原则：1.普通发票中的价款（如商场的“零售额”）肯定含税；2.增值税专用发票中的“销售额”肯定不含税；3.“价外费用和逾期包装物押金”视为含税收入；4.混合销售中的“非增值税应税劳务”（如安装费）视为含税收入。(二)价外费用1.价外费用无论其在会计上如何核算，均应计入销售额。【例】甲公司2010年4月销售一批货物，售价100万元（不含税），向买方收取了10万元的运输装卸费，销项税额＝[100+10÷（1+17%）]×17%＝18.45（万元），其中10万元的运输装卸费视为含税收入。2.下列项目不属于价外费用：(1)受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。【例】甲企业委托乙企业加工一批卷烟，已知，甲企业提供的材料成本为100万元，支付给乙企业的加工费为40万元，消费税税率为30%。甲企业（委托方）为消费税的纳税义务人，应纳消费税＝（100+40）÷（1-30%）×30%＝60（万元），由受托方乙企业代收代缴。乙企业为增值税的纳税人（提供加工劳务），在计算增值税销项税额时，其代收代缴的60万元的消费税不属于价外费用。(2)承运部门的运费发票开具给购货方，纳税人将该项发票转交给购货方的代垫运费。【例】甲汽车制造厂向乙企业销售100万元（不含增值税）的小汽车，根据合同约定，10万元的运费由买方乙企业负担。甲企业将小汽车交给丙运输公司时，应丙公司的要求，甲企业先替乙企业垫付了10万元的运费。丙公司在开具运费发票时，将发票开具给乙企业，同时甲企业将该发票交给了乙企业。乙企业在付款时，应向甲企业支付127万元（价款100万元、增值税17万元、运费10万元）：（1）甲企业的销项税额＝100×17%＝17（万元）（17万元的增值税不属于价外费用，10万元的代垫运费也不属于价外费用）；（2）如果乙企业将该批小汽车销售，其进项税额＝100×17%+10×7%＝17.7（万元）。(3)销售货物的同时代办保险而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。(4)同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：（a）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；（b）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；（c）所收款项全额上缴财政。(三)包装物押金1.纳税人为销售货物而出租、出借包装物收取的押金，单独记账核算的，且时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额，税法另有规定的除外。2.属于应并入销售额征税的押金，在将包装物押金并入销售额征税时，需要先将该押金换算为不含税价，再并入销售额征税。【例】甲公司2010年4月取得逾期包装物押金10万元，销项税额＝10÷（1+17%）×17%＝1.45（万元）【例】甲公司2010年4月销售一批货物，售价100万元（不含税），向买方收取了10万元的包装物租金，销项税额＝[100+10÷（1+17%）]×17%＝18.45（万元），其中10万元的包装物租金视为含税收入。(四)商业折扣（价格折扣）1.销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按冲减折扣额后的销售额征收增值税；2.将折扣额另开发票的，不论财务会计上如何处理，在征收增值税时，折扣额不得冲减销售额。(五)以旧换新1.纳税人采取以旧换新方式销售货物，应当按新货物的同期销售价格确定销售额。2.金银首饰以旧换新的，可以按照销售方“实际收取”的不含增值税的全部价款征收增值税。(六)以物易物双方均应作购销处理，以各自发出的货物计算销项税额，以各自收到的货物计算进项税额。【例】甲公司和乙公司签订了一份以物易物的合同，甲公司于2010年3月31日发出自己的货物，4月1日收到对方的货物（取得乙公司开具的增值税专用发票），货物的价值均为100万元（不含税）。甲公司3月份的销项税额＝100×17%＝17（万元），4月份可以抵扣的进项税额＝100×17%＝17（万元）。(七)组成计税价格（1）不征消费税的组成计税价格＝成本×（1+成本利润率）应纳增值税税额＝成本×（1+成本利润率）×增值税税率（2）征收消费税的组成计税价格＝成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）应纳增值税税额＝成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）×增值税税率【例】（见图1）某企业将自己生产的特制蛋糕无偿赠送消费者（没有同类货物的销售价格），生产该批蛋糕的成本为100万元，成本利润率为10%，该企业应纳增值税＝100×（1+10%）×17%＝18.70（万元）。图1增值税成本100利润100×10%增值税＝100×（1+10%）×17%P×17%【例】（见图2）某企业将自己生产的特制烟丝无偿赠送消费者（没有同类货物的销售价格），生产该批烟丝的成本为100万元，成本利润为10%，消费税税率为30%，该企业应纳增值税＝100×（1+10%）÷（1-30%）×17%＝26.71（万元）。图2P×（1-30%）增值税成本100利润100×10%消费税P×30%

P

增值税＝P×17%五、当期进项税额

(一)准予抵扣的进项税额1.一般纳税人（从国内）购进货物或者应税劳务的进项税额，从销售方取得的“增值税专用发票”上注明的增值税额。2.一般纳税人进口货物，从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。【案例】某汽车制造厂进口汽车配件，在海关缴纳了100万元的进口增值税，利用进口配件在国内生产销售汽车，在计算汽车的增值税时，100万元的进口增值税可以抵扣。3.购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算进项税额。4.“购进或者销售”货物以及“在生产经营过程中”支付的运输费用，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算进项税额。5.一般纳税人取得由税务所为小规模纳税人代开的增值税专用发票，可以将专用发票填写的税额作为进项税额计算抵扣。

凭票抵扣1.销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额2.从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额计算抵扣1.外购农产品允许抵扣的进项税额＝买价×13%2.运费允许抵扣的进项税额＝运输费用×7%(二)不准抵扣的进项税额1.用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。2.非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。3.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。4.国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品。5.前4项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。【例】甲公司2010年1月购进100万元的原材料，其进项税额17万元已经在1月份抵扣。3月，甲公司将40万元的原材料用于集体福利，则40万元对应的进项税额6.8万元，应当从3月份的进项税额中扣减（进项税额转出），以避免纳税人少缴增值税。【例】甲公司2010年1月购进100万元的原材料，其进项税额17万元已经在1月份抵扣。3月，甲公司退货40万元（或者因原材料质量问题卖方给予甲公司40万元的折让），则40万元对应的进项税额6.8万元，应当从3月份的进项税额中扣减（进项税额转出），以避免纳税人少缴增值税。【例】甲公司既销售涂料（应纳增值税），也从事装修劳务（